Основними завданнями діяльності ЛОК "Ялинка" є:

- ефективне використання наявної матеріальної бази, будівництво нових і реконструкція діючих об'єктів формування нових економічних основ туризму та екскурсій;

- надання громадянам України та інших країн послуг по організації відпочинку, побуту і харчування;

- перевезення пасажирів та вантажів, автомобільним транспортом в Україні та за її межами, організація мережі автостоянок;

- інші види діяльності, які відповідають меті, передбаченій Положенням та не заборонені Законами України.

Господарську та іншу діяльність ЛОК "Ялинка" здійснює на підставі укладених договорів, угод, контрактів та інших форм домовленості. Основними видами діяльності є:

Туристично-масова: організація індивідуального і групового туризму; прокат туристського і спортивного знаряддя та інвентарю; проведення масових і показових туристично-спортивних заходів; організація страхування туристів; реалізація путівок та надання громадянам додаткових платних послуг.

Виробнича: виробництво товарів виробничо-технічного призначення та народного споживання; проведення художньо-оформлювальних робіт; виготовлення предметів туристської атрибутики (сувенірів, знаків, емблем) та їх реалізація; виготовлення, пошиття та ремонт туристського та спортивного інвентарю.

Проектно-будівельна: ремонтно-будівельні роботи; роботи по проектуванню, реконструкції та будівництву.

Науково-технічне - здійснюється надання послуг в сфері наукової, технічної та господарської діяльності на основі договорів та розробка нормативної та методичної документації.

Культурно-просвітня: організація реклами; організація творчих поїздок і відряджень; організація виставок, аукціонів.

Посередницько-інформаційна - здійснює інформаційно-наукові консультаційні, спонсорські та посередницькі послуги, укладає договори з іншими фірмами.

Фізкультурно-оздоровча: організація фізкультурно-оздоровчих центрів та кабінетів; підприємницька діяльність з медичним практикуванням і санаторно-курортним лікуванням; організація оздоровчих саун.

Зовнішньоекономічна - полягає в проведенні експортно-імпортних операцій створенні зовнішньоекономічних організацій за участю виробників продукції, робіт, послуг, а також банків.

Для здійснення господарської діяльності ЛОК "Ялинка" має в своєму розпорядженні майно, що складається з вартості основних засобів, обігових коштів та інших цінностей, вартість яких становила на 01.01.07 р. - 758,0тис. грн. з затвердженим статутним капіталом 827,1 тис. грн.

ЛОК "Ялинка" планує господарсько-фінансову діяльність і має перспективу розвитку, виходячи з попиту на туристсько-екскурсійні послуги і необхідність розвитку матеріальної бази та забезпечення матеріальних потреб колективу, підвищення прибутку. Від чистого прибутку, який залишається після сплати податків та інших платежів до бюджету ЛОК "Ялинка" проводить відрахування у резервний капітал та інші фонди згідно рішення Загальних зборів ЗАТ "Закарпаттурист". Решта прибутку направляється на розвиток матеріальної бази, стимулювання працівників та на інші цілі. Основним джерелом формування фінансових ресурсів є прибуток, пайові та інші внески підприємств, організацій, громадян.

Не менш ніж раз у два роки здійснюється ревізія фінансово-господарської діяльності, яку проводить ЗАТ "Закарпаттурист". Податкові та інші державні органи, на які законодавством Україна покладена перевірка діяльності підприємств. мають право проводити перевірки при необхідності в межах своєї компетенції.

У разі ліквідації майно, яке є в розпорядженні філії повертається власнику, в натуральній формі без винагороди.

Використовуючи дані балансу за 2006 (дод. 3) рік порівняємо показники та здійснимо їх аналіз в табл. 2.1.

Таблиця 2.1 Аналіз показників активу ЛОК "Ялинка" за 2006 р.

Як видно з табл. 2.1 на початок 2007 року вартість активів зменшилася на 1,2 тис. грн.

Така зміна зумовлена зменшенням необоротних активів на 70,8 тис. грн. Це можна пояснити тим, що з вибуттям основних засобів і зменшилася сума зносу.

Щодо оборотних активів то їх вартість збільшилася на 69,9 тис. грн. за рахунок зростання залишків виробничих запасів, грошових коштів та дебіторської заборгованості за внутрішніми розрахунками.

Дані, щодо джерел формування господарських засобів можна відобразити в табл. 2.2.

Таблиця 2.2 Аналіз показників пасиву ЛОК "Ялинка" за 2006 р.

Аналізуючи дані табл. 2.2 можна сказати, що джерела формування господарських засобів зменшилися на 1,2 тис. грн. Основними факторами впливу стали зміна власного капіталу та поточних зобов'язань. Аналізуючи поточні зобов'язання, то вони зменшилися на 1,3 тис. грн. за рахунок зменшення кредиторської та заборгованості за внутрішніми розрахунками з бюджетом та оплати праці, що оцінюється позитивно.

Отже, проаналізувавши дані табл. 2.1 та 2.2 виявлено негативну зміну - таку як зменшення необоротних активів, та позитивну - збільшення вартості власного капіталу та зменшення поточних зобов'язань.

Більш детальну оцінку фінансово-господарської діяльності філії можна отримати в ході дослідження фінансового стану підприємства та визначення ефективності діяльності за допомогою таких показників, як платоспроможність, ліквідність, та фінансова стійкість підприємства.

Перш за все для визначення ліквідності балансу філії, необхідно здійснити класифікацію активів за їх ліквідністю та пасивів за терміновістю оплати, для цього використаємо табл. 2.3.

Таблиця 2.3 Класифікація активів та пасивів ЛОК "Ялинка "за 2006 рік

Підприємство буде ліквідним, якщо його поточні активи перевищують короткострокові зобов'язання. Так як всі активи та пасиви поділяються на чотири групи за певними ознаками з метою визначення на скільки буде ліквідним підприємство, а для цього повинна виконуватися така рівність: А1>П1; А2 >П2; А3 >П3; А4 <П4.

В даному випадку така рівність порушується і свідчить про середню ліквідність балансу, оскільки грошових коштів які є у філії не вистачить для вчасного погашення поточної заборгованості. Можливість покрити свої короткострокові зобов'язання визначається за показниками ліквідності, що означає здатність перетворити активи в готівку або отримати грошові кошти. Порядок розрахунку показників ліквідності наведений в табл. 2.4

Таблиця 2.4 Аналіз показників ліквідності на ЛОК "Ялинка" за 2006 р.

Здійснивши аналіз показників ліквідності, можна сказати що всі показники відповідають нормативному значенню і навіть перевищують деякі значення у багато разів, таке збільшення характеризується малою сумою поточних зобов'язань.

Не менш важливими показниками для визначення фінансового стану підприємства є показники фінансової стійкості., що визначають стан майна підприємства та гарантує йому платоспроможність, порядок розрахунку яких наведено в табл. 2.5. Фінансова стійкість передбачає, що ресурси вкладені в підприємницьку діяльність повинні окупитися за рахунок власних грошових надходжень від господарської діяльності, а отриманий прибуток забезпечити самофінансування та незалежність підприємства від зовнішніх залучених джерел формування активів.

Таблиця 2.5 Аналіз фінансової стійкості ЛОК "Ялинка" за 2006 р.

Визначивши дані показники, можна сказати, що вони всі перевищують нормативні значення, що і свідчить про високі результати діяльності. Так значення показника автономії у 2 рази перевищує задане і вказує про зміцнення фінансової незалежності філії від зовнішніх джерел фінансування. Коефіцієнт самофінансування або стабільності характеризує можливість покрити позичені кошти власними коштами. Таке високе значення даного коефіцієнта пояснюється тим, що у філії не має довгострокових зобов'язань. Чим більше значення коефіцієнта забезпечення власними оборотними коштами, тим більше можливостей у філії для здійснення незалежної фінансової політики. Коефіцієнт маневреності власного капіталу більше нормативного значення і дорівнює 0,2. Даний показних характеризує як у філія може реагувати на зміну кон'юнктури ринку, чим більше значення тим більше фінансових можливостей для маневруванням коштами.

Виділяють чотири типи фінансової стійкості: абсолютно стійкий, нормальний, передкризовий фінансовий стан, кризовий фінансовий стан.

За даними балансу ЛОК Ялинка визначимо який тип фінансової стійкості відповідає філії, розрахунки яких проведемо по певному алгоритму: абсолютна стійкість визначається, якщо запаси та затрати (З) менше суми власного оборотного капіталу (ВК об) та короткострокових кредитів банку (КР кр.):

З < ВКоб + КР кр (2.1)

68,0 < 125,2

Оскільки дана рівність виконується, то не має необхідності робити подальші розрахунки, так як видно що філії відповідає абсолютна стійкість, що характеризує повну незалежність та платоспроможність.

Організація бухгалтерського обліку у ЛОК "Ялинка" здійснюється відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні, Положень (стандартів) бухгалтерського обліку та плану рахунків, затвердженого Міністерством фінансів України. У відповідності зі статтею 8 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" організація бухгалтерського обліку здійснюється на філії в цілях забезпечення єдиних методологічних принципів бухгалтерського обліку, при цьому формою ведення бухгалтерського обліку є бухгалтерська служба на чолі з головним бухгалтером. Забезпечення дотримання встановлених єдиних методологічних принципів бухгалтерського обліку, складання і подання у встановлені строки фінансової звітності на основі ведення бухгалтерського обліку по журнально-ордерній формі. Відображення всіх господарських операцій на ЛОК "Ялинка" відбувається у відповідності з планом рахунків, затвердженим Наказом Міністерства фінансів України.

Організація обліку основних засобів та нематеріальних активів здійснюється у відповідності до П(С)БО 7 "Основні засоби" та П(С)БО 8 "Нематеріальні активи", зарахування який здійснюється що первісною вартістю, при чому термін експлуатації основних засобів визначається по кожному об'єкту окремо. Нарахування амортизації основних засобів здійснюється податковим методом за нормами амортизації, облік ведеться по рахунку класу 8, а саме 83 "Амортизаційні відрахування".

Бухгалтерський облік малоцінних та швидкозношуваних предметів, вартість яких становить 1000 грн. і менше з строком використання більше одного року обліковуються на рахунку 102 "Малоцінні та швидкозношувані предмети в підзвіті". Нарахування зносу здійснюється 100% при здачі в експлуатацію об'єкта.

Малоцінні та швидкозношувані предмети, термін використання яких менше року, обліковуються на рахунку 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети". Вартість їх списується з балансу в момент передачі їх в експлуатацію, встановлюючи мету, суттєвості в розмірі 50 грн., цінності придбані за ціною нижчою цієї межі, списуються на витрати без віднесення їх до складу активів.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи ЛОК "Ялинка" та її розкриття у фінансовій звітності визначає П(С)БО 15 "Дохід" з використанням 7-го класу плану рахунків бухгалтерського обліку. Формування інформації підприємства та їх розкриття у фінансовій звітності визначає П(С)БО 16 "Витрати". Витрати визначаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Для обліку витрат філія використовує 8-й клас плану рахунків бухгалтерського обліку.

Чистий прибуток, одержаний в установленому законодавством порядку, залишається в повному розпорядженні товариства, яке відповідно до установчих документів визначає порядок його розподілу, напрями використання, строк, розмір та порядок виплати його частки (дивідендів).

Отже, здійснивши аналіз фінансового стану підприємства, можна сказати що філія ЛОК Ялинка відповідає всім нормативним значенням даних показників і характеризує абсолютно стійкий фінансовий стан, можливість покрити всі свої зобов'язання за певний проміжок часу, ефективність використання ресурсів, самофінансування та незалежність філії від залучених джерел формування активів, що є високим результатом діяльності на даному періоді.

Організацію бухгалтерського обліку на ЛОК "Ялинка" здійснює бухгалтерська служба на чолі з головним бухгалтером, причому формою ведення обліку на філії є журнально ордерна. Єдині методологічні принципи організації і ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначаються головою правління Закарпатського обласного закритого акціонерного товариства по туризму та екскурсіях "Закарпаттурист" та зазначаються в Наказі про облікову політику філії.

Основними нормативними документами, які регулюють ведення обліку на ЛОК "Ялинка" є Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", положення (стандартів) бухгалтерського обліку та нормативно законодавчі акти, які регулюють фінансово-господарську діяльність філії.

2.2 Порядок нарахування та відображення в обліку амортизаційних відрахувань

Проводячи аудит амортизаційних відрахувань на філії ЛОК "Ялинки" перш за все необхідно встановити основні завдання (питання), які будуть досліджуватися при перевірці даної теми, а саме:

- правильність віднесення об'єктів необоротних активів до складу основних засобів, нематеріальних активів, інших необоротних матеріальних активів;

- правильність розподілу основних засобів на групи основних фондів відповідно до податкового обліку;

- правильність застосування норм амортизаційних відрахувань до груп основних фондів;

- правильність здійснення розрахунку амортизаційних відрахувань за певний період;

- правильність віднесення суми нарахованої амортизації на рахунки бухгалтерського обліку та відображення їх в відомостях аналітичного та синтетичного обліку;

- перевірка відповідності даних аналітичного, синтетичного обліку з даними фінансової та податкової звітності.

Виходячи з перелічених завдань основними джерелами при перевірці амортизаційних відрахувань будуть:

- стаття 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств";

- Наказ про облікову політику по філії ЛОК "Ялинка";

- Баланс за 2006 рік;

- Звіт про фінансові результати;

- Примітки до річної фінансової звітності;

- декларація з податку на прибуток (дод. к 1/1);

- розрахунок амортизації;

- журнал-ордер 4;

- дані Головної книги по рахунку 13 "Знос необоротних активів";

- дані Головної книги по рахунку 83 "Амортизація".

Перед тим, як проводити перевірку правильності нарахування амортизаційних відрахувань по групах основних фондів, потрібно перевірити правильність розподілу об'єктів необоротних активів на групи основних фондів.

Як видно з розрахунку амортизації (дод. 8) та відомості по руху зносу основних фондів (дод.10) в склад І групи входять : будівлі, споруди та передавальні пристрої; до складу ІІ групи входять: транспортні засоби, предмети прокату, малоцінні необоротні матеріальні активи (твердий та м'який інвентар), електрично-механічні прилади та інструменти. Даний склад основних засобів груп першої та другої на ЛОК "Ялинка" відповідає податковому законодавству і характеризує правильність здійсненого розподілу.

Відповідно до розрахунку амортизації (дод. 8) здійснимо перевірку правильності нарахування амортизаційних відрахувань відповідно до податкового законодавства, розрахунки яких проведемо у табл. 2.7.

Згідно даних табл. 2.7 видно, що по об'єкту групи І шашлична "Колиба" здійснюється згідно податкового законодавства нарахування зносу на об'єкт основного засобу групи І припиняється з моменту досягнення такого об'єкта ста неоподаткованих мінімумів доходів громадян. А це є порушення податкового законодавства оскільки призводить до завищення, витрат та заниження суми податку на прибуток.

Таблиця 2.7 Розрахунок амортизаційних відрахувань за 2006 рік

З метою більш детальної оцінки правильності нарахування амортизаційних відрахувань розрахунки в табл. 2.7 порівняємо з даними, які містяться в розрахунку амортизації (дод. 8), дані, яких відобразимо в табл. 2.8.

Таблиця 2.8 Перевірка достовірності нарахування амортизації на необоротні активи за 2006 рік по філії ЛОК "Ялинка"

грн.

В результаті здійсненої перевірки, щодо правильності нарахування суми зносу на об'єкти основних фондів груп І та ІІ, результати, яких записані в табл. 2.8, видно, що суми перевірки з даними ЛОК "Ялинки" не співпадають.

Здійснюючи нарахування зносу по групах основних фондів ЛОК "Ялинка" завищувала дані значення нарахованого зносу до більшого числа з відкиданням копійок, так як в податковому обліку передбачено здійснювати розрахунки з точністю до гривень. В результаті чого і було завищено суму нарахованої амортизації за 2006 рік.

Грубим порушенням ЛОК "Ялинка" при нарахування зносу на об'єкти групи І, а саме шашлична "Колиба", є те, що нарахування зносу відбувалося до досягнення балансовою вартістю менше ста неоподаткованих мінімумів доходів громадян і на 01.01.07 р. вартість цього об'єкта становить 251,00 грн. в результаті продовження нарахування амортизації на шашличну "Колиба" відбулося відхилення вартості групи основних фондів на початок розрахункового періоду на 263,00 грн. і внаслідок цього будуть неправильні розрахунки щоквартального зносу і балансової вартості на кінець розрахункового кварталу.

По групі ІІ основних фондів було заниження значення нарахованого зносу, в результаті запису цілого числа з відкиданням копійок. В загальному по чотирьох кварталах сума заниження склала 95,85 грн.

Балансова вартість на 01.01.07 р. групи ІІ основних фондів занижена на 1234,83 грн., внаслідок не нарахування суми зносу на транспортні засоби за ІV квартал 2006 року.

В результаті здійсненої перевірки правильності нарахування зносу на об'єкти основних засобів ЛОК "Ялинка" слід врахувати дані недоліки і здійснити заходи по усуненню виявлених недоліків.

Наступним етапом аудиту амортизаційних відрахувань буде перевірка правильності віднесення суми нарахованої амортизації на рахунки бухгалтерського обліку та правильності відображення їх в відомостях аналітичного та синтетичного обліку.

При цьому основними документами для здійснення перевірки буде відомість по нарахуванню амортизації за IV квартал 2006 року, журнал - ордер 4, оборотній баланс.

Перш за все необхідно визначити чи правильно ЛОК "Ялинка" застосовує рахунки бухгалтерського обліку для відображення сум нарахованого зносу та амортизації. Дану інформацію можна отримати з головної книги. Як видно для обліку зносу основних засобів філія відкриває такі рахунки:

- 131 "Знос основних засобів" де обліковується інформація по нарахуванню зносу на будівлі, споруди а точніше на об'єкти групи 1 основних фондів;

- 132 "Знос інших необоротних матеріальних активів" де обліковується інформація по нарахуванню зносу на малоцінні необоротні матеріальні активи та предмети прокату;

- 134 "Знос основних засобів" обліковується інформація по нарахуванню зносу на машини та обладнення;

- 135 "Знос основних засобів", обліковується інформація по нарахуванню зносу на транспортні засоби.

Оскільки ЛОК "Ялинка" не використовує рахунки класу 9, то для відображення в обліку сум нарахованої амортизації використовують рахунок 83 "Амортизація" до якого відкриває такі субрахунки:

- 831 "Амортизація основних засобів", обліковується інформація по нарахуванню зносу на будівлі та споруди (рахунок 131), на машини та обладнання (рахунок 134) та транспортні засоби (рахунок 134);

- 832 "Амортизація інших необоротних матеріальних активів", де обліковується інформація по сумі нарахованого зносу на малоцінні необоротні матеріальні активи та предмети прокату.

Отже, для відображення сум нарахованого зносу та амортизації ЛОК "Ялинка" відкриває окремі рахунки такі, як 134 "Знос основних засобів (машини та обладнання)" та 135 "Знос основних засобів (транспортні засоби)".

Відкриття цих рахунків суперечить плану рахунків бухгалтерського обліку, оскільки на рахунку 134 обліковується інформація по сумі нарахованого зносу на довгострокові біологічні активи.

З метою перевірки правильності віднесення сум нарахованого зносу та амортизації на рахунки бухгалтерського обліку. Для цього зробимо порівняльний аналіз на основі відомості по нарахуванню амортизації, оборотного балансу, журналу ордеру 4 та даних головної книги по рахунку 13 "Знос" та 83 "Амортизація", розрахунки чого проведемо в табл. 2.9.

Таблиця 2.9 Перевірка тотожності даних рахунків бухгалтерського обліку в ЛОК "Ялинка" за IV квартал 2006 року, грн.

На основі здійснених господарських операцій в IV кварталі 2006 року було здійснено перевірку, щодо правильності здійснених записів у документах та перевірка тотожності даних. З метою отримання наочної інформації по даних операціях всі розрахунки були здійснені в табл. 2.9 і видно що дані записи по наведених документах відповідають сумам здійснених господарських операцій.

Оскільки амортизація відображається не тільки у відомостях аналітичного і синтетичного обліку, але і в фінансовій та податковій звітності, тому з метою перевірки тотожності даних звітів зробимо також порівняльний аналіз на основі звіту про фінансовий результат, приміток до річної фінансової звітності та додатку К 1/1 до декларації про податок на прибуток, розрахунок здійснимо в табл.2.10.

Таблиця 2.10 Перевірка тотожності даних фінансової та податкової звітності в ЛОК "Ялинка" за 2006 рік, тис. грн.

Як видно з табл.2.10 дані фінансової та податкової звітності по нарахуванню амортизації за 2006 рік не співпадають. Оскільки нарахування амортизації на малоцінні необоротні матеріальні активи та предмети прокату в податковому обліку не включаються до розрахунку амортизації і не відносяться на витрати підприємства.

Отже в процесі здійснення аудиту амортизаційних відрахувань за період 2006 року по філії ЛОК "Ялинка" було проведено:

- перевірку, щодо правильності розподілу об'єктів необоротних активів на групи основних фондів;

- перевірку, щодо правильності застосування норм амортизаційних відрахувань до груп основних фондів;

- перевірку правильності здійснення розрахунку амортизаційних відрахувань;

- перевірку правильності віднесення сум нарахованого зносу та амортизаційних відрахувань на рахунки бухгалтерського обліку та відображення їх даних у відомостях аналітичного та синтетичного обліку;

- перевірка тотожності даних по амортизації фінансової та податкової звітності.

В результаті проведених аудиторських процедур було виявлено неправильне здійснення розрахунку амортизаційних відрахувань у ЛОК "Ялинка" так, як нарахування зносу відбувалося на об'єкт першої групи незважаючи на те, що вартістю об'єкта було досягнуто ста неоподаткованих мінімумів доходів громадян, тому нарахування зносу на цей об'єкт в наступному періоді потрібно припинити. А також записом сум амортизаційних відрахувань до цілого числа без копійок, що і призвело до відхилення з даним розрахунком (табл.2.1).

Основні методи, які використовувалися в процесі здійснення аудиту амортизаційних відрахувань є методи документального контролю, а саме співставлення даних по документах, арифметична перевірка, формальна перевірка.

Основний нормативно правовий документ, яким керувалися в ході здійснення перевірки правильності нарахування амортизаційних відрахувань є стаття 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та правильності відображення зносу та амортизації на рахунках бухгалтерського обліку - План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу та зобов'язань, П(С)БО 7 "Основні засоби" та Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України".

На основі проведеного дослідження системи нарахування амортизації визначено її особливості. Система нарахування і використання амортизації - це складова обліково-аналітичної системи вихідну інформацію, яку пропонуємо використовувати у подальшому для проведення додаткових розрахунків та підготовки відповідної звітності. Для цього доцільно поступово гармонізувати об'єкти обліку й оподаткування, що в подальшому призведе до зниження потреби у веденні розрахунків в окремій податковій системі та недоцільності існування самої системи. Тому для забезпечення інтересів підприємства і держави, які полягають в отриманні ними достовірної інформації, пропонуємо зробити базову вихідну інформацію обліково-аналітичної системи, за даними якої проводити розрахунки податків. Зміни доцільно внести на законодавчому рівні.

РОЗДІЛ 3. ПРОБЛЕМИ ТА НАПРЯМКИ ВДОСКОНАЛЕННЯ ПОРЯДКУ ВЕДЕННЯ ОБЛІКУ ТА АУДИТУ АМОРТИЗАЦІЙНИХ ВІДРАХУВАНЬ

3.1 Проблеми співіснування податкового та бухгалтерського обліку амортизації

Набуття Україною незалежності, перехід на істотно нові господарські стосунки і пов'язані з цим нові форми й методи правового регулювання викликали необхідність систематизації, вдосконалення, створення і стандартизації бухгалтерської термінології. Ця проблема має загальнонаукове значення і безпосередньо впливає на оптимізацію здійснення державою своїх функцій. Однією з важливих та дискусійних категорій є амортизація. Вивчення сучасних наробок науки, щодо практики нарахування та використання амортизації в нашій країні засвідчили наявність суттєвих проблем, насамперед теоретичного характеру які існують між податковою системою та обліково - аналітичною.

З метою формування нової системи амортизації Г. Кірейцев розглянув проблеми управління (інвестиціями в основний капітал, процесами відтворення основних засобів) і здійснив докладний огляд нормативних документів. які стосуються питань зносу й амортизації. Автор вважає що "недостатня теоретична розробленість даної проблеми не сприяє правильному розумінню суті можливостей амортизації" [6, 38]. Водночас спрощене тлумачення цієї категорії заважає формуванню амортизаційної політики на рівні держави і підприємства та розробки ефективної системи в цілому.

Н. Лисинко облікову інформацію вважає продуктом таких систем, як інформаційно - облікова та управління, причому ці системи постійно змінюються відповідно до вимог суспільства [18, 15]. Оскільки система нарахування та використання амортизації є складовою податкової та обліково - аналітичної системи то механізм системи також регулюється різними законами і стандартами та функціонує в економіко - правовому середовищі України. При цьому розмір нарахованої амортизації безпосередньо впливає на оподаткований або балансовий прибуток.

Всередині обліково - аналітичної системи її мета реалізується наказом про амортизаційну політику на рівні підприємства. Вона полягає у виборі підприємством з усієї сукупності доцільного методу нарахування амортизації, встановлення розміру ліквідаційної вартості та строку корисного використання основного засобу, що впливає на розмір нарахованої амортизації. Відносно податкового середовища метою системи нарахування та використання амортизації є виконання підприємством жорстко регламентованого на законодавчому рівні держави. Розмір амортизації в податковій системі розраховують за допомогою формул і норм, встановлених відповідно до вимог такої системи по чотирьох групах основних фондів, однак спочатку потрібно зробити механічну вибірку даних, які формуються в обліково - аналітичній системі та містяться в типових формах первинних документів, облікових регістрах тощо.

При визначенні особливостей процесу нарахування амортизації всередині обліково - аналітичної або податкової систем виникають розбіжності між: об'єктами (розмір первісної або балансової вартості), функціями (економічна, податкова), методами, термінами (основні засоби, основні фонди, тощо), кількістю груп (дев'ять або чотири), економічною суттю категорії "амортизація".

При виборі методу нарахування амортизації додаються свої складності пов'язані насамперед з відмінностями у визначенні бази порядку розрахунку амортизації, відображення тих чи інших операцій у податковому та бухгалтерському обліку. Так у податковому обліку амортизації підлягають усі витрати пов'язані з придбанням основних фондів або їх виготовленням, ремонтом, реконструкцією, модернізацією і не існує такого поняття як "ліквідаційна вартість" а бухгалтерському обліку ліквідаційна вартість придбаного або виготовленого основного засобу амортизації не підлягає. У бухгалтерському обліку при встановленні підприємством вартісних ознак предметів що входять до складу малоцінних необоротних матеріальних активів і відповідно не належать до основних засобів а саме 01. 07. 2004 р. активи до 1000 грн. амортизація по цих активах відповідно до П(С)БО 7, може нараховуватися в особливому порядку, а в податковому обліку цей об'єкт, що має термін експлуатації більше ніж 365 днів, буде віднесено до складу основних фондів і на нього буде нараховуватися амортизація в порядку передбаченому в податковому законодавстві.

Об'єкти що не використовуються у виробничій діяльності платника податків у податковому обліку не підлягають амортизації і здійснюються за рахунок відповідних джерел фінансування, а в бухгалтерському обліку такого поняття не існує, тобто об'єкти, що не беруть участь у виробничій діяльності підприємства у бухгалтерському обліку підлягають амортизації. Відповідно до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" амортизація окремого об'єкта основних фондів групи 1 здійснюється до досягнення балансовою вартістю такого об'єкта ста неоподаткованих мінімумів доходів громадян, а амортизація основних фондів груп 2, 3 до досягнення балансовою вартістю групи нульового значення а в бухгалтерському термін нарахування амортизації визначено і відповідає терміну корисного використання об'єкта основних засобів. У такому разі виникає суперечність глибшого характеру, ніж просто відмінність у встановлених часових рамках. Річ у тім, що при використанні в бухгалтерському обліку податкового методу нарахування амортизації неможливо впродовж терміну корисного використання об'єкта нараховувати амортизацію в обсязі, що дорівнює його вартості, яка амортизується, а це одне з вимог П(С)БО 7. Не можна в бухгалтерському обліку після закінчення терміну корисного використання об'єкта основних засобів і його списання продовжувати нараховувати амортизацію на недоамортизовану суму, що залишається, по цьому об'єкту.

Оскільки різні статті витрат включаються до первісної вартості основних фондів і основних засобів, виникає різниця між вартістю, що амортизується і витратами, які підлягають амортизації. Суми пов'язані з ремонтом основних засобів (фондів) відображаються в двох системах по-різному.

Так в обліково - аналітичній витрати на ремонт основних засобів, що лише підтримують об'єкт у робочому стані, відносять на поточні витрати і до вартості основних засобів не включають. Водночас витрати, пов'язані з поліпшенням стану основних засобів, включають до їх вартості і підлягають амортизації. В податковій системі критерієм для визначення напрямку віднесення витрат на ремонт основних фондів є їх обсяг. Якщо він не перевищує 10 % від балансової вартості груп основних фондів станом на початок звітного року, то його відносять на витрати, якщо перевищує - на збільшення вартості основних фондів і підлягає амортизації.

Такий різний підхід в остаточному підсумку може призвести до різної вартості, що амортизується і відповідно до різних сум нарахування амортизації. У разі безоплатного одержання об'єкта основних засобів у бухгалтерському обліку його оцінюють за справедливою вартістю на дату надходження на баланс підприємства з урахуванням понесених витрат і він підлягає амортизації а в податковому обліку справедлива вартість цього об'єкта амортизації не підлягає.

Відповідно до вимог п. 16 і 17 П(С)БО 7 підприємство переоцінює об'єкт основних засобів, якщо його залишкова вартість значно більша ніж на 10 % відрізняється від справедливої вартості на дату балансу. У податковому обліку такий порядок переоцінки не передбачений, хоча передбачається індексація основних засобів, що здійснюються зовсім в іншому порядку й в інші терміни.

Перелік відмінностей, що виникають у бухгалтерському і податковому обліку при використанні методу нарахування амортизації, передбаченому в податковому обліку можна продовжити. Проте навіть розглянутих вище основних відмінностей цілком достатньо для того, щоб зробити з усього цього основний висновок.

Отже, використання в бухгалтерському і податковому обліку одного методу нарахування амортизації може бути при виконанні таких умов:

1. Визначення податковими органами при оподаткуванні прибутку підприємств суми нарахованої амортизації, що застосовується в бухгалтерському обліку.

2. Отримання прибутку підприємствами, що дає змогу створювати фінансові резерви для відновлення зношених необоротних активів.

3.2 Шляхи вдосконалення порядку ведення обліку та аудиту амортизаційних відрахувань

Однією з головних причин виникнення суперечностей між бухгалтерським та податковим обліком амортизації основних засобів є недосконалість, суперечливість законодавчої бази. Законодавча база, яка складається з нормативів та правил, що регулюють як діяльність усього підприємства, так і окремі її компоненти, є важелем, на який спирається вся методологія обліку. Тому вона має створювати об'єктивні і безперечні умови логічного розв'язання будь - яких проблем, що виникають при здійсненні діяльності підприємства.

Пошук шляхів зменшення витрат підприємства, визначення резервів зниження собівартості виготовленої продукції та правильність розрахунку прибутку до оподаткування - все це і багато іншого стає причиною не можливого без правильного і раціонального розрахунку витратної частини, пов'язаної з амортизацією основних засобів. Досліджуючи суть суперечностей, які виникають між податковим і бухгалтерським обліком амортизації основних засобів. Значна увага приділяється операціям, пов'язаних із списання, ліквідацією основних засобів, відповідністю строку використання, методами нарахування тощо.