Продвинутый финансовый учет

Цель лекции:

раскрытие сущности консолидированной финансовой отчетности;

определение основных принципиальных положении консолидации;

Ключевые слова:

Контроль - это возможность определить определять финансовую и хозяйственную политику компании с целью получения выгод от ее деятельности.

Дочерняя организация - это организация, находящаяся под контролем другой организации (называемой материнской организацией).

Материнская организация - организация, имеющая одну или несколько дочерних организации.

Группа - это материнская компания со всеми ее дочерними компаниями.

Консолидированная финансовая отчетность - это финансовая отчетность группы, представленная, как финансовая отчетность единой организацией.

Доля меньшинства - это часть чистых результатов деятельности и чистых активов дочерней организации, приходящиеся на долю, которой материнская организация не владеет прямо или косвенно через дочерние организации.

Под практически полным владением часто понимается владение материнской компанией не менее чем 90% акций, имеющих право голоса.

Аннуляция (элиминирование) счетов - бухгалтерская операция, в результате которой устраняются: дублирование записей; операции по взаимным расчетам между организациями, входящими в состав объединения; записи, относящиеся к сфере налогообложения.

Основные вопросы и краткое содержание.

Объекты и назначение консалидированной отчетности.

Процедура сведения консолидированного баланса.

Доля меньшинства.

Отдельные финансовые отчеты.

Консолидированный отчет о прибылях и убытках.

Расчет налогового эффекта при консолидации.

Объекты и назначение консолидированной отчетности.

С целью расширения сферы своей деятельности или получения доходов от инвестиции, устранения конкурентов и т.д. акционерные общества и товарищества приобретают другие организации, приобретают пакет акции другого акционерного общества.

Объединение хозяйственных субъектов происходит в двух основных формах:

создание юридического лица на основе объединения двух или нескольких организации:

слияние хозяйственных субъектов;

присоединение (соглашение);

Приобретение (покупка).

без образования юридического лица, объединением группы двух и более хозяйственных обществ на основе экономической правовой зависимости одних от других:

контролируемая группа хозяйственных субъектов;

концерн, объединение, холдинг.

В первой форме консолидация отчетности осуществляется в момент объединения и затем составляется как консолидированная финансовая отчетность одного юридического лица.

во второй форме консолидированная финансовая отчетность группы объединенных юридических лиц воспроизводится вновь и вновь составляется каждый отчетный период.

Пользователи финансовой отчетности материнской компании обычно интересуются и нуждаются в информации о финансовом положении, финансовых результатах деятельности и изменениях в финансовом положении группы в целом. Консолидированная финансовая отчетность, которая представляет информацию о группе как о единой компании без учета формальных границ между юридическими лицами, удовлетворяет эти потребности.

Консолидированная финансовая отчетность позволяет применить групповой доход от объединения хозяйственных субъектов в качестве базы для расчета дивидендов по акциям организации, входящих в объединение. В консолидированной отчетности отражаются интересы меньшинства инвесторов, т.е. тех владельцев акции, которые имеют менее половины голосов на собраниях акционеров.

Консолидированная финансовая отчетность дает возможность применения совокупного группового дохода, и прибыли группы в качестве базы для исчисления налогооблагаемой прибыли.

Процедура сведения консолидированного баланса.

При составлении консолидированной финансовой отчетности финансовая отчетность материнской и дочерних компаний объединяются построчно путем сложения аналогичных статей активов, обязательств, капитала, доходов и расходов. Для того чтобы сводная финансовая отчетность представляла финансовую информацию о группе как о единой компании, необходимо следующее:

а) балансовая стоимость инвестиций материнской компании в каждую дочернюю компанию и часть капитала каждой дочерней компании, принадлежащая материнской компании, исключаются;

б) доля меньшинства в чистой прибыли сведенных дочерних компаний за отчетный период рассчитывается и используется для корректировки прибыли группы с тем, чтобы отразить сумму чистой прибыли, причитающейся владельцам материнской компании;

в) доля меньшинства в чистых активах сведенных дочерних компаний рассчитывается и указывается в консолидированном балансе отдельно от обязательств и капитала акционеров материнской компании. Доля меньшинства в чистых активах состоит из:

1) суммы на дату первоначального объединения,

2) доли меньшинства в изменениях капитала компании, произошедших с даты объединения.

Обязательства по налогам, возникающим у материнской компании или ее дочерних компаний при распределении прибыли дочерних компаний материнской компании, учитываются в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности МСФО 12, Налоги на прибыль.

Остатки по расчетам внутри группы, операции внутри группы, а также нереализованная прибыль от таких операций должны полностью исключаться. Нереализованные убытки от операций внутри группы также должны исключаться; кроме случая, когда затраты не могут быть возмещены.

Остатки по расчетам внутри группы и операции внутри группы, в том числе продажи, расходы и дивиденды должны полностью исключаться. Нереализованная прибыль от операций внутри группы, включенная в балансовую стоимость активов, таких как запасы и основные средства, полностью исключаются. Нереализованные убытки от операций внутри группы, вычитаемые при расчете балансовой стоимости активов, также исключаются; если только затраты не могут быть возмещены. Временные разницы, возникающие в результате исключения нереализованных прибыли и убытков от операций внутри группы, отражаются в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности МСФО 12, Налоги на прибыль.

Когда финансовая отчетность, используемая при сведении, составлена на разные отчетные даты, необходимо произвести корректировки для учета воздействия существенных операций или других событий, произошедших между этими датами и отчетной датой финансовой отчетности материнской компании. В любом случае разрыв между отчетными датами не должен превышать трех месяцев.

Финансовая отчетность материнской компании и ее дочерних компаний, используемые используемая при составлении консолидированной финансовой отчетности обычно составляются, составляется на одну и ту же отчетную дату. Если отчетные даты различаются, для составления сводной финансовой отчетности дочерняя компания часто специально готовит отчетность по состоянию на ту же дату, что и группа. Когда подготовка отчетности специально на одну дату представляется нецелесообразной или невыполнимой, может использоваться отчетность по состоянию на разные даты, при условии что разрыв между отчетными датами не превышает трех месяцев. Принцип последовательности диктует необходимость того, чтобы продолжительность отчетных периодов и разрыв между датами отчетов оставались неизменными от периода к периоду.

Сводная финансовая отчетность для аналогичных операций и других событий в аналогичных условиях должны, должна составляться на основе единой учетной политики. Если использование единой учетной политики при подготовке сводной отчетности представляется.

Нецелесообразным или невыполнимым, этот факт должен раскрываться с указанием пропорциональных долей статей сводной финансовой отчетности, к которым применялась различная учетная политика.

Результаты операций дочерней компании включаются в консолидированную финансовую отчетность, начиная с даты приобретения, которая является датой фактического перехода контроля над приобретенной дочерней компанией к покупателю.

результаты деятельности отчужденной выбывшей дочерней компании включаются в сводную отчетность о прибылях и убытках до даты отчуждения выбытия, которая является датой утраты материнской компанией контроля над этой дочерней компанией. Разница между поступлением в результате отчуждения выбытия дочерней компании и балансовой стоимостью ее активов за вычетом обязательств на дату отчуждения выбытия признается в сводной отчетности о прибылях и убытках в качестве прибыли или убытка от отчуждения выбытия дочерней компании. Для обеспечения сопоставимости финансовой отчетности от одного учетного периода к следующему учетному периоду часто раскрывается дополнительная информация относительно влияния приобретения или отчуждения выбытия дочерних компаний на финансовое положение по состоянию на дату составления отчетности, результаты деятельности за отчетный период и соответствующие суммы за предшествующий период.

Доля меньшинства.

Если материнской компании принадлежит не все дочерние организации, а только часть и имеются внешние акционеры, тол возникает ситуация, называемая доля меньшинства.

Доля меньшинства должна представляться в консолидированном бухгалтерском балансе отдельно от обязательств и капитала материнской компании. Доля меньшинства в прибыли группы также должна показываться отдельно.

Убытки, относящиеся к доле меньшинства в сводимой отчетности дочерней компании, могут превышать долю меньшинства в ее капитале. Превышение и любые последующие убытки, относящиеся к доле меньшинства, списываются против доли большинства, за исключением суммы убытков, по которой меньшинство несет обязательства и имеет возможности по погашению. Если впоследствии дочерняя компания показывает прибыль, доля большинства распределяет их, ее до тех пор, пока вся ранее поглощенная ею сумма убытков, относящаяся к доле меньшинства, не будет компенсирована.

Если дочерняя компания имеет в обращении кумулятивные привилегированные акции, размещенные за пределами группы, материнская компания рассчитывает свою долю прибылей или убытков после корректировки на сумму дивидендов по привилегированным акциям дочерней компании, независимо от того, были ли дивиденды объявлены.

Отдельные финансовые отчеты.

При подготовке отдельной финансовой отчетности инвестиции в дочерние предприятия, совместно-контролируемые предприятия и ассоциированные предприятиям, которые не классифицируются как предназначенные для продажи следующим образом:

1) по фактическим затратам, или.

2) по справедливой стоимости через прибыль или убыток.

Если материнская организация, участник совместной деятельности с долей в совместно контролируемой организации или инвестор в ассоциированной организации подготавливает отдельные финансовые отчеты, то эти отдельные финансовые отчеты должны раскрывать следующее:

1) тот факт, что отчеты являются отдельными финансовыми отчетами, и - если законодательство Республики Казахстан этого не требует - причины, по которым эти отчеты подготавливаются;

2) список значительных инвестиций в дочерние, совместно контролируемые и ассоциированные организации, включая название, страну регистрации или местонахождения, пропорциональную долю участия в собственности, и, если она отличается, долю имеющихся акций с правом голоса;

3) описание методов, использованных для учета инвестиций, указанных в подпункте .

2) настоящего пункта, и указание тех консолидированных финансовых отчетов, к которым данные отдельные финансовые отчеты относятся.

Финансовые отчеты организации, не имеющей дочерние организации, ассоциированной организации или доли участника совместной деятельности в совместно контролируемой организации, не являются отдельными финансовыми отчетами.

Вопросы для самоконтроля:

Объекты консолидированной финансовой отчетности.

Каково назначения консолидированной финансовой отчетности?

Каков общий порядок составления консолидированной финансовой отчетности?

Каково процедура сведения консолидированной финансовой отчетности?

Как вы понимаете понятие доля меньшинства?

Что такое аннауляция (элиминирование) счетов.

.

Рекомендуемая литература

.

1. Кеулимжаев К.К. и др. Финансовый учет на предприятии: Учебник /Под ред. Рахимбековой/ Кеулимжаев К.К., Ажибаевой З.Н., Кинкузова К. К, Сальменова А.Т. - Алматы: Экономика, 2005 286с. (стр.96-104).

2. Радостовец В.К., Радостовец В.В., Шмидт О.И. Бухгалтерский учет на предприятии, Алматы, НК "Центраудит", 2002 г. стр.554-604.

3. Раздел 9 “Консолидированные и отдельные финансовые отчеты” НСФО 2 Правила ведения бухгалтерского учета / Справочник бухгалтера №2 2007 Алматы ИД БИКО.

4. МСФО 27 “Консолидированная и отдельная финансовая отчетность” /МСФО 2006 - Алматы ИД БИКО 2008-19-20.

.

Тема 11. Влияние изменении валютных курсов. Зарубежная деятельность.

.

Цель лекции:

дать определение обменному курсу валют и зарегистрировать те операции, на которые оказывают влияние в обменных курсах валют;

изучить какой обменный курс, применять и каким образом отражать влияние изменений обменных курсов в финансовой отчетности.

Ключевые слова:

Зарубежная деятельность - это дочерняя компания, ассоциированное ассоциированная или совместная компания, или филиал отчитывающейся компании, которые находятся или действуют в другой, нежели отчитывающаяся компания.

Валюта предоставления отчетности - это валюта, используемая при представлении финансовой отчетности.

Зарубежная компания - это зарубежная производство, деятельность которого не является неотъемлемой частью деятельности отчитывающейся компании.

Иностранная валюта - это любая валюта, кроме валюты отчетности данной компании.

Обменный курс валют - соотношение при обмене одной валюты на другую.

Курсовая разница - это разница, возникающая в результате отражения в отчетах того же количества единиц иностранной валюты в валюте отчетности по другим валютным курсам.

Конечный курс - текущий валютный курс на отчетную дату.

Курс закрытия - текущий обменный курс на отчетную дату.

Иностранное подразделение - предприятие, являющейся дочерним, ассоциированным, совместным предприятием, либо подразделение отчитывающего предприятия, деятельность которого базируется или осуществляется в стране или в валюте, отличающейся от страны или валюты отчитывающего предприятия.

Функциональная валюта - валюта, используемая в основной экономической среде, в которой предприятие осуществляет свою деятельность.

Группа - материнское предприятие и все его дочерние предприятия.

Монетарные статьи - единицы валюты в наличии, а также активы и обязательства к полученным или выплате, выраженные фиксированным или определяемым количеством валютных единиц.

Чистые инвестиции зарубежную компанию - это доля отчитывающейся компании в чистых активах зарубежной компании.

Денежные статьи - деньги, активы и обязательства, к получению или к выплате, выраженные фиксированными или установленными суммами денег.

Справедливая стоимость - это сумма, на которую актив мог бы быть обменен, или обязательство погашено, между осведомленными, желающими это сделать, и не зависимыми друг от друга сторонами.

Текущий обменный курс - обменный курс валют при немедленной поставке.

Основные вопросы и краткое содержание.

1. Определение. Функциональная валюта.

2. Отражение операций в иностранных валютах в функциональной валюте.

3. Признание курсовых разниц.

4. Перевод в валюту представления.

5. Перевод данных зарубежной деятельности (зарубежной предприятии).

6. Выбытие иностранного подразделения.

Определение. Функциональная валюта.

По мере своего роста компании начинают искать новые источники ресурсов и новые рынки в других странах. Предприятие может вести деятельность, связанную с иностранной валютой, двумя способами. Заключать сделки, деноминированные в иностранной валюте или иметь иностранные подразделением. Кроме того, предприятие может представлять свою финансовую отчетность в иностранной валюте. Для того чтобы включить валютные операции и зарубежное производства в финансовую отчетность компании, операции должны выражаться, а финансовая отчетность зарубежных производств пересчитываться в валюту отчетности компании.

Основная экономическая среда, в которой предприятие осуществляет свою деятельность, - экономическая среда, в которой оно зарабатывает и использует основную часть своих денежных средств. При определении своей функциональной валюты предприятие должно учитывать следующее:

a) валюту:

1) которая больше всего влияет на цены товаров и услуг (часто таковой является валюта, в которой установлены цены и производятся расчеты за продажу товаров и услуг его производства);

2) страны, чьи условия конкуренции и нормативная база в основном определяют продажные цены на товары и услуги;

б) валюту, которая в основном определяет затраты на оплату труда, материалы и прочие затраты, связанные с предоставлением товаров и услуг предприятия (часто таковой является валюта, в которой определены такие затраты и в которой производятся расчеты);

Для подтверждения определения функциональной валюты предприятия также могут использоваться следующие факторы:

валюта средств, поступающих от деятельности по финансированию (например, от эмиссии долговых долевых инструментов);

валюта, в которой хранятся денежные средства от операционной деятельности.

Отражение операций в иностранных валютах в функциональной валюте.

Операция в иностранной валюте - это операция, выраженная в иностранной валюте или предполагаемый расчет в иностранной валюте, в том числе операции, которые предприятие проводит при:

a) приобретении или продаже товаров или услуг, цены на которые установлены в иностранной валюте;

б) займе или предоставлении средств, если подлежащие выплате или получению суммы установлены иностранной валюте;

в) ином поступлении или выбытии активов или принятии обязательств, номинированных в иностранной валюте.

При первоначальном признании операция в иностранной валюте учитывается в функциональной валюте с применением к сумме в иностранной валюте текущего обменного курса иностранной валюты на функциональную по состоянию на дату операции.

Датой операции является дата, на которую впервые выполнены критерии признания операции в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (IFRS). На практике часто используется обменный курс, приблизительно равный фактическому курсу на дату операции: например, средний курс за неделю или за месяц может быть применен ко всем операциям во всех иностранных валютах, осуществленным в течение соответствующего периода. Однако если обменный курс валют существенно колеблется, применять средний курс за период нецелесообразно.

Признание курсовых разниц.

Курсовые разницы, возникающие при расчетах по монетарным статьям или при переводе монетарных статей по курсам, отличающимся от курсов, по которым они были переведены при первоначальном признании в течение периода или в предыдущей финансовой отчетности, признаются в прибыли или убытках за период, в котором они возникли.

Если монетарные статьи возникают в результате операций в иностранной валюте и обменный курс изменяется между датой проведения операции и датой проведения расчетов, возникает курсовая разница. Если расчет по операции происходит в том же учетном периоде, в каком проведена операция, вся курсовая разница признается в этом периоде. Однако если расчет по операции происходит в следующем учетном периоде, курсовая разница, признаваемая в каждом из периодов до даты расчета, определяется изменением обменных курсов валют в каждом из периодов.

Если прибыль или убыток от немонетарной статьи признается непосредственно в составе собственного капитала, каждый валютный компонент такой прибыли или убытка также признается непосредственно в составе собственного капитала.

Курсовые разницы, возникающие в связи с монетарной статьей, которая составляет часть чистой инвестиции отчитывающегося предприятия в иностранное подразделение, признается в составе прибыли или убытка в отдельной финансовой отчетности отчитывающегося предприятия или в отдельной финансовой отчетности иностранного подразделения (в зависимости от конкретного случая). В финансовой отчетности, которая включает иностранное подразделение и отчитывающееся предприятие (например, в консолидированной финансовой отчетности, если иностранное предприятие является дочерним предприятием), такие курсовые разницы первоначально признаются как отдельный компонент собственного капитала, а в составе прибыли или убытков они признаются после выбытия чистой инвестиции.

Если предприятие ведет свой учет в валюте, отличающейся от его функциональной валюты, на момент подготовки финансовой отчетности все суммы переводятся в функциональную валюту. Это позволяет получить в функциональной валюте те же суммы, которые были бы получена, если б соответствующие статьи учитывались в функциональной валюте изначально. Например, монетарные статьи переводятся в функциональную валюту с использованием курса закрытия, а немонетарные статьи, которые учитываются по исторической стоимости, переводятся по обменному курсу валют на дату операции, в результате которой они были признаны.

При изменении функциональной валюты предприятие применяет процедуры перевода, связанные с новой функциональной валютой, перспективно, с даты такого изменения.

Перевод в валюту представления.

Предприятие может представлять свою финансовую отчетность в любой валюте (валютах). Если валюта представления отличается от функциональной валюты предприятия, оно переводит результаты своей работы и финансовое положение в валюту представления. Например, если в состав группы входят предприятия с разными функциональными валютами, результаты работы и финансовое положение каждого из них показывается в единой валюте, чтобы можно было представить консолидированную финансовую отчетность.

Результаты работы и финансовое положение предприятия, функциональная валюта которого не является валютой гиперинфляционной экономики, переводятся в другую валюту представления с использованием следующих процедур:

активы и обязательства в каждом из представленных балансов (т.е. включая сравнительные данные) переводятся по курсу закрытия на дату составления каждого из балансов;

доходы и расходы для каждого отчета о прибылях и убытках (т.е. включая сравнительные данные) переводятся по обменным курсам валют на даты соответствующих операций;

все возникающие в результате перевода курсовые разницы признаются как отдельный компонент собственного капитала.

На практике перевода статей доходов и затрат часто используется обменный курс валют, который приблизительно равен фактическому курсу на даты операций: например, средний курс за период. Однако если обменный курс валют существенно колеблется, применять средний курс за период нецелесообразно.

Курсовые разницы, упомянутые в пункте 39 (с), являются результатом:

перевода доходов и расходов по обменным курсам валют на даты операций и перевода активов и обязательств по курсу закрытия. Такие курсовые разницы возникают как в отношении статей доходов и затрат признаваемых в отчете о прибыли и убытках, так и в отношении статей, которые признаются в составе собственного капитала;

перевода входящей суммы чистых активов по курсу закрытия, который отличается от предыдущего курса закрытия.

Эти курсовые разницы не признаются в отчете о прибыли и убытках, поскольку изменения обменных курсов валют оказывают лишь незначительное непосредственное влияние (или не оказывают никак го влияния) на текущие и будущие потоки денежных средств от операционной деятельности.

Перевод данных о зарубежной деятельности (зарубежном предприятии).

Результаты и финансовое положение зарубежной деятельности переводятся в валюту представления, с тем, чтобы эту зарубежную деятельность можно было включить в финансовую отчетность отчитывающегося предприятия путем консолидации, пропорциональной консолидации или через применение метода долевого участия.

Объединение результатов и финансового положения зарубежной деятельности с результатами и финансовым положением отчитывающегося предприятия происходит по обычным правилам консолидации, включая устранение внутри групповых остатков и внутригрупповых операций дочернего предприятия. При этом внутригрупповой монетарный актив или обязательство (краткосрочное или долгосрочное) нельзя устранить относительно соответствующего внутригруппового обязательства или актива, не показав результаты валютных колебаний в консолидированной финансовой отчетности. Это связано с тем, что монетарная статья предусматривает обязательство конвертировать одну валюту в другую, и в результате валютных колебаний отчитывающееся предприятие может получить доход или понести убытки.

Если дата финансовой отчетности иностранного подразделения отличается от отчетной даты отчитывающегося предприятия, иностранное подразделение часто готовит дополнительную финансовую отчетность на отчетную дату отчитывающегося предприятия.

Выбытие иностранного подразделения.

При выбытии иностранного подразделения накопленная сумма курсовых разниц, отложенных как отдельный компонент собственного капитала и касающихся этого иностранного подразделения, признается в составе прибыли или убытка при признании прибыли или убытка от выбытия.

Предприятие может избавиться от своей доли в иностранном подразделении путем продажи, ликвидации, возмещения акционерного капитала или оставления такого предприятия, полностью или частично. Выплата дивидендов является частью выбытия, только если она представляет собой возврат инвестиции, например, если дивиденды выплачиваются из прибыли до приобретения предприятия. При частичном выбытии в состав прибыли или убытка включается только пропорциональная доля соответствующей накопленной курсовой разницы. Списание балансовой стоимости иностранного подразделения не представляет собой частичное выбытие. Соответственно, никакая часть прибыли или убытка от отложенной курсовой разницы в момент списания в составе прибыли или убытков не признается.

Вопросы для самоконтроля:

1. Что такое функциональная валюта?

2. Как вы понимаете зарубежную деятельность?

3. Что такое монетарные статьи?

4. Каков порядок отражение операции в иностранных валютах в функциональной валюте?

5. Каков порядок признания курсовых разниц?

6. Какие процедуры выполняются при изменении функциональной валюты?

7. Каков порядок учета курсовых разниц при выбытии иностранного подразделения?

.

Рекомендуемая литература