Бухгалтерский учет финансовых результатов организации (на примере ОПХ "Опытное")

Таким образом, формирование информации о финансовых результатах в бухгалтерском учете осуществляется на базе классификационного признака экономической однородности хозяйственных операций. Однако представление такой информации внешним пользователям осуществляется при помощи алгоритмизации данных о процессах деятельности, направленной, в том числе и на раскрытие элементов структуры конечного финансового результата.

Приведенный в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» алгоритм расчета конечного финансового результата в Отчете о прибылях и убытках выделяет следующие его элементы:

- валовая прибыль

- прибыль/убыток от продаж

- прибыль/убыток до налогообложения

- прибыль/убыток от обычной деятельности

- чистая прибыль (нераспределенная прибыль) (непокрытый убыток)

Построение приведенной структуры финансового результата диктуются практическими требованиями хозяйствования. При этом анализ формирования конечного финансового результата по его элементам показывает, что в целом в основе такого алгоритма расчета положена группировка расходов и доходов, приведенная в ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации».

Так, валовая прибыль представляет собой разницу между доходами от обычной деятельности и прямыми расходами на нее. В свою очередь, прибыль (убыток) от продаж представляет собой разность между доходами от обычной деятельности и всеми расходами, связанными с этой деятельностью, т. с. по существу этот показатель отражает финансовый результат от обычных видов деятельности.

Прибыль/убыток до налогообложения представляет собой финансовый результат, сформированный только по обычным и прочим операциям организации.

В самостоятельный элемент структуры финансового результата нормативным регулированием выделяется прибыль (убыток) от обычных видов деятельности. Между тем применение такого понятия в отношении сущности формируемого показателя противоречит базовым нормам бухгалтерского учета, закрепленным в ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации», В соответствии с указанными нормативными документами операционные и внереализационные доходы и расходы формируют финансовые результаты от прочей деятельности. По своей сути это финансовый результат деятельности организации без учета чрезвычайных обстоятельств хозяйствования.

Чистая прибыль (нераспределенная прибыль) (непокрытый убыток) представляет собой конечный финансовый результат деятельности организации за определенный период.

Рассмотрение структуры элементов финансового результата показывает, что хотя в основе формирования его элементов и лежат нормы основных нормативных документов, регулирующих ведение бухгалтерского учета, алгоритмизация таких данных порождает принципиально новые показатели. При этом часть из них не находит отражения в системном бухгалтерском учете. К таким показателям относятся: валовая прибыль, прибыль/убыток до налогообложения, а также финансовый результат деятельности организации без учета чрезвычайных обстоятельств хозяйствования.

Таким образом, формирование конечного финансового результата в бухгалтерском учете осуществляется в разрезе однородных групп операций, а его представление в отчетности - в разрезе элементов его структуры.

Важнейшее значение для пользователей бухгалтерской информации имеет отчетный период формирования показателей финансовых результатов. По этому признаку в бухгалтерском учете выделяется информация о финансовых результатах прошлых лет, прибылях и убытках отчетного периода, а также доходах будущих периодов. Элементами информационной системы, на которых формируются указанные данные, являются соответствующие счета бухгалтерского учета.

Так, в соответствии с Планом счетов и инструкцией по его применению информация о финансовых результатах прошлых лет аккумулируется на счете «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток). Данные о финансовом результате отчетного периода формируется на счете «Прибыли и убытки». В свою очередь, показатели доходов будущих периодов представляются на счете «Доходы будущих периодов».

Конечно, полнота информации о финансовых результатах различных отчетных периодов, поставляемая с помощью указанных элементов информационной системы бухгалтерского учета, совершенно различная.

Наиболее полной, достоверной и нейтральной информацией о финансовых результатах являются такие данные, сформированные в отчетном периоде. Эти показатели, за исключением случаев гиперинфляции, не могут быть подвержены серьезной деформации.

Показатели финансовых результатов прошлых отчетных периодов могут быть уменьшены на суммы выплат доходов собственникам организации, подвергнуты инфляции. Поэтому обращение к данным счета «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» не обеспечивает пользователя всей необходимой информацией. Для получения полных данных о таких финансовых результатах требуется их выборка из информационных массивов прошлого и соответствующая корректировка.

Действующий порядок формирования отдельных видов доходов будущих периодов допускает возможность возникновения соответствующих расходов. Поэтому всю сумму доходов будущих периодов нельзя идентифицировать с прибылью будущих лет.

Тем не менее, само наличие информации о финансовых результатах различных отчетных периодов и ее интеграция позволяет пользователям наиболее полно оценить результаты финансово-хозяйственной деятельности организации в долгосрочной перспективе.

Следующим важнейшим классификационным признаком, вытекающим из базовых норм и правил нормативного регулирования, является характер распределения прибыли. По этому признаку выделяются два направления учета формирования информации о распределении прибыли: выплата за счет прибыли доходов собственникам организации и капитализация прибыли.

Информация о размере капитализированной прибыли отражается на счете «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Действующие правила формирования этого показателя однозначно определяют остаток по указанному счету как показатель капитализации прибыли нарастающим итогом с начала деятельности организации. При этом необходимо иметь в виду, что такая однозначность характерна только для информационной подсистемы учета финансовых результатов и распределения прибыли, сложившейся в результате введения в действие Плана счетов и инструкции по его применению, утвержденных приказом МФ РФ № 94н от 31.10.2000.

В свою очередь, информация о выплатах за счет прибыли доходов собственникам организации формируется только в году начисления таких доходов. При этом сумма капитализированной прибыли ежегодно уменьшается на сумму доходов собственников. Величина прибыли, потребленная собственниками в личных целях, на основе правила кумулятивности информации в бухгалтерском учете отсутствует. Тем самым ретушируется как величина прибыли организации, изъятой из оборота, так и се полной суммы нарастающим итогом с начала деятельности организации. Между тем указанная информация имеет важнейшее значение для оценки деятельности организации в долгосрочной перспективе. Таким образом, нельзя говорить о полноте формирования информации, связанной с величиной прибыли, созданной организацией за период ее функционирования.

В то же время вся информационная подсистема учета финансовых результатов и распределения прибыли строится на безусловном подчинении правилу сохранения в учете информации о показателях различных финансовых результатов. В полной мере это должно относиться и к формированию информации об изъятии прибыли из оборота, тем самым сохраняя данные о совокупной величине прибыли, созданной организацией. Создание массива такой информации достигается путем введения в информационную подсистему соответствующего ее элемента в виде регулирующего счета к счету «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Информация о показателях финансово-хозяйственной деятельности, сформированная посредством бухгалтерского учета, в ряде случаев, определяемых его нормативным регулированием, требует дополнительного раскрытия. При этом факт хозяйственной деятельности, требующий такого раскрытия, как правило, сопровождается специфическим финансовым результатом. В связи с этим в зависимости от способов дополнительного раскрытия информации могут формироваться различные финансовые результаты.

Так, события после отчетной даты в зависимости от их характера могут иметь специфические прибыли и убытки. В свою очередь, условный факт хозяйственной деятельности сопровождается условной прибылью или условным убытком. При этом представление информации по сегментам требует выделять его финансовый результат. И, наконец, в соответствующих случаях для оценки времени, вероятности и объемов причитающихся пользователям выплат от деятельности организации необходимо формировать информацию о прибыли (убытке) на одну акцию.

Создание подобного информационного массива финансовых результатов предоставляет пользователям аналитическую базу, с целью уточнения самых разнообразных результатных показателей финансово-хозяйственной деятельности для принятия ими экономических решений.

Появление главы 25 Налогового кодекса РФ «Налог на прибыль организаций», действующей с 1 января 2002г., окончательно разделило бухгалтерский учет финансовых результатов и учет таких же результатов для целей налогообложения прибыли. Правомерность такого подразделения представляет собой крупнейшую научную и практическую проблему. Тем не менее рассмотрение важнейших классификационных признаков финансовых результатов, позволяющих уточнить их сущность, было бы неполным без выделения таких признаков в целях налогообложения прибыли.

Так же как и в нормативном регулировании бухгалтерского учета в действующем налоговом законодательстве выделяются определенные группы операций, формирующих налогооблагаемую прибыль. По этому признаку в самостоятельные объекты налогового наблюдения выделяются: операции, связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг) и имущественных прав, внереализационные операции и операции, не учитываемые при определении налоговой базы. Соответственно, сопоставление доходов и расходов по однородным группам операций формирует элементы налогооблагаемой прибыли, в качестве которых выступают прибыль (убыток) от реализации и прибыль (убыток) от внереализационных операций (см. табл. 3).

Выделение этих операций в самостоятельный объект учетного наблюдения привело к значительному увеличению технических и методологических ошибок при ведении бухгалтерского учета финансовых результатов. Возникла необходимость в сближении налогового и бухгалтерского учета прибыли. Это выразилось в разработке специфических значений бухгалтерского налога на прибыль, позволяющих системным путем установить взаимосвязь между бухгалтерским и налоговым учетом финансовых результатов.

К таким значениям относятся: условный доход (расход), постоянное налоговое обязательство, отложенный налоговый актив, отложенное налоговое обязательство, алгебраическое выражение которых позволяет получить сумму текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка) в подсистеме учета финансовых результатов.

Кроме того, действующий порядок налогообложения прибыли допускает теоретическую возможность применения льгот в отношении налогообложения прибыли, выявляемой по определенному перечню операций. Это порождает различный характер налогообложения прибыли. Исходя из этого, прибыль можно подразделить на налогооблагаемую и льготированную.

В процессе налогообложения прибыли важнейшее значение имеет отчетный период, в котором осуществляется указанная процедура. В зависимости от отчетного периода формируются различные базы налогообложения прибыли.

Таблица 3. Классификация финансовых результатов, базирующаяся на основных правилах нормативного регулировании бухгалтерского учета и налогового законодательства по налогообложению прибыли

ОПХ «Опытное» Терского района КБР организовано в 1962 году и расположено в 50 км от республиканского центра г. Нальчика и в 18 км от районного центра г. Терека. Пункт сдачи молока - г. Терек.

ОПХ «Опытное» расположено в смешанной зоне республики на высоте 209 метров над уровнем моря, основными почвами являются предкавказские карбонатные черноземы переходящие в каштановые, мощность гумусового слоя достигает 60 см, содержание гумуса в пахотном слое 3,12 - 4,1%. Грунтовые воды залегают на глубине 10-20 метров.

Климат резко континентальный, среднегодовая температура воздуха составляет 9,6⁰С, наиболее холодного месяца - января - 3,9⁰С, наиболее жаркого - июля - 23,6⁰С. Безморозный период составляет 185 дней. Осадки являются одним из наиболее неустойчивых элементов климата и существенно изменяют по годам урожай сельскохозяйственных культур. Многолетняя норма осадков составляет 460 мм, с колебаниями по годам от 276 до 624 мм.

Основной задачей ОПХ является выращивание семян высших репродукций районированных в республике сельскохозяйственных культур.

Главными задачами ОПХ являются выращивание элиты и первой репродукции озимой пшеницы, кукурузы, подсолнечника и трав. ОПХ выращивает семена названных культур в основном для обеспечения потребности хозяйств КБР для научно-обоснованной системы семеноводства.

Другой отраслью специализации является животноводство.

Земля - основной источник получения продуктов питания и сельскохозяйственного сырья для промышленности, а также кормов для животноводства. Поэтому вопросы бережного и разумного отношения к земле должны быть в центре внимания нашего государства.

Основную часть земельного фонда составляют сельскохозяйственные угодья. Под сельскохозяйственными угодьями понимают земельные участки, используемые в сельском хозяйстве как главное средство производства. К ним относятся: пашня, сенокосы, пастбища и многолетние насаждения.

Соотношение отдельных видов земельных угодий в составе общей земельной площади к площади сельскохозяйственных угодий показывается структурой земельных угодий.

Таблица 4. Динамика и структура земельных угодий ОПХ «Опытное» за 2009-2011гг.

В течение анализируемых лет площадь и структура земельных угодий ОПХ «Опытное» оставались неизменными.

Хозяйство интенсивно использует земельную площадь, о чем говорит площадь сельскохозяйственных угодий. Из 1098 га земельной площади данные угодья занимают 1088 га, т.е. 99,1%. В составе сельскохозяйственных угодий пашня имеет наибольший удельный вес - 94,2% или 1034 га.

Другим видом сельскохозяйственных угодий являются пастбища, чей удельный вес составляет 4,9%.

Производственная специализация любого сельскохозяйственного предприятия характеризуется структурой товарной продукции. Ее определяют в натуре по количеству данной продукции, в процентах к общему показателю товарной продукции.

Определим специализацию ОПХ «Опытное».

Данные таблицы 5 свидетельствуют об относительном равенстве в структуре товарной продукции удельных весов продукции растениеводства и животноводства в последние два года.

Таблица 5. Динамика и структура товарной продукции ОПХ «Опытное» за 2009-2011гг.

Однако отметим небольшое преобладание растениеводческой продукции в отчетном году (59,6%) против продукции животноводства (40,4%). В этом году значительный удельный вес обеспечен такой сельскохозяйственной культурой как озимая пшеница (46,5%). Второй по значимости культурой в хозяйстве является подсолнечник (8,2%). Кроме озимой пшеницы, в хозяйстве из зерновых культур производят и реализуют кукурузу (5,1%).

В животноводстве занимаются производством молока и крупного рогатого скота, что соответствует по структуре отчетного года 29,4% и 12,3%.

В структуре товарной продукции в среднем за три года хозяйство показывает следующие удельные веса отраслей: растениеводство - 62,1% и животноводство - 37,9%. Основными видами производимой в ОПХ «Опытное» сельскохозяйственной продукции в динамике за три года являются озимая пшеница, чей удельный вес составляет 50,7% и молоко - 20,7%.

Таким образом, мы определили, что главным направлением специализации хозяйства является производство зерновых культур.

Показателем, характеризующим уровень специализации, является коэффициент специализации.

Расчет коэффициента специализации ведется по формуле:

,где (1)

Кс - коэффициент специализации;

Ут - удельный вес отдельных отраслей в товарной продукции;

Н - порядковый номер отдельных отраслей по удельному весу каждого вида продукции в ранжированном ряду.

Рассчитаем коэффициент специализации по хозяйству:

Произведенные расчеты показывают, что ОПХ «Опытное» имеет средний уровень специализации

Деятельность хозяйства характеризуют основные экономические показатели. Они дают возможность оценить те или иные стороны работы хозяйства и призваны характеризовать эффективность использования имеющихся в распоряжении хозяйства ресурсов.

Рассмотрим следующую таблицу.

Рассмотрим такие основные экономические показатели хозяйства как валовая продукция, товарная продукция, фондообеспеченность, фондовооруженность, фондоотдача, фондоемкость, прибыль, рентабельность по данным таблицы 6.

Валовая продукция представляет собой денежное выражение различных видов продукции сельского хозяйства.

Валовая продукция по себестоимости в отчетном году меньше показателя 2010 года на 1293 тыс. руб., но больше чем в 2009 году на 625 тыс. руб. (на 6,3%).

Важными показателями обеспеченности хозяйств основными фондами являются фондообеспеченность и фондовооруженность.

Фондообеспеченность - среднегодовая стоимость основных производственных фондов сельскохозяйственного назначения на 100 га сельхозугодий.

Фондовооруженность - среднегодовая стоимость основных производственных фондов сельскохозяйственного назначения в расчете на среднегодового работника.

Таблица 6. Основные экономические показатели ОПХ «Опытное» за 2009-2011гг.

Фондовооруженность и фондообеспеченность, показывающие, сколько приходится стоимости основных производственных фондов соответственно к численности работников и площади сельскохозяйственных угодий по годам имеют разнонаправленные изменения по анализируемым годам. Это в основном объясняется тем, что по-разному по годам вели себя факторообразующие показатели:

- площадь сельскохозяйственных угодий осталась без изменений;

- стоимость основных производственных фондов в 2010 г. выросла по сравнению с 2009г, но уменьшилась в 2011г.;

- численность работников по годам уменьшается: в 2011 году она составляла только 62,6% от показателя 2009 года, а именно сократилась на 37 человек.

Экономическая эффективность использования основных фондов характеризуется системой показателей. Основными из них являются фондоотдача и фондоемкость продукции.

Фондоотдача - отношение стоимости валовой продукции сельского хозяйства и среднегодовой стоимости основных производственных фондов сельскохозяйственного назначения.

Фондоемкость - отношение среднегодовой стоимости основных производственных фондов сельскохозяйственного назначения и стоимости валовой продукции сельского хозяйства.

Уменьшение фондоотдачи на 7,8% и увеличение фондоемкости на 10,4% в отчетном году по сравнению с базисным являются отрицательным моментом в оценке эффективности использования основных производственных фондов в хозяйстве.

Себестоимость продукции - это денежное выражение затрат предприятия на производство продукции. Полная себестоимость включает в себя производственную себестоимость и расходы на продажу продукции.

Товарная продукция сельского хозяйства - это часть валовой продукции идущей на реализацию.

По сравнению с 2009 и 2010 годами себестоимость реализованной продукции в 2011 году выросла соответственно на 572 тыс. руб. и 1338 тыс. руб., что соответствует современным тенденциям в целом по сельскохозяйственным предприятиям нашей страны.

Показатель товарной продукции имеет скачкообразную динамику. По сравнению с 2009 и 2010 годами он увеличился на 123 тыс. руб. и 2015 тыс. руб. соответственно.

Прибыль определяется разницей между выручкой и себестоимостью реализованной продукции, выполненных работ и оказанных услуг. Финансовым результатом от продажи продукции в базисном и отчетном годах является убыток. В 2011 году он равен 2294 тыс. руб.

Уровень рентабельности характеризует эффективность производства продукции в разрезе долевой части, полученного чистого дохода на единицу трудовых и материальных затрат, связанных с производством и реализацией этой продукции.

Уровень рентабельности говорит о том, что в отчетном году на каждый рубль вложенных затрат хозяйство получило убыток в размере 23,3 рубля.

ОПХ «Опытное» необходимо принимать меры для изменения ситуации по производству и продаже продукции с конечной целью получения прибыли от основного вида деятельности.

В ходе осуществления производственной деятельности предприятия регистрация хозяйственных операций производится бухгалтерской службой ОПХ «Опытное», численность которой составляет 4 чел.

В ОПХ «Опытное» сложилась линейная структура бухгалтерии: все работники бухгалтерии подчиняются непосредственно главному бухгалтеру.

Должностные обязанности распределены следующим образом:

-главный бухгалтер - отвечает за формирование учетной политики организации, ведет учет по налогам, занимается составлением бухгалтерской отчетности;

-бухгалтер расчетного стола отвечает за правильность расчетов с организациями, подотчетными лицами, в том числе расчетов по оплате труда;

-бухгалтер материального стола - осуществляет учет и ведение первичных документов по товарам и товарным операциям;

-бухгалтер-кассир ведет учет операций по наличным и безналичным расчетам, принимает и сдает выручку предприятия, выдает деньги подотчетным лицам.

Ответственность за организацию бухгалтерского учета на предприятии несет директор.

Ежегодно до 31 декабря на предприятии разрабатывается и утверждается учетная политика.

Для ведения бухгалтерского учета в ОПХ «Опытное» используется рабочий План счетов, утвержденный директором и разработанный на основании «Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий», утвержденной приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. №94н.

Бухгалтерский учет в ОПХ «Опытное» ведется по журнально-ордерной форме бухгалтерского учета.

Инвентаризация имущества и ТМЦ в ОПХ «Опытное» проводится перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, а так же в других случаях, когда проведение инвентаризации обязательно.

В учетной политике предприятия определены способы ведения бухгалтерского учета.

Так, учет основных средств ведется в соответствии с ПБУ 6/01, при этом стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации линейным способом.

Учет процесса приобретения и заготовления материалов осуществляется в оценке по фактической себестоимости с применением счета 10 «Материалы».

Списание материалов производится путем списания на затраты на производство в момент передачи в эксплуатацию, их оценка производится по фактической себестоимости.

Анализ основных положений учетной политики позволяет дать предварительное заключение о достаточно эффективной организации бухгалтерского учета в ОПХ «Опытное», отвечающее требованиям достоверности, полноты, адекватности.

2.2 Учет финансовых результатов в ОПХ «Опытное»

Анализ порядка формирования и эффективности учета финансовых результатов предприятия будет проведен на примере сельскохозяйственного предприятия ОПХ «Опытное».

Для формирования сведений о величине доходов, расходов и финансовых результатов, а также их качественной характеристики Рабочим планом счетов предусмотрены счета 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и счет 99 «Прибыли и убытки».

Порядок записей на этих счетах позволяет систематически отражать сведения о составляющих компонентах финансового результата в течение всего отчетного периода, осуществлять логическую связь между системой записей на счетах и содержанием отчета о прибылях и убытках.

Продажа готовой продукции и товаров осуществляется ОПХ «Опытное» в соответствии с различными видами договоров, предусмотренными в ГК РФ: купли-продажи, поставки, подряда, меня, комиссии и др.

В договорах указывается наименование отгружаемой продукции, количество, ассортимент, качество, комплектность цена, порядок расчетов, реквизиты сторон, санкции за нарушение договора и др.

При заключении договора между поставщиком и покупателем дается оговорка о франко-месте, до которого все расходы по отгрузке продукции несет поставщик. Различают следующие их виды:

- франко-склад поставщика - все расходы, связанные с отгрузкой, предприятие-поставщик включает в счет-фактуру (стоимость погрузочно-разгрузочных работ на складе, на станции железной дороги, стоимость перевозки и железнодорожный тариф);

- франко-станция отправления - поставщик включает в платежное требование железнодорожный тариф и стоимость погрузки продукции в вагоны;

- франко-станция назначения - все расходы по отгрузке, включая железнодорожный тариф, оплачивает поставщик;

- франко-склад покупателя - кроме указанных расходов поставщик оплачивает разгрузочно-погрузочные работы на станции покупателя, на его складе и стоимость перевозки до его склада;

- франко-вагон станция назначения - поставщик включает в счет-фактуру только сумму железнодорожного тарифа.

Важным моментом, определяющим порядок организации бухгалтерского учета, являются установленные в договоре купли-продажи условия перехода права собственности на продукцию и товары (работы и услуги), передаваемые покупателю. Для отражения продажи на счетах бухгалтерского учета важное значение имеет момент отчуждения имущества. Если в договоре не отражены условия перехода права собственности, то согласно законодательству право собственности у покупателя возникает с момента передачи продукции поставщиком.

Учет продаж возможно вести с использованием одного из двух вариантов.

Учет продаж ведется на счете 90 «Продажи», по дебету которого учитываются расходы, а по кредиту - доходы.

При первом варианте к счету 90 предусмотрены следующие субсчета:

Выручка

Себестоимость продаж

НДС

Акцизы

Экспортные пошлины

Прибыль (убыток) от продаж.

На субсчете 90-1 по кредиту отражаются суммы выручки в корреспонденции с дебетом счетов 62, 50, 51.

На субсчете 90-2 по дебету отражается себестоимость продаж в корреспонденции с кредитом счетов 43, 20.

На субсчете 90-3 по дебету учитываются суммы НДС в корреспонденции с кредитом счета 68, субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС».

На субсчете 90-4 фиксируются суммы акцизов, включаемые в цену проданной продукции в корреспонденции с кредитом счета 68, субсчет «Расчеты с бюджетом по акцизам».

На субсчете 90-5 организации-экспортеры отражают в корреспонденции с кредитом счета 68 суммы экспортных пошлин.

Субсчет 90-9 используется для выявления финансового результата за отчетный период.

В связи с особенностями производимой продукции в сельском хозяйстве с дебетом субсчета 90-2 корреспондируют счета:

Записи по субсчетам 1,2,3,4 производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно путем сопоставления дебетового оборота по субсчетам 90-2, 90-3, 90-4 и кредитового оборота по субсчету 90-1 определяется финансовый результат от продаж за отчетный месяц. Выведенный финансовый результат ежемесячно списывается с субсчета 90-9 на счет 99 “Прибыли и убытки” бухгалтерскими записями:

а) на сумму прибыли Дт сч. 90-9 Кт сч.99;

б) на сумму убытка Дт сч.99 Кт сч.90-9.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 (кроме субсчета 90-9) закрываются внутренними записями оборотов на субсчет 90-9. Предварительно в составе декабрьского оборота (проводкой 31 декабря) в сельскохозяйственных предприятиях списывают на субсчет 90-2 калькуляционные разницы по проданной продукции, и они входят в состав декабрьского оборота, списываемого со счета 90 на счет 99.

При втором варианте (вариант для сельскохозяйственных организаций) группировки аналитических счетов к счету 90 «Продажи» могут быть открыты субсчета в разрезе следующих групп продажи продукции (работ, услуг):

90-1 «Продукции растениеводства»;

90-2 «Продукции животноводства»;

90-3 «Продукции промышленности и подсобных производств»;

90-4 «Продукции вспомогательных, обслуживающих и других производств»;

90-5 «Строительно-монтажных работ»;

90-6 «Продукции и животных населения»;

90-7 «Жилых домов работникам организации»;

90-8 «Прочей продукции, товаров, работ и услуг»;

90-9 «Прибыль (убыток) от продаж».

В ОПХ «Опытное» на субсчетах 90-1 и 90-2 отражают себестоимость проданной продукции в корреспонденции с кредитом субсчетов 43-1 «Растениеводство» и 43-2 «Животноводство», а также выручку от продажи продукции в корреспонденции с дебетом счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Сопоставление дебетового и кредитового оборотов субсчетов 90-1 и 90-2 определяется финансовый результат от продажи сельскохозяйственной продукции и затем списывается: на сумму прибыли Дт сч.90-9 Кт сч.99 ил на сумму убытка Дт сч.99 Кт сч.90-9.

Пример 1.

ОПХ «Опытное» реализовало молоко Терскому молочному заводу в марте 2011г. в сумме выручки 77000 руб. НДС составил 7000 руб. Себестоимость продукции - 45000 руб.

В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи по продаже молока.

1. Списана себестоимость проданной продукции:

Дт сч.90-2 Кт сч. 43 - 45000 руб.

2. Отражена сумма выручки (задолженности покупателя):

Дт. сч.62 Кт сч. 90-2 - 77000 руб.

3. Отражен НДС по проданной продукции:

Дт сч.90-2Кт сч. 68 - 7000 руб.

4. На расчетный счет зачислена сумма выручки

Дт сч.51 Кт сч. 62 - 77000 руб.

5.Отражена прибыль от продажи молока (запись в конце месяца):

Дт сч.90-9 Кт сч. 99 - 25000 руб.

Первичная документация.

Для отражения продажи продукции по дебету субсчетов 90-1, 90-2 используются различные формы товарно-транспортных накладных (ТТН): при реализации зерна, семян масличных культур и трав - форма № 190-АПК (зерно); форма № 191 - АПК (животные), форма № 192-АПК (молсырье), форма № 193-АПК (овощи), форма № 194-АПК (шерсть).

При отправке продукции различным организациям (кроме заготовительных) в ОПХ «Опытное» заполняют счета-фактуры (ф. № 868).

Заготовительные организации выписывают специализированные формы приемных квитанций (до 20 форм), поскольку почти каждый вид продукции имеет свои специфические реквизиты. На основании ПК производится оплата продукции и запись по кредиту субсчетов 90-1 и 90-2.

Регистром аналитического учета является реестр документов по реализации готовой продукции (форма № 63-АПК). Записи в реестр делают из ТТН. Месячные обороты по корреспондирующим счетам из данного реестра переносят в Ведомость учета реализации продукции, работ и услуг (форма № 62-АПК). Регистром синтетического учета в ОПХ «Опытное» является журнал-ордер № 11-АПК.

Учет прочих доходов и расходов

Прочие доходы и расходы на счете 91 «Прочие доходы и расходы» систематизируются по следующим субсчетам:

Прочие доходы;

Прочие расходы;

9. Сальдо прочих доходов и расходов.

По субсчету 91-1 отражаются кредитовые записи по прочим доходам в корреспонденции с дебетом счетов:

62,76 - признан доход от продажи основных средств;

50,51, 52 - получены доходы от долевого участия в других организациях и сдачи имущества в аренду, от банков за пользование средствами на расчетном счете, дивиденды по акциям, поступления ранее списанной дебиторской задолженности;

60- списана кредиторская задолженность по истечении срока исковой давности;

76 - отражены признанные и присужденные в пользу организации суммы штрафов, неустоек, пеней за нарушение хозяйственных договоров;

63 - признаны доходом отчетного года неизрасходованные суммы резерва по сомнительным долгам;

96 - признаны доходом отчетного года суммы ранее начисленных резервов предстоящих расходов и платежей;

52, 60, 76 - отражены положительные курсовые разницы.

По субсчету 91-2 отражаются дебетовые записи по прочим расходам в корреспонденции с кредитом счетов:

68,76 - отражен НДС по проданным основным средствам и НМА;

01,04 - отражена остаточная стоимость основных средств и НМА;

23,69,70 - отражены затраты, связанные с продажей основных средств, произведенные силами организации;

60,76 - отражены затраты, связанные с продажей основного средства, произведенные силами сторонних организаций;

20,21,23,25,26,28,29 - списаны затраты по аннулированным заказам и потери незавершенного производства;

52,60,76 - отражены отрицательные курсовые разницы;

76 - начислены штрафы, пени, неустойки, судебные издержки и сборы.

Записи по субсчетам 91-1 и 91-2 производятся накопительно в течение отчетного периода. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 и кредитового по субсчету 91-1 определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Оно списывается бухгалтерскими записями:

а) на отрицательное сальдо (доходы) Дт 91-9 Кт 99;

б) на положительное сальдо (расходы) Дт 99 Кт 91-9.

По окончании отчетного года субсчета 91-1 и 91-2 закрывается внутренними записями на субсчет 91-9 бухгалтерскими записями Дт 91-1 Кт 91-9 и Дт 91-9 Кт 91-2.

Пример 2.

В 2011г. в ОПХ «Опытное» имели место следующие операции по прочим доходам и расходам.

1. Отражен доход от продажи основного средства:

Дт сч. 62 Кт сч. 91-1 - 98000руб.

2. Списывается остаточная стоимость основных средств:

Дт сч.91-2 Кт сч. 01 - 71000 руб.

3. Отражен НДС по проданному основному средству:

Дт сч.91-2 Ктсч. 68 - 16400 руб.

4. Списаны суммы неиспользованного резерва предстоящих расходов:

Дт сч. 96 Кт сч. 91-1 - 17000 руб.

5. Списаны суммы вознаграждений банку за обслуживание

Дт сч.91-2 Кт сч. 51 - 20000 руб.

6. Отражены суммы, полученные от банка за пользование денежными средствами:

Дт сч.51 Кт сч. 91-1 - 10000 руб.

7. Отражается сумма дохода (запись в конце месяца)

Дт сч.91-9 Кт сч. 99 - 17600 руб.

Регистрами учета по счету 91 являются ведомость № 64-АПК “Реестр документов по прочим доходам и расходам ТМЦ, работ и услуг”, Ведомость № 65-АПК учета прочих доходов и расходов, журнал-ордер № 11-АПК.

Учет прибылей и убытков и нераспределенной прибыли.

Учет финансовых результатов деятельности ведут на счете 99 “Прибыли и убытки”. Счет активно-пассивный. По кредиту отражают суммы полученной прибыли, а по дебету - убытки. На основе сопоставления дебетового и кредитового оборотов за отчетный период выводят финансовый результат деятельности предприятия - чистую прибыль или чистый убыток.

Учет финансовых результатов на счете 99 ведут в разрезе трех источников:

финансовые результаты от продажи продукции- списываются со счета 90;

финансовые результаты от прочих доходов и расходов - выводятся на счете 91 и перечисляются на счет 99;

финансовые результаты от чрезвычайных доходов и расходов. Сюда зачисляются конкретные суммы доходов и расходов по чрезвычайным обстоятельствам хозяйственной деятельности (стихийные бедствия, пожары, аварии) По этому каналу в основном суммы поступают на дебет счета 99, то есть они уменьшают полученную общую прибыль.

По дебету счета 99 в конце года отражаются начисленные платежи налога на прибыль, а также суммы налоговых санкций в корреспонденции с кредитом счета 68.

По окончании отчетного года счет 99 закрывается. При этом делается заключительная проводка:

а) сумма чистой прибыли списывается Дт сч. 99 Кт сч. 84

б) сумма чистого убытка Дт сч. 84 Кт сч. 99.

Нераспределенный остаток прибыли по счету 84 в 1-ю очередь направляется на выплату доходов учредителям организации. Это отражается бухгалтерскими записями:

Дт сч. 84 Кт сч. 75- 2 «Расчеты по выплате доходов» - учредителям - не членам данной организации;

Дт 84 Кт 70 - учредителям - членам данной организации.

В случае, если на счет 84 перечислена сумма непокрытого убытка, встает вопрос об источниках его списания. При покрытии убытка за счет резервного капитала делается запись Дт сч. 82 Кт сч. 84. При недостаточности имеющихся источников непокрытый убыток остается на балансе организации.

Аналитический учет операций по счету 99 ведут в ведомости № 76 - АПК аналитического учета. Итоговые данные этой ведомости используются для заполнения отчетности по форме «Отчет о прибылях и убытках».

Учет кредитовых оборотов по счетам 99 и 84 ведут в журнале-ордере № 15-АПК.

Учет доходов будущих периодов

На сельскохозяйственных предприятиях могут иметь место различные поступления, относящиеся к будущим отчетным периодам. Эти суммы отражают сначала на счете 98 «Доходы будущих периодов», а затем учтенные суммы относят на финансовые результаты соответствующих периодов по мере их наступления либо другие счета по принадлежности.

К доходам будущих периодов относят: полученную вперед арендную или квартирную плату, плату за пользование пастбищными участками, безвозмездные поступления, предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы, разницу между взыскиваемой суммой и фактической стоимостью недостающих ценностей.

Доходы будущих периодов на счете 98 учитывают по субсчетам:

Доходы, полученные в счет будущих периодов

Безвозмездные поступления

Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы

Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц и балансовой стоимостью по недостачам ценностей.

Записи по кредиту счета 98 делают в корреспонденции с дебетом следующих счетов:

08 - отражена стоимость внеоборотных активов, полученных безвозмездно по договору дарения

50,51,52,55 - поступили денежные средства в кассу и на счета в банке в счет доходов будущих периодов;

58 - отражена стоимость полученных безвозмездно ценных бумаг других организаций по договору дарения;

73 - отражена разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц и стоимостью недостающих ценностей;

86 - отражена сумма бюджетных средств, направленная на финансирование расходов;

94 - отнесены суммы недостач ценностей, выявленных за прошлые отчетные годы (признанных виновными лицами или присужденных судом).

Записи по дебету счета 98 делают в корреспонденции с кредитом счетов:

91 - отнесена часть доходов будущих периодов на прочие доходы отчетного периода по безвозмездно полученным основным средствам (по мере начисления амортизации);

90 - зачислены полученные ранее суммы доходов будущих периодов в доходы по обычным видам деятельности при наступлении отчетного периода, к которому они относятся.

Учет кредитовых оборотов по счету 98 ведут в журнале-ордере № 15-АПК.

Глава 3 Направления совершенствования учета финансовых результатов сельскохозяйственного предприятия