Приказ Минфина от 20 декабря 1994г. №167 «Учетная политика предприятия» разрешает списание общезаводских (общехозяйственных) затрат за период непосредственно на уменьшение выручки от реализации без распределения по видам продукции [4, стр.907].

Абзорпшен-костинг представляет собой метод калькулирования себестоимости продукции с распределением всех затрат между реализованной продукцией и остатками продукции на складе. Этот метод называют методом полного распределения или поглощения затрат. При использовании этого метода возможно регулировать величину отчетной прибыли, меняя график производства или базового объема производства, взятого для расчета коэффициента распределения постоянных общепроизводственных расходов.

Этот метод относительно часто применяется на российских предприятиях. При его использовании затраты в процессе расчета полной себестоимости (запасы готовой продукции также оцениваются по полной себестоимости) делят на прямые и косвенные.

Данный метод в зарубежных странах считают средством при помощи которого смешивают затраты по производству конкретного вида продукции и затраты самого предприятия. Если крупное предприятие сокращает объем продаж, то при калькулировании по данному методу себестоимость продукции становится выше [4, стр.908].

Наиболее широко на промышленных предприятиях по выпуску товаров народного потребления применяется нормативный способ. Калькулирование себестоимости по нормативным расходам может применяться там, где имеет место повторение операций при производстве. Если же нет повторения операций, то невозможно установить и нормы [4, стр.905].

В западных странах считают наиболее эффективным способом управления затратами их регулирование на стадии возникновения. Там устанавливают нормативы на материалы, труд и услуги, потребляемые в процессе осуществления производственных операций, а не нормативы затрат на готовую продукцию [4, стр.906].

Следует отметить тот факт, что традиционный вариант учета получил в новом плане счетов дальнейшее развитие. В системный учет введена специальная синтетическая позиция, позволяющая контролировать выпуск производства готовой продукции и формирование затрат на производство. Речь идет о счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». В этом счете можно дать обобщенную информацию о выпущенной продукции, а также выявить отклонения фактической производственной себестоимости этой продукции (работ, услуг) от нормированной (плановой) себестоимости. Использование этого счета не является обязательным. Он используется по мере необходимости. Основное условие включения его в схему - наличие и использование в практике нормативной себестоимости продукции (стандарт-класс, нормативный учет).

Указанный счет формирует информацию о выпущенной из производства продукции, сданных работах и оказанных услугах в двух оценках: по дебету - фактическая производственная себестоимость, по кредиту - нормативная (плановая) себестоимость. На 1-е число месяца сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету «Выпуск продукции (работ, услуг)» выявляется отклонение фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой). В результате такого сопоставления выявляется экономия (при превышении нормативной (плановой) себестоимости над фактической) или перерасход (превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой)) [4, стр.909].

Особо следует указать то, что в реальной практике экономической деятельности западных, а теперь и российских предприятий, при проведении экономического анализа принимаются во внимание не только фактические денежные или материальные затраты, но и альтернативные затраты. Последние возникают из-за возможности выбора между теми или иными экономическими вариантами. Измерение альтернативных затрат необходимо также и для объектов, не являющихся товарами (досуг, экономическая безопасность и т.д.).

На конкурентом рынке товаров анализ альтернативных затрат необходим в целях перспективного стратегического анализа [3, стр.326].

Приведенные положения свидетельствуют, что предприятиям необходимо тщательно продумать, какие методы учета затрат нужно использовать.

Таким образом, рассмотрев теоретические и методологические основы управления затратами на предприятии, рассмотрим практику управления затратами предприятия на примере ОАО «Мельник» в 2006 - 2008 гг.



2. ОЦЕНКА ЭФФЕКТИВНОСТИ УПРАВЛЕНИЯ ЗАТРАТАМИ ОАО «МЕЛЬНИК»

2.1 Краткая характеристика ОАО «Мельник»

ОАО «Мельник» г. Рубцовск является частью крупной Агропромышленной компании, выпускающей муку всех сортов, макароны, крупы, подсолнечное масло, комбикорма.

Полное наименование - Открытое акционерное общество «Мельник», сокращенное ОАО «Мельник».

Местонахождения - 658203, Алтайский край, г. Рубцовск, ул. Кондратюка, 4.

Общество основано с целью извлечения прибыли.

Основные виды деятельности ОАО «Мельник»:

- производство и реализация: муки, круп, комбикормов, хлеба, растительного масла, макарон, других товаров народного потребления;

- очистка, сушка, хранение и перевалка зерна и зернопродуктов;

- экспортно-импортные, товарообменные, маркетинговые и торгово-закупочные операции;

-внешнеэкономическая и инвестиционная деятельность на Территории России и других государств;

- сельскохозяйственная деятельность;

- оказание посреднических услуг;

- научно - исследовательские и проектно - конструкторские работы;

- ремонтные и строительные работы;

- профессиональное обучение и переобучение кадров.

Учредительным документом предприятия является Устав, утвержденный Общим собранием акционеров.

ОАО «Мельник» являясь юридическим лицом, имеет в собственности обособленное имущество, учитываемое на его самостоятельном балансе. Общество может создавать филиалы и открывать представительства на территории РФ и за рубежом. Общество имеет круглую печать, расчетный и иные счета в рублях и иностранной валюте.

Общество несет ответственность по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом. Общество не отвечает по обязательствам государства и своих акционеров, если иное не предусмотрено законом или договором. Акционеры отвечают по обязательствам Общества в пределах стоимости принадлежащих им акций.

Уставный капитал ОАО «Мельник» составляет 29 тыс. руб., разделен на обыкновенные акции, номинальной стоимостью 1000 руб. каждая. Акции выпущены в безналичной форме, в виде записей на счетах.

Имущество ОАО «Мельник» составляют основные фонды и оборотные средства, также иное имущество, стоимость которого отражается на его самостоятельном балансе. Источником имущества общества являются собственные и привлеченные заемные средства: к собственным средствам относятся уставный капитал; фонды, создаваемые обществом из чистой прибыли, в т. ч. резервный фонд; средства, полученные в оплату работ, услуг и иной деятельности, не запрещенной Законом. К заемным средствам относятся кредиты банков и других организаций, а также кредиторская задолженность.

ОАО «Мельник» основан 19 декабря 1932 г. В настоящее время ОАО «Мельник» - одно из ведущих предприятий в России по производству хлебопекарной и макаронной муки, макаронных и хлебобулочных изделий, круп, растительного масла и комбикормов. ОАО «Мельник» - это высокотехнологичное производство, на 75% укомплектованное импортным оборудованием. На предприятии завершена диверсификация производства с глубокой переработкой полученной муки и крупки в хлебобулочные и макаронные изделия.

Продукция ОАО «Мельник» многократно была удостоена наград. В 2008 г.: Конкурс Американо-Российского Делового Союза ARBU «Fancy Food - For best healthy and quality product» (мука хлебопекарная высший сорт); Конкурс Американо-Российского Делового Союза ARBU «Fancy Food - For best healthy and quality product» (масло подсолнечное нерафинированное); Конкурс Американо-Российского Делового Союза ARBU «Fancy Food - For best healthy and quality product» (макароны группы "В"); Конкурс «Экологически чистая (натуральная) и безопасная продукция»(макароны группы "В", мука хлебопекарная высший сорт, масло подсолнечное нерафинированное); Диплом 1 степени в номинации «Алтайская Нива» ХIV международной агропромышленной выставки «Алтайская Нива - 2008» за высокое качество масла подсолнечного высшего сорта нерафинированного. Диплом 1 степени в номинации «Продукция зернопереработки» за производство макаронных изделий высшего сорта группы В стабильно высокого качества в номинации «Продукция зернопереработки».

Основными поставщиками сырья являются СПК и КФХ Алтайского края. Основными направлениями сбыта продукции являются: Алтайский край, Дальний Восток, Урал, Европейская часть России, а также часть продукции направляется на экспорт.

Основные фирмы конкуренты: «Алейскзернопродукт», «Пава», «Грана», «Алмак», «Гранмулино».

Осуществление функций организации неразрывно связано с формированием организационной структуры предприятия, которая должна обеспечивать согласованность действий всех сотрудников предприятия при достижении намеченных целей.

Тип организационной структуры управления ОАО «Мельник» - линейно-функциональная (Приложение 1).

Она предусматривает такое разделение управленческого труда, при котором линейные руководители осуществляют непосредственное руководство, а функциональные подразделения, подчиненные линейному руководителю, занимаются консультированием, подготовкой решений, программ и планов в рамках своих функциональных направлений.

Преимуществами такого типа управления является высокая компетентность специалистов, отвечающих за осуществление конкретных функций, а также освобождение линейных управляющих от решения многих специальных вопросов и расширения их возможностей по оперативному управлению.

Одним из главных достоинств линейно-функциональной структуры управления является полное соблюдение принципа единоначалия. Недостатками данной структуры управления является то, что с ростом размеров организации приходится все время увеличивать масштаб управления, затрудняется горизонтальное согласование, с трудом реагирует на изменение.

Кроме того, при разработке организационной структуры управления необходимо обеспечить эффективное распределение функций управления по подразделениям.

Большое значение в деятельности имеет правильность определения методов управления, при помощи которых обеспечивается четкая организация процесса управления и всей производственно-экономической деятельности предприятия. В ОАО «Мельник» комплексно применяются все три метода управления: административные, экономические и социально психологические.

Административные методы управления. Формой их выражения на предприятии является: устав общества, приказы, распоряжения, директивы вышестоящего органа, должностные инструкции, которые носят обязательный характер. Они основаны на четком определении прав, обязанностей и ответственности руководителя и подчиненных.

Экономические методы управления. Экономические методы представляют собой экономические рычаги, стимулы и инструменты, с помощью которых осуществляется воздействие на экономическую сферу деятельности предприятия. К ним относятся коммерческий (хозяйственный) расчет, материальное стимулирование работников, ценовая и финансовая политика предприятия.

Социально-психологические. Установление норм морали и этики поведения в трудовом коллективе. Они принимают конкретное выражение в правилах внутреннего распорядка, мерах наказания и поощрения, правилах производственного этикета.

В деятельности предприятия принимают участие руководители, специалисты и рабочие, исходя из этого, проведем анализ численности ОАО «Мельник» в 2006 - 2008 гг. Результаты анализа представлены в таблице 2.1.

Таблица 2.1

Анализ численности ОАО «Мельник» в 2006-2008 гг.

Показатель	Абсолютное значение, чел	Отклонение, чел.	Темп роста, %
	2006	2007	2008	07-06	08-07	07/06	08/07
Руководители	45	47	53	2	6	104,44	112,77
Специалисты	123	112	128	-11	16	91,06	114,29
Рабочие	281	287	329	6	42	102,14	114,63
Итого	449	446	510	-3	64	99,33	114,35

Анализ численности персонала дополним данными о среднем уровне заработной платы.

Таблица 2.2

Динамика оплаты труда ОАО «Мельник» в 2006 - 2008 гг.

Показатель	Абсолютное значение, чел	Отклонение, чел.	Темп роста, %
	2006	2007	2008	07-06	08-07	07/06	08/07
Среднемесячная заработная плата	6500	9300	10900	2800	1600	143,1	117,2

Таким образом, из данных таблицы 2.1 и таблице 2.2 наглядно видно, что к 2008 г. увеличилась численность персонала на 64 человека и ее темп роста составил 114,35 %, уровень оплаты так же повысился в 2007 г. на 43,1% в 2008 г. на 17,2%.

Эффективность деятельности предприятия отражает в первую очередь динамика реализованной продукции. Анализ динамики и структуры реализации продукции представим в таблице 2.3.

Таблица 2.3

Анализ структуры и динамики реализованной продукции ОАО «Мельник» в 2006 - 2008 гг.

Показатель	2006	2007	2008	Темп роста, %
	Абсо-лютное значение, тыс. руб.	Удельный вес, %	Абсо-лютное значение, тыс. руб.	Удельный вес, %	Абсо-лютное значение, тыс. руб.	Удельный вес, %	07/06	08/07
Мука	543163,63	80,66	683671,38	74,20	653394,71	82,44	125,87	95,57
Крупа	22760,89	3,38	27273,14	2,96	13869,98	1,75	119,82	50,86
Комбикорма	99865,07	14,83	153872,13	16,70	102003,76	12,87	154,08	66,29
Макароны	3232,32	0,48	51045,01	5,54	17674,31	2,23	1579,3	34,62
Хлеб	3232,32	0,48	3777,70	0,41	3170,28	0,40	116,87	83,92
Масло	1077,44	0,16	1750,64	0,19	2456,97	0,31	162,48	140,35
Итого	673399,00	100,00	921390,00	100,00	792570,00	100,00	136,83	86,02

По результатам анализа реализации продукции, представленном в таблице 2.3, можно сказать о том, что на протяжении всего исследуемого периода наибольший удельный вес в структуре производимой продукции занимает мука и комбикорма. Объемы реализации продукции имеют тенденцию к увеличению, о чем говорит темп роста, который составил в 2007 г. 136,83%, а в 2008 г. он несколько снизился. Таким образом, темп роста замедлился, во многом это связано с экономическим кризисом, который коснулся практически всех сфер производства. Несмотря на это можно говорить о том, что ОАО «Мельник» имеет положительную тенденцию развития и устойчивое положение на рынке.

Степень эффективности использования основных средств ОАО «Мельник» в анализируемом периоде представлена в таблице 2.4.

Таблица 2.4

Коэффициенты эффективности использования основных средств ОАО «Мельник» в 2006 - 2008 гг.

Показатели	Абсолютное значение	Изменение в абсолютном выражении
	2006 г.	2007 г.	2008 г.	2007-2006	2008-2007
Основные средства, тыс. руб.	96013	267761	304 202	171748	36441
Выручка от реализации продукции	673399	921390	792570	136,83	86,02
Фондоотдача, руб.	7,01	3,44	2,61	-3,57	-0,83
Фондоемкость, руб.	0,143	0,291	0,384	0,002	0,093
Фондорентабельность, руб.	0,9	0,39	0,39	-0,51	0

Таким образом, по данным таблицы 2.4 можно сказать о том, что величина основных средств увеличивается с каждым годом. Тем не менее, снижение фондоотдачи свидетельствует о низкой эффективности использования их на предприятии. Фондоотдача снизилась в 2007 г. на 3,57 по сравнению с 2006 г., в 2008 г. снижение данного показателя составило 0,83 руб.

В период кризиса особое значение приобретает оценка финансовой устойчивости предприятия. Финансовую устойчивость предприятия отражают абсолютные и относительные показатели. Результаты анализа представлены соответственно в таблице 2.5 и таблице 2.6.



Таблица 2.5

Абсолютные показатели финансовой устойчивости ОАО «Мельник»

в 2006 - 2008 гг.

Показатели	2006	2007	2008
Общая величина запасов и затрат	166961	148396	87453
Показатели наличия источников формирования запасов и затрат
1.Наличие собственных оборотных средств	220027	263474	338069
2.Наличие собственных и долгосрочных заемных источников формирования запасов и затрат	224 527	267 974	353 269
3. Общая величина основных источников формирования запасов и затрат	224 527	267 974	353 269
Показатели обеспеченности запасов и затрат источниками формирования
1. Излишек или недостаток СОС	-53 066	-115 078	-250 616
2. Излишек или недостаток собственных и долгосрочных заемных источников формирования запасов и затрат	-57 566	-119 578	-265 816
3. Излишек или недостаток общей величины основных источников формирования запасов и затрат	-57 566	-119 578	-265 816

Таким образом, проанализировав абсолютные показатели финансовой устойчивости, можно говорить о том, что ситуация на предприятии к 2008 г. значительно ухудшилась, т.к. все три года ОАО «Мельник» имело недостаток источников финансирования, который увеличивался с каждым годом.

Таблица 2.6

Коэффициенты финансовой устойчивости ОАО «Мельник» в 2006-2008 гг.

Показатели	Норматив	2006 г.	2007 г.	2008 г.	Изменения
					2007-2006	2008-2007
Коэффициент обеспеченности собственными источниками финансирования	>0.5	1,03	1,64	1,75	+0,61	+0,11
Коэффициент финансовой независимости	>0,4	0,77	0,89	0,95	+0,12	+0,06
Коэффициент Финансовой устойчивости	>0,6	0,78	0,9	0,97	+0,12	+0,07



В таблице 2.6 наглядно представлено, что все коэффициенты финансовой устойчивости соответствуют нормативным значениям в период 2006 - 2008 гг.

Коэффициент обеспеченности собственными источниками финансирования увеличился в 2007 г. на 0,61, в 2008 г. - 0,11, что рассматривается как положительный показатель финансовой устойчивости.

Таблица 2.7

Показатели оценки ликвидности баланса ОАО «Мельник» в 2006-2008 гг.

Показатели	Норматив	2006 г.	2007 г.	2008 г.	Изменение
					2007-2006	2008-2007
Коэффициент абсолютной ликвидности	0,1-0,7	0,4	1,02	7,21	+0,62	+6,19
Коэффициент быстрой ликвидности	>1	1,64	2,96	12,71	+1,32	+9,75
Коэффициент текущей ликвидности	1,5-2	3,49	5,4	16,56	+1,91	+11,16

Можно сказать о том, что предприятие способно покрывать свои обязательства, т.к. коэффициенты ликвидности баланса соответствуют нормативным значениям.

В деятельности любого предприятия огромное значение занимают затраты. Деятельность финансового менеджера должна быть напрямую направлена на оптимизацию их величины и максимально возможное снижение, которое бы не повредило качеству выпускаемой продукции. Управление затратами на предприятии осуществляется комплексно различными отделами, следовательно, целесообразно рассмотреть практику управления затратами ОАО «Мельник».



2.2 Анализ практики управления затратами ОАО «Мельник»

Управление затратами ОАО «Мельник» представляет собой непрерывный процесс их учета, анализа, планирования и контроля, результатом которого является выработка управленческих решений, направленных на оптимизацию затрат и их снижение.

Анализ практики управления затратами ОАО «Мельник» целесообразно начать с рассмотрения органов управления обществом. Итак, органами управления общества являются:

- общее собрание акционеров;

- совет директоров;

- единоличный исполнительный орган (генеральный директор);

Высшим органом управления ОАО «Мельник» является Общее собрание акционеров. Общее руководство предприятием осуществляет Совет директоров общества. Генеральный директор избирается Советом директоров общества сроком от 1 до 5 лет. Генеральный директор является единоличным исполнительным органом общества. У генерального директора в подчинении находятся: директор по производству и развитию, коммерческий директор, главный инженер, начальник отдела кадров, главный бухгалтер, начальник ПЭО, юрист все вместе они осуществляют общее руководство предприятием.

Непосредственное участие в управлении затратами предприятия принимают:

- генеральный директор ОАО «Мельник»;

-планово-экономический отдел;

-главный бухгалтер.

Управление затратами ОАО «Мельник» реализуется в следующих присущих финансовому менеджменту функциях:

- финансовый анализ;

- планирование;

- оперативное регулирование;

- учет;

- контроль за их состоянием.

Рассмотрим более подробно как осуществляется на предприятии каждая из перечисленных выше функций финансового менеджмента.

Как в целом экономический анализ, так и анализ затрат на производство и реализацию продукции представляет собой объективно необходимый элемент управления производством, в том числе затратами. Они являются этапом управленческой деятельности. С помощью экономического анализа познается сущность хозяйственных процессов, осуществляется оценка хозяйственных ситуаций, выявляются резервы производства, и таким образом, обосновываются решения для планирования и управления.

Анализ затрат на производство и реализацию продукции в ОАО «Мельник» осуществляется планово-экономическим отделом по следующим основным этапам.

Анализ сметы затрат. Для принятия оптимальных решений по оперативному управлению производством и сбытом продукции, обеспечения контроля за затратами на производство и реализацию продукции и снижения издержек как важнейшего фактора роста прибыли от продаж планово-экономический отдел ОАО «Мельник» осуществляет систематическое сопоставление данных фактических затрат на производство со сметными и с данными за период, предшествующий отчетному. На динамику затрат на производство оказывают влияние два фактора: структурные изменения в ассортименте выпускаемой продукции и изменения объема выпуска.

Анализ себестоимости единицы продукции. Анализ фактически достигнутых результатов проводится сравнением фактической калькуляции с нормативной (сметной).

Анализ затрат на рубль выпускаемой продукции. При анализе затрат на рубль товарной продукции главный экономист исследуемого предприятия учитывает влияние четырех основных факторов: изменение структуры выпущенной продукции; изменение уровня затрат на производство отдельных изделий; изменение цен и тарифов на потребленные материальные ресурсы; изменение оптовых цен на продукцию.

Планирование является важнейшей функцией управления затратами. Планирование себестоимости в ОАО «Мельник» осуществляется в целях: подготовки исходной информации для планирования прибыли и рентабельности - основных показателей эффективности производства, обеспечения необходимых условий для осуществления хозрасчетных взаимоотношений между подразделениями предприятия, установление оптовых и розничных цен на производимую продукцию на уровне, обеспечивающим безубыточную работу, выработки и принятия оптимальных управленческих решений в области финансовой (технической, организационной) политики, выявление нормальной величины текущих затрат при определенных (заданных или выбранных) условиях производства.

Планирование в ОАО «Мельник» осуществляется планово-экономическим отделом путем разработки перспективных (на ряд лет) и текущих (годовых) планов.

Перспективный план на исследуемом предприятии представляет собой производственную программу деятельности с подразделением по кварталам и содержит следующие основные разделы: сведения о предприятии; бюджет предприятия на планируемый период; показатели деятельности предприятия на планируемый период: показатели экономической эффективности деятельности предприятия, дополнительные показатели деятельности и прогноз экономической эффективности деятельности на два года.

В основе разработки годовых смет (бюджетов) ОАО «Мельник» лежит нормативный метод. План производственно-финансовой деятельности исследуемого предприятия составляется на основе планового показателя, который является элементом учетной и финансовой политики - это: изменения затрат на рубль товарной продукции; изменение себестоимости отдельных видов продукции; сумма затрат на производство и реализацию продукции. Годовой план составляется с подразделением по кварталам. Планирование себестоимости в разрезе отдельных месяцев осуществляется вследствие серьезного влияния фактора сезонности производства и сбыта.

Планирование себестоимости предшествует тщательный и всесторонний анализ, в ходе которого устанавливается влияние на себестоимость продукции основных технико-экономических факторов в базисном периоде. Информацию о фактических затратах планово-экономический отдел получает от главного бухгалтера из сметы затрат и отчетной калькуляции базисного периода.

Особое внимание уделяется на величине и причинам возникновения затрат, обусловленных неправильной организацией производственного процесса: сверхнормативного расхода сырья, материалов, энергии; доплат рабочим за сверхурочные работы; потерь от простоев оборудования; излишних расходов, вызванных нерациональными хозяйственными связями по поставкам сырья и материалов; нарушениями технологической и трудовой дисциплины. Одновременно выявляется внутрипроизводственные резервы в области организации производства и труда, внедрение новой техники и технологии с оценкой их экономической эффективности.

В ОАО «Мельник» расчет плана ведется в калькуляционном и поэлементном разрезе одновременно и осуществляется в следующем порядке: Сводный бюджет затрат на производство получается как сумма всех прямых затрат, смет (бюджетов) комплексных затрат и смет (бюджетов) затрат по всем отделениям, причем суммирование производится отдельно по каждому экономическому элементу и из всех расходов и смет включаются выделенные в отдельную строку услуги других производств.

Планирование калькуляции себестоимости единицы продукции получается на основе расчета плановой величины прямых расходов на единицу продукции; распределения по изделиям косвенных расходов, отраженных в соответствующих бюджетах (сметах). Планирование себестоимости товарной продукции определяется на основе плановых калькуляций и плана выпуска продукции. Для увязки двух разделов плана по себестоимости - бюджетного (сметного) и калькуляционного разрабатывается сводный бюджет затрат на производство путем объединения единой таблицы смет (бюджетов) затрат по отделениям, смет (бюджетов) комплексных расходов и годовых (квартальных) сумм прямых затрат. Калькуляция себестоимости единицы продукции, плановая себестоимость товарной продукции, а также план выпуска и продажи продукции в натуральном выражении и средние цены продаж на нее выступают в качестве исходных данных для расчета остальных показателей плана по себестоимости: себестоимость реализованной продукции, затраты на один рубль товарной продукции.

Учет объема производства и производственных затрат - важнейший участок в системе управления себестоимостью, оказывающий прямое влияние на непрерывное повышение технического уровня производства и его эффективность.

Снижение себестоимости продукции имеет большое значение для предприятия, так как является одним из решающих источников увеличения накоплений для целей расширения производства и повышения благосостояния персонала. Отсюда вытекает значимость роли, которая принадлежит бухгалтерскому учету и калькулированию себестоимости продукции в процессе управления затратами предприятия.

Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции в ОАО «Мельник» осуществляет главный бухгалтер. Основными задачами учета затрат производства на исследуемом предприятии является: определение фактического объема выпуска продукции, ее ассортимента и качества; исчисление всех фактических затрат на производство, себестоимость единицы вырабатываемой продукции.

Учет затрат невозможен без группировки по элементам и статьям расходов. В целом же группировка постатейного и поэлементного разреза себестоимости показывает ее структуру. На исследуемом предприятии с учетом особенностей технологии и организации его основных производств, а так же в целях рациональной организации учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции устанавливается: экономически обоснованная номенклатура статей калькуляционных затрат и, в том числе, статей всех видов комплексных расходов (расходов по содержанию и эксплуатации машин и оборудования, общепроизводственных и общехозяйственных расходов и другие); оптимальное количество аналитических счетов к 20 счету «Основное производство»; оптимальное количество объектов калькулирования себестоимости продукции; метод распределения затрат между незавершенным производством и готовой (товарной) продукции; метод распределения косвенных затрат между аналитическими счетами основного и вспомогательного производства и объектов калькуляции.

Главный бухгалтер формирует смету затрат и отчетную калькуляцию на основе «Общего свода затрат на оплату труда», который формирует бухгалтер расчетной группы, «Оборотной и сальдовой ведомости по счетам аналитического учета сырья и материалов», формируемого бухгалтером материальной группы.

Учет затрат ведется на персональных компьютерах по программе DOS, которая создана специально для ОАО «Мельник».

Источником «Общего свода затрат на оплату труда» являются наряды, табеля учета рабочего времени, учетные листы механизаторов, формируемых управляющими второго и третьего отделения. «Оборотная и сальдовая ведомости» формируется на основе данных материальных отчетов, подготавливаемых материально ответственными лицами.

Последний этап процесса управления - управленческая функция контроля и регулирования, реализуется с помощью экономического анализа предприятия в целом, в том числе и анализ затрат, так как он предполагает сравнение фактических и планируемых результатов (показателей) и принятие необходимых мер в случае их расхождения. Это выражается в действиях, направленных на то, чтобы привести фактические результаты в соответствии с запланированными, или, наоборот, в пересмотре планов, если становится ясно, что они в дальнейшем не могут быть выполнены. Таким образом, анализ отчетных данных (фактически затрат и доходов) обеспечивает обратную связь процесса контроля и регулирования, осуществляемого на исследуемом предприятии генеральным директором.

Генеральный директор ОАО «Мельник» руководит процессом контроля и регулирования, который осуществляется через ревизионную комиссию. Главный бухгалтер совместно с руководителем планово-экономического отдела выявляют все отклонения по затратам, которые представляют собой: совокупные отклонения по основным материалам (отклонение по цене основных материалов, отклонение по использованию основных материалов), совокупные отклонения по прямым трудовым затратам(отклонение по ставке оплаты труда, отклонение по производительности труда), совокупные отклонения по обще производственным расходам(ОПР)(совокупные отклонения по переменным ОПР, совокупные отклонения по постоянным ОПР); разрабатывает меры по обеспечению режима экономии, повышению рентабельности производства, конкурентоспособности выпускаемой продукции, производительности труда; устраняет потери и непроизводственные расход; выявляет возможности дополнительного выпуска продукции.

Оценить практику управления затратами, сложившуюся в ОАО «Мельник», возможно проанализировав непосредственно затраты предприятия по элементам и калькуляционным статьям и затраты на рубль товарной продукции ОАО «Мельник» в 2006 - 2008 гг.



2.3 Анализ затрат по элементам и калькуляционным статьям

Основными источников информации, на основе которых будет проведен анализ затрат предприятия, являются: форма №2 и №5 бухгалтерской отчетности, действующие на предприятии нормативы, плановые показатели затрат по элементам и калькуляционным статьям.

Итак, проанализируем состав и структуру затрат выпущенной и реализованной продукции ОАО «Мельник» за 2006-2008 гг.

Таблица 2.8

Анализ состава и структуры затрат выпущенной и реализованной продукции ОАО «Мельник» за 2006-2008 гг.

Затраты на производство и реализацию:	Абсолютное значение, тыс. руб.	Удельный вес, %
	2006	2007	2008	2006	2007	2008
Муки хлебопекарной и макаронной	394878	470300	456780	70,70	58,98	68,46
Макарон	1725	2400	1910	0,31	0,30	0,29
Круп	1350	1819	2010	0,24	0,23	0,30
Хлебобулочных изделий	7200	8900	8150	1,29	1,12	1,22
Комбикорма	151888	311813	196819	27,19	39,11	29,50
Растительного масла	1500	2117	1600	0,27	0,27	0,24
Итого	558541	797349	667269	100	100	100

Таким образом, проанализировав затраты по видам выпускаемой продукции мы можем сделать вывод о том, что наибольшая доля затрат приходится на производство и реализацию муки и комбикормов. Удельный вес затрат на производство муки хлебопекарной и макаронной в 2006 г. составил 70,7%, комбикорма 27,19%, в 2007 г. муки - 58,9%, комбикорма - 39,11%, в 2008 г. муки - 68,46%, а комбикорма - 29,50%. Итак, несмотря на колебания состав и структура затрат за 2006 - 2008 гг. значительных изменений не имели.

Наряду с затратами важнейшим экономическим показателем работы предприятия является получаемая им прибыль от реализации продукции. Затраты предприятия безусловно надо рассматривать в динамике и взаимосвязи с динамикой выручки и прибыли от реализации продукции. Следовательно, проведем сравнительный анализ данных показателей, результаты анализа представим в таблице 2.9.

Таблица 2.9

Сравнительный анализ выручки от реализации продукции и затрат на производство и реализации продукции ОАО «Мельник» в 2006 - 2007 гг.

Показатель	Абсолютное значение, тыс.руб.	Темп роста, %
	2006	2007	2008	2007/2006	2008/2007
Выручка от реализации продукции	673399	921390	792570	136,83	86,02
Затраты на производство и реализацию продукции	558541	797349	667269	142,76	83,69
Прибыль (убыток) от продаж	114858	124041	125301	108,00	101,02

Для того, чтобы представить наглядность сравнительного анализа этих трех показателей, изобразим их динамику на рисунке 2.1.

Рис. 2.1 Сравнительный анализ выручки от реализации продукции, прибыли и затрат на производство и реализацию

Итак, проанализировав объемы и темпы роста выручки от реализации продукции, прибыли и затрат на ее производство и реализацию можно сделать следующие выводы: выручка ОАО «Мельник» к 2008 г. снизилась на 13,9%, однако одновременно снизились и затраты на производство и реализацию продукции на 16,31%, в то время как прибыль от реализации продукции имела стабильный рост. Стабильный рост прибыли и одновременное снижение затрат на производство и реализацию продукции характеризует интенсивное развитие предприятия, т.е. рост финансовых результатов не за счет повышения цен на продукцию, а за счет расширения производства.

На следующем этапе анализа целесообразно перейти непосредственно к анализу затрат по элементам. Группировка по экономическим элементам показывает, что именно израсходовано на производство продукции и каково соотношение отдельных элементов в общей сумме расходов. А так же позволяет осуществить контроль над формированием, структурой и динамикой затрат по видам, характеризующим их экономическое содержание. Анализ затрат по элементам оформлен в таблице 2.10.

Таблица 2.10

Анализ затрат по элементам на производство продукции ОАО «Мельник» в 2006-2008 гг.

Элементы затрат	2006	2007	2008	Отклонение (+,-)	Изменение удельного веса
	Сумма, тыс.руб.	Удельный вес, %	Сумма, тыс.руб.	Удельный вес, %	Сумма, тыс.руб.	Удельный вес, %	07/06	08/07	07/06	08/07
1. Материальные затраты, в т.ч.:	379249,3	67,9	559739	70,2	441732,1	66,2	180489,6	-118006,9	2,3	-4
Основные материалы	303287,8	54,3	469638,5	58,9	355654,4	53,3	166350,8	-113984,2	4,6	-5,6
Электроэнергия	53061,4	9,5	78937,55	9,9	72065,05	10,8	25876,15	-6872,499	0,4	0,9
Зап. части для ремонта ос-ых средств	10053,74	1,8	8770,839	1,1	8007,228	1,2	-1282,899	-763,611	-0,7	0,1
Прочие материальные затраты	12846,44	2,3	2392,047	0,3	6005,421	0,9	-10454,4	3613,374	-2	0,6
2. Затраты на оплату труда	93276,35	16,7	115615,6	14,5	108097,6	16,2	22339,25	-7518,027	-2,2	1,7
3. Отчисления на соц. нужды	8936,656	1,6	11162,88	1,4	10009,04	1,5	2226,23	-1153,851	-0,2	0,1
4. Амортизация	17314,77	3,1	22325,77	2,8	18016,26	2,7	5011,001	-4309,509	-0,3	-0,1
5. Прочие затраты	59763,89	10,7	88505,73	11,1	89414,05	13,4	28741,85	908,307	0,4	2,3
Итого	558541	100	797349	100	667269	100	238808	-130080	-	-

Анализ затрат на производство продукции по элементам, представленный в таблице 2.10, наглядно демонстрирует, что наибольшую долю занимают материальные затраты. Их удельный вес в 2006 г. составил 67,9%, в 2007 г. - 70,2%, в 2008 г. - 66,2%. Вторыми по удельному весу в сумме общих затрат на производство и реализацию продукции занимают затраты на оплату труда.

Снижение материальных затрат на производство и реализацию продукции в 2008 г. на 4%, благодаря новым технологиям внедряемым на предприятии привело к снижению общих затрат предприятия.

Рассматривая структуру материальных затрат, можно сделать вывод о том, что подавляющую долю в ней занимают основные материалы, доля которых также снизилась к 2008 г. Это снижение составило 5,6 %. Снижение данной категории затрат связано с уменьшением потерь от брака, благодаря периодическому внедрению на предприятии новых технологий, о чем уже было сказано выше.

Проанализируем затраты по статьям калькуляции, результаты анализа представлены в таблице 2.11.

Таким образом, в соответствии с данными таблицы 2.11 полная себестоимость фактически выпущенной продукции в 2006 г. была ниже планового показателя и составила 98,51% от плановой величины. Снижение данного показателя произошло за счет снижения общехозяйственных расходов на 19,34%.

В 2007 г. наблюдается превышение плановой суммы затрат практически по всем статьям затрат, это повлекло за собой превышение полной себестоимости продукции на 8,43%. Следует отметить также, что в 2007 г. наблюдался резкий рост затрат, который отражен в анализе представленном в таблице 2.10. Наибольшее превышение плановой величины затрат произошло по статье «Сырье и материалы» и статье «Заработная плата». Расходы по содержанию и эксплуатации оборудования и общехозяйственные расходы были ниже запланированной величины, что связано прежде всего с вынужденными мерами по снижению затрат по возможным направлениям, так как по выше названным статьям произошел значительный перерасход.

К 2008 г. в связи с внедрением новых технологий, как уже было сказано выше, наблюдалось общее снижение затрат на 16,31%. В этом году наблюдается значительная экономия по всем статьям затрат. Снижение трудозатрат и повышение производительности труда позволило снизить затраты на оплату труда по сравнению с плановым показателем на 17,34% и одновременно, снизив потери от брака снизить затраты на сырье и материалы на 9,09%. Таким образом, в сумме под влиянием всех факторов, снижение общей суммы плановых показателей составило 10,84%.

Таблица 2.11

Анализ затрат по статьям калькуляции на производство продукции ОАО «Мельник» в 2006-2008 гг.

Статьи затрат	2006	2007	2008
	Полная с/с фактически выпущ. продукции	Отклонение от плана	Полная с/с фактически выпущ. продукции	Отклонение от плана	Полная с/с фактически выпущ. Продукции	Отклонение от плана
	план с/с	факт с/с	в абсолютном размере	к плановой сумме по данной статье	план с/с	факт с/с	в абсолютном размере	к плановой сумме по данной статье	план с/с	факт с/с	в абсолютном размере	к плановой сумме по данной статье
1. Сырье и материалы	317738,90	357010,00	39271,10	112,36	509362,49	559739,00	50376,51	109,89	485905	441732	-44173,21	90,91
2. Заработная плата	82083,19	93276,35	11193,16	113,64	100585,58	115615,6	15030,03	114,94	130798	108097	-22700,49	82,64
3. Отчисление на соц. нужды	8311,09	8936,66	625,57	107,53	12502,43	11162,89	-1339,55	89,29	9908,9	10009	100,09	101,01
4. Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования	36789,00	43900,00	7111,00	119,33	49120,70	47690,00	-1430,70	97,09	61452	56900	-4552,00	92,59
5. Вспомогательное производство	1150,00	1212,00	62,00	105,39	1638,00	1560,00	-78,00	95,24	1913,5	2012	98,50	105,15
6. Общепроизводственные расходы	13200,00	14150,00	950,00	107,20	16366,98	16701,00	334,02	102,04	13900	14200,0	300,00	102,16
7. Общехозяйственные расходы	56700,00	46300,00	-10400,00	81,66	45780,00	44880,51	-899,49	98,04	44524	34318,3	-10205,69	77,08
8. Полная себестоимость	567000,00	558541,00	-8459,00	98,51	735356,18	797349,00	61992,82	108,43	748401	667269,	-81132,80	89,16

Проведя анализ себестоимости по калькуляционным статьям на производство продукции за исследуемый период видно, что наибольшее влияние на отклонение фактической величины от плановой оказывают статьи затрат: «Сырье и материалы», «Заработная плата» и «Общехозяйственные расходы». Следовательно, важнейшим направлением снижения затрат на производство и реализацию продукции является поиск резервов по сокращению этих расходов.

В процессе анализа себестоимости производимой продукции следует уделить особое внимание анализу затрат на рубль товарной продукции, т.к. данный показатель напрямую показывает взаимосвязь между себестоимостью и прибылью. Рассмотрим в следующем параграфе затраты на рубль товарной продукции ОАО «Мельник».

2.4 Анализ затрат на рубль товарной продукции ОАО «Мельник»

В качестве обобщающего показателя себестоимости продукции проанализируем затраты на рубль произведенной продукции ОАО «Мельник». В большей мере этот показатель обеспечивает наглядную связь с прибылью: повышение затрат ведет к снижению прибыли с каждого рубля продукции и наоборот. Он позволяет дать оценку снижения себестоимости продукции, определить динамику себестоимости и выявить причины отклонений фактических затрат от плана, или фактических затрат от предыдущих периодов.

Непосредственное влияние на изменение уровня затрат на рубль товарной продукции оказывают 4 фактора, которые находятся с ним в прямой функциональной связи:

- изменение структуры выпущенной продукции;

- изменение уровня затрат на производство отдельных изделий;

- изменение цен и тарифов на потребленные материальные ресурсы;

- изменение оптовых цен на продукцию.

Рассмотрим влияние этих факторов на показатель затрат на рубль товарной продукции ОАО «Мельник» за 2006 - 2008 гг.

Условные обозначения: q - количество продукции; S - себестоимость единицы продукции; C - оптовая цена единицы продукции; S1ф - фактическая себестоимость единицы продукции, скорректированная на изменение цен и тарифов на потребленные материальные ресурсы.

Результаты анализа представлены в таблице 2.12.

Таблица 2.12

Анализ затрат на рубль товарной продукции ОАО «Мельник»

в 2006 - 2008 гг.

Наименование показателя	№ строки	Формула	2006 г.	2007 г.	2008 г.
Плановая с/с всей ТП, тыс.руб.	1	?qпSп	567000,00	735356,18	748401,80
Себестоимость всей выпущенной продукции:
1) по плановой с/с, тыс. руб.	2	?qфSп	550420,00	724458,00	642315,00
2) по фактической с/с, тыс. руб.	3	?qфSф	558541,00	797349,00	667269,00
ТП в оптовых ценах предприятий:
1) по плану, тыс. руб.	4	?qпСп	612360,00	661820,56	808273,94
2) фактически в ценах, принятых в плане, тыс. руб.	5	?qфСп	618483,60	728002,62	816356,68
3) фактически в ценах, действующих в отчетном году, тыс. руб.	6	?qфСф	673399,00	921390,00	792570,00
Затраты на рубль ТП по плану (стр.1/стр.4)	7	?qпSп / ?qпСп	0,93	1,11	0,93
Затраты на рубль фактически выпущеной ТП
1) по плану, пересчитанному на фактический выпуск (стр.2/стр.5)	8	?qфSп / ?qфСп	0,89	0,94	0,85
2) фактически в ценах, действующих в отчетном году (стр.3/стр.6)	9	?qфSф / ?qфСф	0,83	0,97	0,84



Продолжение таблицы 2.12

3) фактически в ценах, действующих, принятых в плане (стр.3-изменение цен/стр.5)	10	?qфS1ф / ?qфСп	0,92	1,09	0,99
4) фактически в оптовых ценах на готовую продукцию, принятых в плане (стр.3/стр.5)	11	?qфSф / ?qфСп	0,90	1,10	0,82

По данным таблицы 2.12 можно сделать следующие выводы:

В 2006 г. 0,83 - 0,89 = - 0,06, т.е фактические затраты оказались ниже утвержденных в плане.

В 2007 г. 0,97 - 0,94 = 0,03, т.е. в этом году фактические затраты на рубль товарной продукции оказались выше плановых.

В 2008 г. 0,84 - 0,85 = - 0,01, соответственно фактические затраты ниже плановых.

Проанализируем влияние каждого из 4-х вышеперечисленных факторов на эти отклонения, соответственно по годам, результаты расчетов представим в таблице 2.13.

Таблица 2.13

Факторный анализ изменения затрат на рубль выпущенной продукции ОАО «Мельник» по сравнению с планом за 2006 - 2008 гг.

Фактор	Отклонение
	2006	2007	2008
1. изменение объема выпущенной продукции	-0,06	-0,08	-0,15
2. изменение уровня затрат на производство отдельных изделий	0,03	0,11	0,12
3. изменение цен и тарифов на потребленные материальные ресурсы	0,02	0,03	0,06
4. изменение оптовых цен на продукцию	-0,05	-0,03	-0,04
Итого	-0,06	0,03	-0,01



Проанализировав данные таблицы 2.13 можно сделать вывод о том, что увеличение объема выпущенной продукции в 2006 г. повлекло за собой снижение затрат на рубль товарной продукции на 0,06 коп., изменение оптовых цен на продукцию также позволило снизить затраты на 0,06 коп. Повышение уровня затрат на производство продукции привело к повышению и затрат на рубль товарной продукции.

В совокупности эти факторы привели к снижению уровня затрат на рубль товарной продукции на 0,06 коп.

В 2007 г. на снижение затрат на рубль товарной продукции оказали те же факторы, что и в 2006 г. Увеличение объема выпускаемой продукции снизило затраты на 0,08 коп., изменение оптовых цен на продукцию - 0,03. Значительное влияние в 2007 г. на уровень затрат на рубль товарной продукции оказало изменение уровня затрат на производство продукции, а именно повышение уровня материальных затрат, которые, как мы выяснили в предыдущем анализе, занимают наибольшую долю в структуре затрат предприятия.

В совокупности эти факторы привели к перерасходу планового уровня затрат на рубль товарной продукции на 0,03 коп.

В 2008 г. экономия затрат на рубль товарной продукции составила 0,01 коп. Значительное влияние на снижение затрат оказал уровень производимой продукции - 0,15, изменение цен и тарифов на потребляемые материальные ресурсы повлияло на перерасход средств в размере 0,06 коп.

Таким образом, на основе факторного анализа можно сделать вывод о том, что основными направлениями снижения затрат на производство и реализацию продукцию должны быть:

- повышение уровня производимой продукции, соответственно данное повышение должно в обязательном порядке учитывать емкость рынка; предприятие в таком случае получит экономию за счет снижения уровня постоянных затрат, приходящихся на единицу продукции;

- снижение уровня материальных затрат, соответственно данное снижение не должно повлиять на качество производимой продукции.

Далее составим сводную таблицу 2.14, характеризующую динамику затрат на рубль товарной продукции.

Таблица 2.14

Динамика затрат на рубль товарной продукции ОАО «Мельник»

за 2006 - 2008 гг.

Наименование	Абсолютное значение, коп.	Отклонение (+,-)	Тепм роста, %
	2006	2007	2008	2007-2006	2008-2007	2007/ 2006	2008/ 2007
Затраты на руб. товарной продукции	0,83	0,87	0,84	0,04	-0,03	104,82	96,55

Как видно из таблицы 2.14 затраты на рубль товарной продукции в 2007 г. увеличились на 0,04 коп или на 4,82%. В анализе, проводимом выше было наглядно показано резкое увеличение и общей суммы затрат в этом году (таблица 3.2). В 2008 г. затраты на рубль товарной продукции снизились на 0,03 коп. или на 3,45%.

На основе анализа затрат ОАО «Мельник» в 2006 - 2008 гг. можно сделать вывод о том, что наибольшая доля затрат приходится на материальные затраты, а именно на основные материалы.

Анализ затрат по калькуляционным статьям показал, что наибольшее отклонение от плановых показателей наблюдается по статьям «Сырье и материалы», «Оплата труда» и «Расходы по содержанию и эксплуатации оборудования».

Тем не менее, к 2008 г. наблюдается существенное снижение уровня затрат, которое не было связано со снижением объема производства, а произошло за счет внедрения новых технологий в производство. Уровень прибыли от производства и реализации продукции в течении 2006 - 2008 гг. равномерно растет.

Проанализировав влияние всех факторов на изменение уровня затрат на рубль товарной продукции ОАО «Мельник», мы наметили основные направления, которым стоит уделить внимание при поиске путей снижения затрат на производство и реализацию продукции.



3. Мероприятия по совершенствованию управления затратами ОАО «Мельник»

Одной из важнейших сторон хозяйственной деятельности предприятия является величина выпуска продукции и затраченные средства на ее производство и реализацию. Без вложения определенной суммы средств ни одно предприятие не может осуществлять свою деятельность, исходя из этого, одной из первоочередных задач финансового менеджера является изыскание путей по их снижению.

Проведя анализ эффективности управления затратами ОАО «Мельник», мы пришли к выводу о том, что существует возможность проведения ряда мероприятий, направленных на оптимизацию существующей практики управления затратами ОАО «Мельник». Для решения проблемы снижения издержек производства и реализации продукции на предприятии должна быть разработана общая концепция (программа), которая должна ежегодно корректироваться с учетом изменившихся на предприятии обстоятельств. Эта программа должна носить комплексный характер, т.е. должна учитывать все факторы, которые влияют на снижение издержек производства и реализацию продукции.

Содержание и сущность комплексной программы по снижению издержек производства зависят от специфики предприятия, текущего состояния и перспективы его развития. Но в общем плане в ней должны быть отражены следующие моменты:

1.комплекс мероприятий по более рациональному использованию материальных ресурсов;

2. мероприятия, связанные с определением и поддержанием оптимального размера предприятия, позволяющие минимизировать затраты в зависимости от объема производства;

3. мероприятия, связанные с улучшением использования основных фондов;

4.мероприятия, связанные с улучшением использования рабочей силы;

5. мероприятия, связанные с совершенствованием организации производства и труда.

По результатам оценки эффективности управления затратами ОАО «Мельник» за период с 2006 г. по 2008 г. можно говорить о том, что их величина не в достаточной степени оптимизирована и существуют источники их сокращения, а следовательно повышения чистой прибыли предприятия. Опираясь на анализ, проведенный во второй главе работы, и изученный теоретический материал предложим комплекс взаимосвязанных мероприятий, направленных на достижение минимального уровня затрат ОАО «Мельник». Для достижения поставленной цели мы предлагаем провести следующие мероприятия:

1. Увеличить собственные посевные площади.

2. Оптимизировать величину заказа.

3. Снизить уровень общехозяйственных расходов, посредством увеличения объемов производства.

Рассмотрим содержание каждого предложенного мероприятия, затраты на его проведение и полученный экономический эффект.

Увеличение собственных посевных площадей

Основными поставщиками пшеницы ОАО «Мельник» являются крестьянско-фермерские хозяйства Алтайского края. Тем не менее, наряду с приобретенным сырьем, предприятие имеет собственные посевные площади. Одним из мероприятий предложенных нами, является предложение увеличить собственные посевные площади. Мы предлагаем дополнительно к имеющимся использовать арендованные участки в размере 600 га., обработка которых не требует дополнительного приобретение техники.

По исследованиям, проведенным аграриями, наибольший урожай получен при норме высева 5 млн. всхожих семян на 1 га. Достигнув максимального уровня при посеве 5 млн. всхожих семян, урожайность при дальнейшем повышении нормы высева снижается. Одновременно снижаются и качественные показатели зерна (сила муки, выход клейковины и др.). В опытах изучено влияние нормы высева на технологические свойства и хлебопекарные качества сортов озимой пшеницы. Выявлено, что нормы высева оказывают значительное влияние и на качество зерна озимой пшеницы. Качественные показатели зерна оказались более высокими при нормах высева 4,5 - 5 млн. всхожих семян на 1 га. Так, разница по содержанию белка между низкими и высокими нормами высева составила 0,5%, клейковины 2 - 3%. Более высокие показатели в этих вариантах также и по натуре зерна и массе 1000 зёрен. Высокие технологические качества у сортов озимой пшеницы при указанных нормах высева связано с оптимальной площадью питания и биологическими особенностями сортов.