Мале підприємництво

Книга обліку доходів і витрат (далі - Книга) видається на один календарний рік (додаток В). Книга обов'язково повинна бути прошнурована і мати пронумеровані сторінки. На останній сторінці вказується кількість наявних сторінок, запис про це засвідчується підписом керівника, печаткою підприємства і печаткою органа державної податкової служби, у якому зареєстроване таке підприємство. Якщо сторінки в Книзі закінчилися, підприємство повинне зареєструвати в органі державної податкової служби по своєму місцезнаходженню нову Книгу. При цьому дата першого запису в новій Книзі, повинна доводиться на день, що настає за останнім днем запису, зробленої в Книзі, зареєстрованої раніше.

У Книзі підприємство відображає в хронологічному порядку операції, здійснені у звітному (податковому) періоді. Всі записи в Книзі повинні здійснюватися на дату зарахування або списання коштів по банківському рахунку або касі платника. Дані про отримані доходи відображаються в Книзі з урахуванням ПДВ, але без урахування акцизного збору.

Для тих платників єдиного податку, у яких є філії без статусу юридичної особи, Книга ведеться в розрізі філій. Філії також зобов'язані вести Книгу з наступним включенням даних з них у Книгу юридичної особи, Книги обліку для філій засвідчуються органом державної податкової служби по місцю реєстрації юридичної особи - суб'єкта малого підприємництва.

Книга має сім граф. Сума доходів, отриманих від виробництва і продажу продукції (товарів, робіт, послуг), відображається в графі 3 "Сума виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)".

Якщо підприємство одержує виручку від реалізації в касу, після чого видає цю же суму виручки з каси для її зарахування на поточний рахунок, то така операція в Книзі відобразиться тільки один раз - при одержанні коштів (виручки) у касу, оскільки зменшення коштів у касі у зв'язку із внесенням їх на поточний рахунок не є витратами підприємства.

Суми, отримані як внесок у статутний фонд, у Книзі не відображаються оскільки не є виручкою від реалізації.

Виручка від реалізації основних фондів відображається в графі 4 "Суми виручки від реалізації основних фондів". При здійсненні операцій по реалізації основних фондів для цілей єдиного податку виручкою вважається різниця між сумою, отриманої від реалізації цих фондів, і їх залишковою вартістю.

У графі 5 "Позареалізаційні доходи і виручка від інших операцій" відображаються суми, фактично отримані суб'єктами підприємницької діяльності на банківський рахунок і в касу від інших операцій (від продажу цінних паперів, матеріалів, МБП, палива, орендна плата, відсотки, кошти, отримані у вигляді безповоротної фінансової допомоги, кредиторська заборгованість, по якій минув строк позовної давності, а також дивіденди, якщо вони не обкладалися податком у джерелі виплати у відповідності із Законом про податок на прибуток). По графі 5 передбачена необхідність відображення в ній всіх позареалізаційних доходів і виручки від іншої реалізації, але для вирахування єдиного податку застосовуються тільки ті дані по цій графі, які відображають виручку від іншої реалізації, тобто дані про виручку від реалізації цінних паперів, МБП, матеріалів, палива, орендної плати і т.п.

Таким чином, об'єктом для вирахування єдиного податку в дійсності будуть не дані графи 6 "Загальна сума виручки і позареалізаційних доходів", а сума граф 3,4 і 5 (у частині виручки від іншої реалізації). Суми позареалізаційних доходів, що надходять на рахунок або (та) у касу, єдиним податком не обкладаються.

Позареалізаційні доходи не підлягають оподаткуванню, тому що порядок ведення Книги обліку доходів і витрат суб'єкта малого підприємництва - юридичної особи, що застосовує спрощену систему оподатковування, обліку і звітності, визначає тільки порядок ведення обліку доходів і витрат суб'єкта малого підприємництва (тобто форма Книги не є документом, відповідно до якого здійснюється розрахунок єдиного податку). Базою оподаткування є виручка від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - сума, фактично отримана суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) у касу за здійснення операцій із продажу продукції (товарів, робіт, послуг).

У графі 7 "Загальна сума витрат, здійснених у зв'язку з веденням господарської діяльності" відображається фактична сума витрат, здійснених з розрахункового рахунку і з каси підприємств у зв'язку із продажем продукції (товарів, робіт, послуг), здійсненням фінансових операцій, а також іншою діяльністю. Заповнення цієї графи здійснюється в момент списання коштів з поточного рахунка, тобто по "касовому" методу, який передбачений і для відображення виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), що включається в об'єкт для вирахування єдиного податку.

Заповнення графи 7 Книги повинне здійснюватися з урахуванням ПДВ і акцизного збору.

У графі 7 Книзі варто відображати тільки ті витрати, які мають на увазі списання коштів з розрахункового рахунку. Отже, немає підстав відображати в цій графі суму амортизації, нараховану по основних засобах і нематеріальних активах.

Однак п.7 порядку ведення Книги обліку доходів і витрат передбачає, що в графі 7 Книги відображаються практично всі види витрат, понесені у зв'язку із продажем продукції (товарів, робіт, послуг). Виходячи із цього, є всі підстави відображати в графі 7 всю суму коштів, перерахованих на придбання основних засобів і нематеріальних активів. Фактично для цілей податкового обліку амортизувати основні засоби і нематеріальні активи для цілей вирахування і сплати єдиного податку немає необхідності. Однак для цілей бухгалтерського обліку вартість основних засобів і нематеріальних активів підлягає амортизації на загальних підставах, передбачених П(С)БО 7 "Основні засоби". Підтвердженням цього є положення П(С)БО 25 "Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва", яким затверджений Баланс суб'єкта малого підприємництва (форма № 1-м), у якому рядок 032 передбачений саме для відображення зносу, нарахованого по основних засобах і нематеріальних активах.

Тема 7. Порядок та умови переходу на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності

7.1. Сутність спрощеної системи обліку та оподаткування для юридичних осіб;

7.2. Порядок обчислення та сплати єдиного податку юридичними особами;

7.3. Порядок переходу на спрощену систему оподаткування та обліку;

7.4. Порядок зміни ставки єдиного податку;

7.5. Умови переходу зі спрощеної системи оподаткування на загальну.

7.1. Сутність спрощеної системи обліку та оподаткування для юридичних осіб

З набранням чинності Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку і звітності" суб'єкти малого підприємництва відрізняються від інших підприємств не тільки спрощеною системою бухгалтерського обліку і звітністю, а й спрощеним оподаткуванням.

Суть нововведень, викликаних Указом Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку і звітності", полягає в тому, що замість чотирнадцяти податків і зборів із тридцяти, передбачених для підприємств, суб'єкти малого підприємництва платять усього лише один податок - єдиний. Крім того, визначені критерії віднесення підприємств до суб'єктів малого підприємництва - платників єдиного податку.

"Платник єдиного податку" - це суб'єкт малого підприємництва, що побажав перейти на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності і одержав Свідоцтво про право сплати єдиного податку. Таким чином, поняття "суб'єкт малого підприємництва" ширше поняття "платник єдиного податку" і містить у собі як ті підприємства, які скористалися правом переходу на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, так і ті, які таке право мають, але реалізувати його не порахували потрібним (або вигідним).

У відповідності до Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку і звітності" перехід на сплату єдиного податку може бути здійснений з початку будь-якого кварталу календарного року. Знову створені суб'єкти малого підприємництва добровільно можуть перейти на єдиний податок з початку діяльності, тобто з місяця, у якому проведена їх державна реєстрація.

7.2. Порядок обчислення та сплати єдиного податку юридичними особами

Список обов'язкових податків і зборів встановлює Закон про систему оподаткування. Об'єктам і суб'єктам оподаткування, порядку сплати і звітності по кожному з них присвячені спеціальні закони.

Згідно ст. 6 Указу №727 єдиноподатківці звільнені від сплати:

ПДВ - усі, крім юридичних осіб, вибравши єдиний податок по ставці 6%;

податку на прибуток підприємств (крім сплати податку на дивіденди);

податку на землю (за ті ділянки, які вони використовують у підприємницькій діяльності);

збору за спеціальне використання природних ресурсів;

збору у Фонд здійснення заходів по ліквідації наслідків Чорнобильської катастрофи і соціального захисту населення;

збору на обов'язкове соціальне страхування по тимчасовій втраті працездатності;

комунального податку;

податку на промисел;

збору на обов'язкове державне пенсійне страхування;

збору за видачу дозволу на розміщення об'єктів торгівлі і сфери послуг;

внесків у Фонд соціального захисту інвалідів;

внесків у Державний фонд сприяння зайнятості населення;

сплати за патенти згідно Закону про патентування.

Перелік податків і зборів, які платять єдиноподатківці представлено в табл. 7.1.

Таблиця 7.1

Податки і збори, які сплачують суб'єкти підприємницької діяльності - юридичні особи - платники єдиного податку

Обов'язкові податки і збори, встановлені в Україні	Звітність, яка передбачена по цьому податку/збору (обов'язковому платежу)	Платник
1	2	3
Загальнодержавні податки і збори (обов'язкові платежі), що встановлені ст. 14 Закону про систему оподаткування
ПДВ (Закон про ПДВ)	Податкова декларація по податку на додану вартість	Обов'язково реєструються платниками: юридичні особи, які вибрали ставку єдиного податку 6%; ті, хто займається реалізацією конфіскованого майна
		Можливо добровільно зареєструватися платником ПДВ
	-	Імпортери товарів, питання про їх обов'язкову реєстрацію залишається спірним
Податок на прибуток підприємств (у частині оподаткування дивідендів) (Закон про прибуток)	Розрахунок сплати єдиного податку суб'єктом малого підприємництва - юридичною особою	Емітент корпоративних прав, який є резидентом і сплачує дивіденди
Податок з доходів фізичних осіб (у частині оподаткування дивідендів, що сплачуються фізичній особі) (Закон про прибуток)	Податковий розрахунок резидента, який сплачує дивіденди платникам податку з доходів фізичних осіб	Резидент, який сплачує дивіденди фізичним особам - платникам податку з доходів
Мито (Закон про митний тариф)	-	Усі юридичні і фізичні особи при переміщенні товарів через митний кордон України (як при ввозі, так і при вивозі)
Державне мито	-	Фізичні і юридичні особи за здійснення у їх інтересах дій і видачу документів, які мають юридичне значення, уповноваженими на то органами (судами, нотаріусами, органами виконавчої влади і ін.)
Плата за землю (земельний податок і орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності (Закон про плату за землю)	для юридичних осіб - Податковий розрахунок земельного податку; для фізичних осіб звітність не передбачена	Єдиноподатківці сплачують земельний податок у тому разі, коли не використовують землю у своїй підприємницькій діяльності
	для юридичних осіб - податкова декларація орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності; для фізичних осіб звітність не передбачена	Орендну плату за землю сплачують орендатори (незалежно від форми власності і системи оподаткування) земельних ділянок, що знаходяться у державній і комунальній власності
Податок з власників транспортних засобів і інших самохідних машин і механізмів (Закон про транспортний податок)	- юридичні особи подають Розрахунок суми податку із власників транспортних засобів і інших самохідних машин і механізмів; - для фізичних осіб звітність не передбачена	Юридичні і фізичні особи, які мають зареєстровані в Україні згідно законодавству власні транспортні засоби (колісні трактори; сідельні тягачі; автомобілі, що призначені для перевезення не менш 10 осіб; легкові, вантажні і спеціальні автомобілі; мотоцикли і ін.)
Збір за геологорозвідувальні роботи, які виконані за рахунок державного бюджету (постанова № 115)	Розрахунок збору за геологорозвідувальні роботи, які виконані за рахунок державного бюджету	Усі користувачі надр незалежно від форми власності, які добувають корисні копалини на розміщених у межах України, її континентального шельфу і виключної (морської) економічної зони родовищах
Збір за забруднення навколишнього середовища (Закон про радіочастоти)	Податкова декларація про збір за використання радіочастотного ресурсу України	Юридичні або фізичні особи, діяльність яких пов'язана з використанням радіочастотного ресурсу (наданням телекомунікаційних послуг, розповсюдженням телерадіопрограм через радіоелектронні засоби та ін.)
Збір за проведення гастрольних заходів (Закон про гастролі)	Податковий розрахунок збору за проведення гастрольних заходів	Організатори гастрольних заходів
Місцеві податки і збори, встановлені ст. 15 Закону про систему оподаткування
Податок на рекламу (Декрет про місцеві податки)	Податковий розрахунок податку з реклами	Юридичні особи і громадяни, які надають послуги по встановленню і розміщенню реклами. Сплачують із усіх видів об'яв і повідомлень, які
		передають інформацію з комерційною метою, у ЗМІ, на афішах, плакатах, рекламних щитах, інших технічних засобах, майні та одязі
Збір за паркування автотранспорту (Декрет про місцеві податки)	Податковий розрахунок збору за паркування автотранспорту	За перерахування збору у бюджет відповідальність несуть юридичні особи і громадяни, які утримують спеціально відведені ділянки для паркування автотранспорту
Ринковий збір (Декрет про місцеві податки)	-	Юридичні особи і громадяни, які реалізують сільськогосподарську і промислову продукцію і інші товари на ринках і в павільйонах, на критих і відкритих столах, площадках для торгівлі з автомашин, теліжок, мотоциклів, ручних теліжок
	Податковий розрахунок ринкового збору	За перерахування збору у бюджет відповідальність несе адміністрація ринку
Збір за право використання місцевої символіки (Декрет про місцеві податки)	Податковий розрахунок збору за право використання місцевої символіки	Юридичні особи і громадяни, які використовують місцеву символіку із комерційною метою

Суб'єкти підприємницької діяльності - юридичні особи сплачують єдиний податок щомісяця не пізніше 20 числа наступного місяця на окремий рахунок відділень Державного казначейства України.

7.3. Порядок переходу на спрощену систему оподаткування та обліку

Підставою для переходу на спрощену систему оподатковування є заява. Суб'єкт малого підприємництва подає її в письмовій формі в орган державної податкової служби за місцем здійснення підприємницької діяльності. Суб'єкти малого підприємництва можуть перейти на спрощену систему оподаткування якщо:

розмір виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), тобто суми, фактично отриманої підприємством у готівковій або безготівковій формі за здійснення операцій із продажу становить не більше 1 млн. грн. за календарний рік;

чисельність найманих працівників на момент переходу на єдиний податок не перевищує 50 чоловік;

на дату подання заяви підприємство сплатило усі податки та обов'язкові платежі, строк сплати яких настав;

мале підприємство на момент переходу на єдиний податок зняте у якості платника ПДВ (при переході на сплату за ставкою 10%).

На підставі Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку і звітності" при переході на сплату єдиного податку суб'єкти малого підприємництва мають право самостійно обрати одну зі ставок:

6 відсотків суми виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) без обліку акцизного збору у випадку сплати податку на додану вартість відповідно до Закону України "Про податок на додану вартість";

10 відсотків суми виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), за винятком акцизного збору, у випадку включення податку на додану вартість до складу єдиного податку.

При переході на сплату єдиного податку за ставкою 10 % (як з загальної системи оподаткування, так і при сплаті єдиного податку за ставкою 6 %) мале підприємство повинне знятися з обліку у якості платника ПДВ.

Юридичні особи, які перейшли на сплату податку за ставкою 10 % не є платниками ПДВ і не мають права на податковий кредит по сумах податку, сплачених при придбанні товарів, які включаються до вартості товарів, а також не мають права нараховувати ПДВ і виписувати податкові накладні при продажу товарів.

Згідно Указу Президента України суб'єкт малого підприємництва подає письмову заяву в орган державної податкової служби по місцю державної реєстрації. Суб'єкт малого підприємництва - юридична особа в обов'язковому порядку вказує, яка ставка єдиного податку їм вибрана - 6 або 10%.

Обмеження щодо сплати усіх податків та платежів стосується сплати податку з доходів фізичних осіб. Згідно Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" строком сплати даного податку є момент отримання доходу фізичною особою. Тобто, якщо на момент переходу на спрощену систему оподатковування у юридичної особи - суб'єкта малого підприємництва є зобов'язання по виплаті заробітної плати за звітний період, то до виплати заробітної плати заборгованості по податку не буде. У цьому випадку також буде мати місце зобов'язання по податку з доходів, строк сплати якого не наступив.

При відсутності факту виплати доходу фізичним особам податок з доходів не повинен бути сплачений у бюджет протягом 30 календарних днів місяця, що наступає за звітним. У такому випадку у суб'єкта малого підприємництва також буде зобов'язання по податку з доходів, граничний строк погашення якого наступає на 30-й календарний день місяця, що наступає за звітним.

Якщо строк погашення зазначеного зобов'язання не наступив, то підставою для відмови в прийомі заяви на видачу Свідоцтва про право сплати єдиного податку це бути не може. Сплату податку з доходів у встановлений строк необхідно буде зробити у звичайному порядку вже після переходу юридичної особи на сплату єдиного податку.

Треба відзначити те, що в ході проведення діяльності СПД - юридичні особи при переході на сплату єдиного податку не мають права використовувати бартерну форму розрахунків за придбану продукцію (товари, роботи, послуги). Зазначене обмеження не стосується розрахунків з використанням векселів, що погашаються коштами.

СПД, які здійснили бартерну угоду з наступного кварталу, зобов'язані перейти на загальну систему оподаткування. Заява подається не пізніше, ніж за 15 днів до початку наступного звітного (податкового) періоду (кварталу).

Рішення про перехід на спрощену систему оподатковування, обліку і звітності може бути прийнято не більше одного разу за календарний рік.

Орган державної податкової служби зобов'язаний протягом десяти робочих днів видати безкоштовно Свідоцтво про право сплати єдиного податку або надати письмову обґрунтовану відмову.

7.4. Порядок зміни ставки єдиного податку

В діяльності СПД - юридичної особи платника єдиного податку можливе виникнення ситуації коли необхідно змінити протягом року ставку єдиного податку з 6 на 10% і навпаки.

Роз'яснення з цього питання дають податкові органи, які зазначають, що суб'єкти малого підприємництва не можуть протягом року перейти з 6 - відсоткової на 10-відсоткову ставку єдиного податку, посилаючись при цьому на п.4 Указу про єдиний податок, де визначено наступне: ”Рішення про перехід на спрощену систему оподаткування, обліку і звітності незалежно від вибору ставки єдиного податку - 6 або 10% - може бути прийнято не більше одного разу за календарний рік”. По суті, цей пункт Указу про єдиний податок не може трактуватись як заборона на зміну ставки протягом календарного року, оскільки у ситуації, що розглядається, вибір ставки єдиного податку проходить вже у межах спрощеної системи оподаткування, а, таким чином, не може розцінюватись як зміни рішення про перехід на сплату єдиного податку.

Однак на практиці трактування наведеного пункту Указу про єдиний податок відповідає думці податкових органів і перехід з однієї ставки єдиного податку на іншу протягом календарного року забороняється.

7.5. Умови переходу зі спрощеної системи оподаткування на загальну

Відмову від застосування спрощеної системи оподатковування, обліку і звітності і повернення до раніше встановленої системи оподатковування суб'єкти малого підприємництва можуть здійснювати з початку наступного звітного(податкового) періоду (кварталу) у випадку подачі відповідної заяви в органи державної податкової служби не пізніше, ніж за 15 днів до закінчення попереднього звітного (податкового) періоду (кварталу).

Перехід на звичайну систему оподаткування і повернення Свідоцтва про сплату єдиного податку до органу державної податкової служби, що його видала, відбувається у випадках самостійного рішення платника про відмову від застосування спрощеної системи оподаткування, звіту і звітності; порушення умов, що стосуються розміру виручки і середньооблікової чисельності, передбаченої Указом про єдиний податок; ліквідації юридичної особи у встановленому законодавством порядку.

Платники єдиного податку, що прийняли рішення відмовитись від застосування спрощеної системи оподаткування, обліку і звітності і перейти на загальну систему оподаткування, можуть це зробити з початку наступного кварталу, подав заяву до податкового органу не пізніше ніж за 15 днів до закінчення попереднього звітного кварталу.

Платники єдиного податку по ставці 10%, які вирішили перейти на загальну систему оподаткування, у випадку подачі заяви про відмову від застосування спрощеної системи оподаткування, обліку і звітності, до переходу на сплату єдиного податку не були зареєстровані у якості платників ПДВ. Тому такі платники зобов'язані це зробити. Особи, які сплачують єдиний податок по ставці 10%, що порушили вимоги, встановлені статтею 1 Указу про єдиний податок (середньооблікова чисельність працюючих перевищила 50 осіб або розмір виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік перевищив 1 млн. грн.), зобов'язані зареєструватися у якості платників ПДВ починаючи із наступного періоду (кварталу).

Реєстрація у якості платників ПДВ здійснюється тільки у тому випадку, коли особа підпадає під визначення платника податку згідно ст. 2 Закону про ПДВ. Таким чином у платників єдиного податку по ставці 10%, які переходять на звичайну систему оподаткування, необхідність у реєстрації у якості платника ПДВ виникає тільки у тому разі, коли вони будуть підпадати під визначення платників.

Якщо у підприємства, що переходить з 10% єдиного податку на звичайну систему оподаткування, обсяги по продажу товарів не перевищили встановленого розміру, але при цьому підприємство вирішило доцільним зареєструватися у якості платника ПДВ, то реєстрація здійснюється як добровільна. Це означає, що такі платники не можуть отримати бюджетне відшкодування ПДВ до досягнення ними визначеного обсягу оподатковуваних операцій, а анулювання Свідоцтва платника ПДВ може виникнути не раніш чим через 24 місяця після дати такої реєстрації за умови недосяжності їм встановлених обсягів.

Тема 8. Особливості організації бухгалтерського обліку на малих підприємствах

8.1. Основи організації бухгалтерського обліку на підприємствах малого бізнесу;

8.2. Особливості обліку та звітності малих підприємств;

8.3. Заходи по організації бухгалтерського обліку;

8.4. Сутність та основні елементи облікової політики підприємств малого бізнесу;

8.5. Порядок складання наказу про облікову політику малого підприємства.

8.1. Основи організації бухгалтерського обліку на підприємствах малого бізнесу

Підприємства малого бізнесу є одним з найважливіших чинників, які сприяють підвищенню зайнятості населення, розширенню ринку товарів і послуг та збільшенню національного продукту країни. Для їх стійкої та ефективної роботи необхідно одержання найбільш повних даних про фінансовий і майновий стан підприємства та результативність його діяльності.

Організація бухгалтерського обліку на підприємстві залежить від великої кількості факторів, таких, як форма власності, організаційно-правовий статус підприємства, обсяги діяльності, чисельність персоналу.

У своїй діяльності малі підприємства керуються Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку № 25 "Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва" і застосовують План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій суб'єктів малого підприємництва і регістри бухгалтерського обліку для малих підприємств.

Організація обліку передбачає створення системи обліково-економічної інформації й безупинного її упорядкування й удосконалення з метою забезпечення процесу виробництва й управління необхідними обліково-економічними даними. Раціонально організована система обліку на малих підприємствах забезпечить їх ефективну діяльність на основі удосконалення основних облікових підсистем таких, як фінансовий та управлінський облік. Для забезпечення облікового процесу підприємство самостійно вибирає структуру, форми та технічні засоби, які формуються під впливом інноваційних технологій та процесів.

Керівник підприємства зобов'язаний створити необхідні умови для правильного ведення бухгалтерського обліку, забезпечити неухильне виконання всіма підрозділами правомірних вимог бухгалтера щодо дотримання порядку оформлення й подання до обліку первинних документів.

Головний бухгалтер або особа, на яку покладено ведення бухгалтерського обліку підприємства забезпечує дотримання на підприємстві встановлених єдиних методологічних принципів бухгалтерського обліку, складання й подання у встановлений термін фінансової звітності; організує контроль за відображенням на рахунках бухгалтерського обліку всіх господарських операцій; бере участь в оформленні матеріалів, пов'язаних з нестачею й відшкодуванням втрат від нестачі, розкрадання й псування активів підприємства; забезпечує перевірку стану бухгалтерського обліку у філіях, представництвах, відділеннях і інших відособлених підрозділах підприємства.

8.2. Особливості обліку та звітності малих підприємств

Підприємства, що відносяться до суб'єктів малого підприємництва, самостійно визначають облікову політику, відповідно до якої здійснюють заходи щодо організації бухгалтерського обліку, вибирають його форму і систему рахунків. Незалежно від організаційно-правової форми і форми власності всі підприємства зобов'язані вести бухгалтерський облік і складати фінансову звітність відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні", який визначає правові принципи регулювання, організації і ведення бухгалтерського обліку і складання звітності підприємствами України. Чинність даного Закону, у тому числі, поширюється і на підприємства, що відносяться до суб'єктів малого підприємництва в обсязі, достатньому для складання фінансової звітності.

Закон України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" установив правила організації й ведення бухгалтерського обліку й складання фінансової звітності, але і надав можливість підприємствам самостійно приймати рішення про встановлення облікової політики виходячи з особливостей своєї господарської діяльності, керуючись основними засадами бухгалтерського обліку й фінансової звітності.

Таким чином, підприємству надане право самостійне визначати облікову політику й організовувати ведення бухгалтерського обліку.

Для складання фінансової звітності керівництво підприємства повинне формувати облікову політику, тобто обирати принципи, методи й процедури обліку таким чином, щоб вірогідно відобразити фінансове становище й результати діяльності підприємства й забезпечити порівнянність фінансових звітів.

8.3. Заходи по організації бухгалтерського обліку

По організації бухгалтерського обліку малим підприємством здійснюються заходи, які необхідно відобразити в наказі про організацію бухгалтерського обліку:

1. Вибір форми організації бухгалтерського обліку.

2. Вибір форми бухгалтерського обліку як певної системи регістрів обліку, порядку й способу реєстрації й узагальнення інформації в них і з урахуванням особливостей своєї діяльності й технології обробки облікових даних:

Загальні регістри бухгалтерського обліку;

Регістри бухгалтерського обліку для малих підприємств;

Регістри бухгалтерського обліку створені в комп'ютерній бухгалтерській програмі.

3. Встановлення правил документообігу й технології обробки облікової інформації - розробка графіку документообігу, затверджуваного наказом керівника підприємства з метою впорядкування руху й своєчасного одержання для записів у бухгалтерському обліку первинних документів. Графік документообігу повинен забезпечити оптимальну кількість підрозділів і виконавців, через які проходить кожний первинний документ, визначати мінімальний строк його знаходження в підрозділі, а також сприяти поліпшенню облікової роботи, посиленню контрольних функцій бухгалтерського обліку, підвищенню рівня його механізації й автоматизації.

4. Використання системи рахунків бухгалтерського обліку:

План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій:

використання тільки рахунків класу 9 "Витрати діяльності";

використання тільки рахунків класу 8 "Витрати по елементах";

використання одночасно рахунків класів 8 і 9;

План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій суб'єктів малого підприємництва.

5. Встановлення системи й форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, звітності й контролю господарських операцій.

8. Встановлення порядку проведення інвентаризації активів і зобов'язань для забезпечення вірогідності даних бухгалтерського обліку і фінансової звітності підприємства. Для цього на підприємстві розпорядницьким документом створюються постійно діючі інвентаризаційні комісії в складі керівників структурних підрозділів, головного бухгалтера, поряд з якими можуть створюватися робочі інвентаризаційні комісії.

Облікова політика підприємства формується на основі П(С)БО, а принципи й методи, що формують облікову політику підприємства, встановлюються нормами П(С)БО 1, де зазначено, що підприємство повинне висвітлювати облікову політику шляхом опису: принципів оцінки статей звітності; методів обліку по окремих статтях звітності.

8.4. Сутність та основні елементи облікової політики підприємств малого бізнесу

Облікова політика підприємства полягає у виборі принципів, методів і процедур, пов'язаних з оцінкою або обліком статей звітності, які визначені П(С)БО. Такі принципи, методи й процедури застосовуються в обов'язковому порядку. Але є й такі, які в П(С)БО представлені в декількох варіантах, які вибираються підприємством самостійно. Саме такий вибір і повинен бути зафіксований у розпорядницькому документі, що визначає облікову політику підприємства.

Протягом року підприємство повинне додержуватися прийнятої облікової політики. Облікова політика може змінюватися, тільки якщо міняються статутні вимоги, вимоги органа, що затверджує П(С)БО, або забезпечиться більш достовірне відображення подій у фінансовій звітності. Однак під впливом різних факторів може змінюватись і господарська діяльність, і сам статус суб'єкта малого підприємництва, що призведе до змін у його обліковій політиці. На обрану облікову політику можуть вплинути зміна умов договору, що укладаються зі споживачами продукції, постачальниками ресурсів; введення і скасування державного регулювання цін на продукцію; зміна джерел формування фінансових ресурсів і інші. Так, виникнення технологій накопичення, обробки та використання бухгалтерської інформації для підприємств що перейшли на спрощену форму обліку може призвести до змін елементів системи регістрів бухгалтерського обліку і як наслідок - існуючої облікової політики.

Облікова політика малого підприємства регламентується нормативними документами, які передбачають можливість альтернативного вибору ряду напрямків бухгалтерського обліку та являє собою сукупність правил організації і технології реалізації бухгалтерського обліку на підприємстві з метою формування повної, об'єктивної і достовірної фінансово-господарської інформації. Обліковий процес починається з первинного обліку, який складають первинні спостереження факту здійснення господарського процесу, його вимір та фіксування в носіях облікової інформації. Далі починається поточний облік - реєстрація та групування даних первинного обліку в системі рахунків і облікових регістрів. В ході підсумкового обліку необхідно організувати номенклатуру, носії номенклатур, рух носіїв і забезпечення обліку.

Періодичність видання наказу про облікову політику встановлюється підприємством самостійно. Якщо буде потреба в нього вносяться зміни й доповнення.

8.5. Порядок складання наказу про облікову політику малого підприємства

Розпорядницьким документом, яким малі підприємства встановлюють свою облікову політику є наказ про облікову політику підприємства. Цей документ містить опис методів оцінок, які будуть використані підприємством при складанні фінансових звітів, а також виклад конкретних аспектів облікової політики відносно окремих об'єктів і статей обліку. При цьому вимоги або норми, чітко встановлені П(С)БО або Законом України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні", у наказі про встановлення облікової політики підприємства не відображаються.

Малі підприємства вибирають елементи облікової політики винятково виходити з міркувань економічної ефективності й особливостей своєї діяльності, оскільки від встановлених методів обліку залежить не тільки об'єктивність і точність розкриття інформації в їх фінансовій звітності, а і величина чистого прибутку підприємства.

Перегляд облікової політики можливий лише у випадках передбачених П(С)БО 6. Разом з тим у П(С)БО 6 передбачено, що не вважається зміною облікової політики встановлення облікової політики для подій або операцій, які відрізняються по змісту від попередніх подій або операцій; не відбувалися раніше.

В окремих випадках перегляду підлягає й облікова оцінка. Така необхідність у перегляді попередньої оцінки відповідно до вимог П(С)БО 6 може виникнути у зв'язку зі зміною обставин, на яких базувалася попередня оцінка та появою додаткової інформації.

Облікова політика залежно від вибору методів оцінки активів і зобов'язань може вплинути на фінансовий результат діяльності підприємства малого бізнесу за звітний період незалежно від обраної системи оподаткування. Основні принципи й методи, пов'язані з оцінкою або обліком статей фінансової звітності, вибір яких передбачений П(С)БО і варіанти які підприємству необхідно відобразити у наказі про облікову політику представлено у табл. 8.1.

Відповідно до норм П (С)БО відображення змін облікової політики в обліку й фінансовій звітності суб'єктів малого підприємництва може здійснюватися ретроспективно або перспективно.

Ретроспективне відображення змін полягає в застосуванні нової облікової політики до подій і операцій таким чином, начебто ця облікова політика застосовувалася завжди. Тобто вплив зміни облікової політики застосовується щодо подій і операцій минулих періодів з моменту їх виникнення й відображається у звітності шляхом:

Таблиця 8.1

Можливі варіанти принципів або методів обліку, передбачені П(С)БО

Складові облікової політики	Можливі варіанти принципів або методів обліку, передбачені національними стандартами
П(С)БО 7 "Основні засоби"
Методи амортизації основних засобів	прямолінійний; зменшення залишкової вартості; прискореного зменшення залишкової вартості; кумулятивний; виробничий; податковий
Методи амортизації інших необоротних матеріальних активів	прямолінійний; виробничий; метод нарахування 50 % амортизуємої вартості в першому місяці використання об'єкта й інших 50 % амортизуємої вартості в місяці їх вилучення з активів; метод нарахування 100 % вартості в першому місяці використання об'єкта
П(С)БО 8 "Нематеріальні активи"
Методи амортизації нематеріальних активів	прямолінійний; зменшення залишкової вартості; прискореного зменшення залишкової вартості; кумулятивний; виробничий; податковий
П(С)БО 9 "Запаси"
Методи оцінки вибуття запасів	ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів; середньозваженої собівартості; собівартості перших за часом надходження запасів (ФIФО); нормативних витрат; ціни продажу
Методи обліку транспортно-заготівельних витрат	шляхом прямого списання транспортно-заготівельних витрат у первісну вартість одиниці запасів; по середньому відсотку (при узагальненні на окремому субрахунку з наступним розподілом)
П(С)БО 10 "Дебіторська заборгованість"
Методи визначення величини резерву сумнівних боргів	виходячи із платоспроможності окремих дебіторів; на основі класифікації дебіторської заборгованості; виходячи з питомої ваги безнадійних боргів у чистому доході від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг на умовах наступної оплати
П(С)БО 13 "Фінансові інструменти"
Методи визнання і оцінки фінансових активів, зобов'язань і інструментів власного капіталу	по фактичній собівартості; по справедливій вартості; по амортизованій собівартості

1. Коректування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року, яке відображається записом на рахунках бухгалтерського обліку;

2. Повторного надання порівнянної інформації про попередні звітні періоди, яке передбачає не повторне подання фінансової звітності користувачам, а повторне відображення такої, але вже перерахованої інформації у зв'язку зі зміною облікової політики, у графах фінансової звітності, у яких наведена інформація за минулі звітні періоди.

Перспективне відображення змін облікової політики здійснюється у випадку, якщо суму коректування нерозподіленого прибутку на початок звітного року не можна вірогідно визначити. Воно полягає в тому, що облікова політика поширюється на події й операції, які відбуваються після дати зміни облікової політики. При цьому не здійснюється ніяких коректувань показників попередніх періодів ні у відношенні сальдо нерозподіленого прибутку на початок періоду, ні у відношенні відображеної у звітності суми чистого прибутку або збитку, оскільки існуючі залишки на початок звітного року в цьому випадку не перераховуються.

Порядок виправлення помилок, пов'язаних зі зміною облікових оцінок, у порівнянні з порядком коректування наслідків зміни облікової політики простіше, оскільки при цьому не потрібно робити коректування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року й повторно надавати порівнянну інформацію щодо попередніх звітних періодів.

Суб'єктам малого підприємництва доцільно щорічно видавати наказ про облікову політику, у якому відображати всі напрямки облікової політики на підтвердження незмінності встановленої облікової політики, або лише вносити доповнення або зміни у вже виданий наказ.

Чинне законодавство не містить обмежень щодо строків змін в обліковій політиці та не регламентує періодичності видання наказів про встановлення або зміни і доповнення облікової політики підприємства, тому змінювати облікову політику можна в будь-який момент, а не тільки з 1 січня нового року.

Зміна облікової політики на малих підприємствах повинна здійснюватися тільки у випадках, передбачених П(С)БО, бути обґрунтованою і розкритою у фінансовій звітності й, крім іншого, тоді, коли такі зміни забезпечують достовірне відображення подій або операцій у фінансовій звітності підприємства.

Тема 9. Форми ведення бухгалтерського обліку і використання облікових регістрів

9.1. Форми бухгалтерського обліку;

9.2. Загальний та спрощений план рахунків;

9.3. Регістри бухгалтерського обліку застосовані при різних формах.

9.1. Форми бухгалтерського обліку

Форма бухгалтерського обліку представляє собою певну систему регістрів бухгалтерського обліку, порядку і засобів реєстрації і узагальнення інформації в них. Вибір форми бухгалтерського обліку є одним із заходів по організації бухгалтерського обліку і відноситься до компетенції підприємства.

Підприємства, що відносяться до суб'єктів малого підприємництва, самостійно вибирають форму бухгалтерського обліку і систему рахунків. Форма бухгалтерського обліку - це взаємозв'язок регістрів синтетичного й аналітичного обліку і певні способи облікових записів, що дозволяють узагальнювати інформацію і складати звітність. Методичними рекомендаціями із застосування регістрів бухгалтерського обліку передбачене використання наступних форм бухгалтерського обліку:

1. Проста форма обліку, що передбачає використання спрощеного плану рахунків, журналу обліку господарських операцій і відомості 3-М, у якій відображається облік розрахунків з дебіторами і кредиторами, розрахунків по податках і по оплаті праці малими підприємствами з незначним документообігом і нематеріалоємними операціями.

2. Спрощена форма обліку, що передбачає узагальнення інформації про господарські операції у відомостях 1-М - з обліку коштів, 2-М - з обліку запасів, 3-М - з обліку розрахунків з дебіторами і кредиторами, розрахунків по податках і по оплаті праці, 4-М - з обліку необоротних активів, 5-М - з обліку витрат, доходів, фінансових результатів і власного капіталу, а також оборотно-сальдової відомості.

3. Меморіальна форма обліку, що передбачає застосування книжкових і карткових облікових регістрів, відомостей синтетичного й аналітичного обліку, меморіальних ордерів.

4. Журнальна форма обліку, що передбачає накопичування і систематизацію даних первинних документів безпосередньо в регістрах синтетичного й аналітичного обліку і застосування журналів-ордерів, що ведуться по кредиту синтетичних і дебету кореспондуючих рахунків з перенесенням підсумків у Головну книгу для узагальнення даних журналів.

5. Автоматизована форма обліку, які передбачає використання програмних продуктів, що дозволяють автоматично і безупинно виконувати обліково-обчислювальні роботи, накопичувати інформацію про здійснення господарських операцій, формувати допоміжні документи і звітність по синтетичному обліку.

Відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" не існує конкретних вимог щодо системи регістрів обліку, які повинні вестися на підприємстві, але визначені загальні принципи формування регістрів бухгалтерського обліку:

інформація, яка міститься в первинних документах повинна систематизуватися на рахунках і в регістрах синтетичного й аналітичного обліку;

регістри бухгалтерського обліку повинні мати назву, період реєстрації господарських операцій і підписи осіб, що їх склали;

господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тім звітному періоді, у якому вони були здійснені.

На виконання Програми реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів, Міністерство фінансів України розробило і запропонувало для використання суб'єктам малого підприємництва регістри бухгалтерського обліку для малих підприємств, а також рекомендації по їх заповненню.

Форма даних регістрів, а також методичні рекомендації по їх застосуванню затверджені наказом № 422.

Так як наказ № 422 має рекомендований характер, то підприємство самостійно вибирає найбільш принадну форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів бухгалтерського обліку.

Застосування даних регістрів можливо лише у випадку, коли мале підприємство використовує спрощений План рахунків. У цьому зв'язку підприємства, які використовують загальний План рахунків, не можуть застосовувати регістри бухгалтерського обліку для малих підприємств, затверджені наказом № 422.

Закон "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" не встановлює вимог відносно складу (системи) регістрів, які повинні вестися на підприємстві. Рішення даного питання відноситься до компетенції самого підприємства. При цьому вибір форми бухгалтерського обліку відноситься до заходів по організації бухгалтерського обліку на підприємстві.

При використанні механізованої або автоматизованої форми бухгалтерського обліку важливою умовою є дотримання єдиних засад, встановлених Законом "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні".

9.2. Загальний та спрощений план рахунків

У бухгалтерському обліку для узагальнення методом подвійного запису інформації про наявність і рух активів, капіталу, зобов'язань і фактах про фінансово господарську діяльність для суб'єктів підприємницької діяльності - юридичних осіб, визнаних відповідно до діючого законодавства суб'єктами малого підприємництва і складаючих фінансову звітність відповідно до норм Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 25 "Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва" (далі - П(С)БО 25) затверджений План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій суб'єктів малого підприємництва, так званий спрощений План рахунків.

Спрощений план рахунків носить рекомендаційний характер. Тому питання, який саме План рахунків застосовувати (спрощений або загальний План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій), суб'єкти малого підприємництва вирішують самостійно. Однак саме застосування спрощеного Плану рахунків є підставою для застосування на сьогоднішній день регістрів бухгалтерського обліку для малих підприємств.

На відміну від загального Плану рахунків, у спрощеному Плані рахунків передбачені тільки синтетичні рахунки, кількість яких дорівнює 25. При цьому облік і узагальнення інформації про забалансові активи і зобов'язання ведеться підприємствами з використанням забалансових рахунків класу 0 "Забалансові рахунки", передбачених загальним Планом рахунків.

Якщо існує потреба деталізації обліково-економічної інформації до синтетичних рахунків спрощеного Плану рахунків підприємством вводяться субрахунки виходячи із призначення рахунків, потреб управління підприємством, використання назв рахунків і субрахунків загального Плану рахунків.

Основні відмінності спрощеного Плану рахунків:

рахунки спрощеного Плану застосовуються, як правило, для обліку і узагальнення інформації про групи активів, капіталу і зобов'язань;

назви рахунків спрощеного Плану збігаються з назвами аналогічних рахунків загального Плану рахунків, за винятком рахунків 40,70 і 84, які в спрощеному Плані рахунків відповідно мають наступні назви:

рахунок 40 "Власний капітал", рахунок 70 "Доходи" і рахунок 84 "Витрати операційної діяльності";

у спрощеному Плані рахунків немає окремого синтетичного рахунку для обліку товарів. Так, облік товарів, транспортно - заготівельних витрат і торговельної націнки ведеться на рахунку 26 "Готова продукція" спрощеного Плану рахунків. Цей рахунок також призначений і для обліку готової продукції;

спрощений План рахунків не містить рахунків класу 9 "Витрати діяльності".

В табл. 9.1. представлено узгодження рахунків загального і спрощеного плану рахунків бухгалтерського обліку.

З метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності, що вимагають деталізації доходів і витрат необхідно відкрити ряд субрахунків: до рахунку 40 "Власний капітал" - Статутний капітал; Додатковий капітал; Резервний капітал; Неоплачений капітал.

Для забезпечення необхідної інформації про доходи і витрати в розрізі показників звіту про фінансові результати (форма № 2 - М) деталізації вимагають також рахунки 70 "Доходи", 84 "Витрати операційної діяльності" і 85 "Інші витрати".

Таблиця 9.1

Відповідність рахунків спрощеного та загального плану рахунків

Спрощений план рахунків	Загальний план рахунків
1	2	3	4
10	Основні засоби	10	Основні засоби
		11	Інші необоротні матеріальні активи
		12	Нематеріальні активи
13	Знос необоротних активів	13	Знос(амортизація) необоротних активів
14	Довгострокові фінансові інвестиції	14	Довгострокові фінансові інвестиції
15	Капітальні інвестиції	15	Капітальні інвестиції
18	Інші необоротні активи	16	Довгострокова дебіторська заборгованість
		18	Інші необоротні активи
20	Виробничі запаси	20	Виробничі запаси
		21	Тварини на вирощуванні й відгодівлі
		22	Малоцінні і швидкозношувані предмети
23	Виробництво	23	Виробництво
		24	Брак у виробництві
26	Готова продукція	26	Готова продукція
		27	Продукція сільськогосподарського виробництва
		28	Товари
30	Каса	30	Каса
		33	Інші кошти, а саме : 331 " Грошові документи в національній валюті" ; 332 " Грошові документи в іноземній валюті"
31	Рахунки в банках	31	Рахунки в банках
		33	Інші кошти, а саме : 333 " Кошти в путі в національній валюті; 334 " Кошти в путі в іноземній валюті"
35	Поточні фінансові інвестиції	35	Поточні фінансові інвестиції
37	Розрахунки з різними дебіторами	34	Короткострокові векселі отримані
		36	Розрахунки з покупцями й замовниками
		37	Розрахунки з різними дебіторами
		38	Резерв сумнівних боргів
39	Витрати майбутніх періодів	39	Витрати майбутніх періодів
40	Власний капітал	40	Статутний капітал
		41	Пайовий капітал
		42	Додатковий капітал
		43	Резервний капітал
		45	Вилучений капітал
		46	Неоплачений капітал
44	Нерозподілені прибутки ( непокриті збитки)	44	Нерозподілені прибутки ( непокриті збитки)
47	Забезпечення майбутніх витрат і платежів	47	Забезпечення майбутніх витрат і платежів
		48	Цільове фінансування й цільові надходження
55	Інші довгострокові зобов'язання	50	Довгострокові позички
		51	Довгострокові векселі видані
		52	Довгострокові зобов'язання по облігаціях
		53	Довгострокові зобов'язання по оренді
		55	Інші довгострокові зобов'язання
64	Розрахунки по податках і платежам	64	Розрахунки по податках і платежам
		65	Розрахунки по страхуванню
66	Розрахунки по оплаті праці	66	Розрахунки по оплаті праці
68	Розрахунки по інших операціях	60	Короткострокові позички
		61	Поточна заборгованість по довгострокових зобов'язаннях
		62	Короткострокові векселі видані
		63	Розрахунки з постачальниками ф підрядниками
		67	Розрахунки з учасниками
		68	Розрахунки по інших операціях
69	Доходи майбутніх періодів	69	Доходи майбутніх періодів
70	Доходи	70	Доходи від реалізації
		71	Інший операційний дохід
		72	Дохід від участі в капіталі
		73	Інші фінансові доходи
		74	Інші доходи
		75	Надзвичайні доходи
79	Фінансові результати	79	Фінансові результати
84	Витрати операційної діяльності	84	Інші операційні витрати
85	Інші витрати	85	Інші витрати

На рахунку 70 варто відкрити субрахунки "Доходи від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)", "Інші операційні доходи" і "Інші надзвичайні доходи"; на рахунку 84 для відображення елементів витрат варто відкрити субрахунки по елементах ("Матеріальні витрати", "Витрати на оплату праці", "Відрахування на соціальні заходи", "Амортизація", і "Інші операційні витрати"); на рахунку 85 - субрахунки для обліку інших звичайних і надзвичайних витрат.