Порядок составления отчета о движении денежных средств

Строка «Полученные дивиденды». В ней указывается сумма дивидендов, поступивших от других организаций на расчетный (валютный) счет или в кассу. Эти суммы отражаются по дебету счетов 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» и 52 «Валютные счета» в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет «Прочие доходы») или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам»).

Строка «Полученные проценты». В этой строке отражается сумма процентов по ценным бумагам и выданным займам, поступившая в кассу или на банковские счета организации. Здесь же указываются проценты, начисленные банком по депозитным счетам, а также на остаток денежных средств в соответствии с условиями договора на открытие и обслуживание расчетного (валютного) счета. Полученные проценты учитываются по дебету счетов учета денежных средств в корреспонденции со счетами 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет «Прочие доходы») и 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по причитающимся процентам»).

Строка «Поступления от погашения займов, предоставленных другим организациям». В ней показывается основная сумма возвращенных займов. Показатель строки формируется по кредитовому обороту счета 58 «Финансовые вложения» (субсчет «Предоставленные займы») в корреспонденции со счетами 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» и 52 «Валютные счета»

Расходы по инвестиционной деятельности - После того как заполнены строки, связанные с поступлением денежных средств от инвестиционной деятельности, бухгалтер приступает к формированию показателей строк, в которых отражаются расходы по этой деятельности. Все показатели, касающиеся использования денежных средств, указываются в круглых скобках.

Строка «Приобретение дочерних организаций». В уставном капитале дочернего предприятия основная часть акций (долей) принадлежит материнской организации. Однако сам по себе вклад в уставный капитал другой организации, в том числе дочерней, -- это еще не приобретение данного предприятия, даже если куплена большая часть акций (долей). Указанная строка в форме № 4 заполняется, если организация приобрела дочернее предприятие по договору продажи. Сумма, уплаченная по договору приобретения предприятия как имущественного комплекса, отражается по дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

Строка «Приобретение объектов основных средств, доходных вложений в материальные ценности и нематериальных активов». В этой строке отражается сумма денежных средств, уплаченных за приобретенные основные средства, нематериальные активы и прочие внеоборотные активы (кроме финансовых вложений). Для заполнения этой строки используются дебетовые обороты по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

Строка «Приобретение ценных бумаг и иных финансовых вложений». В строке отражается сумма денежных средств, израсходованных на покупку долговых ценных бумаг (облигаций, векселей), акций, дебиторской задолженности (по договору уступки права требования). Эта строка заполняется по данным дебетового оборота счета 58 «Финансовые вложения» (субсчета «Паи и акции», «Долговые ценные бумаги», «Вклады по договору простого товарищества», «Приобретение дебиторской задолженности») в корреспонденции со счетами 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» и 52 «Валютные счета».

Строка «Займы, предоставленные другим организациям». В данной строке отражаются суммы займов, выданных другим организациям. Это дебетовый оборот счета 58 «Финансовые вложения» (субсчет «Предоставленные займы») в корреспонденции со счетами 50 «Касса», 51«Расчетные счета» и 52 «Валютные счета».

Итоги по инвестиционной деятельности - раздел «Движение денежных средств по инвестиционной деятельности» завершается итоговой строкой «Чистые денежные средства от инвестиционной деятельности». Показатель этой строки определяется как разница между суммой денежных средств, поступивших в результате инвестиционной деятельности, и суммой денежных средств, выбывших в результате такой деятельности. Если сумма выбывших денежных средств превышает сумму полученных денежных средств, показатель этой строки будет отрицательным. Он указывается в круглых скобках.

3.4 Показатели движение денежных средств по финансовой деятельности

В разделе «Движение денежных средств по финансовой деятельности» отражаются суммы денежных средств, поступившие и выбывшие при осуществлении финансовой деятельности. Это деятельность, в результате которой изменяются величина и состав собственного капитала и заемных средств организации. К примеру, выпуск акций и облигаций, привлечение заемных средств и т. д.

Поступления от финансовой деятельности - раздел начинается строками, которые предназначены для отражения сумм денежных средств, поступивших от финансовой деятельности. Рассмотрим подробнее, как заполняются показатели этих строк.

Строка «Поступления от эмиссии акций или иных долевых бумаг». Эту строку заполняют акционерные общества и общества с ограниченной ответственностью. В ней отражаются суммы денежных средств, поступившие в оплату уставного капитала при первичном размещении (эмиссии) акций, суммы, полученные при дополнительном размещении акций, включая поступления сверх номинальной стоимости акций (долей). Для заполнения этой строки используется кредитовый оборот по счету 75 «Расчеты с учредителями» (субсчет «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал») в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

Строка «Поступления от займов, кредитов, предоставленных другими организациями». В этой строке отражаются суммы займов и кредитов, полученные от банков и других организаций.

Полученные заемные средства учитываются по кредиту счетов 66 «Краткосрочные кредиты и займы» и 67 «Долгосрочные кредиты и займы» в корреспонденции со счетами 50 «Касса», 51«Расчетные счета» и 52 «Валютные счета» .

Расходы по финансовой деятельности - после того как в форме № 4 указаны суммы поступлений по финансовой деятельности, заполняются строки, в которых отражается расходование денежных средств по финансовой деятельности. Все показатели, касающиеся использования денежных средств, заключаются в круглые скобки.

Строка «Погашение займов и кредитов (без процентов)». В строке отражаются суммы займов и кредитов, которые организация погасила в отчетном периоде. Они учитываются по дебету счетов 66 «Краткосрочные кредиты и займы» и 67 «Долгосрочные кредиты и займы» в корреспонденции со счетами учета денежных средств. В этой строке отражаются только суммы основного долга. Проценты, уплаченные за пользование займами и кредитами, в ней не показываются. Они вписываются по строке «На выплату дивидендов, процентов» в разделе «Движение денежных средств по текущей деятельности».

Строка «Погашение обязательств по финансовой аренде». Строку заполняют организации, которые взяли имущество в лизинг. В ней показываются суммы лизинговых платежей, перечисленные лизингодателю. Эти суммы учитываются по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами» (субсчет «Задолженность по лизинговым платежам») в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

Итоги по финансовой деятельности - итоговая строка раздела «Движение денежных средств по финансовой деятельности» называется «Чистые денежные средства от финансовой деятельности».

Показатель этой строки формируется как разность между суммами денежных средств, полученными от финансовой деятельности, и суммами денежных средств, использованными в ней. Отрицательный результат показывается в круглых скобках.

Определив показатели, характеризующие движение денежных средств по текущей, инвестиционной и финансовой деятельности, бухгалтер приступает к заполнению трех итоговых строк. Они размещены в конце формы № 4 «Отчет о движении денежных средств».

Строка «Чистое увеличение (уменьшение) денежных средств и их эквивалентов». В строке отражается увеличение или уменьшение денежных средств организации в целом по всем видам деятельности. Этот показатель определяется как сумма значений трех итоговых строк по разделам «Чистые денежные средства от текущей деятельности», «Чистые денежные средства от инвестиционной деятельности» и «Чистые денежные средства от финансовой деятельности». При этом отрицательные показатели нужно не прибавлять, а вычитать. Значение строки «Чистое увеличение (уменьшение) денежных средств и их эквивалентов» может быть и положительным, и отрицательным.

Строка «Остаток денежных средств на конец отчетного периода». Показатель данной строки формируется таким образом. К остатку денежных средств на начало отчетного периода нужно прибавить (вычесть) значение строки «Чистое увеличение (уменьшение) денежных средств и их эквивалентов».

Показатель строки «Остаток денежных средств на конец отчетного периода» равняется сумме остатков, отраженных на конец отчетного года на счетах 50 «Касса» (за исключением суммы на субсчете «Денежные документы»), 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» и 57 «Переводы в пути». Форма № 4 составлена правильно, если показатель строки «Остаток денежных средств на конец отчетного периода» равен показателю строки 260 «Денежные средства» графы 4 бухгалтерского баланса (за минусом остатка на субсчете «Денежные документы» счета 50 «Касса»).

Строка «Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю». Эту строку заполняют организации, у которых в отчетном году происходило движение денежных средств в иностранной валюте. В бухгалтерском учете денежные средства в иностранной валюте пересчитываются в рубли на дату совершения операции и на последний день отчетного периода. При отражении в форме № 4 указанные суммы пересчитываются в рубли по курсу Банка России на последний день отчетного года. Если суммы, отраженные в бухгалтерском учете, превысят суммы, пересчитанные для формы № 4, показатель будет отрицательным.

3.5 Методы составления отчета о движении денежных средств

Отчет о движении денежных средств необходим как руководителям для контроля над денежными потоками, так и сторонним инвесторам и акционерам, которые на основании этого отчета могут делать выводы об управлении ликвидностью фирмы, о ее доходах и способности фирмы привлекать значительные суммы денежных средств. Проанализируем основные принципы составления отчета о движении денежных средств в соответствии с МСФО.

Правила составления отчета о движении денежных средств установлены МСФО 7 "Отчеты о движении денежных средств", согласно которому отчет должен содержать информацию о денежных потоках компании в разрезе операционной, инвестиционной и финансовой деятельности. Для составления отчета в части операционной деятельности МСФО 7 допускает использование двух методов: прямого и косвенного. Информацию же о денежных потоках в разрезе финансовой и инвестиционной деятельности можно представлять только прямым методом.

Прямой метод составления отчета.

При использовании прямого метода раскрываются основные виды валовых денежных поступлений и валовых денежных платежей. Информация об основных видах денежных поступлений и платежей может быть получена:

1. Из учетных записей компании.

2. Путем корректировки продаж, себестоимости продаж (доходов в виде процентов, расходов на выплаты процентов и аналогичных расходов для финансовых учреждений) и других статей в отчете о прибылях и убытках с учетом:

- изменений в запасах и операционной кредиторской и дебиторской задолженностях в течение периода;

- других не денежных статей;

- прочих статей, ведущих к возникновению инвестиционных или финансовых денежных потоков.

Из учетных записей в этом случае специалисты, ответственные за формирование отчетности, анализируют учетные регистры по движению денежных средств и классифицируют денежные потоки по видам деятельности (операционной, финансовой или инвестиционной) и по статьям движения денежных средств («Закупка товаров», «Выплата зарплаты», «Погашение кредитов» и т. д.).

Путем корректировки статей отчета.

Большинство предприятий ежедневно осуществляют огромное количество денежных операций, поэтому их довольно трудно анализировать и классифицировать. Проще принять за основу данные, уже отраженные в учете по методу начисления, которые использовались при составлении отчета о прибылях и убытках и баланса.

При составлении отчета о движении денежных средств нужно исключить влияние не денежных статей («Амортизация», «Резервы») и учесть изменение активов, капитала и обязательств компании.

Косвенный метод составления отчета

Согласно МСФО 7 при использовании косвенного метода чистая прибыль или убыток корректируются с учетом результатов операций не денежного характера, любых отсрочек или начислений прошлых периодов или будущих операционных денежных поступлений платежей и статей доходов или расходов, связанных с инвестиционными или финансовыми потоками денежных средств. Косвенный метод раскрывает движение денежных средств от операционной деятельности (чистый приток или отток), а валовые поступления и выбытия денежных средств не анализируются и соответственно не классифицируются по статьям движения денежных средств.

Корректировки чистой прибыли во многом схожи с корректировками доходов и расходов на суммы, рассчитанные по кассовому методу при построении отчета о движении денежных средств прямым методом. Но поскольку в данном случае за основу берется чистая прибыль, необходимы дополнительные корректировки.

Согласно стандарту МСФО при подготовке отчета о движении денежных средств рекомендуется использовать прямой метод.

Но мне, честно говоря, это не совсем понятно -- гораздо удобнее использовать косвенный метод. К тому же он дает наглядное представление об изменении оборотного капитала компании. При выборе метода составления отчета нужно исходить из того, для кого этот отчет готовится (для инвестора, банка, собственника). На практике приходи лось сталкиваться с ситуацией, когда отчет о движении денежных средств, подготовленный косвенным методом, некоторые банки не понимали и просили использовать более традиционную для российских компаний методику.

Практика показывает, что отчет о движении денежных средств, составленный прямым методом, более понятен и лучше воспринимается руководителями и акционерами, не являющимися профессиональными финансистами.

Немаловажным фактором при выборе метода составления отчета о движении денежных средств является доступность данных, удовлетворяющих основным требованиям МСФО. Зачастую информацию, необходимую для заполнения статей раздела "Операционная деятельность" прямым методом, очень сложно выделить из совокупного денежного потока компании. Кроме того, при выборе метода нужно руководствоваться следующим принципом -- затраты на получение информации не должны превышать ценность этой информации.

Согласно МСФО 7 отчет о движении денежных средств должен объяснять причины изменения сумм денежных средств и их эквивалентов. К денежным средствам относятся наличные деньги и вклады до востребования, а к эквивалентам -- краткосрочные высоколиквидные вложения, легко обратимые в определенную сумму денежных средств и подвергающиеся незначительному риску изменения ценности. К ним могут быть отнесены, например, инвестиции в финансовые инструменты (за исключением банковских овердрафтов).

Кроме того, в соответствии с МСФО в примечании к отчету о движении денежных средств должна раскрываться информация об операциях не денежного характера, оказывающих значительное влияние на инвестиционную и финансовую деятельность компании. Примерами таких операций являются эмиссия акций с целью приобретения активов, конвертация долговых обязательств в акции (трансформация долга в капитал), заключение договора аренды на значительную сумму (приобретение актива на условиях капитальной аренды), а также товарообменные (бартерные) сделки.

Для проведения комплексной оценки финансово-экономического состояния предприятия в отечественной и зарубежной практике широко используются различные формы отчетности - бухгалтерская (баланс предприятия), финансовая (отчет о прибылях и убытках) и налоговая (по видам налогов). Помимо них важная роль отводится отчету о движении денежных средств и отчету о движении собственного капитала.

Однако основной недостаток такого подхода заключается в том, что та или иная форма отчетности анализируется обособленно и без привязки к другим формам. Получается, что эти формы существуют как бы сами по себе, хотя взаимосвязь между формами через общие элементы очевидна, но выражена довольно слабо. В то же время современному предпринимателю, инвестору и акционеру, а также директору предприятия и руководителю финансово-экономической службы необходимо знать все о своем бизнесе исключительно в оперативном режиме - в данный момент времени. Традиционные формы отчетности для этого явно не подходят. И не только потому, что довольно громоздки и составляются раз в квартал. Главное - они не позволяют воссоздать целостную картину финансовой ситуации, поскольку каждая из этих форм характеризует лишь отдельные стороны и аспекты деятельности предприятия. А поэтому для оперативного анализа нужен не набор форм отчетности, а всего лишь один емкий по содержанию и обобщению документ.

Таким документом мог бы стать шахматный бухгалтерский баланс, поскольку представляет собой единый информационный источник, составляется на одном и том же предприятии, с учетом одних и тех же хозяйственных операций. Этому балансу, прежде всего, присуща системность, а поэтому в нем можно выделить различные формы отчетности в увязке друг с другом. Но шахматный баланс не приспособлен для чтения и, тем более, для анализа, довольно специфичен и не удобен в применении.

Кроме того, разнообразие форм отчетности, их особенности и содержание, с одной стороны, а также умение их заполнять, читать и анализировать, с другой стороны, требуют определенных навыков и знаний из финансового менеджмента, бухгалтерского и налогового учета.

Разумеется, целесообразность существования таких форм отчетности не подвергается сомнению, поскольку их наличие объективно обусловлено. Но так ли эти формы доступны, читабельны и понятны, прежде всего, директору предприятия, акционерам и инвесторам, а в более широком смысле - неспециалистам в области бухгалтерского учета? Ответ очевиден: потеря системности и разобщенность этих форм в силу прозрачности связующих звеньев, сложности при заполнении и работе с ними не способствуют пониманию финансово-экономического состояния предприятия.

Необходимо отметить, что в зарубежной практике была осуществлена попытка воссоединения форм отчетности с целью укрепления взаимосвязи между ними и упрощения анализа финансово-экономического состояния предприятия. Эта обобщенная форма известна как «Матрица Мобли». В результате получается сводный документ, в котором бухгалтерский баланс предприятия увязывается и с отчетом о прибылях и убытках, и с отчетом о движении денежных средств, а в качестве компенсатора выступает регулирующий столбец, причем эти формы отчетности изображаются вертикально. Взаимосвязь между формами становится наглядной, видны общие элементы, входящие в разные формы отчетности.

При этом любые изменения в одной форме, безусловно, приводят к изменениям и в других формах. Но тем не менее, таблица «Мобли» не получила широкого применения, несмотря на оригинальность идеи. Основной недостаток, на наш взгляд, состоит в определенной искусственности данной таблицы, сложностях заполнения, в понимании экономического смысла регулирующего столбца.

Вследствие этого необходима разработка унифицированного аналитического баланса как единого документа, с помощью которого можно осуществлять анализ финансово-экономического состояния и управление экономикой предприятия в реальном режиме времени. В свою очередь, его формат, содержание и практическое назначение должны отвечать следующим требованиям:

1) данный баланс является сводным документом внутренней отчетности, анализа и аудита (оценка состояния бизнеса по видам деятельности, подразделениям, отдельным бизнес - единицам);

2) составляется на базе бухгалтерской информации и в оперативном режиме времени (автоматизированный контроль, учет и анализ данных за любой период времени - день, неделя, месяц, квартал, год);

3) содержит актуальную информацию (своевременная обработка входящих данных с учетом достигнутого уровня их аналитики и детализации);

4) дает представление о размещении имущества предприятия (движение активов и капитала, выявление ошибок, отклонений и диспропорций);

5) воссоединяет официальные формы отчетности (с сохранением их индивидуальности, но с отдельными редакционными изменениями);

6) раскрывает существующую взаимосвязь между формами отчетности (общие элементы и связующие звенья);

7) ориентирован на неспециалистов в области бухгалтерского учета (компактность, читабельность, простота составления);

8) используется при принятии управленческих решений;

9) рассматривается исключительно как приложение к действующим формам отчетности.

Разумеется, наличие такого сводного документа значительно упрощает прочтение и понимание различных форм отчетности. Основное его преимущество заключается в том, что в одном балансе сходятся все формы отчетности. Если в этот документ включить еще расчет различных коэффициентов, отклонение фактических показателей от плановых, а также оценку собственного капитала в денежной форме, то такой баланс в целом становится рабочим документом в руках директора предприятия. Другими словами, если директору предприятия будет понятен унифицированный баланс, то будет понятна и вся квартальная отчетность. Но это еще не все.

Составляя этот баланс ежедневно (и обязательно ежемесячно), можно сразу же получать оперативную отчетность и давать оценку финансово-экономическому состоянию предприятия в реальном режиме времени, поскольку автоматизация расчетов на базе бухгалтерских данных предусматривается различными бухгалтерскими программами. В этом случае данный сводный документ является уже рабочим документом финансового директора. А раз так, то существенно повышается и оперативное управление экономикой предприятия, поскольку видно распределение ресурсов (в т. ч. их «распыление» и «узкие» места), а также ошибки в бухгалтерском и управленческом учете.

Информативность, актуальность и практическое применение такого сводного документа полностью зависят от своевременности поступления и скорости обработки исходных данных.Кроме того, если в бухгалтерском учете действующим Планом счетов предусматривается достаточно глубокий уровень аналитики, то и сводный баланс может быть представлен достаточно детально. Но эти вопросы входят уже в сферу деятельности финансово-экономической службы предприятия.

3.6 Автоматизация составления отчета о движении денежных средств

Большинство компаний, составляющих отчет о движении денежных средств прямым методом, используют классификатор движений денежных средств. Такой классификатор представляет собой перечень статей приходов и расходов денежных средств на предприятии. Детализация данных статей выбирается компанией так, чтобы обеспечить возможность составления бюджета денежных потоков и мониторинга различных доходов и расходов в разбивке по статьям. При автоматизированном ведении учета статья денежных средств выбирается бухгалтером, производящим регистрацию хозяйственной операции по поступлению или расходу денежных средств. Поэтому классификатор движений денежных средств представляет собой справочник статей в информационной системе ведения учета по МСФО - это может быть « 1С: Предприятие», « Microsoft Navision », «KТ - Финансовая Отчетность» и другие программы. Регистрацию банковских операций обычно ведут российские бухгалтеры, которые часто не знают, какую статью движения денежных средств по МСФО выбрать для той или иной операции.

В этом случае специалисты по МСФО в компании либо указывают данную статью или ее код в классификаторе на счете, подлежащем оплате, либо для бухгалтера составляется подробная инструкция с указанием «контрагентов», «номеров договоров», «корреспондирующих счетов» или других признаков, по которым можно определить статью движения денежных средств.

Дальнейшее составление отчета о движении денежных средств при наличии такого классификатора происходит автоматически. Строки отчета заполняются программой на основе значений статей классификатора и корреспонденции счетов проводок . Отчет о движении денежных средств, составленный таким образом позволит посмотреть все цифры, составляющие ту или иную итоговую сумму отчета, поэтому можно в любой момент узнать более подробную структуру любой статьи .

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Отчет о движении денежных средств (форма N 4) обеспечивает пользователей данными о движении денежных средств по основным видам деятельности (текущей, инвестиционной, финансовой). Форма N 4 позволяет оценить общие суммы прихода и ухода денежных средств.

В форме N 4 бухгалтер Учхоз «Кубань» отражает данные о движении денежных средств организации, учитываемых на счетах 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» и 55 «Специальные счета в банках».

Отчет о движении денежных средств представляет собой таблицу. В графе 3 Учхоз «Кубань» указывается данные за отчетный год, а в графе 4 - за предыдущий год.

Строки таблицы, разделены на пять частей. Отчет о движении денежных средств Учхоз «Кубань» составляется в рублях.

На основании информации, полученной из Отчета о движении денежных средств и ее анализа возможно более эффективное управление денежным потоком, которое приводит приведёт к:

- улучшению оперативного управления, особенно с точки зрения сбалансированности поступлений и расходования денежных средств;

- росту продаж и оптимизации затрат за счет больших возможностей маневрирования ресурсами компании;

- улучшению управления долговыми обязательствами;

- возможности высвобождения средств для инвестирования при относительно небольших затратах;

- большему количеству альтернатив финансовой реструктуризации;

- созданию надежной базы для оценки эффективности работы каждого из подразделений компании, а также ее финансового состояния в целом (особенно при анализе денежных потоков по сферам деятельности);

- возможности быстрого реагирования на изменения в рыночной среде.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1 Гражданский кодекс Российской Федерации.

2 Двадцать положений по бухгалтерскому учету.

3 Налоговый кодекс Российской Федерации.

4 Положение о безналичных расчетах в Российской Федерации (в ред. Указаний ЦБ РФ от 03 марта 2003 г. 1256-У, от 11 июня 2004 г. 144-У).

5 Положение о ведении кассовых операций в Российской Федерации (утвержденное решением ЦБ РФ от 22 сентября 2003 г. 40).

6 Приказ МинФина РФ 60н от 28 июня 2000 г. О методических рекомендациях и о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности.

7 Федеральный закон от 21 ноября 2006 г. 129-ФЗ О Бухгалтерском учете (с изменениями от 23 июля 2004 г.)

8 Алтапов Г.Е. Деньги. Кредит. Банки. Учебное пособие: Изд-во Проспект, 2004.624 с.

9 Гмыра Ф.А. Бухгалтерская отчетность организации. Практич. пособие: Ростов н/Д Феникс, 2005.368 с.

10 Донцова Л.В., Никифорова Н.А. Анализ фин. отчетности. Практикум: Изд.Дело и сервис, 2004.144 с.

11 Жуков Е.Ф. Деньги, кредит, банки: Учеб. для вузов. Изд.2-е, перераб. и доп. М.:ЮНИТИ-ДАНА, 2003.600 с.

12 Заббарова О.А. Составление бухгалтерской (финансовой) отчетности. Учеб. пособие. М.:КНОРУС, 2005, 256 с.

13 Николаева О.Е., Шишкова Т.В. Международные стандарты финансовой отчетности: Эдиториал УРСС, 2005.240 с.

14. Новодворский В.Д. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: Учеб. пособие. М.:Инфра-М, 2003.464 с.

15. Сугаипова И.В. Бухгалтерская финансовая отчетность. Учебное пособие. Ростов н/Д: Феникс, 2004.224 с.