Шляхи покращення обліку поточних зобов’язань

рах. 661 «Розрахунки за заробітною платою»

рах. 662 «Розрахунки з депонентами»

У статті «Поточні зобов'язання за розрахунками з учасниками» відображається заборгованість підприємства його учасникам (засновникам), пов'язана з розподілом прибутку (дивіденди тощо) і формуванням статутного капіталу (ряд. 590). В цій статті акумулюються дані таких субрахунків:

рах. 671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами»

рах. 672 «розрахунки за іншими виплатами»

У статті «Поточні зобов'язання із внутрішніх розрахунків» відображається заборгованість підприємства пов'язаним сторонам та кредиторська заборгованість з внутрішньовідомчих розрахунків (ряд. 600).

У статті «Інші поточні зобов'язання» відображаються суми зобов'язань, які не можуть бути включеними до інших статей, наведених у розділі «Поточні зобов'язання». У цій статті наводиться, зокрема, сальдо субрахунку 644 «Податковий кредит» і сума валової заборгованості замовникам за будівельними контрактами (ряд. 610).

Отже, в даному розділі наведено характеристику підприємства та здійснено аналіз основних показників його господарської діяльності; ознайомлено із обліковою політикою, яка існує на досліджуваному підприємстві; розглянуто первинний, синтетичний та аналітичний облік поточних зобов'язань, а також порядок відображення їх у фінансовій звітності.

РОЗДІЛ 3. ШЛЯХИ ВДОСКОНАЛЕННЯ ОБЛІКУ ПОТОЧНИХ ЗОБОВ'ЯЗАНЬ

Оцінка в бухгалтерському обліку необхідна в процесі господарювання при надходженні і вибутті активів; при виникненні прав і зобов'язань; при здійсненні таких операцій, як: купівля-продаж, оренда майна, застава, страхування, інвестування. Переоцінка основних засобів, виділення часток у статутному капіталі при створенні підприємств та в процесі діяльності, об'єднанні підприємств, встановленні ціни на акції, ліквідації підприємства, встановленні ціни розміщених емітованих акцій, і т.ін.

Активи та зобов'язання утворюють основний кістяк бухгалтерського балансу. Залишки активів та зобов'язань на кінець звітного періоду відображаються у балансі і показують їх наявність на звітну дату. Фактично всі наявні цінності та власний і залучений капітал, за рахунок якого вони утворені, зафіксовані в балансі. З цієї причини вибуття активів та погашення зобов'язань протягом звітного періоду розглядаються як списання їх з балансу. Тому логічним є той факт, що вибуття об'єктів в обліку оцінюють так, як вони відображені в балансі. Водночас сучасна система бухгалтерського обліку передбачає диференційований підхід до оцінки об'єктів для відображення операцій їх вибуття, хоча принцип відповідності вартості списання і вартості визнання в балансі в більшості випадків зберігається.

Кожен об'єкт бухгалтерського обліку, незалежно від того, на якій стадії кругообігу капіталу він перебуває, завжди оцінюється в бухгалтерському обліку за історичною чи поточною вартістю. Обрання того чи іншого способу оцінювання залежить від базової оцінки, специфічних особливостей об'єкта оцінки та виду господарської операції.

Формулювання мети оцінки дає змогу встановити повне і правильне найменування об'єкта оцінки, вид активів, які оцінюються, вид майнових прав, які оцінюються, дату оцінки. Неправильно сформульована мета спричиняє використання неадекватної методики і внаслідок цього помилковий результат оцінки активів та зобов'язань.

Оцінки, які використовуються різними функціями управління або є їх результатом, мають одну спільну властивість - у вартісному вимірі відтворюють різні боки або аспекти господарської діяльності або економічної діяльності. Диференціація економічних оцінок може відбуватися за їх метою або сферою застосування, методом розрахунку та джерелом вихідних даних.

Поняття «оцінка» в Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та П(С)БО використовується у тлумаченнях принципу бухгалтерського обліку, сутності активів, зобов'язань, доходів і витрат, змісту облікової політики, а також фігурує у формулюванні принципів бухгалтерського обліку.

Згідно з П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах» облікова оцінка - це попередня оцінка, яка використовується підприємством з метою розподілу витрат і доходів між відповідними звітними періодами. Інакше кажучи, це приблизна величина, яка визначається підприємством, спираючись на минулий досвід і наявну інформацію.

Підхід до тлумачення оцінки як до процесу вимірювання вартості об'єктів бухгалтерського обліку і як до процесу створення якісних характеристик облікової інформації втілено у трьох принципах підготовки фінансової звітності, сформульованих у Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та в П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності». Це принципи безперервності діяльності, історичної (фактичної) собівартості та обачності.

Враховуючи принцип безперервності діяльності, зобов'язання підприємства оцінюють, враховуючи припущення, що його діяльність триватиме й надалі. Щодо принципу історичної (фактичної) собівартості, то на його основі визначено пріоритет оцінки активів, враховуючи витрати на їх виробництво та придбання. Проте найважливішим принципом, який необхідно застосовувати в процесі оцінки зобов'язань, є принцип обачності. Він передбачає використання в бухгалтерському обліку методів оцінки, які запобігають заниженню сум визнаних зобов'язань.

У параграфі 99 Концептуальної основи складання та подання фінансових звітів під оцінкою розуміють процес визначення грошових сум, за якими мають визнаватися і відображатися елементи фінансових звітів в балансі та в звіті про прибутки та збитки. Це передбачає вибір певної бази (основи) оцінки.

Отже, найчастіше трактують оцінку як елемент методу бухгалтерського обліку. Завдяки цьому вона має зв'язок з усіма його складовими і забезпечує дотримання таких вимог до балансу, як правдивість і реальність.

Нормативна база з бухгалтерського обліку в Україні щодо оцінки об'єктів бухгалтерського обліку при їх визнанні і відображенні в балансі загалом відповідає міжнародним стандартам фінансової звітності (МСФЗ) та міжнародним стандартам бухгалтерського обліку (МСБО). Це обумовлено тим, що положення (стандарти) бухгалтерського обліку (П(С)БО) розроблялися на основі МСБО, тому в них відображено особливості сучасної міжнародної системи бухгалтерського обліку та фінансової звітності. Питання оцінки належить до таких особливостей. Проте, у МСБО та у П(С)БО не чітко сформульовані положення щодо того, за якою оцінкою об'єкти бухгалтерського обліку мають оцінюватися при визнанні і відображенні в балансі. Щодо МСБО, то це не можна вважати недоліком, оскільки вони є узагальненням світової практики і висвітлюють тільки концептуальні засади обліку та мають рекомендаційний характер. Що ж стосується національних П(С)БО, то варто було б зазначити, що питання оцінки об'єктів обліку повинні бути більш конкретизованими, щоб запобігти неточностям при складанні звітності.

Дослідити і класифікувати підходи до оцінки зобов'язань, що використовуються у бухгалтерському обліку, за національною нормативною базою неможливо, оскільки в ній відсутній окремий документ подібний до Концептуальної основи складання і подання фінансових звітів, який би висвітлював загальні підходи до оцінювання об'єктів бухгалтерського обліку. Тому звернемося до оцінки зобов'язань відповідно до Концептуальної основи.

На рисунку 3.1 представлена класифікація видів оцінки зобов'язань відповідно до параграфа 100 Концептуальної основи.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 3.1. Класифікація видів оцінки зобов'язань відповідно до Концептуальної основи

З рисунка видно, що зобов'язання у міжнародній практиці оцінюються за однією з чотирьох видів вартості: історичною, поточною, вартістю реалізації та теперішньою. Однак найчастіше основою оцінки, яку приймають суб'єктами господарювання для складання фінансових звітів, є історична собівартість. Вона, як правило, комбінується з іншими видами оцінки.

Суми, які будуть фактично сплачені при погашенні таких зобов'язань за видами, відображаються у фінансовій звітності в розділі IV пасиву балансу «Поточні зобов'язання».

У П(С)БО 11 «Зобов'язання» виділено підрозділ «Визнання та оцінка зобов'язання», а інформація про види оцінки зобов'язань, в яких випадках вони застосовуються, про критерії визнання зобов'язань, відсутня. Лише в п. 12 зазначено, що поточні зобов'язання відображаються у балансі за сумою погашення, тобто недисконтованою сумою грошових коштів або їх еквівалентів, яка буде сплачена для погашення зобов'язання в процесі звичайної діяльності підприємства, але ж не до всіх поточних зобов'язань можна застосувати таке твердження. Щоб розібратися з оцінкою поточних зобов'язань, необхідно звертатися до інших П(С)БО. Однак, якщо проаналізувати зміст П(С)БО 2 «Баланс», то у цьому стандарті зазначається у якому рядку балансу відображається та чи інша стаття поточних зобов'язань, але за якою оцінкою не зазначено. Ці моменти повинні бути передбачені в П(С)БО 11.

Розглянемо підходи до оцінки окремих видів поточних зобов'язань.

Короткострокові кредити банків є сумою заборгованості підприємства перед банківськими установами за отриманими позиками. Погашення короткострокової позики передбачається протягом дванадцяти місяців з дати її отримання. Так, позики, отримані підприємством, Малюга Н.Г. пропонує оцінювати одним з двох способів:

1) з обліком процентів, належних до сплати на кінець звітного періоду за договорами позики;

2) без обліку процентів, належних до сплати на кінець звітного періоду за договорами позики.

Але не слід погоджуватися з такою думкою, адже в сучасних умовах отримання підприємством короткострокової позики приводить до виникнення зобов'язань перед банківською установою за основною сумою боргу та за нарахованими відсотками. Нараховуючи відсотки за кредит, підприємство збільшує не тільки свої поточні зобов'язання, а й фінансові витрати. Отже, доцільно оцінювати зобов'язання за позикою за теперішньою вартістю.

Однак, на практиці окремі підприємства, які мають на поточному рахунку кошти, нараховують відсотки без відображення їх у складі поточних зобов'язань, а прямо відносять на фінансові витрати. Такі дії є методологічно неправильними, бо при складанні балансу, якщо відсотки нараховуються на дату балансу, але не сплачуються, така сума відсотків випадає із загального підсумку валюти балансу. Неправильне відображення нарахування і сплати відсотків у бухгалтерському обліку викривлює реальний фінансовий стан підприємства, зменшує власний капітал та збільшує зобов'язання.

Виникнення кредиторської заборгованості за товари, роботи, послуги відображає суму грошових коштів, яку має сплатити підприємство своїм кредиторам в результаті її погашення. В умовах фінансової кризи договори між підприємствами укладаються на нетривалий період та передбачають погашення зобов'язань протягом тижня чи місяця, а фактично перерахування коштів затягується до 6-8 місяців. Такі відносини псують стосунки підприємств з кредиторами, підривають довіру партнерів. Тому, доцільно було б при укладанні договорів в одному з пунктів передбачити коригування суми зобов'язання на індекс інфляції. Отже, при виникненні зобов'язання підприємство-боржник буде прагнути якнайшвидше його погасити, щоб уникнути зайвих витрат коштів при швидких темпах інфляції. Своєю чергою, кредитори будуть впевненіше почувати себе на ринку у зв'язку з швидким поверненням оборотних коштів, які знову можна залучити в обіг. Прийняття такої умови, на нашу думку, є вигідним як для покупців, так і для продавців товарів, робіт, послуг. Зокрема, покупець, отримуючи товар, не сплачує за нього відразу, а погашає заборгованість пізніше з коригуванням на індекс інфляції. У цьому випадку йому не потрібно брати позику для купівлі товару, адже можна вважати, що підприємство-продавець позичило кошти підприємству-покупцю, тобто зобов'язання будуть оцінюватися шляхом дисконтування наявної заборгованості. Зі свого боку, покупець, витрати якого пов'язані зі сплатою за отримані товари, може віднести на фінансові витрати, тобто прирівняти непогашену суму боргу до позикового капіталу. Для продавця така умова сприяє насамперед реалізації товарів, розширенню ринку збуту, а запізнілий платіж він отримує з доходом, скоригованим на індекс інфляції. Отже, кредиторську заборгованість за товари, роботи, послуги доцільно оцінювати за поточною вартістю придбання, оскільки вона враховує чинник інфляції і динаміку цін.

Сьогодні міжнародна практика не дає остаточної відповіді на питання, чи доцільно оцінювати за справедливою вартістю кредиторську заборгованість і чи має така оцінка враховувати власний кредитний ризик компаній.

Побутує твердження, що за ринковою вартістю не буде запроваджений облік таких статей балансового звіту, як довгострокові активи та довгострокові боргові зобов'язання, тобто їх облік вестиметься за первісною вартістю. Щодо зобов'язань перед бюджетом, то необхідно оцінювати цей вид заборгованості за сумою погашення. Вчасно не сплачені податки призводять до виникнення пені та застосування штрафних санкцій до підприємства - платника податку, які необхідно відображати в обліку збільшенням інших витрат операційної діяльності. Якщо ж підприємство погасило заборгованість перед бюджетом, а пеня за прострочення платежу не була нарахована, то у цьому випадку при проведенні аудиторської перевірки виявляється помилка, і підприємство повинно відкоригувати зобов'язання перед бюджетом у складі інших операційних витрат, а зобов'язання перед бюджетом повинні бути збільшені на суму пені.

Щодо розрахунків з учасниками, то можна зазначити наступне. Відповідно до П(С)БО 2 «Баланс» поточні зобов'язання за розрахунками з учасниками оцінюються за сумою заборгованості підприємства його учасникам, пов'язаною з розподілом прибутку і формуванням статутного капіталу. Розрахунки з учасниками передбачають погашення заборгованості за нарахованими дивідендами та за іншими виплатами. Виплата дивідендів проводиться шляхом видачі готівкових коштів з каси або перерахуванням на поточний рахунок учасника. Проте трапляються випадки, коли засновники, отримавши дивіденди, прагнуть знову їх вкласти у підприємство з метою інвестування. У цьому випадку, на нашу думку, можливі два варіанти вкладення коштів. Так, у першому випадку учасник вносить кошти у касу або на поточний рахунок підприємства, тим самим збільшуючи розмір додаткового капіталу без зміни статутного капіталу. У другому випадку учасник може вносити кошти у вигляді позики для підприємства, тобто збільшення коштів у касі чи на поточному рахунку призведе до зростання зобов'язань підприємства перед учасником, а погашення такої позики здійснюється через зменшення заборгованості перед учасником. Наведені варіанти кредитування підприємства його ж засновниками є вигідними для обох сторін, адже на показник фінансового стану підприємства впливають суми, отримані від учасників у вигляді додаткового капіталу чи зобов'язань. Звичайно, отримання такої позики вигідніше відображати через збільшення капіталу, адже тоді підприємство буде інвестиційно привабливішим. Отже, позику, отриману від засновників (учасників) терміном до одного року, потрібно відображати як збільшення зобов'язань підприємства, а терміном понад рік - збільшенням додаткового капіталу, тобто коштів власників. У цьому випадку збільшується перший розділ пасиву балансу, тобто власний капітал підприємства, що є обґрунтованим, адже це кошти засновників, і при ліквідації вони претендуватимуть на частку в майні підприємства.

Підсумовуючи вищенаведене можна виділити, що:

1. Оцінка є елементом методу бухгалтерського обліку. За допомогою оцінки вимірюють вартість об'єктів бухгалтерського обліку та створюють основу якісної обліково-аналітичної інформації для ефективного управління підприємством.

2. З метою детальнішого розкриття вимог щодо визнання та оцінки поточних зобов'язань в обліку наведених у П(С)БО 11 «Зобов'язання» та їх доповнення, доцільно було б рекомендувати Міністерству фінансів України розробити методичні рекомендації з обліку поточних зобов'язань, в яких би розкривалась інформація щодо використання видів оцінки, наводилась методика розрахунку вартостей для різних видів поточних зобов'язань та умови відображення поточних зобов'язань у фінансовій звітності.

3. Оцінка зобов'язань відповідно до Концептуальної основи складання та подання фінансових звітів передбачає використання однієї з чотирьох видів вартості: історичної, поточної, вартості реалізації та теперішньої. Згідно з національними стандартами, поточні зобов'язання оцінюються за сумою погашення, тобто за вартістю реалізації. Проте не до всіх видів поточних зобов'язань доцільно застосовувати таку вартість. Зокрема, зобов'язання за короткостроковими позиками можна оцінювати за теперішньою вартістю, заборгованість перед бюджетом - за вартістю реалізації, заборгованість за товари, роботи, послуги - за поточною вартістю.

Отже, питання методики оцінки поточних зобов'язань та їх відображення в бухгалтерському обліку потребують подальших наукових досліджень.

видані", 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками", 64 "Розрахунки за податками й платежами", 65 "Розрахунки за страхуванням", 66 "Розрахунки по виплатах працівникам", 67 "Розрахунки з учасниками", 68 "Розрахунки за іншими операціями", 69 "Доходи майбутніх періодів". Рахунки цього класу призначені для обліку даних та узагальнення інформації про зобов'язання, які будуть погашені у звичайному ході операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців з дати балансу. На рахунках цього класу ведеться облік короткострокових позик, довгострокових зобов'язань, що стали поточною заборгованістю із строком погашення на дату балансу не більше дванадцяти місяців, короткострокових векселів виданих, розрахунків з постачальниками та підрядниками, розрахунків з податків і платежів, розрахунків за страхуванням, інших розрахунків та операцій, а також доходів майбутніх періодів.

Поточні зобов'язання погашаються за рахунок поточних активів, до яких належать грошові кошти та інші ресурси, щодо яких можна вважати, що вони будуть перетворені на грошові кошти чи використані протягом року з дати складання бухгалтерського балансу або протягом нормального операційного циклу підприємства (із двох термінів обирають триваліший).

Література

Господарський кодекс України

Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99р. № 996-XIV.

Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97р. із змінами та доповненнями.

Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22.05.97 р. №283/97-ВР

Закон України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами і державними цільовими фондами» від 20.12.2000р. №2181-ІІІ.

П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» від 31.03.99р. № 877 із змінами та доповненнями від 21.06.99 № 391, від 25.11.02 № 989.

П(С)БО 2 «Баланс» від 31.03.99р. № 87 із змінами та доповненнями від 21.06.99 № 398, від 23.05.03 № 363.

П(С)БО 11 «Зобов'язання» від 31.01.00р. № 20 із змінами та доповненнями від 11.02.00 № 854, від 25.11.02 № 989.

Білуха М.Т. Теорія бухгалтерського обліку. - К., 2000.

Бутинець Ф.Ф., Малюга Н.М. Бухгалтерський облік: облікова політика і план рахунків, стандарти і кореспонденція рахунків, звітність. Навчальний посібник для студентів вищих навчальних закладів спеціальності 7.050106 "Облік і аудит" / За ред. Ф.Ф. Бутинця; 3-є вид., перероб. і доп. - Житомир: ПП "Рута", 2001. - 512 с.

Бухгалтерський словник / за ред. Ф.Ф. Бутинця. - Ж.: "Рута", 2001. - 224 с.

Бухгалтерський фінансовий облік: Підручник /За ред. Бутинця Ф.Ф. - Житомир: ПП «Рута», 2003. - 726 с.

Завгородний В.П. Бухгалтерский учет в Украине: Учебник, 2004. - 684с.

Кужельний М.В., Лінник В.Г. Теорія бухгалтерського обліку: Підручник. - К.: вид-во КНЕУ, 2001. - 331 с.

Лень B.C., Гливенко В.В. Бухгалтерський облік в Україні: основи та практика: Навчальний посібник. - К.: Центр навчальної літератури, 2004. - 576 с.

Сафарова А.Т. Проблеми оцінки поточних зобов'язань у бухгалтерському обліку / Волинський національний університет ім. Л.Українки. - Львів: В-во Львівського політеху, 2009.

Сопко В.В. Бухгалтерський облік: Навчальний посібник. - К.: КНЕУ, 2000. - 578с.

Ткаченко Н.М. Бухгалтерский финансовый учет на предприятиях Украины: Учебник. - К.: А.С.К., 2004. - 864с.

Чабанова Н.В., Василенко Ю.А. Бухгалтерський фінансовий облік: Посібник. - К.: «Академія», 2002. - 672с.

Размещено на Allbest.ru