До транспортно-заготівельних витрат (ТЗВ) підприємства відносять оплату тарифів за вантажно-розвантажувальні роботи, транспортування товарів всіма видами транспорту до місця їх використання, включаючи суми страхових ризиків. ТЗВ або прямо включаються до собівартості придбаних товарів, або відображаються на окремому субрахунку обліку товарів (286) і щомісячно розподіляються між залишком нереалізованих товарів і вартістю проданих товарів за місяць.

Перший варіант застосовується рідко, так як не завжди можна ТЗВ віднести на конкретні товари. Більшість ТЗВ розподіляються за методикою (п.9 П(С)БО 9) (рис.2).

В роздрібній торгівлі при розрахунку береться до уваги продажна вартість товарів, а в оптовій - первісна.

Суму ТЗВ щомісячно списують аналогічно відображенню вибуття товарів: Таблиця 3.1.4

Бухгалтерські проводки з обліку ТЗВ

Рис.5. Розрахунок ТЗВ на реалізовані товари за місяць

Якщо йдеться про реалізацію з негайною оплатою, то у разі використання в обліку рахунка “Торгова націнка” цінові поступки потрібно відображати в обліку обов'язково, у випадках же, якщо при інших однакових умовах цей рахунок не використовується, наприклад, в оптовій торгівлі або роздрібних магазинах, де налагоджений комп'ютерний облік руху товарів, відображати цінові поступки не треба. Цього не треба робити з тієї простої причини, що продажна ціна на товар, що реалізовується, до цього моменту ніде в обліку не була зафіксована, отже, «знижку» робити немає з чого. На підприємствах роздрібної торгівлі менеджеру, продавцю або іншій відповідальній особі, доведеться вести спеціальний накопичувальний реєстр, куди він повинен записувати всі надані з дозволу адміністрації знижки покупцям (не бігати ж йому з кожною знижкою до бухгалтера). Це може бути звичайний зошит, де вся інформація про надані знижки записується простим (без проведень) способом. У свою чергу, бухгалтер, у міру необхідності (в кінці дня, а може; навіть в кінці тижня, але бажано не рідше одного разу на місяць), всю інформацію, що накопичилася за період, переносить до своїх облікових реєстрів одним проведенням. Основою для цього проведення і буде служити той самий зошит, оскільки саме він в цьому випадку є первинним документом. Можна обійтися без зошита, якщо є можливість вказувати розмір знижки в кожному касовому чеку. Так чи інакше, але аналітичний облік знижок в будь-якому випадку забезпечити не важко. Але, нагадуємо, це необхідно робити там, де використовується рахунок “Торгова націнка”.

Враховуються ці знижки не в формулі розрахунку націнок, а в оборотах бухгалтерського обліку, звідки, власне, всі необхідні для розрахунку дані і потрапляють до чисельника і знаменника цієї формули вже відкоректованими самим: проведенням за рахунком “Товари в торгівлі” і рахунком “Торгова націнка”. При цьому у жодному разі не треба зачіпати рахунок 704. Він для цього не призначений.

Прямі витрати, до яких належать всі види витрат, перерахованих в п. 9 П(С)БО 9, підприємства торгівлі враховують на рахунку 28 (крім 285). Таким чином, за дебетом рахунка 28 (крім 285) реєструються не тільки власне вартість придбаних товарів, але і витрати, пов'язані з їх придбанням, в тому числі і транспортно-заготівельні (ТЗВ). І хоч цим же пунктом передбачена можливість окремого обліку ТЗВ на рахунку 289 і у зв'язку з цим також порядок їх списання в реалізацію пропорційно до обсягу продажу -- такий спосіб обліку в цій роботі розглядати не будемо. Як це робити, можна зробити висновок з прикладів розрахунку і списання реалізованих торгових націнок, оскільки розрахунок ТЗВ, що припадає на реалізацію, виконується аналогічно, а списуються ці витрати в реалізацію ще простіше: Д-т 902 К-т 289. Незважаючи на те, що Планом рахунків передбачений облік на рахунку 23 для всіх підприємств, що провадять підприємницьку діяльність, в тому числі і для підприємств торгівлі, ми все ж робимо висновок про те, що підприємницьку діяльність, в тому числі і для підприємств торгівлі, витрат, які слід би підприємствам торгівлі враховувати на рахунку 23, просто немає. Адже всі прямі витрати підприємства торгівлі повинні враховувати на рахунку 28 (крім 285), всі витрати обігу -- на рахунку 93 «Витрати на збут», адміністративні витрати -- на рахунку 92, інші операційні витрати -- на рахунку 94, фінансові витрати -- на рахунку 95. А які ще можуть бути витрати? Елементи витрат, що включаються до складу операційних, адміністративних, а також витрат на збут і фінансових, перераховані в розділі “Склад витрат» П(С)БО 16 “Витрати”.

Методологію обліку витрат торгівельних підприємств визначає П(С)БО 16 “Витрати” затверджений НМФУ №318 від 31.12.2009 р та Методичні рекомендації з формування складу витрат та порядку їх планування в торговельній діяльності затверджені наказом міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 22 .05.2008 року № 145.

Визначення витрат наводиться у П(С)БО № 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності”.

Витрати - це зменшення економічних вигод протягом облікового періоду у вигляді вибуття або амортизації активів, або ж у вигляді виникнення зобов'язань, результатом чого є зменшення власного капіталу, за винятком зменшення, пов'язаного з виплатами учасникам або залучення капіталу власником.

Для обліку витрат призначені рахунки класу 8 і 9.

Таблиця 3.1.5.

Інвентаризація товарів і тари на складах торговельного підприємства проводиться для перевірки їх наявності і стану. При цьому виявляється відповідність фактичної наявності товарів і тари залишкам за даними бухгалтерського обліку на момент проведення інвентаризації. Крім забезпечення збереження цінностей і перевірки правильності організації матеріальної відповідальності проведення інвентаризації дозволяє: перевірити реальність відображення облікових даних по товарах і тарі в балансі; виявити невикористані товари, товари, що залежалися, застарілі фасони і моделі, а також ті, що частково втратили свої споживчі властивості; перевірити дотримання лімітів та виявити понаднормативні запаси і ті товарні запаси, що не використовуються; вивчити товарні запаси по асортименту.

Одночасно з фактичною перевіркою товарів в натурі перевіряється стан і ведення складського господарства, в тому числі правильність організації зберігання і розміщення товарів, при цьому мається на увазі різноманітність фізико-хімічних властивостей багатьох товарів, зокрема таких, що: швидко псуються (продукти садівництва, тваринництва, птахівництва тощо);

- легко сприймають вологу (сіль, цукор тощо);

- легко сприймають сторонні запахи (цукор, чай, борошно, крупа тощо);

- володіють специфічними запахами (риба, тютюн тощо);

- зменшуються в вазі (овочі, баштанні, м'ясні тощо);

- легко запалюються тощо.

Для безпосереднього проведення інвентаризації керівником (власником) підприємства створюється постійна інвентаризаційна комісія. На підприємстві, що має відділи (секції), а також комори (підсобні приміщення), постійна комісія створює робочі інвентаризаційні комісії по кожному відділу, секції, коморі. Персональний склад робочих комісій затверджується наказом керівника підприємства. Якщо інвентаризація проводиться за ініціативою ревізора, то ним же формується склад комісії. До складу робочих комісій входять: представник керівника підприємства, що призначає інвентаризацію (голова комісії), спеціалісти (товарознавці, технологи, економіста, бухгалтери). У випадках, коли інвентаризація проводиться без бригадира, а також після крадіжок та пограбувань до складу комісії включають представника відділу торгівлі, представника сторонньої організації, уповноваженого місцевих виконавчих органів.

Інвентаризація проводиться на підставі наказу керівника. В наказі встановлюється строк початку та закінчення проведення інвентаризації. Наказ реєструється бухгалтером в книзі контролю за виконанням наказів про проведення інвентаризації. Наказ надається робочій комісії перед початком інвентаризації разом з контрольним пломбіром, що видається голові комісії.

Інвентаризація товарів і тари проводиться робочою комісією раптово без попереджень при обов'язковій участі матеріально відповідальних осіб. Початком інвентаризації для МВО є момент пред'явлення наказу про проведення інвентаризації.

Перед безпосереднім "зняттям залишків" інвентаризаційна комісія повинна оглянути приміщення та переконатися в тому, що проникнення до нього є можливим лише через єдиний вхід. Якщо в приміщенні є шафи, сейфи, їх слід перевірити та переконатись в тому, що МВО нічого не приховує від інвентаризаційної комісії. Також обов'язковим є отримання від МВО всіх останніх прибуткових і видаткових документів з наступним одержанням розписок про те, що на момент проведення інвентаризації всі документи по оприбуткуванню і витрачанню цінностей передані до бухгалтерії та в складському приміщенні немає неоприбуткованих цінностей і таких, що були раніше списані.

Одержаний звіт перевіряється головою і комісії, візується кожний документ, після чого передасться до бухгалтерії. Перед "зняттям залишків" бажано призупинити операції по надходженню і вибуттю товарів. Якщо цього неможливо уникнути, ці операції здійснюються комісійне, щоб запобігти можливим спробам скоєння зловживань (приховування лишків та нестач).

Інвентаризація товарів і тари проводиться в порядку їх розміщення в приміщенні. Під час її проведення не можна допускати безладного переходу від одного товару до іншого, оскільки при цьому можна один і той же товар записати двічі або пропустити. Тому товари слід попередньо розсортувати і навпроти кожної партії повісити ярлик з детальними відомостями щодо якості та кількості.

Для визначення фактичної наявності товарів, затарених в тару, застосовуються такі органолептичні прийоми: перерахунок та зважування для контролю ваги, що зазначена на тарі; для незатарених товарів (яловичини туші, ковбасні вироби, риба копчена тощо) - зважування; для товарів, що зберігаються навалом та вимірюються на вагу (овочі) -обміром з подальшим розрахунком ваги; для товарів, що обліковуються у одиницях обсягу (пиломатеріали), обміром.

Всі дії по визначенню фактичної наявності товарів повинні відбуватись за обов'язковою участю всіх членів інвентаризаційної комісії.

При явній недоцільності переважування або перерахунку тих чи інших товарів, наприклад, при надходженні товарів в пронумерованих пачках, ящиках, бочках допускається внесення в описи цих товарів за специфікацією чи маркуванням, які зазначені на тарі. При цьому комісія обов'язково перевіряє окремі місця вказаних цінностей, зазначаючи це в примітці до опису.

Якщо вибірковою перевіркою встановлені відхилення між фактичною наявністю і даними, вказаними в специфікаціях чи маркуванні. То інвентаризаційна комісія зобов'язана провести повну перевірку наявності цих цінностей.

Дані про фактичні залишки товарів і тари записуються в інвентаризаційні описи форми № Інв-3 в двох або трьох (при зміні матеріально відповідальних осіб) примірниках. Описи складаються окремі, по кожній матеріально відповідальній особі або за місцем зберігання цінностей.

Один примірник опису заповнює матеріально відповідальна особа, два інших - під копіювальний папір один з членів комісії. В процесі заповнення описів ведеться взаємна звірка кожної сторінки опису, у випадку помилки (розходження) проводиться перевірка цінностей.

В інвентаризаційних описах вказують прейскурантний номер чи артикул товару, найменування, гатунок, кількість, ціну за одиницю і суму. По вагових товарах в тарі зазначають кількість місць, масу брутто і масу нетто.

Товари, що надійшли під час інвентаризації, матеріально відповідальні особи приймають в присутності інвентаризаційної комісії і заносять в окремий опис "Товари, що надійшли під час інвентаризації". Товари, продані, оплачені покупцями і підготовлені до відправки, але до початку інвентаризації покупцями не вивезені, заносять до опису "Товари продані до інвентаризації, але не вивезені покупцями".

Підготовлені до відвантаження товари у відповідності з виписаними нарядами, але не оплачені покупцями і не вивезені до інвентаризації, при перевірці включаються до загального інвентаризаційного опису. Вони повинні бути розпакованими і записаними за фактичною наявністю, а не за супровідними документами. Одночасно за підписом голови інвентаризаційної комісії на всіх. примірниках документів на відвантаження товарів робиться помітка про те, що ці товари включені до інвентаризаційного опису поряд з власними. Товари, прийняті (здані) на відповідальне зберігання, оформлюються інвентаризаційним описом (форма № Інв-5), а ті, що знаходяться в дорозі, -- актом інвентаризації (форма № Інв-б). Якщо інвентаризація проводиться без матеріально відповідальних осіб (бригадира), а також після стихійного лиха, крадіжки та пограбування, то описи 1 підписуються представником місцевого самоуправління, який включається у цих випадках до складу інвентаризаційної комісії.

Для прискорення інвентаризації товарів на складах і в магазинах доцільно використовувати товарні ярлики, що складаються матеріально відповідальними особами на кожний вид товару. При партіонному обліку замість ярликів застосовуються партіонні (кіпні) картки. В ярликах вказуються найменування, одиниця виміру, показники якісної характеристики товарів (артикул, розмір, ріст, сорт і т.п.), ціна, кількість. Товарні ярлики (кіпні карти) перевіряє голова Інвентаризаційної комісії, або за його дорученням, - члени комісії. На ярлику (партіонній карті) проставляють реєстраційний (порядковий) номер. Ярлик (партіонну карту) підписують працівник, що продавав товар, голова інвентаризаційної комісії і матеріально відповідальна особа.

Для підвищення відповідальності інвентаризаційних комісій за результати і якість своєї роботи на підприємствах проводяться контрольні інвентаризації. Вони дозволяють встановити правильність зарахування в опис фактичних залишків матеріальних цінностей. Контрольними перевірками охоплюється не менше 10-15 % найменувань найбільш цінних товарів, вказаних в описі, і не менше 10 % загальної кількості фактично перевірених інвентаризацією цінностей. В залежності від специфіки товарів існують особливості в проведенні інвентаризацій, особливо при встановленні їх фактичної кількості і якості.

Робоча комісія зобов'язана повідомити управлінський орган про результати "зняття залишків" до відкриття складу, магазину тощо.

Інвентаризаційні описи передаються головою інвентаризаційної комісії: перший примірник - головному бухгалтеру або бухгалтеру, другий -матеріально відповідальній особі (бригадиру) під розписку на першому примірнику. Отримавши описи, бухгалтер передає їх працівникам, які здійснюють контроль за цінами (товарознавцям, економістам по цінам). Останні перевіряють ціни та роблять про це відмітку (підпис) на кожній сторінці опису. Потім опис вручається бухгалтеру, який веде облік товарних операцій в магазинах. Бухгалтер проводить докладну перевірку.

Після проведення поточної інвентаризації комісія складає акт контрольної перевірки інвентаризації матеріальних цінностей (додаток 1 до Інструкції № 69), де здійснюється звіряння фактичних залишків з даними бухгалтерського обліку. У результаті може бути виявлено нестачу або надлишок основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, документів і розрахунків, які відображаються в акті.

Протокол і акт інвентаризаційної комісії мають бути розглянуті в 5-денний термін і затверджені керівником підприємства.

Результати інвентаризації відображаються в бухгалтерському обліку підприємства в тому місяці, в якому закінчено інвентаризацію, але не пізніше за грудень звітного року.

При виявленні нестачі активів необхідно з'ясувати причину її виникнення, а також встановити винних осіб.

Нестача активів може виникнути результаті:

-- псування оборотних активів;

-- крадіжки активів;

-- усихання, утрушування, бою (природного убутку і втрати).

У разі коли під час інвентаризації запасів виявлено нестачу за рахунок природного убутку, то при її списанні слід звернутися до затверджених норм природного убутку і втрат. Нестача в межах норм не може розцінюватися як нестача з вини матеріально-відповідальної особи. У бухгалтерському обліку такі нестачі списуються на витрати підприємства згідно з Нормами 1--11.

У бухгалтерському обліку господарські операції відображатимуться таким чином.

Таблиця 3.2.1

Відображення результатів інвентаризації в бухгалтерському обліку.

У новому Плані рахунків відсутній аналог рахунка 84 «Нестачі і витрати від псування цінностей», тому згідно з Методичними рекомендаціями такі витрати слід обліковувати на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів».

Якщо при виявленні нестач і втрат від псування цінностей встановлено, що винною є матеріально відповідальна особа, з якою укладено договір про матеріальну відповідальність, то ці втрати списуються за її рахунок. Слід пам'ятати, що матеріально відповідальна особа, якій підприємство пред'являє претензії з приводу нестачі активів, визнається винною або після самостійного підтвердження своєї провини, або за рішенням суду, після чого настає її відповідальність щодо відшкодування збитків.

У роздрібній торгівлі у Відомостях про балансову вартість товарних запасів вноситься собівартість товарів (продажна ціна мінус торгові націнки).

Балансова вартість запасів визначається в податковому обліку з метою відображення в графі 13 декларації про прибуток відповідно до ПБО-9.

За ПБО-9 первісна вартість запасів, які придбано за плату, є собівартістю запасів, що складається з таких витрат: суми, яка сплачується згідно з договором з постачальником за вирахуванням непрямих податків; суми ввізного мита; суми непрямих податків у зв'язку з придбанням запасів, що не компенсуються підприємству; інші витрати, які безпосередньо пов'язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання в запланованих цілях.

Транспортно-заготівельні витрати включаються в собівартість придбаних запасів або загальною сумою відображаються на окремому субрахунку рахунка обліку запасів. Такі витрати розподіляються між сумою запасів на кінець місяця і сумою запасів, що вибули. Розподіл проводиться згідно з ПБО-9.

Не включаються у вартість запасів, а належать до витрат періоду такі витрати:

- понаднормативні витрати і нестачі товарів;

- відсотки за користування кредитами;

- витрати на збут;

- загальногосподарські та інші витрати, не пов'язані з придбанням і доставкою запасів.

Винна особа зобов'язана відшкодувати підприємству збитки, заподіяні через нестачу і псування матеріальних цінностей. Розмір збитків від нестачі матеріальних цінностей визначається згідно з Порядком № 116 за формулою:

С = ((Б - А) х І інф + ПДВ + Азб) х 2, де:

С -- сума збитків, яку має відшкодувати матеріально відповідальна особа,

Б -- балансова вартість на момент встановлення нестачі;

А -- амортизаційні відрахування ( при нестачі основних засобів);

І інф -- загальний індекс інфляції;

ПДВ -- податок на додану вартість;

Азб --акцизний збір.

Із сум, утриманих з матеріально відповідальних осіб, здійснюється компенсація збитків підприємства, залишок коштів перераховується до бюджету.

Таблиця 3.2.2. Відображення господарських операцій на рахунках бухгалтерського обліку

За заявою матеріально-відповідальної особи суми, в рахунок погашення нестачі можуть утримуватися із зарплати рівними частинами (Наприклад, по 250 грн. щомісяця). При цьому в бухгалтерському обліку операції відображатимуться такими проводками:

Дт 661 «Розрахунки за заробітною платою»- 250 грн.,

Кт 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків» -- 250 гри.

Суму нестачі понад норми природного убутку слід відобразити у Відомостях про балансову вартість товарних запасів. Згідно з Порядком № 124 вартість товарів, які використано не на виробничі потреби, знімається за відомостями із залишку товарів на початок періоду. Наприклад, залишок товару на початок IV кварталу становив 13,9 тис, грн., на кінець кварталу -- 15,9 тис. грн. Вартість товарів, використаних не на виробничі цілі (нестача понад норми природного убутку), в нашому прикладі складатиме 670 грн. На суму 3 тис. грн. підприємство має зменшити валові витрати за 4 квартал.

Згідно з ПБО-9 сума торгової націнки на нестачу товарів визначається в тому самому порядку, що й на реалізовані товари, а саме як добуток нестачі на середній відсоток торгової націнки.

У бухгалтерському обліку господарські операції відображатимуться таким чином.

Таблиця 3.2.3 Відображення господарських операцій на рахунках бухгалтерського обліку

3.3 Автоматизація обліку товарів

Великі багатомодульні облікові програми дозволяють автоматизувати процес укладання договорів і описувати їх реквізити, основні і додаткові умови в декілька етапів.

Після оформлення та затвердження договору він з'являється в реєстрі виконаних договорів і стає доступним в інших модулях системи. Під час подальшої роботи можна формувати рахунки, замовлення, платіжні доручення та накладні відповідно до стадій виконання договорів. Схема прив'язки документів при цьому наступна: рахунки і замовлення прикріплюються до договорів, а накладні, акти виконаних робіт і платежі можуть прикріплюватись як до рахунків, так власне і до договорів.

Загальний аналіз за різними видами договірної діяльності здійснюється в звітах. За допомогою них можна:

* переглянути зведений реєстр договорів;

* сформувати оперативне зведення по контрагентах, що уклали договори з підприємством;

* вивести борги за конкретним договором на конкретну дату;

* перевірити розрахунки за конкретним договором тощо. Таким чином, в модулі обліку договірної діяльності можна отримати повну інформацію про стан справ за будь-яким договором в різноманітних розрізах. Інформація надається в оперативному режимі і дозволяє користувачу приймати управлінські рішення відповідно до реального стану справ.

Для обліку розрахунків в комп'ютерних програмах потрібно створити об'єкта нормативно-довідкової інформації:

* інформацію про агентів (структурний підрозділ або відповідальна особа, що несе відповідальність по укладанню і виконанню договору);

* реквізитів контрагентів (організації або фізичні особи, що мають договірні відносини з підприємством);

* інформації про укладені договори (документ, що є підставою здійснення операцій).

За допомогою комп'ютерних програм можна автоматизувати наступні операції.

1) укладання договору - введення первинного документу "Договір постачання в базу даних програми;

2) надходження коштів на поточні рахунки, підприємства за договором на підставі банківських документів - формування записів по дебету рахунків грошових коштів із кредиту відповідних рахунків;

3) формування звітів по договорах, завершених до настання встановленого строку;

4) формування звіту за договорами, за якими на дату початку дії договору не відбулося руху грошових коштів або матеріальних цінностей.

Найкраще вирішення проблеми полягає у використанні партіонного обліку. В цьому випадку товар від різних постачальників може зберігатись під одним кодом, і кожне надходження товару від нового постачальника оформлюється окремою партією. В подальшому партії не змішуються, що дозволяє прослідити реалізацію товарів конкретного постачальника і підрахувати заборгованість перед постачальником.

При використанні даного обліку описання товарів може відбуватись за трьома варіантами. По-перше, програма видає залишки товарів по постачальниках (наприклад, по постачальнику 1 - п'ять одиниць, по постачальнику 2 - десять, по постачальнику 3 - сім), і користувач повинен сам визначити, з яких постачальників списувати товар, в цьому випадку виникає необхідність перерозподілу витрати товару при зміні надходження "заднім" числом. По-друге, програма автоматично визначає товар якого постачальника списати в першу чергу, наприклад, спочатку списати той товар, який надійшов раніше (метод ФІФО). Третій варіант користувач сам ранжує постачальників, щоб програма завжди списувала товар постачальника 1 раніше, ніж постачальника 2

Комп'ютерні програми забезпечують оперативну виписку товаросупроводжувальних документів при оприбуткуванні товарів від постачальника і продажу товарів покупцям; при цьому відбувається автоматичне формування бухгалтерських проводок.

Розглянемо порядок відображення обліку товарів на прикладі програми "1С:Торговля 7.7" ("оперативний облік"), яка використовується в Об'єднанні.

Для відображення господарських операцій з оприбуткування товарів в обліку в типовій конфігурації програми призначений документ "Надходження товару". Його екранна форма заповнюється на підставі складських документів на оприбуткування та супровідних документів постачальника в наступному порядку.

Спочатку в шапці документу вказується постачальник, супровідний документ і склад, на який прийнятий товар. Заповнення цих реквізитів проводиться шляхом вибору з відповідних довідників. Якщо запис у довіднику відсутній, його можна ввести безпосередньо в процесі роботи з документом.

Після цього заповнюється таблична частина, в якій перераховуються асортимент отриманого товару, кількість і ціна за одиницю. Якщо товар надходив раніше, то можна скористатись кнопкою "Підбір". В цьому випадку достатньо обрати товар із довідника "Номенклатура" і вказати його кількість. Інші графи табличної частини ("Ціна", "Сума", "ПДВ", "Всього") підраховуються автоматично.

Довідник "Номенклатура" в типовій конфігурації є універсальним, тобто в ньому передбачено зберігання інформації не тільки про товари, але й про продукцію, що виробляється, послуги, що надаються. Для того, щоб система могла правильно визначити номенклатурну одиницю, в реквізиті "Тип" вказується її класифікаційна ознака: товар або послуга.