Учетная политика ОАО ТФК "КамАЗ"

Учетная политика организации создается как для целей бухгалтерского, так и налогового учета. Учетная политика для целей налогообложения получила официальное закрепление со вступлением в силу гл. 21 Налогового кодекса РФ (НК РФ). А с введением гл. 25 НК РФ организуемый учет по исчислению налога на прибыль получил статус налогового, который нужен для формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты налога в бюджет [10, c.18]. Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, и его могут вести отдельные подразделения или бухгалтер, которому это поручат. Учетная политика для целей налогового учета регулируется Налоговым кодексом РФ.

Таким образом, на предприятии создается два вида учетной политики: для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения. Каждый из них регулируется различными нормативными документами, относящимися к разным уровням нормативного регулирования. В любом случае учетная политика любой организации должна полностью соответствовать действующим нормативно-правовым документам. Поэтому руководителям и бухгалтерам организаций необходимо следить за всеми изменениями, происходящими в законодательстве Российской Федерации.

Сравнительная оценка формирования учетной политики согласно РСБУ и МСФО

РСБУ относятся к стандартам, основанным на правилах (rules-based standards), а МСФО относятся к стандартам, основанным на принципах (principles-based standards). МСФО по сути являются набором принципов, регулирующих составление финансовой отчетности. МСФО не ставят своей целью урегулировать каждый нюанс составления финансовой отчетности.

Концептуальные различия между РСБУ и МСФО приведены в таблице приложения 1.

Финансовая отчетность, составленная по РСБУ, до сих пор направлена на удовлетворение информационных потребностей налоговых и других регулирующих органов. В результате этого корпоративная финансовая информация классифицируется и представляется в соответствии с налоговым законодательством. Финансовая отчетность требуется или может быть полезной различным пользователям в процессе хозяйственной деятельности. Чтобы обеспечить это, отчетность, прежде чем она станет понятной и полезной, должна быть пересмотрена и переписана [39, c.22].

Практика РСБУ не позволяет руководству (управленческому персоналу) использовать свои суждения при принятии решений. Обычно это ведет к увеличению балансовой стоимости активов по сравнению с их справедливой рыночной стоимостью, завышает срок полезного использования активов и пр.

Несмотря на то, что принципы РСБУ похожи на принципы МСФО, их практическое применение содержит недостатки. На практике форма превалирует над содержанием, компании не всегда следуют методу начислений или принципу консерватизма в отношении возможных убытков. В РСБУ эти факторы объединяются и завышают реальную прибыльность и стоимость бизнеса. Российская система бухгалтерского учета не ориентирована на представление достоверной и объективной картины финансового положения и результатов деятельности предприятия. Компании привыкли манипулировать финансовой отчетностью в своих интересах. РСБУ не учитывает изменения покупательной способности рубля, что делает невозможным сопоставить результаты деятельности за несколько лет и цели ее подготовки. Российский бухгалтерский учет переживает в условиях высокой инфляции [40, c.184].

Сферы различий определяются рядом обстоятельств. Укажем их

1. Круг пользователей финансовой отчетности сейчас переходный период. Еще совсем недавно главным пользователем отчетности были налоговые органы. Но постепенно бухгалтерский учет отделяется от налогового. Бухучет теперь не входит в интересы ФНС в той мере, в какой входил ранее. Таким образом, прежних пользователей он стал интересовать гораздо меньше. Однако новые пользователи - кредиторы, инвесторы, собственники и т.д. - пока не появились. В отличие от Запада, где их круг сформировался уже достаточно давно. Именно их интересам отвечают МСФО, обеспечивая адекватное отражение результатов хозяйственной деятельности в отчетности предприятия.

2. Роль профессионального суждения бухгалтера. Серьезным отличием российской системы бухгалтерского учета от МСФО является отсутствие у нас практики профессионального суждения бухгалтера. Российский учет отводит бухгалтеру роль исполнителя законов, постановлений, писем, инструкций. Он не требует от него выражения собственного суждения. Так, в ПБУ 4/99 четко сказано, что достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету. В соответствии же с МСФО основными критериями системы учета являются принципы, а не правила. Установить правила для всех случаев, возникающих в бизнес-практике, невозможно. МСФО отводят принципам особую роль, для западного бухгалтера они являются своего рода каноном. На основе принципов МСФО формируется профессиональное бухгалтерское суждение. А исходя из объективной необходимости того или иного предприятия и профессионального суждения бухгалтера уже определяются перечень статей финансовой отчетности, уровень существенности, уместность информации для пользователей. В российском учете все это пока носит декларативный характер.

3. Расхождения с МСФО в самих принципах учета. В российском учете нет отдельного нормативного документа, аналогичного принципам МСФО. Принципы составления отчетности упоминаются в ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», но и они значительно отличаются от установленных МСФО. Так, выполнение принципа преобладания сущности над формой в российских условиях практически невозможно ввиду обязательного соответствия требованиям нормативных документов. Принцип начисления, определяемый ПБУ 1/98 как допущение о временной определенности фактов хозяйственной деятельности, также не является безусловным. На практике доходы и расходы предприятия не всегда относятся на те периоды, в которые они реально имели место [40, c.194].

Что касается принципа сопоставимости, то в условиях постоянных изменений законодательства и экономической обстановки информация не может считаться сопоставимой. Поскольку в российской отчетности не учитываются изменения покупательной способности рубля, сопоставить результаты деятельности за несколько лет в условиях инфляции просто невозможно. А согласно МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» «выравнивание» покупательной способности валюты в условиях инфляционной экономики является обязательным. В дополнение к сказанному необходимо отметить, что в отличие от российского учета, где отчетность должна составляться только в рублях, международные стандарты разрешают составлять отчетность в валюте, функциональной для компании.

Принцип осмотрительности также соблюдается редко, поскольку российские предприятия зачастую предпочитают не производить переоценку на предмет обесценения.

4. Расхождения с МСФО в методах оценки элементов финансовой отчетности. Международные стандарты все большее предпочтение отдают оценке по справедливой стоимости, которая по определению представляет собой сумму денежных средств, достаточную для приобретения активов или исполнения обязательств при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить сделку и независимыми друг от друга сторонами. Подобный подход уже используется при оценке объектов основных средств (альтернативный подход), выручки, финансовых инструментов, нематериальных активов, инвестиционной собственности, пенсионных выплат, аренды. Правление КМСФО планирует распространение данного метода и на другие объекты учета. Цель оценки по справедливой стоимости заключается в том, чтобы дать пользователю информацию о финансовом состоянии и результатах деятельности предприятия исходя из реально существующей, а не исторической стоимости. Этот подход обеспечивает значимость и полезность представляемой в отчетности информации, так как позволяет определить истинную стоимость бизнеса. Так, в учете западных стран при оценке справедливой стоимости может быть использован метод дисконтированной стоимости денежных потоков, который большинству российских бухгалтеров даже не знаком. А ответ на вопрос, отличается ли в российской отчетности балансовая стоимость, например, основных средств от реальной, очевиден.

5. Различия в порядке учета самих объектов (запасов, основных средств, нематериальных активов и т.п.) и в составлении отчетности (приложение 2).

Согласно п. 14 МСФО (IAS) 8 изменения в учетной политике допускаются только в случаях, когда они обусловлены требованиями конкретного стандарта МСФО или интерпретации к стандарту либо приводят к лучшему представлению информации в финансовой отчетности. Российские требования к изменению учетной политики, по сути, повторяют перечисленные основания, однако с одним добавлением: в соответствии с п. 16 ПБУ 1/98 изменение учетной политики допустимо при существенном изменении условий деятельности. Отметим, что на практике такое изменение не всегда соответствует улучшению представления показателей отчетности, в частности при смене собственника организации или при реорганизации юридического лица. Проводя параллель с требованиями МСФО, существенное изменение условий деятельности может выступать в качестве основания для изменения учетной политики по МСФО только в случае изменения основного вида деятельности организации. В то же время МСФО и РСБУ аналогичны в части указания на те моменты, которые не представляют изменения в учетной политике, а именно:

- утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые по существу отличны от фактов, имевших место ранее;

- применение нового положения учетной политики для фактов хозяйственной деятельности, возникших впервые в деятельности организации.

В настоящее время составление консолидированной отчетности группы взаимосвязанных организаций (далее - Группы) регламентируется Методическими рекомендациями по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности, утвержденными приказом Минфина России от 30.12.96 № 112 (ред. от 12.05.99). Согласно п. 3.3 указанных Методических рекомендаций «при составлении сводной бухгалтерской отчетности используется единая учетная политика в отношении аналогичных статей имущества и обязательств, доходов и расходов бухгалтерской отчетности головной организации и дочерних обществ». Это обусловлено тем, что цель составления консолидированной отчетности - представить информацию об активах, обязательствах и финансовом положении Группы как единой организации с точки зрения внешних пользователей отчетности. Поэтому для представления целостной и непротиворечивой картины правила учета и оценки соответствующих активов, обязательств и хозяйственных операций должны быть одинаковы у всех входящих в Группу организаций, показатели отчетности которых построчно суммируются при составлении консолидированной отчетности. Также п. 3.3 Методических рекомендаций установлено, что «если при составлении бухгалтерской отчетности какого-либо дочернего общества использована учетная политика, отличная от используемой для составления сводной бухгалтерской отчетности, то до объединения такой бухгалтерской отчетности с бухгалтерской отчетностью головной организации и других дочерних обществ в сводную бухгалтерскую отчетность она приводится в соответствие с учетной политикой, используемой для составления сводной бухгалтерской отчетности». При этом определяется только конечный результат - отчетности всех членов Группы до их объединения должны быть приведены в соответствие с единой учетной политикой, используемой для составления консолидированной отчетности, а пути достижения указанного результата могут быть разные: административно-регулирующий и организационно-технический. В любом случае головная организация выбирает конкретный вариант решения этой проблемы (п. 2.4 Методических рекомендаций) [25, c.36].

Таким образом, на уровне нормативных документов головной организации предоставлено указанное право, а реализовать его она может, использовав свое участие в управлении дочерними обществами (в которых ей принадлежит контрольная часть уставного капитала). Сравнительный анализ определений учетной политики показывает, что необходима разработка учетной политики по МСФО для целей параллельного учета, с тем, чтобы она включала как требования МСФО к представлению информации в финансовой отчетности, так и традиционные для российской практики элементы (рабочий план счетов, график документооборота).

2. ОРГАНИЗАЦИОННО-МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ ОАО «ТФК «КАМАЗ»

Содержание и направления учетной политики ОАО «ТФК «КАМАЗ»

Открытое акционерное общество «ТОРГОВО-ФИНАНСОВАЯ КОМПАНИЯ КАМАЗ» создано решением Совета директоров ОАО «КАМАЗ» (протокол № 10 от 05.08.1997 г.)

Место нахождения: 423800, Республика Татарстан, г. Набережные Челны, район Автомобильного завода, АБК-421.

Генеральный директор - Ершов Олег Борисович.

Главный бухгалтер - Плехов Михаил Юрьевич.

Полное фирменное наименование: Открытое акционерное общество «ТОРГОВО-ФИНАНСОВАЯ КОМПАНИЯ «КАМАЗ». Сокращенное фирменное наименование: ОАО «ТФК «КАМАЗ».

В 2007 году ОАО «ТОРГОВО-ФИНАНСОВАЯ КОМПАНИЯ «КАМАЗ» осуществляло свою деятельность в соответствии с Уставом, зарегистрированным Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Набережные Челны 30 мая 2006 г., свидетельство о регистрации за государственным регистрационным номером 2061650077751, серия 16 № 004707243. Основной государственный регистрационный номер (ОГРН): 1021602019097.

Видами деятельности ОАО «ТФК «КАМАЗ» являются продажа автомобилей «КАМАЗ» и запасных частей к ним через фирменную сеть продаж и сервисного обслуживания, внешнеэкономическая деятельность, оказание транспортных услуг. В соответствии с Генеральным соглашением между ОАО «КАМАЗ» и ОАО «ТФК «КАМАЗ» предприятию предоставлено исключительное право на продажу основной продукции по всей номенклатуре (автомобили, агрегаты, узлы и запасные части к ним) на территории Российской Федерации. Поэтому положение ОАО «ТФК «КАМАЗ» в автомобилестроительной отрасли определяется положением в ней ОАО «КАМАЗ».

Уставный капитал общества составляет 150.100.000 (сто пятьдесят миллионов сто тысяч) рублей и состоит из 3.002.000 (три миллиона две тысячи) акций по 50 рублей каждая. Все акции размещены, полностью оплачены и принадлежат учредителю - ОАО «КАМАЗ» г. Набережные Челны. В ОАО «ТФК «КАМАЗ» в соответствии с уставом предусмотрено образование резервного фонда в размере 15% от уставного капитала

Цель ОАО «ТФК «КАМАЗ» - извлечение прибыли и использование ее в интересах акционеров, а также насыщение рынка товарами и услугами.

ОАО «ТФК «КАМАЗ» осуществляет посредническую деятельность по реализации продукции ОАО «КАМАЗ», заключая и исполняя договора и контракты от своего имени, но за счет комитента (ОАО «КАМАЗ»). При этом ОАО «ТФК «КАМАЗ» является комиссионером, участвующим в расчетах, т.е. вся выручка поступает на счет комиссионера с последующим расчетом с комитентом.

ОАО «ТФК «КАМАЗ» оказывает услуги по договору поручения ОАО «КАМАЗ» и договорам комиссии другим комитентам. Основными показателями деятельности предприятия является широкий географический рынок сбыта товара, большой объем продаж комиссионного товара, также работа с корпоративными клиентами.

Учетная политика ТФК «КАМАЗ» - это совокупность принципов и правил организации, методологии и технологии бухгалтерского учета, принятых с целью формирования линии поведения и санкционирования действий персонала, обеспечивающего пользователей максимально оперативной, полной, актуальной и достоверной информацией, доступной и полезной для принятия управленческий решений.

Приказ об учетной политике организации ОАО «ТФК «КАМАЗ» на 2011 год приведен в приложении 3. Принятая организацией учетная политика применяется с 1 января года, следующего за годом ее утверждения, то есть учетная политика на 2011 год должна быть утверждена не позднее 31 декабря 2010 года.

Бухгалтерский учет в ТФК «КАМАЗ» осуществляется согласно Федеральному Закону РФ от 28.09.2010 №243-Ф3 «О бухгалтерском учете» и другим нормативным документам.

Информация данных документов в бухгалтерии ОАО «ТФК «КАМАЗ»

записываются в учетные регистры. Бухгалтерия осуществляет проверку первичных документов для придания им юридической силы.

Документальное оформление имущества, обязательств и иных фактов финансово-хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляются на русском языке. Документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык.

Бухгалтерский учет в ТФК «КАМАЗ» ведется по журнально-ордерной и машинно-ориентированной форме в соответствии с рабочим Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности ТФК «КАМАЗ».

Каждый документ должен иметь обязательные реквизиты, которые отражают содержание и характер операций.

Все первичные документы, поступающие в бухгалтерию, подлежат обязательной проверке: по форме (полнота и правильность оформления документов, заполнение реквизитов): арифметический подсчет сумм. Документы, противоречащие законодательству, установленному порядку приемки, хранения и расходования денежных средств, товарно-материальных ценностей запрещается принимать к исполнению. Такие документы передаются главному бухгалтеру для принятия решения.

Движение первичных документов в бухгалтерском учете в ОАО «ТФК «КАМАЗ» регламентируется графиком. Работу по составлению графика документооборота организует главный бухгалтер. График устанавливает рациональный документооборот, то есть предусматривает оптимальное число подразделений и исполнителей для прохождения каждым первичным документом, минимальный срок по нахождению в подразделении или у исполнителя.

Рабочий план счетов бухгалтерского учета ОАО «ТФК «КАМАЗ» составляет на основе установленного Министерством финансов РФ Плана счетов, применяемого на территории РФ.

Формы первичных документов, по которым не предусмотрены типовые формы, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21. 11. 96 № 129-ФЗ обязывает принимать к учету первичные документы, если они составлены по установленной форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

На предприятии ОАО «ТФК «КАМАЗ» при ведении учета не используются формы первичных учетных документов, а так же форм внутренней бухгалтерской отчетности, по которым не предусмотрены типовые формы.

Отчетность составляется по состоянию на последний день отчетного периода (месяца, квартала, года).

Бухгалтерский учет в ТФК «КАМАЗ» осуществляется по основному обществу - ЦБ и бухгалтериями дочерних компаний: ООО «Склад Торгово-Финансовой Компании», ООО «Оренбургский Автоцентр «КАМАЗ», ООО «АКТИВЫ КАМАЗА», ООО «Маркетинговые и инвестиционные проекты».

На основе предоставляемых дочерними компаниями форм отчетности Центральная бухгалтерия ТФК «КАМАЗ» организует сводный счет и контроль хозяйственных операций по следующим объектам учета: финансовые вложения, финансовые результаты видов деятельности, результаты инвентаризации, использование собственных средств, движение основных средств, запасы, краткосрочные и долгосрочные кредиты и займы, финансово-кассовые операции, начисление и выплата заработной платы.

Центральная бухгалтерия ТФК «КАМАЗ» организует сводный учет и ежеквартально формирует сводную отчетность в соответствии с международными стандартами бухгалтерского учета путем параллельного ведения учета по требованиям международных стандартов бухгалтерского учета и трансформации отчетности, составленной в соответствии с законодательством.

Учетная политика является составной частью финансовой политики ОАО «ТФК «КАМАЗ», устанавливающей принципы: финансового планирования, управления активами и пассивами, оптимизации налоговых платежей, формирования и контроля исполнения бюджетов и планов движения денежных средств, экологического фонда, амортизации, прибыли, проведения анализа, подготовки и принятия управленческих решений.

В годовом отчете в разделе 2 «Учетная политика» указаны следующие основные элементы учетной политики ОАО «ТФК «КАМАЗ».

Основные средства стоимостью до 20 000 руб. за единицу списываются на затраты производства единовременно по мере отпуска их в производство (эксплуатацию).

Начисление амортизации основных средств и нематериальных активов производится линейным способом.

Размер амортизационных отчислений по имуществу, являющемуся объектом финансовой аренды (лизинга), определяется линейным способом исходя из срока полезного использования, равного сроку договора лизинга без применения в бухгалтерском учете повышающего коэффициента.

Имущество, являющееся объектом финансовой аренды (лизинга) и учитываемое на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности), с 1 января 2006 года облагаются налогом на имущество.

Затраты на ремонт основных средств включаются в себестоимость услуг. Ремонтный фонд не создается.

Спецостнастка, спецодежда и тара, приобретенные или изготовленные в 2008 году, учитываются в составе материально-производственных запасов.

Списание материальных ресурсов в производство осуществляется по стоимости единицы запаса.

Учет товаров осуществляется по покупным ценам. Все виды издержек снабженческих подразделений (организаций), а также транспортные расходы по отгрузке товаров относятся на расходы на продажу.

Оценка товаров при их выбытии (списании) осуществляется по стоимости единицы товара.

Доходы от сдачи активов в аренду и лизинг являются предметом деятельности организации и относятся к выручке от продаж.

Оценка финансовых вложений, по которым не определена текущая рыночная стоимость, при их выбытии производится по первоначальной стоимости каждой единицы учета финансовых вложений.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль доходы и расходы признаются по методу начисления.

Учетной политикой ОАО «ТФК «КАМАЗ» предусмотрено распределение затрат в конце отчетного месяца по видам деятельности: посреднической, торгово-закупочной пропорционально выручке, полученной от каждого вида деятельности.

В целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности предприятия обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств. Порядок проведения инвентаризации определен приказом Минфина РФ N 49 от 13.06.95 года «Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых результатов».

На предприятии ОАО «ТФК «КАМАЗ» инвентаризации проводятся как полные, охватывающие все виды ресурсов фирмы, так и частичные, охватывающие какую-либо определенную группу хозяйственных средств или источников, например материалы на одном складе.

Предусмотрено проведение, как плановых инвентаризаций: по состоянию на 1 ноября текущего года, так и внеплановых: по мере необходимости. В ОАО «ТФК «КАМАЗ», в соответствии с «Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации» пункт 17, установлены случаи обязательного проведения инвентаризации имущества и финансовых операций:

- при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже в случаях предусмотренных законодательством, при преобразовании предприятия;

- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, кроме имущества, инвентаризация которого проводится не ранее 1 октября отчетного года, при смене материально ответственных лиц (на день приемки-передачи дел);

- при установлении фактов хищений или злоупотреблений, а также порче ценностей;

- в случае стихийных бедствий, пожаре, аварий или других чрезвычайных ситуациях, вызванных экстремальными условиями;

- при ликвидации (реорганизации) организации перед составлением ликвидационного баланса и в других случаях, предусматриваемых законодательством РФ или нормативными актами Минфина РФ.

На ОАО «ТФК «КАМАЗ» инвентаризации подлежат: основные средства, материальные ценности, финансовые вложения, денежные средства на счетах, дебиторская и кредиторская задолженности.

Инвентаризация расчетов с дебиторами и кредиторами заключается во взаимной выверке расчетов с соответствующими предприятиями, организациями и отдельными лицами.

Записи сумм долга за тем или иным дебитором, которые числятся по данным бухучета ОАО «ТФК «КАМАЗ», сверяются с записями сумм долгов по данным бухучета предприятий дебиторов и кредиторов, а также отдельных лиц. Особое место в инвентаризации дебиторской задолженности занимает просроченные платежи за продукцию, работы и услуги для предприятий, работающих по учету реализации с момента отгрузки и сдачи работ. Списываемая невостребованная кредиторская задолженность зачисляется в состав прибыли ОАО «ТФК «КАМАЗ».

В период инвентаризации хозяйственных средств создается инвентаризационная комиссия, которая разрабатывает план инвентаризации. Результаты инвентаризации рассматриваются инвентаризационной комиссией с принятием решения, за счет кого должны быть отнесены недостатки, выявленные при инвентаризации, или как оприходованы излишки. Решение комиссии протоколируется. Протоколы утверждаются директором. На основании утвержденных протоколов бухгалтерия производит записи по счетам, приводя тем самым в соответствие данные инвентаризации и текущего учета.

При выборе методов оценки активов и обязательств ОАО «ТФК «КАМАЗ» руководствуется принципами, сформулированными в ст. 11 Закона «О бухгалтерском учете»:

1) оценка имущества и обязательств производится организацией для их отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в денежном выражении;

2) оценка:

а) имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку,

б) имущества, полученного безвозмездно, ? по рыночной стоимости на дату оприходования,

в) имущества, произведенного в самой организации, ? по стоимости его изготовления;

3) начисление амортизации основных средств и нематериальных активов производится независимо от результатов хозяйственной деятельности организации в отчетном периоде;

4) применение других методов оценки, в том числе путем резервирования, допускается в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации и нормативными актами органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета.

На предприятии ОАО «ТФК «КАМАЗ» ежегодно проводится аудит учетной политики. При проверке учетной политики анализируются следующие документы аудируемого лица:

приказ (распоряжение) об учетной политике проверяемой организации;

рабочий планом счетов бухгалтерского учета;

перечень утвержденных форм первичных документов и форм документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

правила документооборота и технологии обработки учетной информации;

методика учета отдельных показателей и другими приложениями к приказу об учетной политике проверяемой организации;

изменения в учетной политике, существенно влияющие на оценку и принятие решений пользователей бухгалтерской отчетности в отчетном году или в периодах, следующих за отчетным.

Учетная политика ОАО «ТФК «КАМАЗ» приведена в приложении 4.

Таким образом, в учетной политике ОАО «ТФК «КАМАЗ» установлен порядок ведения бухгалтерского и налогового учета основных средств, материальных активов, товарно-материальных ценностей, создания резервов.

Выбор способов ведения учета и оценки объектов учета в ОАО «ТФК-КАМАЗ»

Учетная политика ОАО «ТФК «КАМАЗ» разработана в соответствии с:

1. Федеральным законом «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ от 21.11.96 г. (в редакции от 29.07.98г.)

2. Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» ПБУ 1/98 от 09.12.98г.

В ОАО «ТФК «КАМАЗ» ежегодно издается приказ об учетной политике для целей бухгалтерского учета и налогообложения, причем при формировании этого приказа на следующий год осуществляется преемственность положений учетной политики.

Метод учета расходов на капитальные вложения в основные средства. Капитальные вложения увеличивают первоначальную стоимость основного средства, согласно п. 9 ст. 258 Налогового кодекса РФ (до 2009 г. - п. 1.1. ст. 259 НК РФ).

Распределение по периодам дохода от реализации продукта (выполнение работы, оказание услуги) распределяется равномерно пропорционально понесенным в отчетном (налоговом) периоде расходам в общих расходах на производство продукта (выполнение работы, оказание услуги). Способом определения стоимости финансового актива при его выбытии, согласно п.26 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» (утв. Приказом Минфина РФ от 10.12.2002 г. №126н), является оценка по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений, ст. 316 Налогового кодекса РФ.

Перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) - расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, п. 1 ст. 318 Налогового кодекса РФ.

Прямые расходы, связанные с оказанием услуг в полном объеме относятся на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства, п. 2 ст. 318 Налогового кодекса РФ.

Порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) по прямым статьям расходов, согласно п. 1 ст. 319 Налогового кодекса РФ.

В стоимость приобретения товаров включается cумма всех расходов, указанных в п. 6 ПБУ 5/01 «Учет материально - производственных запасов» (утв. Приказом Минфина РФ от 09.06.2001 N 44н).

При разработке рабочего плана счетов бухгалтерия ОАО «ТФК «КАМАЗ» отвела в нем на субсчет один знак.

В развитие синтетического счета 90 «Продажи» открыты субсчета, рекомендованные Минфином России в Плане счетов бухгалтерского учета (табл. 2.2.1).

Таблица 2.2.1 - Синтетический счет 90 «Продажи»

№	Субсчет	Наименование субсчета
1	90-1	«Выручка»
2	90-2	«Себестоимость продаж»
3	90-3	«Налог на добавленную стоимость»
4	90-4	«Акцизы»
5	90-9	«Прибыль/убыток от продаж»

Таким образом, при разработке рабочего плана счетов ОАО «ТФК «КАМАЗ» не учтены особенности организационной структуры предприятия.

В дальнейшем было принято решение об отражении на счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов, операций по продажам в разрезе сегментов. В настоящее время в ОАО «ТФК «КАМАЗ» выделено три сегмента (три склада).

Распределение платежей по налогу на прибыль и авансовых платежей, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации с использованием показателя суммы расходов на оплату труда, согласно п. 2 ст. 288 Налогового кодекса РФ.

В ходе анализа учетной политики и данных бухгалтерской отчетности ОАО «ТФК «КАМАЗ» в части, приходящейся на финансовые вложения, было установлено, что они недостоверно отражают фактическое состояние дел в организации: сведения разных форм отчетности противоречат друг другу и расходятся с данными регистров бухгалтерского учета.

Для ведения бухгалтерского учета финансовых инвестиций Планом счетов и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина РФ от 31.10. 2000 г. № 94н, предусмотрен счет 58 «Финансовые вложения».

В учетной политике ОАО «ТФК «КАМАЗ» отсутствует информация о единице бухгалтерского учета финансовых вложений в ценные бумаги. Более того, политикой не урегулированы многие альтернативные варианты ведения бухгалтерского учета финансовых вложений, в связи, с чем затрудняется контроль соблюдения организацией принципа последовательности применения выбранного метода ведения учета той, или иной категории финансовых вложений. В ОАО «ТФК «КАМАЗ» для раздельного учета различных финансовых вложений к счету 58 предусмотрено открытие нескольких субсчетов, перечень которых представлен в табл. 2.2.3.

Таблица 2.2.3 - Перечень счетов для учета финансовых вложений по данным Рабочего плана счетов ОАО «ТФК «КАМАЗ»

Номер счета	Наименование счета
58	Финансовые вложения
58-1	Краткосрочные инвестиции в облигации государственных и муниципальных займов
58-2	Долевые ценные бумаги (акции)
58-3	Долговые ценные бумаги, депозиты

По данным табл. 2.2.3 можно сделать вывод о том, что применяемые в ОАО «ТФК «КАМАЗ» аналитика счета 58 не соответствует действующему Плану счетов.

В соответствии с законодательством РФ аналитика по счету 58 должна быть построена следующим образом:

- «Паи и акции»;

«Долговые ценные бумаги»;

«Предоставленные займы»;

«Вклады по договору простого товарищества».

К недостаткам аналитического учета финансовых вложений в ОАО «ТФК «КАМАЗ», следует также отнести отсутствие раздельного учета долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений, что особенно важно для достоверного раскрытия информации по ним в отчетности.

Организации (за исключением банков) имеют право на применение кассового метода, если в среднем за предыдущие 4 квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал. Однако в анализируемой организации указанный лимит превышен, поэтому в учетной политике выбран правильный вариант определения даты получения дохода (осуществления расхода) - по методу начисления.

Выбор способа начисления амортизационных отчислений по основным средствам и нематериальным активам возможен отдельно для каждой группы однородных основных средств.

Варианты возможного способа амортизационных отчислений, а также переоценка первоначальной стоимости основных средств и нематериальных активов представлены в табл. 2.2.4.

Таблица 2.2.4 - Варианты возможных способов способа амортизационных отчислений и переоценки первоначальной стоимости ОС и НМА

Положения учетной политики	Варианты возможного способа
1.Амортизационные отчисления по ОС	линейный способ (первоначальная стоимость умножить на норму амортизации)
	способ уменьшаемого остатка (остаточная стоимость на начало года умножить на норму амортизации умножить на коэффициент ускорения (устанавливаемый в соответствии с законодательством РФ)
	способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования (первоначальная стоимость умножить на число лет, остающихся до конца срока службы делить на число лет срока службы объекта)
	способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)
2.Переоценка первоначальной стоимости ОС	не производится
	производится по решению организации не чаще одного раз в год (на начало отчетного года) путем индексации;
	производится по решению организации не чаще одного раз в год (на начало отчетного года) путем прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.
3.Амортизационные отчисления по НМА	линейный способ
	способ уменьшаемого остатка
	способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) с использованием коэффициента (коэффициент не может быть выше, чем 3)
4. Переоценка НМА	не производится
	производится по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка этих нематериальных активов

Выбор положений учетной политики ОАО «ТФК «КАМАЗ» из возможных по законодательству представлен в табл. 2.2.5.

Таблица 2.2.5 - Выбранный вариант учетной политики ОАО «ТФК «КАМАЗ»

Положение учетной политики	Выбранный вариант	Основание
1. Способ начисления амортизационных отчислений по ОС	линейный способ	п. 18, 19 Приказа Минфина РФ от 30.03.2001 г. № 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01»; п. 48 «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ» (утв. приказом МФ РФ от 29.07.1998 г. №34н.)
2. Переоценка первоначальной стоимости ОС	не производится	п. 14, 15 Приказа Минфина РФ от 30.03.2001 г. № 26н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01»; п. 49 «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ» (утв. приказом МФ РФ от 29.07.1998 г. № 34н.)
3. Способ начисления амортизационных отчислений по НМА	линейный способ	п. 56 «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ" (утв. приказом МФ РФ от 29.07.1998 г. № 34н.); п. 29 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» (утв. Приказом Минфина № 153н от 27.12.2007)
4. Переоценка НМА	не производится	п.17 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» (утв. Приказом Минфина № 153н от 27.12.2007)

Налоговый учет в ОАО «ТФК «КАМАЗ» ведется на основе регистров бухгалтерского учета с добавлением в них реквизитов, необходимых для налогового учета в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ (ст.ст. 313, 314 НК РФ). Основные положения налогового учета анализируемой организации представлены в табл. 2.2.6.

Таблица 2.2.6 - Учетная политика для целей налогового учета на 2011 год

Положение учетной политики	Выбранный вариант	Основание
Определение даты получения дохода (осуществления расхода)	по методу начисления	ст. 271, 273 НК РФ
Методы списания сырья и материалов при определении размера материальных расходов	по стоимости единицы запаса	ст. 254 НК РФ
Методы оценки стоимости покупных товаров, уменьшающей доходы от их реализации	по стоимости единицы товара	п. 1 ст. 268 НК РФ

Для сближения бухгалтерского и налогового учета ОАО «ТФК «КАМАЗ» в учетной политике выбран одинаковый метод оценки списания материально-производственных запасов. При выборе учетной политики очень важен момент выбора метода распределения условно-постоянных расходов. Инструкция по применению плана счетов устанавливает возможность для организации выбора одного из двух подходов к соотнесению условно-переменных и условно-постоянных расходов с отчетными периодами, в которых они фиксируются.

Однако в учетной политике ОАО «ТФК «КАМАЗ» не прописан выбор метода распределения условно-постоянных расходов.

Таким образом, анализ учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета, показал, что выбор вариантов учетной политики осуществляется в ОАО «ТФК «КАМАЗ» с ПБУ и Налоговым кодексом РФ.

К недостаткам учетной политики ОАО «ТФК «КАМАЗ» за 2009 - 2010 годы следует отнести отсутствие обязательных по законодательству приложений в виде графика документооборота, порядка проведения инвентаризаций. На 2011 год к учетной политике по ОАО «ТФК «КАМАЗ» в качестве приложений являются рабочий план счетов, график документооборота и график внутреннего аудита хозяйственных операций (Приложение 5).

Таким образом, анализ законодательства в сфере бухгалтерского учета и налогообложения должен быть детальным и глубоким для выявления указанных способов учета. ОАО «ТФК «КАМАЗ» при внесении изменений в учетную политику руководствуется статьей 313 НК РФ. Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода. Так, например, при желании предприятия перейти с метода определения выручки «по отгрузке» на метод «по оплате» для целей исчисления НДС предприятие столкнется с ограничением, вводимым статьей 167 НК РФ, согласно которому «учетная политика для целей налогообложения применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующим приказом, распоряжением руководителя организации».

Оценка влияния учетной политики ОАО «ТФК-КАМАЗ» на показатели отчетности

При изучении влияния того или иного метода на финансовые результаты, статьи отчетности и показатели деятельности организации ОАО «ТФК «КАМАЗ» все элементы учетной политики предприятия необходимо классифицировать по следующим трем основным группам элементов учетной политики:

1) элементы, не оказывающие влияния на финансовые результаты и статьи отчетности;

2) элементы, по которым невозможно дать однозначную оценку:

3) элементы с прогнозируемым влиянием на отчетность и финансовые результаты, которые, в свою очередь, делятся на: элементы учетной политики с долгосрочным периодом воздействия на отчетность (более 12 мес.); элементы учетной политики с краткосрочным периодом воздействия на отчетность (менее 12 мес.).

Схема анализа влияния учетной политики на финансовые показатели ОАО «ТФК «КАМАЗ» приведена на рисунке 2.3.1.

Размещено на http://www.allbest.ru

Размещено на http://www.allbest.ru

Рис. 2.3.1 - Схема анализа влияния учетной политики на финансовые показатели ОАО «ТФК «КАМАЗ»

Элементы учетной политики, не оказывающие влияния на финансовые результаты и статьи отчетности, включают:

1. Способ учета амортизации нематериальных активов.

2. Оценку приобретаемых материалов (по учетным ценам или фактической себестоимости).

3. Порядок учета приобретения ТМЦ (использование счетов 10,15,16).

4. Оценку выпущенной и отгруженной готовой продукции (по фактической и нормативной себестоимости).

5. Дату определения курсовой разницы.

6. Оценку приобретаемой тары

7. Периодичность корректировки стоимости ценных бумаг.

8. Создание резервного капитала.

9. Порядок учета выпуска готовой продукции (с использованием счета 40 или без).

10. Выбор единицы учета готовой продукции.

11. Способ учета на счетах выбытия основных средств.

12. Метод создания резервов под снижение товарно-материальных ценностей.

От перечисленных элементов зависит только процесс обработки учетной информации, на финансовые результаты они влияния не оказывают. Такие элементы как способ учета начисления амортизации нематериальных активов, приобретения материалов, выбытия основных средств также влияют на аналитичность исходящих данных. Элементы учетной политики, по которым невозможно дать однозначную оценку влияния:

1. Оценка возвратных отходов.

2. Оценка незавершенного производства.

3. Списание расходов будущих периодов.

4. Распределение косвенных расходов по видам деятельности и/или видам выпускаемой продукции.

5. Классификация затрат на производство.

6. Формирование информации о расходах по обычным видам деятельности.

7. Способ списания затрат на НИОКР.

По этим элементам невозможно дать однозначную оценку, так как их выбор может быть обусловлен только спецификой организации.

Элементы учетной политики с долгосрочным периодом воздействия на отчетность (более 12 мес.):

1. Переоценка основных средств.

2. Списание основных средств стоимостью менее 20 тыс. руб.

3. Установление лимита отнесения к основным средствам.

4. Начисление амортизации основных средств.

5. Учет ремонта основных средств (путем создания ремонтного фонда).

6. Начисление амортизации нематериальных активов.

7. Оценка списываемых материально-производственных запасов.

8. Перевод долгосрочной задолженности в краткосрочную.

9. Способ и срок списания расходов на НИОКР.

10. Способы оценки выбывающих ценных бумаг, по которым не определяется текущая рыночная стоимость.

11. Способ формирования первоначальной стоимости финансовых вложений.

12. Признание выручки от выполнения работ с длительным циклом.

13. Создание резервного фонда.

14. Метод учета поступления государственной помощи.

Процедура оценки объектов основных средств в консолидированной отчетности зависит от вида компании. Итак, предприятие ОАО «ТФК «КАМАЗ» имеет следующие дочерние компании: ООО «Склад Торгово-Финансовой Компании», ООО «Оренбургский автоцентр КАМАЗ», ООО «АКТИВЫ КАМАЗА», ООО «Маркетинговые и инвестиционные проекты».

Оценка объектов основных средств основана на полном суммировании индивидуальных объектов ОС.

Алгоритм оценки объектов основных средств для целей подготовки консолидированной отчетности, установленный на предприятии ОАО «ТФК «КАМАЗ» состоит из пяти основных этапов (рис. 2.3.2.):

Размещено на http://www.allbest.ru

Размещено на http://www.allbest.ru

Рис. 2.3.2 - Алгоритм оценки объектов основных средств для целей подготовки консолидированной отчетности

Для целей определения фактического контроля и существенного влияния учетной политики необходимо следующее: анализ учредительных и кадровых документов, изучение материалов собраний собственников (с целью идентификации лиц, принимающих решения), анализ источников финансирования компании (с целью выявления финансовой зависимости), анализ основных покупателей и поставщиков (выявление операционной зависимости).

В рамках второго этапа происходит унификация учетных политик каждой дочерней компании круга консолидации и учетной политики консолидированной отчетности с целью достижения сопоставимости данных.

На третьем этапе происходит определение прекращаемой деятельности посредством идентификации организаций, отвечающих признакам ликвидации. Объекты основных средств таких компаний оцениваются в соответствии с разработанной методикой оценки, отвечающей допущению ликвидации предприятия на отчетную дату, и представляются обособленно в консолидированной отчетности в разделе «прекращаемая деятельность». При этом из расчета исключаются оценки объектов основных средств дочерних, ассоциированных и совместных предприятий, приобретенных с целью перепродажи.

На четвертом этапе оцениваются объекты основных средств, отраженные в консолидированной отчетности на дату объединения бизнеса. Их оценка влияет на оценку гудвила и доли неконтролирующих собственников (неконтрольной доли).

На пятом этапе определяют оценку объектов основных средств, реализованных между компаниями круга консолидации. Ее оценка должна отражать стоимость данных объектов для компаний круга консолидации, поэтому нереализованные прибыли (убытки) в оценках таких объектов необходимо исключать. На данном этапе разработан алгоритм, который позволяет определять необходимость внесения корректировок в оценки объектов основных средств. Также разработаны процедуры корректировок. Алгоритм последовательности корректировок оценки объекта основных средств в зависимости от вида межгрупповой реализации представлен на рис. 2.3.3.

Рис. 2.3.3 - Алгоритм последовательности корректировок оценки объекта основных средств в зависимости от вида межгрупповой реализации

В первую очередь определяется, имеет ли место нарушение требований российского законодательства вследствие безвозмездно поступивших объектов основных средств.

Если учредитель ОАО «ТФК «КАМАЗ» безвозмездно передает дочерней компании объекты основных средств и эту передачу нельзя идентифицировать как благотворительную помощь в соответствии с ФЗ «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях», то операцию можно рассматривать как прямое нарушение ст. 168 ГК, сделка признается ничтожной и в бухгалтерский учет вносятся исправительные записи.

Завышенная либо заниженная оценка объектов основных средств в операциях межгрупповой реализации приводит к существованию нереализованных прибылей (убытков) в оценках объектов основных средств, поэтому далее определяется отклонение в оценке переданных объектов основных средств оценке аналогичных объектов. Завышение оценок в операциях по межгрупповой реализации способствует манипулированию отчетной информацией в индивидуальной отчетности: завышается оценка объектов основных средств у организации покупателя, завышается показатель выручки у организации продавца. В связи с этим, норму налогового кодекса о возможных отклонениях в трансфертных ценах не более чем на 20 % можно рассматривать как процедуру, повышающую достоверность отчетности, поэтому ее также обоснованно использовать и для подготовки отчетности по МСФО.

В результате реализации алгоритма, организация ОАО «ТФК «КАМАЗ» определяет необходимость в корректировке оценок объектов основных средств: оценка может не корректироваться, корректироваться по причине нарушения требований российского законодательство, корректироваться по причине наличия нереализованной прибыли (убытка) в оценках в случае реализации объектов основных средств с прибылью (убытком).

Процедуры корректировок оценки объектов основных средств представляют собой корректировку ввиду исправления ошибок и зависят от двух факторов:

- периода совершения операции (текущего либо прошлого);

- наличия задолженности за основное средство.

В случаях, когда расчеты по объектам основных средства еще не произошли, корректировка осуществляется непосредственно изменением в оценке основного средства и имеющейся задолженности. Когда оплата уже произведена, корректируется оценка основного средства и показатель прибыли. Если операция относится к текущему периоду, корректируют показатель прибыли периода, в случае отношения к прошлым периодам корректируется нераспределенная прибыль ретроспективно в каждой отчетности до момента совершения операции, в периоде совершения операции корректируется показатель прибыли периода.

Согласно учетной политики ОАО «ТФК «КАМАЗ» корректировки оценок объектов основных средств ввиду межгрупповой реализации объектов с прибылью (убытком) могут осуществляться через показатели консолидированной отчетности либо корректировать оценку объекта основных средств в отчетности покупателя и амортизационные отчисления в отчётности продавца.

Влияние корректировок оценок объектов основных средств сегмента «Незавершенное строительство» на показатели консолидированной отчетности организации ОАО «ТФК «КАМАЗ» представлены в табл. 2.3.1.

Таблица 2.3.1 - Влияние корректировок оценок объектов основных средств сегмента «Незавершенное строительство» на показатели консолидированной отчетности ОАО «ТФК «КАМАЗ» в 2010 г., тыс. руб.

Направление реализации	Консолидационные корректировки, в тыс. руб.	Корректировки в отчетности продавца и покупателя, в тыс. руб.
	Корректи- ровка оценки ОС	Измене-ние Группо-вой НРП	Корректи-ровка стоимости ОС	Измене-ние Группо-вой НРП	Изменение неконтроль- ной доли участия
ТФК «КАМАЗ» - ООО «Склад Торгово-Финансовой Компании»	(134,35)	134,35	(134,35)	94,05	40,3
ТФК «КАМАЗ» - ООО «Оренбургский автоцентр КАМАЗ»	(688,86)	688,86	688,86	564,87	123,99
ТФК «КАМАЗ» - ООО «АКТИВЫ КАМАЗА»	(97, 47)	97,47	(97, 47)	97,47	---
ТФК «КАМАЗ» - ООО «Маркетинговые и инвестиционные проекты»	(790,2)	790,2	(790,2)	553,14	237,06
Итого изменение оценки	(1710,88)	1710,88	(1710,88)	1309,53	401,35
Итого изменение в процентном отношении от консолидированного показателя	5,8%	11,7%	5,8%	8,7%	3%

На основании данных предприятия ОАО «ТФК «КАМАЗ» по операционному сегменту «Незавершенное строительство» определено (табл. 2.3.1), что влияние превышений в оценках объектов основных средств в операциях межгрупповой реализации значительно. Завышение оценки объектов основных средств в консолидированной отчетности составляет 5,8%, завышение показателя групповой нераспределенной прибыли (НРП) составляет 11,7% при подсчете методом консолидационных корректировок и 8,7% при подсчете методом корректировок через отчетность компании, реализующей основное средство.

При наличии показателя чужой доли в случае межгрупповой реализации объектов основных средств с наценкой, корректировка показателя групповой прибыли производится через отчетность компании, реализующей объект основных средств, при этом снижение прибыли распределяется пропорционально проценту владения на неконтрольную долю и групповую прибыль, что способствует улучшению консолидированного финансового результата.