Проблемы и пути совершенствования казначейского контроля в бюджетной системе РФ

Каждое подразделение проводит контрольную работу по своему направлению специализации. Например, контрольные функции отде-ла анализа доходов и отдела операций по доходам на едином казна-чейском счете заключаются в следующем:

- контроль за поступлением налоговых и неналоговых доходов на едином казначейском счете в соответствии с Бюджетной классифи-кацией доходов;

- выяснение неклассифицированных поступлений;

- контроль за распределением доходов между уровнями бюдже-тов в соответствии с налоговым и бюджетным законодательством по нормативам отчислений;

- контроль за возвратом доходов на счета плательщиков в соот-ветствии с бюджетным законодательством по представлениям адми-нистраторов доходов.

Для обеспечения контроля за поступлением доходов в Управлении федерального казначейства по субъектам Российской Федерации ве-дется большая работа по внесению в базу данных изменений по класси-фикации доходов бюджетов Российской Федерации в соответствии с изменениями в бюджетном законодательстве. Например, в 2004 г. (согласно со ст. 7 Закона о федеральном бюджете на 2004 год http://mfportal.garant.ru:81/SESSION/S__gXStqzBY/PILOT/main.html) появи-лись новые источники формирования доходов федерального бюджета:

- доходы от сдачи в аренду иностранным государствам вооруже-ния и военной техники, находящихся в федеральной собственности;

- плата за услуги (работы), оказываемые государственными учреждениями по формированию Государственного фонда драгоцен-ных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, хране-нию, отпуску и использованию драгоценных металлов и драгоценных камней при Минфине России (Гохран России) при осуществлении опе-раций с ценностями из Государственного фонда драгоценных метал-лов и драгоценных камней Российской Федерации;

- средства, которые юридические лица и индивидуальные предприниматели, реализующие и производящие товары или услуги, возмещают Государственной инспекции по торговле, качеству товаров и защите прав потребителей Минэкономразвития России за проведе-ние экспертиз, испытаний (исследований) образцов (продукции);

- плата за пользование водными биологическими ресурсами по межправительственным соглашениям;

- средства, полученные за выдачу лицензий, разрешений и серти-фикатов, предусмотренных Федеральным законом от 13 декабря 1996 г. № 150-ФЗ «Об оружии», а также за продление срока их действия;

- прибыль Банка России.

С 1 января 2005 г. в соответствии с этими дополнениями были внесены изменения в Бюджетную классификацию доходов.

Отдел платежей, главная бухгалтерия по операциям со средства-ми федерального бюджета организуют контрольно-экономическую работу по вопросам, входящим в компетенцию отделов:

- предварительный контроль за целевым использованием средств федерального бюджета, в том числе сбор и учет лимитов бюджетных обязательств распорядителей и бюджетополучателей;

- текущий контроль и учет принятых распорядителями и бюджетополучателями денежных обязательств.

Контрольные функции контрольно-инспекторского отдела:

- координация работы отделов управления и отделений по рай-онам;

- проверка финансово-хозяйственной деятельности отделений (целевого использования средств федерального бюджета, выделенных на содержание отделения; постановка бухгалтерского учета; анализ контрольной работы, выполняемой отделением, эффективности рабо-ты отделов);

- проверка осуществления отделениями предварительного конт-роля при финансировании организаций через лицевые счета казначей-ства с целью определить правильность и своевременность работы соот-ветствующих отделов отделений со средствами федерального бюджета, выделенными бюджетополучателям.

В начале года территориальные органы федерального казначейства разрабатывают план основных вопросов экономической и контрольной работы, в котором предусмотрены следующие основные направления:

- исполнение доходной части бюджетов;

- исполнение расходной части федерального бюджета, бюджета субъекта Российской Федерации, местного бюджета, а также работа по обслуживанию лицевых счетов по учету средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности;

- учет и отчетность;

- контроль за использованием средств федерального бюджета, выделенных на возвратной и безвозвратной основе;

- контрольно-инспекторская работа;

- правовое обеспечение органов федерального казначейства;

- повышение квалификации, совершенствование кадровой ра-боты;

- развитие и защита информационного обеспечения.

На базе годового плана, в котором отражены основные вопросы экономической и контрольной работы, каждый отдел Управления федерального казначейства по субъектам Российской Федерации (УФК) формирует индивидуальный план работы отдела по вопросам, входящим в его компетенцию. Каждым отделом УФК составляется отчет о выполнении пла-на экономической и контрольной работы за I квартал, полугодие, де-вять месяцев и год. Работа отделов строится на взаимодействии с другими подразделениями (проведение совместных контрольных ме-роприятий, анализ проводимой работы, составление отчетов). В целом контрольная деятельность отделов УФК составляет единую систему, на-правленную на реализацию стоящих перед органами казначейства задач по выполнению контрольных функций.

Вертикальная или линейная структура органов казначейства предполагает несколько уровней руководства и представляет собой систе-му «федеральное казначейство - управление - отделение», где каж-дый элемент выполняет свои контрольные функции.

Основные контрольные функции управления -- организационно-методическая работа, проведение комплексных контрольных мероп-риятий, анализ результатов проводимой контрольной работы, а также подготовка отчетов, информации, предложений для передачи в феде-ральное казначейство.

Отделения федерального казначейства участвуют непосредствен-но в контрольных мероприятиях, подготавливают отчеты о своей рабо-те. В условиях перевода средств на лицевые счета бюджетополучате-лей перед отделениями встает задача предварительного и текущего контроля за целевым использованием средств федерального бюджета.

Связь в системе двусторонняя. При прямой связи «управление -- отделение» направляются задания на проведение контрольных меро-приятий, методические рекомендации по проведению проверок и оформлению их результатов, различные запросы. При обратной свя-зи «отделение -- управление» направляются материалы контрольных мероприятий, ежемесячные отчеты по их итогам, сведения о приоста-новлении операций по лицевым счетам распорядителей и получате-лей средств федерального бюджета в случаях нарушений законодатель-ства Российской Федерации.

Бюджетный контроль, как и финансовый контроль в целом, по вре-мени проведения подразделяется на предварительный, текущий и последующий.

Предварительный контроль - проводится на стадии санкционирования расходов в момент контроля и учета принятия бюджетными учреждениями обязательств и препятствует принятию бюджетными учреждениями обязательств, не обеспеченных назначениями. Акперов И.Г., Коноплева И.А., Головач С.П.: Казначейская система исполнения бюджета в РФ: учеб. Пособие. - М.:Финансы и статистика, 2006 - С.59

Примером такого контроля на макроуровне является процесс составления и утверждения бюджетов всех уровней и финансовых пла-нов внебюджетных фондов на основе оценки обоснованности распре-деления ВВП и разработки макроэкономических показателей разви-тия экономики. На микроуровне это процесс разработки финансовых планов и смет, кассовых и кредитных заявок, финансовых разделов биз-нес-планов, составление учредительных договоров, договоров о совме-стной деятельности. Так, при выделении средств федерального бюд-жета на содержание бюджетной организации до утверждения сметы доходов и расходов проверяется обоснованность представляемых рас-четов о предстоящих расходах и ожидаемых доходах. Аналогичные проверки проводятся при выделении на возвратной основе средств на выполнение федеральных целевых программ.

Для осуществления предварительного и текущего контроля по исполнению расходной части федерального бюджета в органах каз-начейства открываются и ведутся лицевые счета учета операций по исполнению расходов федерального бюджета.

Лицевой счет - это регистр аналитического учета органа казначей-ства, предназначенный для отражения в учете лимитов бюджетных обязательств, принятых денежных обязательств, объемов финансиро-вания и кассовых расходов, осуществляемых в процессе исполнения расходов соответствующего бюджета главными распорядителями и получателями. Лицевые счета подразделяются на следующие виды: лицевой счет распорядителя средств, лицевой счет получателя средств. Лимит бюджетных обязательств - предельный объем прав полу-чателя на принятие им денежных обязательств, оплачиваемых за счет средств соответствующего бюджета.

Предварительный контроль осуществляется в несколько этапов.

Этап 1. Распорядители и получатели средств федерального бюд-жета представляют в органы федерального казначейства уведомления об утвержденных лимитах бюджетных обязательств. После проверки уведомлений на соответствие требованиям бюджетного законодатель-ства лимиты бюджетных обязательств учитываются на лицевом счете распорядителя или бюджетополучателя и являются основанием для санкционирования их расходов.

Этап 2. В соответствии с постановлением Правительства РФ от 15 июля 1999 г. № 806 «О порядке учета территориальными органа-ми федерального казначейства обязательств, подлежащих исполнению за счет средств федерального бюджета» и приказом Минфина России от 13 августа 1999 г. № 55н «Об утверждении правил учета территориальными органами федерального казначейства обязательств, подле-жащих исполнению за счет средств федерального бюджета» http://mfportal.garant.ru/SESSION/S__prZOXCuH/PILOT/main.html органы федерального казначейства ведут работу по учету принятых бюджет-ных обязательств бюджетополучателями, финансируемых за счет средств федерального бюджета.

Таким образом, на этапе предварительного контроля органы федерального казначейства учитывают на лицевых счетах бюджетополучателей утвержденные лимиты бюджетных обязательств, а также принимают к учету договоры, определяющие размеры долговременных бюджетных обязательств на финансовый год.

Текущий контроль осуществляют территориальные органы федерального казначейства на стадии финансирования расходов с лице-вых счетов бюджетополучателей по платежным документам после проверки соответствующих документов, подтверждающих право-мерность расхода в пределах сметных назначений. Это контроль за оперативной, текущей деятельностью. Он состоит в регулярной проверке соблюдения финансовой дисциплины субъектами хозяй-ствования, распорядителями бюджетных ассигнований, т.е. соблю-дения бюджетных норм и нормативов, целевого использования средств бюджета.

Текущий контроль проводит операционная группа отдела плате-жей, где открываются лицевые счета бюджетополучателей. Такой кон-троль предусматривает проверку:

- соответствия предполагаемых к оплате расходов утвержденным сметам доходов и расходов, кодам бюджетной классификации;

- соответствия заключаемых договоров установленным лимитам бюджетных обязательств;

- соответствия суммы расходов, указанной в платежном докумен-те, лимиту бюджетного обязательства и остатку финансирования на лицевом счете в разрезе бюджетной классификации Российской Федерации;

- документов, подтверждающих надлежащую реализацию договоров на поставку продукции, выполнение работ.

В случае нарушения какого-либо из перечисленных пунктов про-верки платежный документ к исполнению не принимается и возвра-щается бюджетополучателю с указанием причин отказа.

Последующий контроль за использованием средств федерально-го бюджета, возложенный на органы федерального казначейства в соот-ветствии с Бюджетным кодексом Российской Федерации, заключает-ся в рассмотрении и утверждении отчетов об исполнении бюджета. Одной из задач федерального казначейства выступает анализ баланса исполнения федерального бюджета. Дьяконова М.Л., Ковалева Т.М., Финансы и кредит: учебник/М.: Кнорус, 2007 - С. 156-162

Деятельность органов Федерального казначейства также является подконтрольной и может быть проверена со стороны других уполномоченных органов:

- по финансово-хозяйственной деятельности - налоговой инспекцией, представителями внебюджетных фондов, КРУ;

- по исполнению федерального бюджета - Счетной палатой, Контрольно-ревизионным управлением Министерства финансов РФ, Прокуратурой РФ и др. Акперов И.Г., Коноплева И.А., Головач С.П.: Казначейская система исполнения бюджета в РФ: учеб. Пособие. - М.:Финансы и статистика, 2006 - С.60

2.2. Технологии кассового обслуживания местного бюджета.

С января 2006 года исполнение местных бюд-жетов всех городов и районов республики Карелия осуще-ствляется в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации территориальными органами Федерального казначейства (ФК). Однако ещё с октября 2005 г. в качестве пилотного проекта был осуществлен перевод местного бюджета Кондопожского района на кассовое исполнение в органах ФК. За время эксперимента в райо-не был накоплен некоторый практический опыт использования информационных и коммуникационных техно-логий при кассовом исполнении местного бюджета.

Первая задача, которая была поставлена - это обеспечение принципиальной возможности организации информационного взаимодействия между подразделени-ем ФК, финансовым органом, осуществляющим испол-нение бюджета, и получателями бюджетных средств. Проводя мониторинг технической оснащенности бухгал-терских служб 59 получателей бюджетных средств мест-ного бюджета Кондопожского района в июне 2005 г., мы столкнулись с тем, что имеющаяся в учреждениях орг-техника, в основном выпуска 1995-98 гг., практически непригодна для внедрения необходимых технологий. Ло-кальные сети смонтированы только в 3 учреждениях, электронная почта действовала только в одном.

Поэтому на первом этапе удалось установить только централизованно разработанное прикладное программ-ное обеспечение для формирования электронного обра-за платежного поручения в соответствии с форматами, используемыми в органах федерального казначейства - АРМ «Рабочее место получателя бюджетных средств». Но в перспективе считается необходимым оборудование каждого получателя бюджетных средств комплексом АРМ ЭЦП, у бюджетополучателей должны быть устойчивые электронные каналы связи для возможности электрон-ной передачи данных в финансовый орган для санкционирования. В течение первого года работы в районе осуществлялась планомерная работа по техническому перевооружению бухгалтерских служб, которая сегодня еще продолжается.

Безусловно, нашей целью в практической работе яв-ляется не только ускорение документооборота, сниже-ние трудоемкости и обеспечение прозрачности финан-совой системы, но и применение новых технологий. Важны не только для сохранения основных принципов межбюджетных отношений, но и их более полная реали-зация при казначейском исполнении местных бюджетов.

Во-первых, это касается принципа субсидиарное™, зак-репленного в ст. 4.3 Европейской хартии местного самоуп-равления. «Осуществление государственных полномочий, как правило, должно преимущественно возлагаться на органы власти, наиболее близкие к гражданам. Передача какой-либо функции какому-либо другому органу власти должна производиться с учетом объема и характера конкретной задачи, а так же требований эффективности и экономии» Европейская хартия местного самоуправления //СЗ РФ, 1998. №36, Ст.4466. Таким образом, необходимо четкое разграничение полномочий, соответ-ствующее наделение финансовыми ресурсами органов вла-сти и обеспечение беспрепятственного их финансирования. И принцип субсидиарное™ жестко закреплен в Федераль-ном законе № 131-ФЗ от 6 октября 2003 г. «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации». При этом только казначейская система испол-нения бюджета с единым бюджетным счетом позволяет оперативно контролировать соответствие вида расходов и полномочий определенного местного органа власти.

Например, нередки случаи, когда за счет средств мест-ного бюджета оказывается помощь учреждениям и органи-зациям, финансируемым за счет бюджета другого уровня. Но это недопустимо, если в то же время не хватает ассигно-ваний для осуществления финансирования собственных текущих расходов. Кассовое исполнение бюджета органа-ми ФК способствует предотвращению неэффективного и ненормативного расходования денежных средств. В резуль-тате дополнительные ресурсы местного бюджета остаются в распоряжении органа местного самоуправления.

На практике такого рода контроль осуществляется на этапе санкционирования платежей, и роль используемых информационных и коммуникационных технологий чрез-вычайно важна. Непосредственно порядок и условия об-мена информацией между финансовым органом и отделе-нием ФК при кассовом обслуживании исполнения мест-ного бюджета определил регламент обмена информацией, подписанный нами 15 июня 2005 г. Данным регламентом предусматривается, что платежные документы получате-лей бюджетных средств передаются в финансовый орган, где проходят процедуру санкционирования, после чего направляются для исполнения в Казначейство.

Естественно, что здесь должна быть использована си-стема электронного документооборота (СЭД). Используемое программное обеспечение СЭД требует постоянной доработки в связи с меняющимися условиями документооборота. На сегодняшний день реально используют систему электронного документооборота только 3 бюджетных учреждения. Договоры подписаны с учреждениями и им сейчас генерируются Э1ДП. Мы совместно с отделением Федерального Казначейства поставили себе задачу в течение летнего периода завершить этот процесс и перевести все учреждения на систему электронного документооборота.

Есть и проблемы. Например, отсутствие стабильной связи препятствует использованию СЭД в отделенных сельских учреждениях, в частности, в образованных в соответствии с требованиями Федерального закона № 131-ФЗ администрациях сельских поселений. Но, тем не менее, мы уверены, что при полном внедрении СЭД процедура санкционирования платежей будет занимать меньше времени и позволит более четко применять принцип субсидиарное^тм при проведении платежей администрациями сельских и городского поселений.

Второй основной принцип межбюджетных отношений - принцип достаточности определяет, что «финансовые ресурсы органов местного самоуправления должны быть соразмерны полномочиям, предоставленным им Конституцией или законом». Европейская хартия местного самоуправления //СЗ РФ, 1998. №36 Ст.4466 И в этом использование казначейской системы исполнения бюджета полезно для муниципалитета. Кассовый метод работы позволяет сконцентрировать на едином бюджетном счете денежные средства и обеспечить своевременное финансирование расходов органа местного самоуправления. В недавнем прошлом типичной являлась ситуация, когда на десятках и сотнях счетов получателей бюджетных средств зависали несвоевременно используемые деньги, когда значительные средства находились в банковских незавершенных расчетах между финансовым органом и бюджетополучателем в то время, когда на бюджетных счетах органа местного самоуправления нет средств для неотложных расчетов за отопление, электроэнергию по причине возникновения кассовых разрывов.

Конечно такое неэффективное обращение с денежными ресурсами не в интересах муниципалитета. Информационные технологии, которые внедряются, помогут решить ряд вопросов. В частности, вопрос оперативности при получении информации о состоянии счета 40204 УФК по РК в ГРКЦ НБ РК. Сейчас информация получается, в лучшем случае к 11 часам дня, следующего за расчетным, после получения Отделением Федерального Казначейства выписки по электронным каналам связи. Это время можно было бы сократить в дальнейшем. Владея оперативной информацией об остатке по счету, возможно наилучшим образом использовать имеющиеся ресурсы.

Здесь, как и при проведении, непосредственно платежей, нужно заботиться о соблюдении достаточного уровня безопасности. Уже подписан договор об обмене электронными документами, в котором определены правила электронного документооборота в информационной системе. АРМ Э1ДП включает в себя систему криптографической защиты информации (СКЗИ). Тем не менее, работа в этом направлении должна продолжаться.

И, наконец, необходимо сказать о принципе транспарентности, т.е. о сотрудничестве между всеми уровнями бюджетов. В первую очередь, в части бюджетного финансирования это касается возможности оперативного перераспределения средств бюджетов разных уровней на возврат-ной основе. Безусловно, концентрация и укрупнение бюджетных счетов при казначейской системе позволяет это делать. Налоговая система страны реформируется и трудно не согласиться с основной идеей реформы: сни-жение налогового бремени, резкое уменьшение числа налогов, упорядочение и сокращение многочисленных, зачастую неоправданных налоговых льгот.

Положительно сказывается на экономике страны и отмена налогов с оборота, забирающих у налогоплатель-щиков значительную часть их доходов вне зависимости от финансовых результатов их деятельности. Однако продолжающиеся процессы реформы и другие причины не позволяют надеяться на близкую стабильность в нор-мативах распределения налоговых платежей по бюдже-там различных уровней. В этих условиях принцип транспарентности как никогда важен.

На практике местные бюджеты получают более 20 ви-дов дотаций, субсидий и субвенций из бюджета республики Карелия. Соответственно необходим правильный учет этих средств. В настоящее время определенная проблема возникает в том, что все эти средства поступают на еди-ный счет, где не ведется оперативного раздельного учета по видам поступивших средств. В результате финансовый орган вынужден на основании поступающих выписок по счету 40204 вручную осуществлять разбивку денежных средств по их видам. Эта задача может быть решена на уровне министерства финансов Карелии путем присвое-ния конкретных кодов конкретным видам расходов, каса-ющихся межбюджетных отношений в республике.

В целом же по итогам работы с подразделени-ями ФК можно сделать вывод о том, что никаких непре-одолимых трудностей при переводе бюджетов на кассовое исполнение в системе Федерального казначейства не су-ществует в принципе. Технологическая часть разработана в достаточной степени хорошо. Технические и материаль-ные вопросы могут и должны быть решены в короткий срок. Кадровые проблемы всегда были и будут основными, но они носят уже субъективный характер. Возможно ли в течение одного года осуществить перевод бюджетов на кассовое исполнение в системе федерального казна-чейства? Безусловно, можно. Для этого требуется только одно - добрая воля и большое желание работать.

В завершение следует сказать, что в системе федератив-ного устройства местное самоуправление составляет осно-ву конституционного строя России. В Европейской хартии местного самоуправления «под местным самоуправлением понимается право и реальная способность органов местного самоуправления рег-ламентировать значительную часть общественных дел и управлять ею, действуя в рамках закона, под свою ответ-ственность и в интересах местного населения» Европейская хартия местного самоуправления //СЗ РФ, 1998. №36 Ст.4466.

Аналогичные формулировки приводятся в Конститу-ции РФ (ст.12,130) и в Федеральном законе «Об общих принципах организации самоуправления в Российской Федерации». Органы местного самоуправления находят-ся ближе всех к конкретным людям, и именно они должны решать повседневные вопросы жизнеобеспечения на той или иной территории. А роль финансистов заключается в том, чтобы максимально использовать имеющиеся в на-шем распоряжении средства информационных и комму-никационных технологий, использовать их как действен-ные инструменты управления местными финансами. О.А. Панов: Технологии кассового обслуживания местного бюджета, Финансы №9/2006

2.3. Процесс учета межбюджетных трансфертов

Приказом Минфина России от 18.07.2006 г. № 95н «Об утверждении Условий проведения эксперимента по осу-ществлению и учету операций по использованию субси-дий и субвенций, направляемых из федерального бюдже-та в бюджет субъекта Российской Федерации, а также по использованию средств бюджета субъекта Российской Федерации, выделяемых учреждениям МВД России и МЧС России, на лицевом счете бюджета субъекта Российской Федерации, открытом финансовому органу субъекта Рос-сийской Федерации в территориальном органе Федераль-ного казначейства, и выбора участвующих в нем субъек-тов Российской Федерации» . http://mfportal.garant.ru/SESSION/S__prZOXCuH/PILOT/main.html устанавливается общий по-рядок ведения учета целевых средств органами исполни-тельной власти субъектов РФ в условиях открытия и ведения в финансовых органах субъектов РФ лицевых сче-тов получателей целевых средств по учету операций с ука-занными средствами.

Указанный порядок можно распространить и на об-щий случай, когда лицевые счета по учету операций с це-левыми средствами открыты в органах Федерального каз-начейства (ФК). Этот порядок четко определяет администратора целевых средств и момент начисления целе-вых средств.

С 1 января 2006 г. в связи с переходом субъектов РФ на кассовое обслуживание исполнения бюджетов в органы ФК балансовый счет бюджета субъекта РФ открыт в уч-реждении Банка России территориальному органу ФК. В органах ФК открыты лицевые счета по учету операций по использованию целевых средств соответствующим получателям средств бюджета субъекта РФ. В соответствии с приказом Минфина России от 10.02.2006 г. № 25н Новый план счетов бюджетного учета. Инструкция по бюджетному учету. - М.: Эксмо, 2006 с 1 января 2006 г. начисление доходов бюджетов, в том числе поступлений целевых средств, на основании объемов кас-совых поступлений является недопустимым.

Однако при наделении полномочиями администра-тора целевых средств финансовых органов субъектов РФ учет по-ступлений целевых средств по методу начисления невоз-можен в связи с тем, что финорган субъекта РФ в рамках установленного документооборота может получить ин-формацию только о кассовых поступлениях целевых средств в бюджет субъекта РФ.

В соответствии с приказом Минфина России от 21.12.2005 № 152н администраторами поступлений по груп-пе доходов «00020000000000000000» - безвозмездные поступления, являются уполномоченные органы государ-ственной власти, органы местного самоуправления, государственные внебюджетные фонды РФ, территориальные фонды обязательного медицинского страхования, осуществляющие начисление указанных средств.

Поскольку органы ФК не могут являться администра-торами целевых средств, а федеральные органы государ-ственной власти, имеющие обязательства по перечисле-нию целевых средств в бюджеты субъектов РФ, являются плательщиками, единственно возможным остается назна-чение администраторами целевых средств главных распо-рядителей (получателей) средств бюджета субъекта РФ, имеющими право в соответствии с бюджетным законода-тельством распоряжаться целевыми средствами.

Например, в соответствии с постановлением Прави-тельства РФ от 04.02.2006 г. № 69, плательщиком субсидий на возмещение части затрат на уплату процентов по ин-вестиционным кредитам, полученным в 2006 г. сельско-хозяйственными товаропроизводителями, организация-ми агропромышленного комплекса всех форм собствен-ности и крестьянскими (фермерскими) хозяйствами - за-емщиками в российских кредитных организациях на срок до 8 лет на строительство, реконструкцию и модерниза-цию животноводческих комплексов (ферм), является Минсельхоз России. При этом орган, уполномоченный органом исполнительной власти субъекта РФ на взаимо-действие с Минсельхозом, отбирает в установленном по-рядке заемщиков и по получении субсидий санкциониру-ет их перечисление на расчетные счета заемщиков. Уполномоченный орган является администратором субсидии.

При предоставлении целевых средств конечным по-требителям:

- соответствующий федеральный орган перечисляет целевые средства бюджету субъекта РФ;

- уполномоченный орган субъекта РФ проводит от-бор конечных потребителей и санкционирует перечис-ление им целевых средств;

- целевые средства полностью или частично переда-ются в бюджеты муниципальных образований для даль-нейшего направления конечным потребителям.

Таким образом, в схеме предоставления целевых средств помимо органов, осуществляющих кассовое об-служивание исполнения бюджета, задействованы три уча-стника: плательщик - получатель средств федерального бюджета, имеющий полномочия по санкционированию перечисления целевых средств из федерального бюджета в бюджет субъекта РФ, администратор целевых средств и конечный потребитель целевых средств. В связи с разно-образием форм и видов целевых средств возможны не-сколько вариантов распределения кассовых потоков.

Один из них предполагает доведение до конечного потре-бителя целевых средств после перечисления целевых средств в бюджет субъекта РФ, другой в силу объектив-ных причин предполагает, что доведение целевых средств осуществляется до перечисления целевых средств в бюджет субъекта РФ. Учитывая многоплановую структуру распределения кассовых потоков, представляется целе-сообразным установить универсальный критерий определения момента начисления, который заключается в том, что администратор целевых средств осуществляет начисление сумм целевых средств по мере санкциониро-вания соответствующих расходов.

В связи с вступлением в силу приказа Минфина Рос-сии от 18.07.2006 г. № 95н лицевые счета получателей це-левых средств по учету операций с указанными средства-ми могут быть открыты в кассовых органах: в финансовом органе субъекта РФ, если субъект РФ участвует в эксперименте, или в органах ФК, если субъект РФ не участву-ет в эксперименте.

Отражение операций с целевыми средствами в бюд-жетном учете участников бюджетного процесса в части исполнения обязательств органов государственной вла-сти по предоставлению целевых средств осуществляется в следующей последовательности:

1. Факт перечисления целевых средств из федерально-го бюджета в бюджеты субъектов РФ подтверждается кас-совыми органами на основе платежных поручений, иных документов, являющихся основанием для осуществле-ния кассовых расходов федерального бюджета, из кото-рого предоставляются целевые средства.

При этом получатель средств федерального бюджета, санкционирующий перечисление целевых средств из фе-дерального бюджета в бюджет субъекта РФ, в бюджет-ном учете отражает указанную операцию следующими бухгалтерскими записями:

Дт 120612560 (Увеличение дебиторской задолженности по выданным авансам по перечисленным другим бюджетам бюджетной системы РФ)

Кт 130405251 (Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов, по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы РФ).

Орган ФК, в котором получателю средств федераль-ного бюджета открыт лицевой счет, отражает у себя в учете указанную операцию в общеустановленном поряд-ке в соответствии с приложением 1 к Инструкции по бюд-жетному учету, утвержденной приказом Минфина России от 10.02.2006 г. № 25н. http://mfportal.garant.ru/SESSION/S__prZOXCuH/PILOT/main.html

2. По получении целевых средств администратор це-левых средств и кассовый орган оформляют следующие бухгалтерские записи:

Администратор: Дт 121002151 (Расчеты с органами, организующими исполнение бюджетов по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы РФ)

Кт 120505660 (Уменьшение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы РФ)

Кассовый орган: Дт 120201510 (Поступление средств на единый счет бюджета)

Кт 140201151 (Поступления в бюджет от других бюджетов бюджетной системы РФ).

Момент начисления целевых средств возникает при оформлении администратором целевых средств платеж-ных документов об оплате денежных обязательств, под-лежащих исполнению за счет целевых средств. При этом администратор целевых средств оформляет следующие бухгалтерские записи, отражающие момент начисления целевых средств:

Администратор: Дт 120505560 (увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы РФ)

Кт 140101 151 (Доходы от поступлений от других бюджетов бюджетной системы РФ).

3. В соответствии с нормативными правовыми актами Российской Федерации контроль за использованием це-левых средств, в частности, предполагает сбор получате-лем средств федерального бюджета, санкционирующим перечисление целевых средств в бюджет субъекта РФ, отчетов об их использовании. На основании указанных отчетов получатель средств федерального бюджета офор-мляет следующие бухгалтерские записи:

Дт 140101251 (Расходы на перечисления другим бюджетам бюджетной системы РФ) Кт 130212 730 (Увеличение кредиторской задолженности по расчетам по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы РФ);

Дт 130212830 (Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы РФ)

Кт 120612660 (Уменьшение дебиторской задолженности по выданным авансам по перечисленным другим бюджетам бюджетной системы РФ).

4. Далее администратор целевых средств либо доводит их самостоятельно до конечного потребителя, либо сан-кционирует их перечисление в бюджеты муниципальных образований. В первом случае бюджетный учет операций с целевыми средствами осуществляется в общеустанов-ленном порядке в соответствии с приложением 1 к Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина России от 10.02.2006 г. № 25н. Во втором случае ведение бюджетного учета операций с целевыми средства-ми осуществляется в порядке, аналогичном порядку, описанному в п.п. 1-3.

Очевидным достоинством рассмотренной выше схе-мы ведения бюджетного учета операций с целевыми сред-ствами является то, что схема обеспечивает максималь-ную прозрачность финансовых потоков между бюджета-ми бюджетной системы РФ вне зависимости от схемы распределения кассовых потоков. В то же время, опреде-ление момента начисления как дебиторской задолжен-ности со стороны администратора целевых средств, так и кредиторской задолженности со стороны органа власти, предоставляющего целевые средства, несколько откло-няется от классических канонов, в соответствии с кото-рыми момент начисления сумм дебиторской и кредитор-ской задолженности возникает в момент появления со-ответственно права требования администратора поступ-лений к плательщику (увеличение дебиторской задолжен-ности) и возникновения обязательств перед контраген-тами (увеличение кредиторской задолженности).

При этом момент начисления, вообще говоря, жест-ко не привязан к каким-либо кассовым операциям. В ча-стных случаях, когда доведение до конечного потребите-ля целевых средств осуществляется после перечисления целевых средств, и при этом администратор целевых средств предварительно уведомляет получателя средств федерального бюджета, предоставляющего целевые сред-ства, о выделении конкретных сумм, каноническая схе-ма отражения в бюджетном учете операций с целевыми средствами является более предпочтительной по сравне-нию с рассмотренной выше схемой.

В качестве примера возможного применения кано-нической схемы вернемся к субсидиям на возмещение части затрат на уплату процентов по инвестиционным кредитам сельхозпроизводителям. В этом случае перечисление субсидии в бюджет субъекта РФ осуществляется на основании представленной уполномоченным органом в Минсельхоз России справки-расчета на предоставле-ние субсидии. Таким образом, в этом случае момент от-правления справки-расчета является моментом начис-ления сумм дебиторской задолженности, отражаемых в бюджетном учете администратора целевых средств, а момент получения Минсельхозом России справки-рас-чета является моментом начисления сумм кредиторс-кой задолженности, отражаемых в бюджетном учете Минсельхоза России. Отражение операций с целевыми средствами в бюджетном учете администратора целевых средств и бюджетном учете Минсельхоза России сводит-ся к следующим бухгалтерским записям:

Администратор целевых средств:

Дт 120505560 (Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы РФ)

Кт 140101151(Доходы от поступлений от других бюджетов бюджетной системы РФ) - при отправлении справки-расчета;

Дт 121002151 (Расчеты с органами, организующими исполнение бюджетов по поступлениям от других бюджетов и бюджетной системы РФ) Кт 120505660 (Уменьшение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы РФ) - при получении от кассового органа информации о кассовых поступлениях целевых средств в бюджет субъекта РФ;

Получатель средств федерального бюджета (Минсельхоз России):

Дт 140101251 (Расходы на перечисления другим бюджетам бюджетной системы РФ) Кт 130212730 (Увеличение кредиторской задолженности по расчетам по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы РФ) - при получении от администратора целевых средств справки-расчета;

Дт 130212830 (Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы РФ)

Кт 130405251 (Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов, по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы РФ) - при санкционировании кассовых расходов федерального бюджета на предостав-ление целевых средств.

Однако, учитывая, что каноническая схема эффектив-но «работает» далеко не во всех случаях, схема отражения в бюджетном учете операций с целевыми средствами, утвер-жденная приказом Минфина России от 18.07.2006 г. № 95н Приказ Минфина РФ от 18 июля 2006 г. N 95н "Об утверждении Условий проведения эксперимента по осуществлению и учету операций по использованию субсидий и субвенций, направляемых из федерального бюджета в бюджет субъекта Российской Федерации, а также по использованию средств бюджета субъекта Российской Федерации, выделяемых учреждениям МВД России и МЧС России, на лицевом счете бюджета субъекта Российской Федерации, открытом финансовому органу субъекта Российской Федерации в территориальном органе Федерального казначейства, и выбора участвующих в нем субъектов Российской Федерации"// http://mfportal.garant.ru/SESSION/S__prZOXCuH/PILOT/main.html

, в силу своей универсальности является более жизнеспособной, в связи с чем рекомендуется к применению и в субъектах РФ, не принимающих участия в эксперименте.

Что касается межбюджетных трансфертов, перечисля-емых в бюджеты в виде дотаций, то здесь следует обратить внимание на следующие моменты. Администратором до-таций является финорган субъекта РФ (орган, организую-щий исполнение бюджета муниципального образования). Момент начисления дотаций определяется по аналогии с определением момента начисления целевых средств. Со-ответственно, бюджетный учет начисления сумм дебитор-ской задолженности по дотациям осуществляется в том же порядке. В то же время, существуют различия в ведении бюджетного учета получателем средств федерального бюд-жета в связи с тем, что администратор дотаций не представ-ляет отчет об использовании дотаций. Поэтому бюджет-ный учет операций по перечислению дотаций в бюджет субъекта РФ (бюджет муниципального образования) осу-ществляется получателем средств федерального бюджета, предоставляющим дотации, в следующем виде:

Дт 140101251 (Расходы на перечисления другим бюджетам бюджетной системы РФ) Кт 130212730 (Увеличение кредиторской задолженности по расчетам по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы РФ)

Дт 130212830 (Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы РФ)

Кт 130405251 (Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов, по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы РФ) - записи производятся одновременно при санкционировании кассовых расхо-дов федерального бюджета на предоставление дотации).

В заключение рассмотрим следующие вопросы, каса-ющиеся отражения в учете операций с остатками целе-вых средств прошлых лет. Первый вопрос связан с офор-млением платежных документов на перечисление остат-ков целевых средств прошлых лет в соответствующие бюджеты, и, как следствие, с организацией бюджетного учета операций возврата остатков целевых средств про-шлых лет в органах ФК и в органах государственной вла-сти, являющимися администраторами целевых средств и администраторами доходов бюджетов от возврата целе-вых средств прошлых лет.

Второй вопрос связан с отражением по кодам бюд-жетной классификации поступлений в бюджеты (выбы-тий из бюджетов) остатков целевых средств прошлых лет. Общая схема операций с остатками целевых средств про-шлых лет имеет следующий вид:

Местный бюджет -> Бюджет субъекта РФ -> Федеральный бюджет

Несмотря на многоступенчатую структуру перечис-лений остатков целевых средств прошлых лет в бюдже-ты, порядок заполнения платежных поручений на пере-числение указанных средств является однообразным и имеет следующий вид:

- в полях «ИНН», «КПП» плательщика указываются значения ИНН, КПП администратора целевых средств, а в поле «Сч. №» плательщика указывается номер счета органа ФК, открытого на балансовом счете № 40201 «Средства бюджетов субъектов Российской Федерации» либо на балансовом счете № 40204 «Средства местных бюд-жетов» в зависимости от бюджета, с которого осуществля-ется списание остатков целевых средств прошлых лет;

- в полях «ИНН», «КПП» получателя указываются значения ИНН, КПП администратора доходов бюджета от возврата остатков целевых средств прошлых лет, а в поле «Сч. №» получателя указывается номер счета территориального органа ФК, открытого на балансовом счете № 40101 «Доходы, распределяемые органами Феде-рального казначейства между уровнями бюджетной сис-темы Российской Федерации». В поле «Получатель» ука-зывается наименование территориального органа ФК, с которым администратор доходов от возврата остатков целевых средств прошлых лет заключил соглашение об информационном обмене в соответствии с приказом Минфина России от 16.12.2004 г. № 116н;

Продолжим пример анализа предоставления субсидий на возмещение части затрат на уплату процентов по инве-стиционным кредитам сельхозпроизводителям в части опе-раций, связанных с возвратом неиспользованных субсидий прошлых лет. В этом случае в полях «ИНН», «КПП» пла-тельщика указываются значения ИНН, КПП администра-тора целевых средств - уполномоченного органа, непос-редственно предоставляющего субсидии заемщикам. В поле «Сч. №» плательщика указывается номер счета территори-ального органа Федерального казначейства, открытого на балансовом счете № 40201 «Средства бюджетов субъектов Российской Федерации». В полях «ИНН», «КПП» получа-теля указывается ИНН, КПП Минсельхоза России - ад-министратора доходов от возврата указанных субсидий про-шлых лет в доход федерального бюджета. В поле «Сч. №» получателя указывается номер счета Управления ФК по г. Москве, открытого на балансовом счете № 40101 «Доходы, распределяемые органами Федерального казначейства между уровнями бюджетной системы РФ», так как Минсельхоз России как администратор данных доходов в федеральный бюджет заключает соглашение об информацион-ном взаимодействии с Управлением ФК по г. Москве.

В соответствии с приказом Минфина России от 21.12.2005 г. № 152н по кодам бюджетной классификации «000 1 18 00000 00 0000 151 Доходы бюджетов бюджетной системы РФ от возврата остатков субсидий и субвенций прошлых лет» отражаются поступления средств от воз-врата целевых средств прошлых лет в бюджеты бюджет-ной системы РФ, в то время как по кодам бюджетной классификации «000 1 19 00000 00 0000 15 Возврат остат-ков субсидий и субвенций прошлых лет» отражаются кассовые расходы (или доходы со знаком «минус») бюдже-тов нижестоящих уровней бюджетной системы при пере-числении остатков целевых средств прошлых лет в бюд-жеты вышестоящих уровней бюджетной системы.

Спорный вопрос возникает при транзитном перечис-лении остатков целевых средств прошлых лет из мест-ных бюджетов в федеральный бюджет через бюджет субъекта РФ. При оформлении платежного поручения на перечисление указанных средств в доход федераль-ного бюджета в поле «Назначение платежа» в принци-пе можно было бы указать код бюджетной классифика-ции 00011802010020000151 «Доходы бюджетов субъек-тов Российской Федерации от возврата остатков субсидий и субвенций прошлых лет из местных бюджетов». При этом в бюджетном учете соответствующий орган исполнительной власти субъекта РФ отражает опера-цию перечисления указанных средств в доход федераль-ного бюджета как кассовый расход следующим обра-зом:

Дт 00011802010020000140101151 Кт 00011802010020000121002151 (с обязательным указанием кода адми-нистратора в 1-3 знаках КБ К).

В то же время отражение операции возврата целевых средств прошлых лет, которые были получены только бюджетом субъекта РФ для их предоставления непосред-ственно конечным потребителям, в бюджетном учете администратора целевых средств осуществляется следующим образом:

Дт 00011902010020000140101151 Кт 00011902010020000121002151 (с обязательным указанием кода адми-нистратора в 1-3 знаках КБК).

При этом отметим, что в некоторых случаях один и тот же вид субсидии одновременно используется как ор-ганом исполнительной власти субъекта РФ, так и орга-ном местного самоуправления. При образовании остат-ков неиспользованной субсидии, образовавшихся у орга-на местного самоуправления, остатки перечисляются из местного бюджета в федеральный бюджет транзитом че-рез бюджет субъекта РФ, в то время как остатки неис-пользованной субсидии, образовавшиеся у органа исполнительной власти субъекта РФ, перечисляются из бюдже-та субъекта РФ в федеральный бюджет. Таким образом, получаем, что при перечислении остатков одного и того же вида субсидии в федеральный бюджет в бюджетном учете субъекта РФ используются два варианта отражения опе-рации возврата остатков целевых средств прошлых лет, что абсолютно недопустимо. Следовательно, отражение опе-рации возврата остатков целевых средств прошлых лет осу-ществляется органами исполнительной власти - получа-телями средств нижестоящих бюджетов только по кодам бюджетной классификации «00011900000000000151 Возврат остатков субсидий и субвенций прошлых лет». Бычков С.С., Об учете межбюджетных трансфертов// Финансы № 1,2007

2.4. Проблемы применения Российского законодательства по определению ответственности за нецелевое использование бюджетных средств

В соответствии с Бюджетным Кодексом РФ нецеле-вое использование бюджетных средств, выразившееся в направлении и использовании их на цели, не соответствующие условиям получения указанных средств, определенным утвержденным бюджетом, бюджетной росписью, уведомлением о бюджетных ассигнованиях, сметой доходов и расходов либо иным правовым основанием их получения, влечет наложение штрафов на руководителей получателей бюджетных средств в соответствии с Кодексом РСФСР об административных правонарушениях, изъятие в бесспорном порядке бюджетных средств, используемых не по целе-вому назначению, а также при наличии состава преступ-ления -- уголовные наказания, предусмотренные Уго-ловным кодексом РФ Бюджетный кодекс Российской Федерации с приложением нормативных документов. - Ростов н/Д.: Феникс, 2006 - ст. 289. Как уже было сказано, прежним Кодексом об административных правонарушениях РФ не было предусмотрено такое административное пра-вонарушение. В новом Кодексе РФ об административ-ных правонарушениях, который вступил в силу в 2002 г., установлено, что использование бюджетных средств получателем бюджетных средств на цели, не соответствующие условиям их получения, определенным в утвержденном бюджете, бюджетной росписи, уведомлении о бюджетных ассигнованиях, смете доходов и расходов либо в ином документе, являющемся основанием для получения бюджетных средств, - влечет наложение административного штра-фа на должностных лиц в размере от сорока до пятидесяти минимальных размеров оплаты труда; на юридических лиц - от четырехсот до пятисот минимальных размеров оплаты труда. Кодекс РФ об административных правонарушениях. С изменениями и дополнениями на 20 ноября 2006 года. - М.: Эксмо, 2006. - Ст.15.14. Уго-ловный Кодекс РФ также первоначально не предусматривал соответствующий состав преступления, лишь в 2003 г. были внесены дополнения, в соответствии с ко-торыми расходование бюджетных средств должностным лицом их получателя на цели, не соответствующие ус-ловиям их получения, совершенное в крупном разме-ре, отныне наказывается штрафом, либо арестом на определенный срок, либо лишением свободы с лише-нием права занимать определенные должности или за-ниматься определенной деятельностью в зависимос-ти от квалификации преступления.