Налогообложение и тенденции налоговой политики

- передача товаров (выполнение работ и оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются у вычету при определении налога на доходы организаций;

- выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

- ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Налоговым кодексом установлены три налоговые ставки в отличие от действовавших ранее двух:

0% - для товаров (за исключением нефти и природного газа, которые экспортируются в страны СНГ), экспортируемых за пределы РФ при условии их фактического экспорта;

10% - при реализации ограниченного круга продовольственных товаров (мяса и мясопродуктов, молока и молокопродуктов, масла растительного, маргарина, соли, сахара и других) и товаров для детей (трикотажных и швейных изделий, обуви, некоторых школьно-письменных принадлежностей, игрушек и др.)

18% - при реализации иных видов товаров, производстве работ и оказании услуг.

Налог на прибыль впервые был введен отечественную налоговую систему после длительного существования различных неналоговых моделей распределения доходов юридических лиц только в 1991 г., а с 1992 г. был введен новый закон, регулирующий налогообложение прибыли, который действовал с изменениями и дополнениями вплоть до 2002 г.В настоящее время налог на прибыль регулируется 25-ой главой Налогового кодекса.

Налог на прибыль организаций представляет собой один из основных федеральных налогов. На его поступления приходится вторая (после НДС) по величине сумма доходов консолидированного бюджета России.

Спецификой налога на прибыль организаций является фактически совместная юрисдикция Российской Федерации и субъектов Федерации в части установления налоговых ставок по данному налогу. Так, федеральное законодательство устанавливает перечень налогоплательщиков, определяет объект налогообложения и порядок формирования налоговой базы, устанавливает ставку налога на прибыль, в соответствии с которой суммы этого налога зачисляются в доход федерального бюджета, и предельные величины налоговой ставки, которая может быть установлена субъектами Федерации.

С 2009 г. ставка налога на прибыль организаций равна 20 % (п. 1 ст. 284 Кодекса), а не 24%, как ранее. Общая ставка налога снижена за счет уменьшения ставки, по которой налог зачисляется в федеральный бюджет, - с 6,5 до 2,5 %. (абз. 2 п. 1 ст. 284 НК РФ).

Сумма налога на прибыль определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (п. 1 ст. 286 НК РФ), а налоговая база исчисляется по итогам налогового периода (п. 1 ст. 54 НК РФ). Поэтому, уплачивая в 2009 г. налог на прибыль за 2008 г., организации должны использовать ранее установленную ставку в 24 %.

Налогоплательщиками налога на прибыль являются следующие категории организаций:

- российские организации;

- иностранные организации, осуществляющие свою деятельность через постоянное представительство или получающие доходы из источников в РФ.

Объектом налогообложения налогом на прибыль является прибыль организации, которая представляет собой разность между полученными доходами и фактически осуществленными, обоснованными и документально подтвержденными расходами.

Акциз представляет собой вид косвенного налога, включаемого в цену ряда товаров массового потребления и предметов роскоши, а также в тарифы на некоторые услуги. Как правило, акцизы вводятся на те товары, объем потребления которых не может быть существенно ограничен таким повышением цены (табак, алкоголь, и некоторые другие). Этой категории товаров, как правило, присуща относительно пониженная эластичность спроса по цене. К ним относятся как товары первой необходимости, так и предметы роскоши, а также некоторые категории товаров так называемой наркотической группы (алкоголь и табак). Именно с этим обстоятельством связан тот факт, что исторически акцизы первоначально именно на товары первой необходимости (соль, спички, сахар). В некоторых странах эти категории товаров до сих пор являются подакцизными, хотя поступления в бюджет этих налогов уже не имеют существенного значения для формирования доходов государства.

В современных условиях акцизы в основном вводятся на товары с относительно пониженной эластичностью, которые относятся к предметам роскоши и к так называемым товарам наркотической группы.

Акцизы появились в российской налоговой системе с 1 января 1992 г. и до 2001 г. регулировались Законом РФ «Об акцизах» и некоторыми другими нормативными актами. Начиная с 1 января 2001 г. регулирование этой категории налогов осуществляется на основе гл. 22 Налогового кодекса.

В соответствии с российским законодательством налогоплательщиками акцизов признаются организации, индивидуальные предприниматели, совершающие операции с подакцизными товарами, а также лица, которые перемещают подакцизные товары через таможенную границу Российской Федерации.

Можно выделить две группы объектов, подпадающих под акцизное обложение. Первая группа - это подакцизные товары, которые включают в себя: спирт этиловый из всех видов сырья и алкогольную продукцию, пиво, табачную продукцию, легковые автомобили и мотоциклы, дизельное топливо, моторные масла для дизельных и карбюраторных двигателей.

По этому кругу товаров устанавливаются специфические налоговые ставки, либо комбинированные. Подавляющее большинство ставок акцизов носят специфический характер и установлены в рублях и копейках за единицу физического измерения предмета налогообложения.

Вторая группа акцизного обложения включает акцизы, уплачиваемые при импорте товаров на территорию Российской Федерации.

Налог на доходы физических лиц - прямой налог с граждан, уплачиваемый физическими лицами с полученных ими доходов. В странах с рыночной экономикой в составе подоходного налога с физических лиц облагаются доходы от некорпоративного бизнеса. Ставки данного налога, как правило, носят прогрессивный характер, что позволяет индивидуальному подоходному налогу наряду с налогом на прибыль выполнять роль встроенного стабилизатора.

Сегодня налог на доходы физических лиц является одним из основных налогов, формирующих российскую налоговую систему. Принятие Налогового кодекса (части второй) и введение ее в действие с 1 января 2001 г. ознаменовало собой фактически новый этап в развитии подоходного налогообложения в России. Если вплоть до 2000 г. включительно в России действовала прогрессивная шкала обложения подоходным налогом, то начиная с 2001 г. осуществлен переход на пропорциональное обложение доходов населения по единой ставке 13%. Вторым существенным изменением, внесенным Налоговым кодексом в порядок подоходного обложения, является дифференциация налоговых ставок по типам полученных доходов, в отличие от дифференциации ставок по объему полученных доходов, действовавшей ранее.

Фактически в рамках налогообложения доходов физических лиц сегодня можно выделить два блока. Первый включает в себя все элементы, связанные с налогообложением доходов по основной налоговой ставке 13%.

Второй блок - по иным ставкам. Различие между этими двумя блоками заключается не только в той налоговой ставке, которая применяется к тем или иным доходам, но и в возможности использовать предоставленные законом вычеты. Такая возможность существует только в рамках первого блока, при исчислении налога с доходов, которые облагаются по ставке 13%.

Законодательство допускает наличие следующих типов вычетов:

- стандартные налоговые вычеты;

- социальные налоговые вычеты;

- имущественные налоговые вычеты;

- профессиональные налоговые вычеты.

Введение этих вычетов не является чем-то абсолютно новым для российской налоговой системы. Большинство из них в той или иной форме использовались и в предшествующей модели подоходного налога. Новшество здесь составляет введение социальных вычетов (большинство из которых в старой модели отсутствовали) и новая редакция и терминология, позволяющая более точно и корректно определить суть данных положений.

Налог на добычу полезных ископаемых - один из самых молодых налогов в российской налоговой системе. Плательщиками налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) являются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр.

Объектом налогообложения являются:

1) полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации;

2) полезные ископаемые, извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию в соответствии с законодательством Российской Федерации о недрах;

3) полезные ископаемые, добытые из недр за пределами территории Российской Федерации, если эта добыча осуществляется на территориях, находящихся под юрисдикцией Российской Федерации (а также арендуемых у иностранных государств или используемых на основании международного договора) на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование.

К числу основных видов добываемых полезных ископаемых для целей налогообложения относят:

-антрацит, каменный и бурый угли, сланцы;

-торф;

-углеводородное сырье;

-руды черных и цветных металлов, редких металлов, многокомпонентные руды;

-горно-химическое неметаллическое сырье;

-природные алмазы и другие драгоценные камни;

-соль природную и чистый хлористый натрий

-подземные воды, содержащие полезные ископаемые или природные лечебные ресурсы;

- сырье радиоактивных металлов и некоторые другие виды полезных ископаемых.

Налоговая база НДПИ определяется по каждому виду полезного ископаемого отдельно как стоимость добытого полезного ископаемого.

Налоговый кодекс РФ устанавливает ставки налога на добычу полезных ископаемых в основном как адвалорные. Только по горючему природному газу и нефти действуют специфические налоговые ставки.

Действующий порядок определения суммы налога на добычу полезных ископаемых при добыче нефти и газового конденсата из нефтегазоконденсатных месторождений носит временный характер. По применяемой схеме налоговая ставка устанавливается как специфическая - в размере 400 руб. (в 2003 г.- 340 руб.) за одну тонну и подлежит применению с коэффициентом, характеризующим динамику мировых цен на нефть. Оценка проводится для сорта нефти Urals .

Единый социальный налог

Налогоплательщиками налога являются:

1) лица, производящие выплаты физическим лицам:

- организации;

- индивидуальные предприниматели;

- физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями.

2) индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой.

Объектом налогообложения для работодателей являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг, выплаты по авторским договорам.

Объектом налогообложения для индивидуальных предпринимателей являются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, в денежной или натуральной формах, за вычетом расходов, связанных с их извлечением и учитываемых при расчете налога на доходы физических лиц как профессиональные вычеты.

Ставки варьируются в зависимости от объекта налогообложения и налоговой базы.

2.2 Анализ поступлений основных налогов в бюджетную систему РФ.

Среди направлений и ориентиров налогово-бюджетной политики, определенных в Бюджетном послании Президента Российской Федерации Федеральному Собранию в 2008 г., значится продолжение курса на снижение зависимости бюджетных доходов от конъюнктуры мировых цен. Стремительное ухудшение внешнеэкономической конъюнктуры во второй половине 2008 г. создало предпосылки для вынужденной реализации данного тезиса: кризис актуализировал необходимость поиска путей компенсации выпадающих нефтегазовых доходов бюджета. По итогам 2008 г.сокращение поступлений налоговых доходов в бюджет расширенного правительства составило порядка 1 п.п. ВВП, причем более существенного выпадения доходов бюджета удалось избежать лишь вследствие сохранения высоких цен на энергоносители на мировых рынках в первом полугодии 2008 г.

Еще одним ориентиром было снижение налогового бремени на экономику. Из представленных в таблице 2.1 данных видно, что налоговая нагрузка на экономику в России в течении 2001-2008 гг. изменялась незначительно, колеблясь в пределах 35,3-36,3% ВВП.

Таблица 2.1

Динамика уровня налоговой нагрузки и поступлений основных налогов в бюджет расширенного правительства РФ в 2000-2008 гг. (в % ВВП).

	2001	2002	2003	2004	2005	2006	2007	2008
1	2	3	4	5	6	7	8	9
Уровень налоговой нагрузки (1+2+3)	36,17	36,29	35,28	35,82	36,30	35,94	36,06	35,58
Поступления налогов (1), в том числе:	31,96	29,80	28,21	27,47	25,65	24,44	25,74	23,95
Налог на прибыль	5,75	4,28	3,98	5,09	6,16	6,21	6,58	6,05
НДФЛ	2,86	3,31	3,44	3,37	3,27	3,46	3,84	4,01
ЕСН*	5,79	4,13	3,68	3,49	1,99	1,94	1,98	1,95
НДС	7,17	6,96	6,66	6,27	6,81	5,62	6,86	5,13
Акцизы	2,72	2,44	2,59	1,43	1,17	1,01	0,95	0,84
НДПИ**	0,74	2,55	2,50	2,99	4,20	4,07	3,63	4,11
Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (2)	0,00	2,76	2,94	2,80	2,88	2,93	3,05	3,00
Доходы от внешнеэкономической деятельности (3)	4,21	3,73	4,13	5,54	7,77	8,57	7,27	8,63

*без учета страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

** в 2001 г. вместо НДПИ указано значение платежей за добычу полезных ископаемых.

В 2008 г. объем налоговых поступлений в бюджетную систему страны сократился на 1,8 п.п. ВВП по сравнению с предыдущим годом. Структура налоговых поступлений бюджета расширенного правительства представлена на рис 2.1

*без учета страховых взносов на обязательное пенсионное страхование

Рис. 2.1 Доля налоговых поступлений в суммарных доходах бюджета расширенного правительства в 2005-2008 гг., в %.

В структуре налоговых поступлений в 2008 г. произошли заметные изменения: поступления от НДС упали ниже уровня 2006 г., кроме того сократились до значения 2005 г. поступления в бюджетную систему страны от налога на прибыль предприятий. Эти обстоятельства стали решающими факторами существенного падения относительно уровня 2007 г. налоговых поступлений бюджета расширенного правительства. Однако следует отметить, что вопреки ожиданиям доля поступлений НДПИ в ВВП, как и величина доходов от внешнеэкономической деятельности, в 2008 г. не продолжило свое падение вслед за показателями 2007 г. - поступления доходов в бюджет от данных налогов выросли. Также отметим, что на протяжении 2005-2008 гг. наблюдаются устойчивые тенденции увеличения доли НДФЛ, снижения доли акцизов и стабилизация доли ЕСН в ВВП.

В 2009 г. в связи с ухудшением финансового состояния российских предприятий, сокращением деловой активности, увеличением количества безработных, снижением доходов от трудовой и предпринимательской деятельности произошло соответствующее снижение поступлений по налогу на прибыль, НДС, НДФЛ и ЕСН. Наибольшую стабильность сохранили имущественные налоги, но и от них доходы существенно сократились.

Налог на прибыль.

Поступления по налогу на прибыль в 2008 г. сократились на 0,5 п.п. по сравнению с предыдущим годом и составили 6,05%ВВП. Основными причинами снижения поступлений по налогу на прибыль в 2008 г. стали снижение деловой активности и падение цен нефть. В результате чего увеличился удельный вес убыточных организаций в экономике, а чистый сальдированный финансовый результат деятельности предприятий и организаций в долях ВВП, зафиксированный в 2008 г., свидетельствует о сокращении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Рис.2.2 Динамика поступлений налога на прибыль организаций в бюджетную систему РФ, сальдированного финансового результата деятельности организации и удельного веса убыточных предприятий в 2003-2008 гг.

Некоторое сдерживающее влияние на динамику поступлений по налогу на прибыль оказывали в течении 2008 г. следующие изменения в налоговом законодательстве:

- не признается доходом списание задолженности перед государственными внебюджетными фондами;

- разрешено применение нулевой ставки налога на прибыль по доходам в виде дивидендов при соблюдении установленных в пп.1 п. 3 ст. 284 НК РФ условий;

- предоставлено право к основной норме амортизации применять специальный коэффициент, но не выше 3 в отношении амортизируемых основных средств, используемых только для осуществления научно-технической деятельности;

- продлен на 2008 г. срок действия нулевой ставки налога на прибыль для сельскохозяйственных товаропроизводителей;

- увеличен с 0,5 до 1,5% доходов (валовой выручки) налогоплательщика предельный размер признаваемых для целей налогообложения расходов на НИОКР, осуществляемых в форме отчислений на формирование Российского фонда технологического развития, а также иных отраслевых и межотраслевых фондов, зарегистрированных в порядке, предусмотренном Федеральным законом «О науке и государственной научно-технической политике».

Налог на доходы физических лиц.

Начавшаяся в 2005 г. тенденция роста поступлений подоходного налога продолжилась и в 2008 г., по его итогам был зафиксирован очередной максимум в 4,01% ВВП, что почти на 0,2 п.п. выше, чем в предыдущем году. Причем, данный рост проходил на фоне сокращения денежных доходов населения за вычетом социальных выплат на 2,7 п.п. ВВП.



Рис. 2.3 Динамика поступлений НДФЛ в бюджетную систему РФ и денежных доходов населения за вычетом социальных выплат.

Разнонаправленная динамика реальных доходов населения за вычетом социальных выплат и поступлений налога на доходы физических лиц при сохранении базовых налоговых ставок и некоторым расширении налоговых послаблений в части взимания налога наглядно свидетельствует об улучшении налогового администрирования.

Сокращение налоговой базы по подоходному налогу было связано в том числе с вступившими с 1 января 2008 г. изменениями законодательства, согласно которым были освобождены от обложения НДФЛ:

- гранты, направленные на поддержку науки, образования, культуры и искусства в РФ, предоставленные физическим лицам российскими организациями, перечень которых утверждается Правительством РФ.

- суммы единовременной материальной помощи, оказываемые родителям, усыновителям, опекунам при рождении (усыновлении, удочерении) ребенка в пределах 50 тыс. руб. на каждого ребенка;

- увеличен предельный размер суточных. Не подлежащих налогообложению НДФЛ, до 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории РФ и не более 2,5 тыс.руб. в заграничной командировке.

Единый социальный налог.

Несмотря на рост доли фонда оплаты труда в ВВП в 2008 г. по сравнению с уровнем 2007 г. (на 0,36 п.п. ВВП), поступления ЕСН и страховых взносов на обязательное страхование снизились на 0,08 п.п. ВВП. Такое снижение обусловлено, прежде всего, регрессивностью шкалы ЕСН и отсутствием ее индексации. Это приводит к тому , что рост заработной платы в номинальном выражении снижает эффективную ставку ЕСН.

В условиях экономического роста при опережающем росте доходов населения база ЕСН росла существенно быстрее, чем снижалась эффективная ставка. В результате чего поступления по ЕСН даже росли в процентах к ВВП. Такая ситуация была характерна для 2006-2007 гг. Однако в 2008 г. рост налоговой базы не смог компенсировать снижение эффективной ставки ЕСН и поступления по данному налогу уменьшились.

Таблица 2.2

Сопоставление динамики поступлений ЕСН с динамикой фонда оплаты труда в 2001-2008 гг., в % к ВВП.

	2001	2002	2003	2004	2005	2006	2007	2008
1	2	3	4	5	6	7	8	9
Поступления ЕСН (без учета страховых взносов на ОПС)	5,79	4,13	3,68	3,49	1,99	1,94	1,98	1,95
Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование	0,00	2,76	2,94	2,8	2,88	2,93	3,05	3,00
Поступление ЕСН и страховых взносов на ОПС	5,79	6,89	6,61	6,29	4,87	4,86	5,03	4,95
Фонд оплаты труда*	43,03	46,77	47,05	46,02	43,81	44,55	46,27	46,63

*оплата труда наемных работников

Акцизы.

В 2008 г. объем налоговых поступлений от акцизов в бюджетную систему в абсолютном выражении достиг 350 млрд. руб. против 314 млрд. руб., что связано с индексацией специфических акцизных ставок темпами, опережающими темпы роста инфляции, и увеличением налоговой базы. Тем не менее в относительном выражении доходы от акцизов имели тенденцию к понижению, начавшуюся еще в 2004 г., составив 0,84% ВВП против 0,95% ВВП в 2007 г.

Еще в 2007 г. был утвержден закон, в котором определялась схема индексации ставок акцизов на подакцизные товары на 2008-2010 гг. Динамика индексации ставок акцизов на различные товарные группы сильно различается: так, если ставки акциза на нефтепродукты, табак и сигары не изменились, а ставки на алкогольную продукцию и легковые автомобили повысились в 2008 г. на 7% , то акцизы на сигареты были увеличены более чем на 23%. Поступления акцизов изображены на рис 2.4.

Рис. 2.4 Поступления акцизов за 2005-2008 гг. по группам подакцизных товаров, в % ВВП.

Общей тенденцией периода 2000-2008 гг. было отставание темпов роста налоговой базы по всем подакцизным товарным группам, за исключением алкогольной продукции, от динамики реального ВВП, что во многом объясняет сокращающиеся объемы поступлений акцизов в бюджетную систему страны.

Налог на добавленную стоимость

В 2008 г. устойчивость налоговой базы НДС, взимаемого при реализации товаров (работ, услуг) на внутреннем рынке, сохранялась, о чем свидетельствует динамика конечного потребления, очищенного от НДС и колеблющегося с 2004 г. в пределах 1п.п. ВВП.

Импорт в 2008 г. также продолжил ранее начатый восходящий тренд и по итогам 2008 г. составил 16,0% ВВП против 15,5% ВВП в 2007 г. Следовательно, динамика основных макроэкономических показателей в 2008 г. создавала вполне положительные предпосылки для роста поступлений НДС на данном временном отрезке.

Таблица 2.3

Динамика конечного потребления, импорта и поступлений НДС в бюджетную систему РФ в 2000-2008 гг. (в % ВВП).

	2000	2001	2002	2003	2004	2005	2006	2007	2008
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10
Доходы от НДС без учета поступлений от «ЮКОСа»	6,20	7,17	6,96	6,66	6,27	6,17	5,62	6,13	5,13
Конечное потребление (без учета исчисленного по декларациям НДС)	н/д	59,1	61,5	61,4	60,8	60,1	60,6	60,1	60,9*
Импорт**	13,0	13,7	13,4	13,3	12,8	12,9	13,9	15,5	16,0

*предварительная оценка

**Доля импорта в ВВП определялась как отношение значений импорта по данным таможенной статистики и пересчитанного ВВП в доллары на основании значений среднего номинального курса доллара США к рублю за соответствующий год.

Тем не менее на фоне незначительного расширения налоговой базы дальнейшего роста поступлений в бюджеты от НДС в относительном выражении в 2008 г. не произошло. Напротив, доля НДС снизилась и составила 5,13 % ВВП, что на 1 п.п. ВВП ниже значения 2007 г.

Основной причиной столь существенного недополучения доходов бюджета от данного налога является переход на квартальный период уплаты внутреннего НДС, в результате чего были недополучены по сравнению с 2007 г поступления за 4 квартал 2008 г. Кроме того, существенно ухудшили статистику поступлений налога в последнем квартале образовавшаяся нехватка ликвидности у предприятий и ускоренное возмещение НДС из бюджета: так, в 4 квартале 2008 г. доходы от внутреннего НДС, которые составили 1,84% ВВП, были не только существенно меньше поступлений налога за аналогичный период 2007 г. (4,87% ВВП), но и заметно сократились по сравнению с предыдущим кварталом 2008 г. (в 3 квартале 2008 г. было собрано 3,13% ВВП).

На снижение собираемости налога в течении всего 2008 г. оказывал некоторое влияние рост налоговых вычетов и расширение перечня операций, не подлежащих налогообложению НДС. Так, с 2008 г. освобождаются от обложения НДС операции по:

- реализации исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора;

- выполнению научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, относящихся к созданию (усовершенствованию) новых продукций и технологий;

- проведению работ (оказанию услуг) на территорию портовых экономических зон ее резидентами.

Наряду с этим, был конкретизирован перечень случаев, когда суммы поступившей предоплаты не включаются в налоговую базу по НДС: при получении авансов в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев, при получении авансов в счет поставки товаров, которые облагаются по ставке 0%, а также в счет поставки товаров, которые не подлежат налогообложению.

В 2009 г. был принят закон, предусматривающий освобождение от обложения налогом на добавленную стоимость операций по реализации коммунальных услуг, предоставляемых управляющими организациями, товариществами собственников жилья, жилищно-строительными, жилищными или иными специализированными потребительскими кооперативами, а также работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме. Кроме того, законом разрешается не включать в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость денежные средства, полученные указанными налогоплательщиками на формирование резерва на проведение текущего и капитального ремонта общего имущества в многоквартирном доме. Реализация лома и отходов черных металлов вновь не будет облагаться НДС.

Налог на добычу полезных ископаемых

В 2008 г. на долю поступления НДПИ от добычи нефти приходилось 94% суммарных поступлений налога. Соответственно, динамика общих поступлений НДПИ в решающей степени определяется факторами, формирующими налоговые поступления при добычи нефти: объемом добычи нефти, уровнем мировых цен на нефть и динамикой курса доллара. Несмотря на более чем трехкратное сокращение цены на нефть во второй половине 2008 г., среднегодовой уровень цен был заметно выше, чем годом ранее. Это явилось основной причиной роста НДПИ до 4,11% ВВП на фоне стабилизации объемов добычи нефти и газового конденсата, а также неизменной базовой ставки НДПИ в 2008 г.

Таблица 2.4

Динамика поступлений НДПИ и основных макропоказателей в 2002-2008 гг.

	2002	2003	2004	2005	2006	2007	2008
1	2	3	4	5	6	7	8
НДПИ, в % к ВВП	2,55	2,50	2,99	4,2	4,07	3,63	4,11
Добыча нефти, включая газовый конденсат, млн т	379,6	421,4	458,8	470,0	480,5	491,0	488,0
Средний уровень цен нефти марки Urals за год, долл./баррель	23,43	27,07	34,57	50,20	60,89	69,43	94,04

Помимо среднегодового роста мировых цен на нефть, заметную роль на поступления НДПИ оказывала девальвация рубля (курс доллара по отношению к рублю используется при расчете коэффициента динамики цен на нефть, который применяется при определении ставки НДПИ по нефти): за 2008 г. рубль проиграл доллару США порядка 3,5 руб., или 14,5%. Причем наибольшие темпы девальвации пришли на последний квартал 2008 г., тем самым несколько компенсировав стремительное сокращение ставки НДПИ вследствие падения мировых цен на нефть.

3. Налоговая политика в условиях кризиса

3.1 Определение налоговой политики на ближайшие годы

В настоящее время при определении направлений налоговой политики на ближайшие годы необходимо принимать во внимание долгосрочные задачи развития экономики и те проблемы, которые возникли в середине 2008 года в связи с углублением мирового экономического кризиса и началом развития кризисных процессов в России.

Основные результаты в области налоговой реформы, достигнутые в 2000-е годы, заключаются в радикальном улучшении структуры налоговой системы и техники взимания основных налогов. Проведенные реформы позволили резко повысить нейтральность, справедливость и эффективность налоговой системы. Речь идет, прежде всего, о ликвидации оборотных налогов, введении плоского подоходного и регрессивного социального налога, ликвидации льгот по налогу на прибыль при снижении его ставки, совершенствовании взимания налога на добавленную стоимость, обеспечении необходимой прогрессивности налоговой системы по уровню конъюнктуры мировых рынков сырья и энергоносителей за счет налога на добычу полезных ископаемых и экспортных пошлин.

Тем не менее многие мероприятия в области налоговой реформы еще не были реализованы. Здесь следует отметить переход к единой ставке налога на добавленную стоимость, совершенствование специальных налоговых режимов для малого бизнеса и сельскохозяйственных производителей с тем, чтобы налоговые преференции получали лишь четко очерченные целевые группы налогоплательщиков и многое другое.

Также в области администрирования еще пока не были осуществлены некоторые меры, среди которых - изменение процедур налоговых проверок с целью уменьшения административного давления на предприятия, меры по обеспечению уплаты налоговых обязательств, включая приостановление операций по счетам и арест имущества налогоплательщика, которые должны стать не повседневными, а крайне редко применяемыми инструментами налогового администрирования. К числу полностью проработанных, но не реализованных мер относятся создание инструментов эффективного контроля за трансфертным ценообразованием, института консолидированного налогоплательщика и налогообложения доходов контролируемых иностранных компаний.

В долгосрочном периоде перед Россией стоят проблемы, подходы к решению которых в настоящее время еще прорабатываются. Здесь следует отметить, по крайней мере, две проблемы. Во-первых, демографические тенденции приведут к существенному старению населения и необходимости изыскания дополнительных ресурсов в размере около 4% ВВП для финансирования пенсий на социально приемлемом уровне. Во-вторых, структурная перестройка российской экономики в долгосрочном периоде тесно связана с отменой экспортных пошлин, наличие которых означает субсидирование отечественных потребителей сырья и энергоносителей. Наряду со сказанным, очевидно, что развитие экономического кризиса в Российской Федерации изменило повестку дня налоговой реформы: некоторые меры становятся более актуальными, а некоторые целесообразно отложить на будущее.

3.2 Международный опыт налоговой политики

Распространение в течение 2008 г. финансового кризиса, начавшегося в США на другие страны мира, возникновение кризисных явлений в реальном секторе привели к тому, что многие страны начали применять или рассматривают возможность применения антикризисных программ, направленных на смягчение неблагоприятного влияния кризиса. Эти программы дополняют традиционные противоциклические меры фискальной политики, которые в большей или меньшей степени включаются автоматически.

Меры налоговой политики представляются наиболее часто встречающимся ответом на кризис среди рассмотренных стран. Для налогов с корпораций изменения включают следующее:

- сокращение налоговых ставок и отказ от повышения налоговых ставок (Канада, Венгрия);

-ускоренная амортизация, включая разовое полное или частичное отнесение на затраты стоимости амортизируемого имущества (Канада);

-определенные налоговые освобождения для целевых инвестиций и определенных видов доходов (Франция, Великобритания);

-скидки и кредиты для целевых инвестиций и для создания рабочих мест (Франция, Великобритания):

-расширение возможностей для принятия убытков, для целей налогообложения (США):

-ограничения на принятие в целях налогообложения расходов на вознаграждения руководству компаний (США);

-отмена стимулов аутсорсингу (США).

Что касается НДС, используются два инструмента:

-ускорение реформы НДС в части движения к налогу на потребление (Ки- тай, Индия);

-сокращение ставок налога (Китай, Евросоюз, Великобритания).

Данные меры в основном используются в дополнение к целевым расходам на стимулирование конкретных фирм или секторов экономики. Указанные изменения направлены на поддержку тех секторов экономики, которые не выигрывают прямо от программ целевых расходов. Создание рабочих мест или сокращение временных увольнений является одной из целей, когда рассматривается природа предоставления налоговых кредитов или расширения налоговых стимулов.

Малый бизнес является важным сектором с точки зрения создания рабочих мест и роста инвестиций. При этом многие налоговые льготы и стимулирующие программы нацелены на крупные предприятия в банковской, финансовой и производственной сферах. Программы, разработанные непосредственно для малого бизнеса, стали более распространены, как ответ на кризис с целью обеспечения более широкой поддержки стороны предложения в экономике.

Можно выделить четыре типа изменений в области налога на доходы, которые были приняты в ответ на кризис:

-снижение налоговых ставок и/или отсрочка повышения налоговых ставок (Канада, Великобритания);

-налоговые инвестиционные кредиты: малые и средние предприятия могут получить специальные налоговые кредиты инвестициям, такие как, например, канадский кредит для определенных видов научной деятельности;

-ускоренная амортизация и разовое списание на расходы амортизируемого имущества (Канада, США): эти страны недавно расширили возможности для применения разового списания на расходы амортизируемого имущества малыми и средними предприятиями путем увеличения порога, для которого оно может применяться. Кроме того, в США приняли 50%-е разовое списание на расходы для определенных активов, введенных в эксплуатацию после наступления кризиса;

-смягчение стандартов для налоговой задолженности (США, Великобритания).

Правительства отвечают на рост налоговой задолженности в результате кризиса, смягчением стандартов сбора налоговой задолженности. Это включает сокращение штрафов, иногда до нуля, и пеней по налоговой задолженности. Такие изменения предназначены для малых и средних предприятий, потому что крупные предприятия зачастую сформировали резервы на уплату налогов и должны сохранить возможность платить налоги в прежнем режиме. Кроме того, крупные предприятия обычно имеют большую возможность получить займы, чем мелкие и средние предприятия.

Два основных типа изменений касаются НДС:

-снижение ставок (Китай, Великобритания): фиксированные пониженные ставки при упрощенном порядке уплаты НДС (без права вычета входящего НДС) - стандартная программа для малого бизнеса в Евросоюзе - были сокращены как для сельского хозяйства, так и для других секторов. В Китае также были сокращены ставки НДС для малых и средних предприятий;

-увеличение порогов: пороги, при превышении которых требуется заполнение налоговой декларации, использовались, чтобы освободить малые и средние предприятия от регистрации налогоплательщиками НДС. Эти пороги среди прочих стран были повышены в Индии (для косвенного налога).

Изменения коснулись и налогообложение физических лиц. В рассмотренных странах стимулы предприятиям превалировали над изменениями в налогообложении физических лиц, или, возможно, изменения в налогообложении физических лиц были не столь масштабными, как стимулы для предприятий.

Изменения в налогообложении физических лиц направлены на стимулирование определенных действий, таких как приобретение жилья, а также на обеспечение более высоких посленалоговых доходов потребителей. Значимые изменения включают следующее:

-рост налоговых освобождений физическим лицам (Канада, Великобритания);

-рост сумм, которые можно разместить на освобождаемых от налога сберегательных счетах (Канада, США);

-сокращение или отмена взысканий за преждевременное снятие средств с пенсионных счетов (Канада, США):

-стимулы физическим лицам для приобретения жилья (Китай, Великобритания, США);

-отказ от налогообложения списанных долгов (Великобритания, США);

-сокращение ставок НДС для потребительских товаров длительного пользования (Индия):

-смягчение правил принудительного изъятия для пенсионных сбережений (США);

- выделение средств нижестоящим уровням власти, необходимых для сокращения темпов увеличения налогов на имущество (США).

3.3 Эффективность противоциклического налогового стимулирования экономической активности

Противоциклическую налоговую политику в период экономического кризиса, заключающуюся в снижении налоговых ставок и предоставлении различного рода льгот, обычно критикуют за то, что при ее осуществлении неизбежно возникает отставание в диагностике нужного момента для реализации соответствующих мер. Процесс разработки и принятия необходимых мер также требует дополнительного времени и, наконец, существует определенный временной лаг (т.е. разрыв во времени между двумя или несколькими мероприятиями, находящимися в причинно-следственной связи) между принятием мер и возникновением эффекта от их реализации, связанного с изменением поведения экономических агентов.

Все это приводит к тому, что налоговые послабления, призванные помочь экономическим агентам в период рецессии, начинают действовать тогда, когда необходимость в них уже ослабла или перестала иметь место, т.е. в период оживления или подъема. В результате, меры вместо противоциклических могут превратиться в проциклические.

Правила налоговой политики, представляют собой определенным образом формализованные обязательства государства осуществлять те или иные меры в налоговой области при наличии определенных экономических условий. Так, в 2000 г. после принятия среднесрочной программы социально-экономического развития достаточно последовательно реализовывалось правило, согласно которому в условиях экономического роста государство последовательно снижало ненефтяные налоговые доходы бюджета. Такая политика была проциклической и в настоящее время, когда нефтяные доходы бюджета резко сократились, создала финансовые проблемы, вызванные низким уровнем структурных ненефтяных доходов при высоком уровне государственных расходных обязательств.

Известно, что стимулирующая налоговая политика, сводящаяся к снижению налоговых ставок и введению налоговых льгот, при некоторых условиях должна приводить к росту совокупного спроса, увеличению предложения труда, снижению затрат предприятий на рабочую силу, увеличению инвестиционного спроса. Однако снижение налогов при неизменности расходов государства ведет к увеличению бюджетного дефицита, который должен быть профинансирован за счет наращивания государственного долга. Эго может привести к росту процентных ставок и, в результате, к сокращению инвестиций и затруднению экономического роста. Для переходной экономики особенно в условиях нестабильности мировой финансовой системы значительное наращивание государственного долга представляется малореалистичным, поэтому значительное снижение налогов может привести к необходимости финансирования дефицита бюджета за счет эмиссии Центрального банка, что вызовет, особенно после исчерпания внешних резервов, высокую инфляцию, неопределенность динамики валютного курса, т.е. подрыв предпосылок долгосрочного экономического роста.

Соответственно, при разработке стимулирующих налоговых мер главным условием должно быть то, чтобы реализация таких мер не вызвала серьезного увеличения бюджетного дефицита, которое невозможно профинансировать без резкого увеличения процентных ставок и эмиссии Центрального банка. Конкретные налоговые новации должны быть согласованы с бюджетными проектировками, основанными на пессимистичном макроэкономическом прогнозе, характеризующимся низким уровнем мировых цен на сырье и энергоносители и низкими темпами роста мировой экономики.

К основным стимулирующим налоговым мерам относятся:

-стимулирование производства;

- стимулирование совокупного спроса;

-стимулирование инвестиций.

Сторонники стимулирования производства налоговыми мерами обосновывают эффективность такою рода действий механизмом кривой Лаффера, предполагающим, что путем снижения налоговых ставок могут быть созданы условия роста инвестиций и предложения труда. Однако механизм, основывающийся на кривой Лаффера, не находит эмпирического подтверждения, что объясняется, по-видимому, тем, что налоговые ставки на практике не так высоки, как предполагается моделью Лаффера, т.е. устанавливаются в таком диапазоне, что их снижение не приводит к росту налогов.

Стимулирование совокупного спроса путем снижения подоходного налога предполагает, что сокращение налога вызывает увеличение личного потребления, что, в свою очередь, вызывает рост производства вслед за увеличением спроса. Однако рост производства при увеличении спроса может произойти, если наряду с наличием таких факторов производства, как незагруженные мощности, незанятая рабочая сила, неиспользуемые природные ресурсы, цены на эти факторы не слишком высоки, а применение факторов достаточно эффективно. Однако такая предпосылка не всегда выполняется. Поэтому увеличение совокупного спроса может не вызывать расширение производства, повышение эффективности факторов и рост производственных возможностей экономики.

Важные причины, ограничивающие действенность мер по повышению спроса за счет снижения подоходного налога, вытекают из теоретических соображений о том, что распределение дохода между потреблением и сбережениями не определяется текущим уровнем дохода и краткосрочной склонностью к потреблению. Величина потребления и сбережения может определяться величиной постоянного дохода, представляющего собой сглаженный уровень дохода за ряд лет или даже за весь жизненный цикл человека. Поэтому налоговые послабления могут не приводить к прогнозируемым последствиям. В то же время, если потребитель не может для выбора оптимального для него уровня потребления прибегнуть к получению кредита, то временное снижение подоходного налога может, смягчив ограничение по ликвидности, вызвать рост потребления.

Потребитель может не реагировать на повышение своего дохода в результате снижения налога, так как он будет предполагать, что в будущем налог опять увеличат, и для компенсации будущего роста налоговой нагрузки будет сберегать доход, вызванный снижением в настоящее время.

Временное снижение косвенных налогов для стимулирования совокупного спроса может иметь более сильное воздействие на потребление, чем временное снижение подоходного налога. Эффективность снижения косвенных налогов в течение экономического спада ограничена тем, что потребители меняют свое поведение до снижения соответствующего налога и после его повышения. Спрос на облагаемые налогом товары снижается в период от момента, когда становится известно о планировании подобной меры, до момента снижения налога, и в период после повышения налога, поскольку покупки переносятся на то время, когда налог снижен. Кроме того, следует учитывать, что эффект от снижения косвенных налогов зависит от соотношения эластичностей спроса и предложения на товары, а также условий конкуренции. Так, в ситуации совершенно эластичного предложения, когда продавцы стремятся реализовать весь потенциально возможный объем товара по старой цене, снижение налога приведет к снижению цен для потребителей и росту объемов выпуска и потребления. В условиях неэластичного спроса выгоды также достанутся потребителям, однако объемы выпуска товара после снижения налога не изменятся. В промежуточной ситуации выгоды будут распределены между потребителями и производителями.

Снижение налога на прибыль предприятий также может привести к росту потребительского спроса в той мере, в какой вырастут доходы собственников при распределении прибыли, или их богатство за счет роста объема нераспределенной прибыли собственников предприятий в результате снижения налога. Для работников такой эффект возможен при условии переложения налога на них, однако в современных условиях, увеличение оплаты труда при снижении налога на прибыль маловероятно. Эффект снижения налога на прибыль скорее всего будет мал, так как в условиях кризиса прибыль предприятий сильно уменьшается.

Стимулирование инвестиций в рамках налоговой политики осуществляется путем использования таких инструментов как инвестиционный налоговый кредит, понимаемый как уменьшение суммы налоговых обязательств на определенную долю от величины осуществляемых инвестиций, ускоренная амортизация, снижение ставки налога на прибыль. Теоретически с помощью подобных мер можно увеличить уровень инвестиций, намечаемый предприятиями к осуществлению при некотором уровне процентных ставок.

Применение инвестиционного налогового кредита, как временной противоциклической меры обладает теми же негативными свойствами, что и снижение косвенных налогов для стимулирования потребительского спроса: она вызывает снижение инвестиционной активности в ожидании принятия этой меры и после ее отмены, создавая неритмичность в процессе инвестирования. Аналогично снижению налоговой ставки действует механизм ускоренной амортизации, если он применяется как временная мера. Если же инвестиционный налоговый кредит и ускоренная амортизация используются как постоянные меры стимулирования инвестиций, то важно понимание того, что они являются проциклическими, уменьшая предельную ставку налога на прибыль в период подъема, когда инвестиции растут, и увеличивая в период кризиса, когда инвестиции падают. Таким образом, в течение кризиса прибыль предприятий облагается по более высоким эффективным ставкам.

Если налоговые стимулы для инвестиций предоставляются за счет увеличения государственных заимствований или эмиссионного финансирования, то вряд ли можно ожидать соответствующего отклика предприятий. В первом случае рост государственных заимствований приводит к увеличению процентных ставок и соответствующему удорожанию финансовых ресурсов для предприятий (эффект вытеснения частных инвестиций государственными расходами). Во втором случае налоговое стимулирование роста может привести к нарушению макроэкономической стабильности, к параличу кредитной системы, непредсказуемости динамики процента, валютного курса, относительных цен факторов производства и тем самым к невозможности осуществления сколько-нибудь долгосрочных инвестиционных планов.

3.4 Необходимые меры в области налоговой политики в Российской Федерации

Сказанное выше говорит о том, что из всего спектра инструментов стимулирующей налоговой политики, которые могли бы быть реализованы в настоящее время для смягчения кризисных процессов, целесообразно осуществлять те меры, которые рационально использовать при любом уровне экономической конъюнктуры, т.е. их не придется отменять на этапе экономического подъема и те, которые повышают стабилизационные свойства налоговой системы.

Ниже перечислены некоторые меры, которые могут быть применены для повышения уровня нейтральности, справедливости и эффективности налоговой системы.

- ведение единой ставки НДС на уровне, обеспечивающем неизменность доходов бюджета (16-17%). Переход на единую ставку будет способствовать упрощению администрирования, но снизит прогрессивность распределения налога по доходным группам населения (в предпосылке переложения налога на потребителей), поскольку именно для населения с низкими доходами в потребительской корзине относительно большая часть расходов приходится на продукты первой необходимости, медикаменты, продукцию сельского хозяйства и пр. Компенсация потерь таких групп населения должна быть обеспечена за счет соответствующих расходов бюджета.

-повышение эффективности налога на прибыль организаций: совершенствование определения и учета документально подтвержденных и необходимых для ведения бизнеса расходов, переход к годовому отчетному периоду. Целесообразно установление льготного порядка налогообложения некоммерческих организаций, включая бюджетные, совершенствование применения спецрежимов.

- совершенствованию налогообложения операций с ценными бумагами, налогообложение банков, процентных доходов.

- совершенствование системы налогообложения добычи нефти: расширение и совершенствование применения механизма налоговых каникул по МДПИ либо применение понижающих коэффициентов к ставке налога (добыча на различных участках континентального шельфа, разработка мелких нефтяных месторождений); рассмотрение вопроса о снижении предельной ставки вывозной таможенной пошлины на нефть; подготовка и введение налога на дополнительный доход при добыче углеводородов на новых месторождениях.

- изменение системы налогообложения добычи природного газа: построение ставки НДПИ, взимаемого при добыче природного газа, по аналогии с НДПИ при добыче нефти - в зависимости от цены на газ на внутреннем рынке при наличии необлагаемого налогом минимума; дифференциация ставки НДПИ в зависимости от условий добычи применение понижающего коэффициента к ставке налога для газовых месторождений с высокой степенью выработанности запасов, налоговые каникулы или понижающие коэффициенты для новых месторождений в неосвоенных регионах и на континентальном шельфе; в долгосрочной перспективе - переход к налогообложению дополнительного дохода.

- создание эффективной системы налогообложения недвижимости, включающее создание кадастра объектов недвижимости в сжатые сроки: разработку методики массовой оценки недвижимости на основе данных кадастра; повышение полномочий региональных и местных властей в области налогообложения недвижимости при условии установления высокого необлагаемого минимума в период кризиса.

- неповышение налоговой нагрузки на малые предприятия путем сохранения корректирующих коэффициентов индексации базовой доходности по единому налогу на вмененный доход.

Также перечислим некоторые необходимые меры в области налогового администрирования:

-установление паритетных отношений между налогоплательщиками и налоговыми органами;

-увеличение ответственности налоговых органов за разъяснения, оказавшиеся неточными;

-снижение на период кризиса размеров пени и штрафов.

-создание эффективной системы контроля над трансфертным ценообразованием с целью недопущения использования этого инструмента для минимизации налоговых обязательств.

-повышение нейтральности налога на добавленную стоимость: совершенствование процедур исчисления и возмещения налога и т.д.

Заключение

Целью исследования было всестороннее изучение особенностей налогообложения в России в период реформирования налоговой системы, выявления проблем и определение тенденций ее дальнейшего развития.

В первой части работы изложены основные теоретические основы финансовой категории «налоги», понятие налоговых систем и принципы их построения, а также критерии эффективности и оптимизации налогообложения.

Во второй части работы кратко описаны основные этапы формирования современной системы налогообложения, особенности исчисления основных видов налогов и приведены таблицы и проведен анализ данных по поступлению этих налогов в бюджет Российской Федерации.

В третьей заключительной части описывается трудности, связанные с принятием решений по стимулированию экономики в сложившейся ситуации. Описаны меры, принимаемые другими странами. Высказаны предложения по принятию различных мер, которые могут быть применены для повышения уровня нейтральности, справедливости и эффективности налоговой системы.

Список используемой литературы

1. Налоговый кодекс РФ.

2. Архипов А.И., Большаков А.К. Экономика: учебник. - М.:ТК Велби, Изд-во Проспект, 2008.