* сприяння формуванню середнього класу, що спрямовано на зниження гостроти проблеми стратифікації суспільства за рівнем доходів.

Саме завдяки зниженню податкового тягаря і спрощенню механізмів, повґязаних з адмініструванням єдиного й фіксованого податку були створені сприятливі умови для зайнятості працездатного населення (створено близько 500 тис. робочих місць) і зменшена соціальна напруга в країні. При цьому темпи збільшення кількості субґєктів підприємницької діяльності (юридичних осіб), які перейшли на спрощену систему оподаткування в 2003 р. порівняно з 2000 р. в окремих регіонах збільшилися більш ніж у три рази, а фізичних осіб -- підприємців -- у пґять разів. Частка надходжень єдиного податку від юридичних осіб у загальному обсязі надходжень зросла більш ніж у пґять разів, а від фізичних осіб -- у 2,8 рази.

Зворотнім боком цих системних інструментів податкового регулювання є недоліки, притаманні альтернативним системам оподаткування з позицій інтересів держави:

* певне зниження можливостей і ефективності податкового регулювання економіки за рахунок зменшення кількості податків а, відповідно, і обґєктів оподаткування;

* ризик недоодержання податкових надходжень до бюджету у разі погіршення загальноекономічної конґюнктури у звґязку зі зміною структури податкових платежів. Основний акцент при спрощеній системі оподаткування переноситься на виторг від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рахунок відмови від основних прямих (податку на прибуток підприємств і податку з доходів фізичних осіб), частини непрямих (ПДВ) і майнових (плата за землю) податків;

* зменшення надходжень від такого "звичайного" джерела формування дохідної частини бюджету, як штрафні санкції, внаслідок зменшення кількості перевірок і кількості податків, які сплачуються за звичайної системи оподаткування.

З погляду платника податку, до переваг альтернативних систем оподаткування можуть бути віднесені: можливість самостійного і свідомого вибору однієї з альтернативних систем оподаткування, що збільшує ступінь їхньої свободи у виборі стратегії розвитку й у прийнятті господарських рішень; зменшення податкового навантаження; зменшення кількості форм податкової звітності та спрощення податкового обліку, що сприяє зниженню непродуктивних витрат; зменшення ймовірності порушень податкового законодавства й застосування фінансових санкцій.

До негативних факторів, які можуть утримувати субґєктів підприємницької діяльності від застосування альтернативних систем, потрібно віднести такі: наявність численних внутрішніх суперечностей нормативно-правової бази щодо альтернативних систем і її неузгодженість з іншими законодавчими актами в сфері оподаткування (що призводить до наявності різних трактувань тих самих норм); нечіткість визначення сфери застосування альтернативних систем оподаткування; можливість (за певних умов) збільшення податкових платежів порівняно зі звичайною системою оподаткування; тимчасовий характер альтернативних систем, що не дозволяє реалізувати довгострокову стратегію підприємницької діяльності; відсутність законодавчого врегулювання деяких істотних аспектів застосування альтернативних систем, зокрема специфіки оподаткування в перехідних періодах.

Комплексний характер мають інструменти податкового регулювання, які одночасно стосуються декількох основних податків і зборів, що створює спеціальний режим оподаткування для певних груп платників. До них можуть бути віднесені:

1. Спеціальні податкові режими, що вводяться за територіальною ознакою, -- спеціальні (вільні) економічні зони й території пріоритетного розвитку. Як правило, застосування таких інструментів повґязане з необхідністю прискореного розвитку депресивних регіонів шляхом економічного стимулювання залучення інвестицій і створення робочих місць. До цієї підгрупи також можуть бути віднесені технопарки, основною метою створення яких є прискорення інноваційних процесів.

Усього у світовому економічному просторі існує понад 25 різновидів і функціонує близько 2000 вільних економічних зон. Перше місце за кількістю вільних економічних зон серед європейських країн посідає Ірландія -- в цій країні функціонує майже 60 локальних СЕЗ. Центр ООН з транснаціональних корпорацій (UNCTC) в 1990 р. вважав економічне і кількісне зростання СЕЗ однією з найбільш важливих тенденцій останніх десятиліть.

Відмінними рисами спеціальних режимів оподаткування як комплексних механізмів податкового регулювання є такі:

* у межах кожного спеціального режиму застосовується комплекс взаємозалежних податкових пільг, які відносяться до різних податків і зборів (у більшості випадків -- ПДВ, податок на прибуток, мито і плата за землю) та застосовуються одночасно;

* спеціальні податкові режими вводяться на певний встановлений законодавчим актом період;

* спеціальні режими спрямовані на стимулювання розвитку регіонів або областей за допомогою створення відповідних умов для інтенсифікації інвестиційної та інноваційної (переважно в межах технопарків) діяльності. Інші цілі податкового стимулювання (наприклад, заохочення виробництва окремих видів товарів, створення сприятливих умов для окремих соціальних груп платників та ін.), які вирішуються шляхом застосування податкових пільг, спеціальним податковим режимам не властиві;

* для кожного спеціального податкового режиму встановлюються пріоритетні види і спеціальні умови здійснення підприємницької діяльності (наприклад, обмежується мінімальний обсяг інвестицій), що й визначає коло платників;

* для засобів податкового регулювання цієї групи характерним є обґєднання податкових пільг з іншими заходами неподаткового регулювання підприємницької діяльності.

2. Спеціальні режими оподаткування, що вводяться за галузевою ознакою. Вони, по суті, є комплексом пільг, що вводяться одночасно за декількома різними податками та зборами, одержувачами яких є субґєкти господарювання однієї галузі або платники, що здійснюють певний вид діяльності.

Останніми роками в Україні такі спеціальні галузеві режими оподаткування застосовувалися: в суднобудуванні, аерокосмічній галузі, гірничо-металургійному комплексі, автомобілебудуванні, сільському господарстві, видавничій справі, у сфері виробництва бронетехніки, боєприпасів, коштів спецхімії й т.п.

Щодо доцільності застосування комплексних галузевих інструментів податкового стимулювання існують різні погляди.

Прихильники податкової підтримки галузей аргументують свою позицію тим, що в силу певних історичних причин може складатися ситуація, коли відмова від державної підтримки деяких галузей може призвести до серйозних втрат економічного й соціального характеру, обсяг яких може перевищувати суму наданих пільг. Окремі галузі просто не в змозі існувати без державної підтримки, але при цьому мають важливе значення для збереження загальної економічної стабільності в державі. До таких галузей можна віднести, наприклад, вугільну промисловість, сільське господарство й деякі інші.

Інший підхід до цієї проблеми полягає в тому, що результатом державної підтримки є перерозподіл бюджетних ресурсів між секторами економіки. Світовий досвід вказує на те, що підтримувані державою галузі економіки часто є неефективними. У результаті забезпечується податкова підтримка тих галузей, які показують гірші показники діяльності, що є абсолютно нелогічним з макроекономічного погляду й не дозволяє забезпечувати зміцнення й розвиток тих галузей, які визначають конкурентні переваги національної економіки.

Економічний протекціонізм (створення більш сприятливих Умов для існування одних галузей, порівняно з іншими) порушує встановлений ринковими правилами розподіл ресурсів. Цілком зрозуміло, що наявність податкової підтримки певних галузей робить їх більш привабливими з погляду інвестиційного клімату, оскільки вкладення коштів у ці галузі порівняно з іншими забезпечує вищу рентабельність інвестицій. Іншими словами, саме існування галузей зі спеціальними податковими пільгами або іншою державною підтримкою згубно впливає на вільну конкуренцію на ринку, знижуючи мотивацію субґєктів господарювання до розвитку власного виробництва й задоволення потреб споживачів.

Крім того, податкова підтримка окремих галузей національної економіки не відповідає принципам COT і порушує засади справедливості оподаткування, що підриває довіру до цього фіскального інституту.

Разом з тим, світовий досвід оподаткування свідчить про застосування спеціальних галузевих режимів оподаткування в більшості держав із транзитивною економікою. Основна, але важко вирішувана проблема при цьому полягає в необхідності обмеження масштабів застосування таких механізмів і в обґрунтованому виборі пріоритетних галузей, які потребують податкової підтримки.

У 2004--2005 pp. в Україні намітилася явна тенденція до скорочення сфери застосування спеціальних територіальних і галузевих режимів оподаткування. Так, за даними Рахункової палати України, скасування деяких галузевих механізмів податкової підтримки вітчизняних товаровиробників і спеціальних податкових режимів ВЕЗ і ТПР у першому півріччі 2005 р. сприяли збільшенню надходжень до бюджету: з податку на прибуток -- більш, ніж на 1,1 млрд. грн.. і з ПДВ за виробленими в Україні товарами -- на суму 1,4 млрд. грн. Правда, такі радикальні заходи негативно позначилися на інвестиційному кліматі й зовнішньоторговельному балансі, тому в листопаді 2005 р. Кабінет Міністрів був змушений поширити на субґєкти спеціальних економічних зон механізм відстрочення сплати ввізного ПДВ шляхом застосування податкових векселів, а протягом 2006--2007 pp. почався процес відродження податкових стимулів для субґєктів цих режимів.

Локальні інструменти податкового регулювання повґязані з реалізацією регуляторного потенціалу кожного окремого податку або збору, що визначається вибором поєднання елементів податку й відповідним порядком обчислення податкових зобовґязань. Досить часто такі інструменти податкового регулювання неправомірно класифікують як податкові пільги. Разом з тим, власне пільгами вони не є, їх слід розглядати як регулятори, безпосередньо вбудовані в конструкцію податку.

Ця група засобів податкового регулювання включає в себе такі інструменти.

1. Інструменти, повґязані з обґєктом оподаткування. Сам факт введення того або іншого податку впливає на діяльність усіх тих платників, які мають відповідні обґєкти оподаткування.

У загальному випадку введення нового податку обумовлює прагнення субґєкта господарювання організувати свою діяльність таким чином, щоб зменшити непродуктивне відволікання коштів на здійснення податкових платежів. У результаті введення податку, обґєктом якого, наприклад, є здійснення певної діяльності або господарських операцій, підштовхує платника до вибору такого варіанта господарської поведінки, за якого буде мінімальним обсяг оподатковуваних цим податком операцій. Наслідком цього може бути зміна співвідношення видів діяльності, як на рівні платника податків, так і на макрорівні.

Встановлення обґєкта оподаткування у вигляді права власності на нерухоме майно стимулює платника до ефективного використання такого обґєкта або (за неможливості покриття витрат на сплату податку внаслідок низької ефективності використання предмета оподаткування або з інших джерел) до його відчуження на користь ефективного власника. Результатом цього є активізація процесів перерозподілу власності й підвищення ефективності використання таких обґєктів.

2. Визначення складу платників податків. Масштаби податкового регулювання і його ефективність визначаються тим, наскільки повно охоплені податком потенційні платники. Слід розрізняти встановлений законодавством порядок визначення субґєктів оподаткування (який є вбудованим у конструкцію податку механізмом) і звільнення від оподаткування окремих груп платників, що можна класифікувати як податкову пільгу.

3. Принципи встановлення і розмір ставки податку.

Значення ставки податку для податкового регулювання важко переоцінити. Багато фахівців вважають, що основним податковим регулятором на рівні системи оподаткування в цілому і на рівні кожного з податків і зборів є оптимальні податкові ставки. Разом з тим, поняття "оптимальна ставка", по-перше, досить відносне (все залежить від того, який саме з критеріїв оптимальності покладений в основу її визначення і які обмеження при цьому передбачені), а по-друге, характеризується високим ступенем динамічності (зі зміною макроекономічних умов і цілей державної економічної політики оптимальний рівень ставок може змінюватися в досить широкому діапазоні).

У загальному випадку збільшення податкової ставки стримує дії платників, повґязані зі збільшенням бази оподаткування. Зменшення ставок оподаткування, навпаки, стимулює субґєкт господарювання, за інших рівних умов, до розширення масштабів таких дій.

Одним з різновидів цієї підгрупи інструментів податкового регулювання є встановлення диференційованих ставок, що дає змогу регулювати податкове навантаження з урахуванням специфіки окремих складових обґєкта оподаткування.

4. Механізми, повґязані з порядком обчислення бази оподаткування та податкових зобовґязань.

Практично в кожному податку є спеціальні механізми регулювання, які стимулюють або стримують певні дії платників за допомогою спеціальних правил обчислення бази оподаткування або податкових зобовґязань. Причому дія цих механізмів поширюється на всіх без винятку платників.

Чинним українським законодавством, так само, як і в більшості країн ЄС, передбачена можливість зменшення бази оподаткування на суму відґємного значення обґєкта оподаткування в попередніх податкових періодах (механізм перенесення збитків).

Цілком зрозуміло, що в умовах ринкової економіки у кожного підприємства можуть бути періоди, у яких суми понесених витрат перевищують отримані доходи. Це може бути наслідком зміни ринкової конґюнктури (що від платника прямо не залежить), освоєнням нових видів продукції або видів діяльності, що потребує підвищених витрат на стадії впровадження, і, в остаточному підсумку, відповідає інтересам не тільки платника, але й держави. Крім того, збиткова діяльність досить імовірна для новостворених підприємств, підтримка яких є одним з важливих завдань державного регулювання економіки. Тому механізм перенесення збитків дозволяє певним чином згладити негативні наслідки таких ситуацій шляхом зменшення податкового навантаження.

Такий механізм неправомірно відносити до категорії пільг з двох причин. По-перше, перенесення збитків є інструментом, застосування якого дозволено всім без винятку платникам без будь-яких додаткових умов і обмежень. По-друге, перенесення збитків сприяє реалізації принципу платоспроможності, який передбачає необхідність обкладання нетто-доходу, тобто доходу за виключенням повґязаних з його одержанням витрат.

Іншим інструментом регулювання в оподаткуванні прибутку підприємств є порядок коригування приросту (убутку) запасів. Відповідно до нього сума приросту запасів за податковий період підлягає включенню до валового доходу платника, а суму зменшення (убутку) відносять до складу валових витрат. Власне наявність такого механізму є наслідком прийнятого порядку формування валових витрат без привґязки до фактичного використання отриманих ресурсів.

Без такого коригування у платників зґявляється можливість штучного заниження бази оподаткування шляхом накопичення запасів на кінець податкового періоду. Тому такий механізм стримує необґрунтоване збільшення вартості запасів товарно-матеріальних цінностей, а збільшення валових витрат платника у звґязку зі зменшення запасів не може розцінюватися як податкова пільга.

Ще одним прикладом таких механізмів може бути право платників на податковий кредит, тобто зменшення суми податку на прибуток, яка перераховується до бюджету, від діяльності, що підлягає патентуванню, на вартість придбаних торгових патентів. Наявність такого механізму зацікавлює платника, що здійснює відповідні види діяльності, у прибутковій роботі за цим напрямком, оскільки за недостатнього обсягу прибутку сплачена вартість патентів не може бути повною мірою компенсована такому платникові. Така некомпенсована вартість патентів, по суті справи, є своєрідним покаранням субґєкта підприємницької діяльності за неприбуткову діяльність. Аналогічний регулятивний вплив має зменшення суми податкових зобовґязань з податку на прибуток на суму сплаченого емітентом корпоративних прав авансового внеску при виплаті дивідендів.

5. Податкові пільги.

Різноманіття і масштаби застосування податкових пільг потребує більш докладного розгляду їх сутності, видів і принципів встановлення.

1.4 Податкові пільги

Податкові пільги є одним з найбільш широко розповсюджених механізмів сучасного податкового регулювання. Характерними рисами податкових пільг як інструментів податкового регулювання є:

* обмежена сфера застосування. Податкова пільга -- це один з елементів податку як економічної категорії. Кожна з податкових пільг жорстко "привґязана" до відповідного податку і сфера її застосування обмежується винятково тим податком або збором, у механізм якого вона вбудована. Крім того, сфера застосування пільги обмежується спеціальними умовами, які визначають її потенційних користувачів;

* стимулююча спрямованість. На відміну від інших локальних механізмів податкового регулювання, податкові пільги спрямовані винятково на стимулювання платників шляхом зменшення їх податкових зобовґязань або створення інших, більш привілейованих порівняно з іншими платниками, умов оподаткування;

* екстериторіальність. Застосування пільг, на відміну від вільних економічних зон, не має спеціальних обмежень за територіальною ознакою. Вони використовуються на тій території, на якій справляється відповідний податок (на території всієї держави -- для загальнодержавних податків і зборів або в межах адміністративно-територіальної одиниці -- для місцевих податків і зборів);

* мобільність. Податкові пільги дають можливість достатньо оперативно коригувати умови оподаткування з метою забезпечення ефективної реалізації регулюючої функції податків, тобто вони можуть розглядатися як регулювальний податковий механізм тактичного характеру.

Незважаючи на те, що термін "податкові пільги" є одним з найпоширеніших у сучасному оподаткуванні, єдиного підходу до визначення цього поняття у спеціальній літературі немає, а в чинному українському податковому законодавстві цей термін взагалі не визначений.

У широкому розумінні пільга є повним або частковим звільненням від дотримання встановлених законом загальних правил, виконання яких-небудь обовґязків.

Результатом застосування пільг може бути повне або часткове зменшення суми податкових зобовґязань платника, а також поліпшення фінансових показників його діяльності без зміни суми податку (збору), що підлягає сплаті до бюджету.

Світовою практикою вироблений комплекс принципів надання податкових пільг. Найбільш важливими серед них є такі:

* застосування податкових пільг не повинно мати вибірковий характер, у тому числі й залежно від форми власності платників. Індивідуально надані платнику пільги порушують принцип рівності в оподаткуванні, ущемляють права інших субґєктів господарювання і, як правило, мають корупційний характер;

* застосування пільг не повинно завдавати істотного збитку державним економічним інтересам, а їх введення має бути економічно обґрунтованим як з погляду інтересів держави, так і з позиції інтересів платника;

* при введенні пільг перевагу мають цільові пільги, застосування яких передбачає чітке цільове використання суми податку, яка залишається в розпорядженні платника;

* порядок дії та умови надання податкових пільг мають визначатися винятково в законодавчих актах і не підлягають істотним коригуванням на місцевому рівні;

* повноваження місцевих органів управління у сфері податкових пільг мають обмежуватися законодавством.

Різноманіття цілей державної податкової політики і шляхів їх досягнення є передумовою різноманіття податкових пільг, що мають різний характер і різні форми прояву.

За характером цілей податкової політики держави податкові пільги підрозділяються на дві групи: соціальні й економічні.

Разом з тим, на практиці іноді буває досить важко розмежувати податкові пільги за цим критерієм, тому що деякі з них одночасно спрямовані і на соціальні, і на економічні цілі. Так, комплексний характер має звільнення від оподаткування прибутку, отриманого від продажу на митній території України спеціальних продуктів дитячого харчування власного виробництва (за умови спрямування цього прибутку на збільшення обсягів виробництва або зниження цін на такі продукти). З одного боку, така пільга сприяє забезпеченню доступності таких продуктів (за ціновою складовою, причому, навіть у тому випадку, якщо вивільнені кошти направляються на збільшення обсягів виробництва, за наявності конкурентного середовища це також сприяє зниженню роздрібних цін), що особливо важливо для молодих родин, які мають порівняно невеликі доходи. З іншого боку, ця пільга має значення й для виробника, оскільки збільшення обсягів виробництва й продажу забезпечує економію на умовно-постійних витратах, що призводить до зниження собівартості одиниці продукції й поліпшення кінцевих фінансових результатів їхньої діяльності. Причому ефект для виробника досягається й у тому випадку, коли вивільнені кошти повністю спрямовуються на зниження роздрібних цін, оскільки за еластичного попиту зниження цін продажу сприяє збільшенню обсягу продажу і частки ринку, контрольованої таким виробником.

За критерієм призначення всі податкові пільги можуть бути класифіковані на дві групи: стимулювальні й підтримуючі.

Стимулювальні пільги спрямовані на заохочення дій платників, орієнтованих на вирішення загальнодержавних завдань. Підтримуючі пільги спрямовані на полегшення податкового тягаря для окремих груп платників податків, що покликано забезпечити більш сприятливі (порівняно з іншими платниками) умови оподаткування для підтримки певного рівня конкурентоспроможності або мінімального рівня чистого доходу. Такі пільги звичайно надаються соціально незахищеним платникам -- фізичним особам або субґєктам господарювання нерентабельних або низькорентабельних галузей з метою захисту їх від більш конкурентоспроможних закордонних виробників. В останньому випадку застосовується також термін "протекціоністські" пільги, основне призначення яких полягає у захисті національного товаровиробника. Введення протекціоністських пільг суперечить принципам COT, тому в перспективі вони підлягають заміні іншими засобами державної підтримки.

Розмаїття податкових пільг дає можливість досить ефективно впливати на платників податків, коригуючи їхнє господарське поводження для досягнення економічних і соціальних цілей держави.

Водночас застосування податкових пільг як інструменту державного податкового регулювання має й серйозні недоліки, до яких відносять такі:

* податкові пільги суперечать принципу обовґязковості оподаткування, що призводить до нерівності різних платників податків (як фізичних, так і юридичних осіб) у взаєминах з державою і з приводу податків. У результаті тягар фінансування необхідних державних видатків перекладається на тих платників, пільги для яких не встановлені;

* надання податкових пільг зумовлює нерівність платників і з погляду їхніх конкурентних позицій. Справа в тому, що одержання платником податкових пільг, якими не можуть скористатися конкуренти, є конкурентною перевагою, що зароблена не самим платником, а надана йому державою. Іншими словами, надаючи окремим платникам або групам платників податкові пільги, держава втручається у конкурентну боротьбу, порушуючи ринкову рівновагу, що дестабілізує ситуацію на ринку;

* податкові пільги є найбільш нестабільним елементом податкової системи, вони постійно змінюються, переглядаються, скасовуються, скорочуються або доповнюються, у результаті структура податкової системи може бути викривлена, а планування і прогнозування податкового надходження (для держави) і податкових платежів (для платників) істотно ускладнюється.

Таким чином, ефективне регулювання економічних та соціальних процесів за допомогою податкових пільг потребує серйозного наукового обґрунтування з позиції системного підходу доцільності їх застосування в кожному конкретному випадку, а також оцінки порівняльної ефективності досягнення поставлених цілей за допомогою різних варіантів надання податкових пільг та в поєднанні з іншими інструментами державного регулювання.

Невідкладними завданнями в цьому напрямі є: чітке законодавче визначення терміна "податкова пільга" та видів податкових пільг, яке б дало змогу відокремити їх від інших механізмів податкового регулювання; розробка чіткої системи пріоритетів у наданні податкових пільг, а також забезпечення виключно цільового характеру використання коштів, які звільняються внаслідок надання пільг з оподаткування.

1.5 Особливості оподаткування фармацевтичного бізнесу

Третього серпня 2010 року в газеті «Урядовий кур'єр» був офіційно опублікований проект Податкового кодексу для його всенародного обговорення. До п'ятого вересня поточного року уряд повинен надати на розгляд Верховної Ради проект Податкового кодексу c обліком результатів обговорення. Запропонована редакція проекту містить ряд позитивних змін в порівнянні з проектом Податкового кодексу, прийнятого Верховною Радою в першому читанні.

Аналіз тексту опублікованого для обговорення проекту Податкового кодексу свідчить про те, що прийняття цього документу може зробити значний вплив на усі сфери бізнесу, включаючи і фармацевтичний.

Задеклароване зниження ставок як податку на прибуток, так і ПДВ, мабуть, на думку авторів законопроекту, компенсовано розширенням бази обкладення (а по суті - об'єкту, оскільки їх очікування по виходу підприємств «з тіні» є досить песимістичними).

Можна вітати той факт - і ми вважаємо це заслугою активної позиції бізнес-співтовариства - що більшість норм, що розширюють повноваження податкових органів без відповідного збільшення прав платників податків, були видалені з проголосованого в першому читанні проекту кодексу. Практично усі відмічають важливість повернення до існуючого наріжного каменю побудови стосунків «платник податків - держава», правилу «конфлікту інтересів», коли за наявності норм закону, що допускають двояке токування, рішення приймається на користь платника податків.

Можна сказати, що режим податкового контролю в основному запропоновано залишити без змін. На відміну від попередньої редакції, не передбачається також і збільшення розмірів штрафних санкцій.

Нові правила оподаткування (передусім - наближення податкового обліку до бухгалтерського), які, очевидно, в перший рік після прийняття активно мінятимуться, жорсткіші вимоги до ведення податкового обліку і його документування (наприклад, покладання на усіх платників податків обов'язку розраховувати різниці між податковим і бухгалтерським обліком), а також - необхідність розрахунку податку на прибуток в розрізі відособлених підрозділів збільшать адміністративне навантаження.

Багатьох хвилює можливе обмеження кола фізичних осіб - підприємців, які можуть використати єдиний податок. Так, при просуванні препаратів нерідко використовувалися послуги агентів-підприємців, що діяли в певних регіонах. Багато лікарів, що проводили клінічні випробування, також було зареєстровано як платники єдиного податку. І якщо для останніх ставки податку, схоже, залишаться незмінними, то торговим агентам, ймовірно, доведеться платити більше до 600 грн. в місяць.

Проте основний ризик полягає в іншому. Проектом передбачена норма, відповідно до якої у разі отримання платником єдиного податку - фізичною особою, - понад 50% свого доходу від одного замовника впродовж звітного періоду такий платник повинен сплачувати в цих періодах податки і збори, передбачені загальною системою оподаткування. Для більшості підприємців, працюючих у фармацевтичному бізнесі, це означатиме неможливість скористатися перевагами єдиного податку.

Ключове питання - обкладення ПДВ постачання медичних препаратів - усупереч побоюванням, був залишений без змін. Продаж зареєстрованих медичних препаратів як і раніше звільнений від сплати ПДВ.

Нові правила розподілу вхідного ПДВ при придбанні основних засобів, товарів і послуг, які використовуватимуться як в оподатковуваних, так і в неоподатковуваних операціях, підвищать адміністративні витрати на ведення відповідного обліку. Так, компанії повинні будуть визначати податковий кредит в частині товарів і послуг, використаних як в оподатковуваних, так і в неоподатковуваних операціях, виходячи з відповідного коефіцієнта за минулий рік, з остаточним перерахунком за результатами поточного року. Коефіцієнт для першого року застосування - 2011-го - швидше за все, визначатиметься платником податків оцінний, але за узгодженням з податковою інспекцією. Відповідний перерахунок податкового кредиту по основних засобах робитиметься за підсумками трьох подальших років.

Як позитивний елемент нової редакції Кодексу можна відмітити перенесення на 2015-й рік введення нових (набагато жорсткіших) правил визначення «звичайних» цін (трансфертного ціноутворення).

Режим обкладення ПДВ клінічних випробувань, а саме - тих, які здійснюються в інтересах зарубіжного спонсора (а таких - більшість), схоже, не зазнав серйозних змін. Як і раніше прямо такий вид послуг в законі не згадується. Як і раніше, щоб не нараховувати на ці послуги ПДВ, який іноземний замовник ніяк відшкодувати не зможе, український організатор випробувань має бути здатний обґрунтувати, що ці послуги є консультаційними послугами і послугами з обробки і постачання інформації.

Позитивним можна назвати лише виключення наявності постійного представництва нерезидента в Україні як одного з критеріїв для обкладення подібних послуг 20% українським ПДВ. Ця зміна може спростити життя тим міжнародним групам іноземних компаній, які одночасно мають в Україні як представництво, так і юридичну особу.

У разі, якщо компанія прийме рішення не обкладати ПДВ комплекс послуг з проведення клінічних випробувань, для неї будуть актуальними і нові правила розподілу вхідного ПДВ.

При просуванні медичних препаратів на ринку фармацевтичні компанії стикаються з рядом юридичних і податкових ризиків. Передусім, слід зазначити такі комплексні податково-правові риски, як дотримання при просуванні таких товарів обмежень, передбачених чинним законодавством відносно способів реклами лікарських засобів, а також - загальну неврегульованість роздачі зразків медичних препаратів.

У проекті Кодексу була істотно звужена норма, яка зараз дозволяє не обкладати ПДВ послуги з просування медичних препаратів в Україні, що робляться нерезидентам. Так, замість сприятливих в цілому «рекламних і інших послуг з просування товарів» залишилися лише «рекламні послуги». Як відомо, Закон «Про рекламу» прямо забороняє рекламу рецептурних препаратів і рекламу з використанням докторів. Тому на практиці таку діяльність раніше оформляли як просування відповідних препаратів на ринку. Нове визначення звільнених від сплати ПДВ послуг багаторазово підвищує ризик нарахування 20% ПДВ на відповідну діяльність на користь нерезидента. Ці 20% нерезидент відшкодувати не зможе, що може привести до зростання роздрібних цін на лікарські засоби.

Що стосується роздач зразків медичних препаратів, то їх податковий режим, швидше за все, залишиться без змін. Нечіткі норми проекту Кодексу можуть бути інтерпретовані таким чином, що для фармацевтичної компанії існує ряд податкових ризиків: нарахування ПДВ (якщо товар їм обкладається), невизнання частини понесених витрат на придбання таких зразків (2% від прибутку минулого року) і нарахування податку на доходи фізичних осіб.

На сьогодні в Україні представлені багато міжнародних фармацевтичних компаній, які здійснюють діяльність або через представництво (комерційне або некомерційне), або через українську юридичну особу.

Відповідно до запропонованих норм, представництво нерезидента зобов'язане зареєструватися в податкових органах незалежно від того, збирається воно здійснювати комерційну діяльність на території України або ні. Також, у зв'язку зі зміною визначення постійного представництва, незважаючи на його наближення до загальновизнаних у світі канонів, можна чекати перегляду податковими органами сформованої раніше практики оподаткування таких представництв.

бухгалтерський фармацевтичний ціноутворення оподаткування



2. Загальна характеристика мережі аптек «Фалбі» і аналіз її господарської діяльності

2.1 Характеристика аптечної мережі «Фалбі»

Аптечна мережа «Фалбі» - це сучасна Українська аптечна мережа, що динамічно розвивається.

Місію холдингу «Фалбі» можна сформулювати таким чином: максимальне задоволення потреб найширшого кола оптових та роздрібних клієнтів в лікарських препаратах, засобах жіночої гігієни, косметичних миючих засобах відмінної якості, а також удосконалення технологічного процесу виробництва продукції, розвитку мережі роздрібного продажу, надання різних додаткових послуг і оперативного реагування на потребі ринку.

Основна спільна мета організації утворює фундамент для встановлення ключових загальноорганізаційних цілей, на досягнення яких повинне орієнтуватися вище керівництво.

Цілі діяльності :

З урахуванням сформульованої місії холдингу «Фалбі» можна виділити наступні цілі, що стоять перед організацією:

1) розширення круга пропонованих послуг і продукції;

2) постійне оновлення асортименту;

3) встановлення прийнятних цін на усі види продукції;

4) пошук і впровадження новітніх технологій і техніки;

5) підвищення кваліфікації співробітників;

6) вивчення потреб споживачів.

Підприємство здійснює наступні види фармацевтичної діяльності :

1) закупівля, зберігання, контроль якості лікарських засобів, субстанцій, виробів медичного призначення, парафармацевтичної продукції, готових гомеопатичних засобів, лікарської рослинної сировини в заводській упаковці, предметів догляду за хворими, виробів медичної техніки і витратних матеріалів до неї, медичної техніки профілактичного призначення, діагностичних засобів, лікувально-профілактичної білизни, бандажів, предметів догляду за дітьми, аптечок першої медичної допомоги і інших, дезинфікуючих засобів, предметів особистої гігієни, оптики (готових окулярів, засобів по догляду за окулярами і інших), мінеральних вод, лікувального, дитячого, дієтичного харчування, харчових добавок лікувального і профілактичного призначення та ін., косметичної і парфюмерної продукції, засобів виміру;

2) реалізацію населенню лікарських засобів (у тому числі гомеопатичних) по рецептах і без рецептів лікаря, установам охорони здоров'я за вимогами і заявками;

3) виготовлення лікарських засобів по рецептах лікарів і вимогах установ охорони здоров'я, виготовлення внутрішньоаптечної заготівлі відповідно до затверджених прописів, фасовку лікарських засобів і лікарської рослинної сировини з подальшою їх реалізацією;

4) надання населенню необхідної інформації по належному використанню і зберіганню лікарських препаратів в домашніх умовах; надання консультативної допомоги в цілях забезпечення відповідального самолікування;

5) надання медичним працівникам установ охорони здоров'я, соціального забезпечення та ін. необхідної інформації про наявні в аптеці лікарські препарати, а також про нові лікарські препарати;

6) надання першої медичної допомоги;

7) надання консультативної допомоги в цілях забезпечення відповідального самолікування та ін.

Історія аптечної мережі «Фалбі»:

1994 - заснування компанії "Фалбі";

1994 - проведені перші оптові поставки ліків;

1995 - початок формування мережі представництв по Україні, відкрито переше представництво в Одесі.

1995 - відкрилася перша аптека «Фалбі» в м. Київ;

1997 - відкрилася перша цілодобова аптека «Фалбі» в м. Київ;

1999 - зроблений запуск виробництва прокладок під торговою маркою «Ангеліна»;

2000 - запуск виробництва шампунів під торговою маркою «Вуокса»;

2002 - запуск виробництва ватних паличок «Ангеліна»;

2002 - продукції «Вуокса» присвоєний знак «Український знак якості» з оцінкою «відмінно»;

2003 - запуск виробництва носових хусточок «Ангеліна»;

2004 - початок виробництва одноразових простирадл «Ангеліна NAPPY»;

2005 - початок виробництва прокладок у бюстгальтер для годуючих мам «Ангеліна»;

2006 - продукція «Ангеліна» завойовує золоту, сріблену і бронзову медалі виставки «ПобутХімЕкспо» (Київ);

2006 - запуск нової торгової марки «Оптика 2000». Широкий вибір окулярів в мережі аптека «Фалбі»;

2006 - Фармацевтична Асоціація м. Київ назвала аптечну мережу «Фалбі» переможцем конкурсу «Кращий виробник фармацевтичної продукції» в номінації «За випуск доступних і якісних санітарно-гігієнічних засобів»;

2006 - Фармацевтична Асоціація м. Київ нагородила аптечну мережу «Фалбі» переможця конкурсу «Кращий виробник фармацевтичної продукції» в номінації «За великий вклад в лікарське забезпечення населення»;

2007 - випущені концентровані духи з феромонами торгової марки «Доктор ВІЛШ» («Dr. VILSH») для чоловіків і жінок. Об'єм флакона - 50 мл;

2008 - Фармацевтичною Асоціацією м. Київ аптечна мережа «Фалбі» визнана «Кращою аптечною мережею м. Київ - 2008» в номінації «Найкраща аптечна мережа, що динамічно розвивається»;

2009 - За даними центру маркетингових досліджень «Фармексперт» на кінець 2009 р. Аптечна мережа «Фалбі» займає 5-е місце серед найбільших регіональних мереж України;

2010 - Фармацевтичною асоціацією м. Київ «Фалбі» визнано «Кращим підприємством по виробництву лікарських препаратів і товарів для здоровья-2010» в номінації «Лідер у виробництві продукції під приватними марками»;

2010 - Фармацевтична Асоціація м. Київ визнала аптечну мережу «Фалбі» «Кращою аптечною мережею Київа - 2010» в номінації «За максимальну доступність і соціальну відповідальність»;

2011 - Продукція «Фалбі» завоювала срібну медаль 5-ої міжнародної спеціалізованої виставки «ІнтерПобутХім 2011». У номінації на кращу продукцію побутової хімії, засобів особистої гігієни і супутніх товарів господарчо-побутового призначення нагороджені простирадла одноразові гігієнічні «Ангеліна» і прокладки жіночі гігієнічні всмоктуючі «Ангелина-Фалбі».

Очолює мережу аптек «Фалбі» - генеральний директор Мельник Олександр Віталійович.

Місцезнаходження головного офісу - вул. Белгородська, 20, с. Петровське, Київо-Святошинський р-н, Київська обл. Телефон: +38(044) 200 45 47, Факс: +38(044) 200 45 48, Електронна пошта: referent@falbi.ua

Організаційна структура аптечної мережі «Фалбі» відноситься до лінійно-функціонального типу. У компанії виділене 4 основних функціональних напрями:

· роздрібний - власне мережа аптек з провізорами, фармацевтами;

· маркетинг і реклама;

· адміністративні функції, необхідні для функціонування аптек;

· оптовий відділ.

Найбільшим і основним з функціональної точки зору підрозділом компанії є роздрібна дирекція.

На чолі роздрібної дирекції - директор аптечної мережі. Він відповідальний за виконання планів продажів в аптеках, і має широкі повноваження. Директор аптечної мережі займається організацією усіх бізнес-процесів, що відбуваються в підзвітному йому підрозділі.

Усередині роздрібної дирекції існує 3 субпідрозділи - управління. Управління по роботі з постачальниками займається забезпеченням роздрібної мережі продукцією.

Внутрішнім рухом товару займається управління логістики. У розпорядженні цього управління знаходиться склад (приймання, зберігання і видача товарів) і відділ доставки (розподіл товару по аптеках).

На чолі кожної аптеки, що входить в аптечну мережу «Фалбі» знаходиться завідувачка. Вона підкоряється директорові аптечного відділу - сполучна ланка між аптеками і адміністративним апаратом «офісу».

Аптеки мережі «Фалбі» управляються генеральним директором, який здійснює основні управлінські функції.

Питаннями, пов'язаними з просуванням фармацевтичного продукту, займається дирекція по маркетингу і реклами. У його складі 8 чоловік враховуючи директори по маркетингу. До його складу також входить відділ мерчендайзинга.

Маркетолог-аналітик дирекції по маркетингу і рекламі займається оперативним моніторингом конкурентного середовища, а також відстежує динаміку продажів і споживачів. У рамках ABC- аналізу (звіт складається щомісячно) пропонує свої рекомендації по оптимізації асортименту.

Відділ реклами складається з 4-х співробітників. Начальник відділу вирішує стратегічні питання, пов'язані із зовнішніми маркетинговими комунікаціями. Менеджер по зовнішній рекламі забезпечує зовнішнє і інтер'єрне оформлення аптек: готує дизайн-макети виставок, працює з підрядниками з питань виготовлення, монтажу і обслуговування вивісок. Контролює відповідність внутрішнього оформлення аптеки корпоративним стандартам.

Менеджер по рекламних акціях займається власними акціями мережі. Ці акції можуть бути спільними з постачальниками, а можуть бути власними. Рекламні акції - це форма просування мережі на ринку, іншої форми реклами компанія не використовує.

Найбільш активний напрям роботи - ця співпраця з постачальниками з питань просування. Цим займається окремий фахівець - в тісній співпраці з менеджером по рекламних акціях і співробітниками управління по роботі з постачальниками роздрібної дирекції. Компанія заробляє істотні кошти на наданні постачальникам послуг з організації просування їх продукції в мережі.

Адміністративно-технічна дирекція включає бухгалтерію, економічний відділ, юриста, а також технічний відділ, IT і відділ розвитку. У його функції входить широке коло завдань, рішення яких потрібне для функціонування мережі аптек.

Оптовий відділ очолює директор по роботі з регіонами. Йому безпосередньо підкоряються регіональні менеджері (5 осіб). Регіональні менеджери взаємодіють безпосередньо з керівниками регіональних представництв та філіалів.

Головний бухгалтер призначається і звільняється з посади директором підприємства, підкоряється безпосередньо директорові підприємства і несе відповідальність за формування облікової політики, своєчасне представлення повної і достовірної бухгалтерської звітності, забезпечує відповідність здійснюваних господарських операцій законодавству, контроль за рухом майна і виконанням зобов'язань. Вимоги головного бухгалтера по документальному оформленню усіх господарських операцій і представленню у бухгалтерію необхідних документів і відомостей обов'язкові для усіх працівників підприємства.

Програмісти IT-відділу відповідають за автоматизацію діяльності, підтримка комп'ютерної мережі в робочому стані, допомагають з вирішенням питань, що виникають у персоналу, пов'язаних з автоматизацією.

На працівників підприємства у разі потреби може бути покладений обов'язок збереження службової або комерційної таємниці. Працівниками, що розголосили усупереч трудовому договору службову або комерційну таємницю, зобов'язані відшкодувати заподіяні Підприємству збитки. Склад і об'єм відомостей, що становлять службову або комерційну таємницю, а також порядок їх захисту визначається керівником Підприємства відповідно до чинного законодавства.

Сьогодні холдинг, окрім аптек, включає декілька виробництв - засобів жіночої гігієни під торговою маркою «Ангеліна», косметичних миючих засобів під торговою маркою «Вуокса», косметичних засобів з феромонами під торговою маркою «Доктор ВИЛШ» («Dr. VILSH»), новорічних штучних ялин, куль і мішури, каш швидкого приготування під торговою маркою «Вкуснокаша».

У аптечній мережі «Фалбі», до складу якої також входить Аптека №11, існує служба логістики, яка займається забезпеченням роздрібної мережі продукцією.

Основними функціями служби логістики є:

- забезпечення транспортування товарів, що придбавалися, - вибір виду транспорту, транспортних засобів і варіантів їх обслуговування;

- планування і управління складським господарством (устаткуванням, розподілом, складськими площами);

- формування запасів річної продукції, а також обробка поверненої продукції;

- сортування, обробка і упаковка продукції;

- прогнозування попиту, розширення інформаційної мережі, оновлення банку даних.

Служба логістики мережі аптек «Фалбі» складається з трьох рівнів управління :

1. Заступник генерального директора по логістиці здійснює загальне управління службою логістики. У його обов'язки входить: перевірка усієї системи логістики, уточнення системної структури, оцінка діяльності служби логістики і координація її взаємодії з іншими відділами аптечної мережі.

2. Відділ логістики, що складається з менеджерів, контролюючих окремі підсистеми. Вони займаються управлінням складським господарством, обробкою замовлень, операціями з товарами, їх вступом і розподілом. У розпорядженні цього відділу знаходяться склади (основні функції: приймання, зберігання і видача товарів) і відділ доставки, що займається розподілом товару по аптеках).

3. Оперативне управління здійснюють завідувачки, що стоять на чолі кожної аптеки, що входить в аптечну мережу «Фалбі». Функції їх як структурних ланок служби логістики полягають в замовленні товарів з центрального складу мережі аптек «Фалбі» і від сторонніх постачальників, в обробці інформації, пов'язаної із запасами на складах окремих аптек, в складанні звітів про результати діяльності аптек.

Окреме місце у складі служби логістики займає Управління по роботі з постачальниками, яке відповідає за забезпечення роздрібній мережі продукцією. Співробітники цього управління взаємодіють з постачальниками з усіх питань, пов'язаним з рухом товару.

Складська система мережі аптек «Фалбі» включає центральний склад, загальною площею 13000 кв. м., що забезпечує товаром усі аптеки, що входять в мережу, і «матеріальні кімнати», наявні при кожній аптеці. Склад ділиться на дві секції - склад лікарських засобів і парафармацевтичних товарів. Товарні секції централізованого складу очолюють завідувачки-провізори. У їх функції входить безпосереднє керівництво роботою комірників, відбірників, пакувальників, сортувальників, водіїв засобів механізації навантажувально-розвантажувальних робіт, вантажників і інших підсобних робітників.

Комірники здійснюють приймання товарів і розміщення їх на зберігання, відхід за ними в процесі зберігання. Вони несуть матеріальну відповідальність за збереження товарів від моменту їх вступу до моменту здачі в пакувальну або експедицію.

Відбір товарів, їх первинну упаковку у внутрішню тару і передачу в пакувальну роблять відбірники. Вони ж заповнюють відбіркові фактури.

Сортувальники займаються розпаковуванням товарів при їх прийманні, підрахунком і реєстрацією товарів, що поступили, по кількості і видам. У обов'язки сортувальників входить підбір матеріалів для складання актів приймання.

Водії підйомно-транспортних механізмів і вантажники виконують операції по переміщенню, перенесенню і укладанню товарів.

Працівники експедиції несуть матеріальну відповідальність за кількість і збереження товарів, переданих в експедицію.

Найбільш ефективною системою матеріальної відповідальності, що забезпечує збереження товарно-матеріальних цінностей і перешкоджає розкраданням і втратам товарів, являється бригадна матеріальна відповідальність.

На складі до складу бригади матеріально-відповідальних осіб входять різні категорії працівників. Така система матеріальної відповідальності вводиться за згодою працівників складу.

Склад є основною складовою частиною підприємства роздрібної торгівлі. Структура апарату і чисельності його працівників залежать від виду складу, об'єму товарообігу, асортименту товарів, об'єму і складності складських операцій. Склад функціонує під загальним керівництвом комерційного (торгового) відділу торгової організації.

Очолює склад кожної аптеки мережі завідувач, який несе відповідальність за збереження матеріальних цінностей, стежить за вступом товарів і станом товарних запасів, організацією приймання, зберігання і відпустки товарів, правильним розміщенням товарів і раціональним використанням складських площ. Він зобов'язаний забезпечити своєчасну підготовку товарів до відпустки покупцям, організувати приймання товарів, їх оприбутковування, ведення обліку руху і залишків товарів. У його обов'язку входить також своєчасне інформування про товари, завезення яких слід прискорити. Він повинен забезпечити своєчасне представлення у бухгалтерію звітів про рух товарно-матеріальних цінностей.

Усі аптеки мережі «Фалбі» оснащені програмним забезпеченням, розробленим інформаційно-технічним відділом холдингу, з метою поліпшити управління товарними запасами і прохати складання замовлень продукції для кожної окремої аптеки. Це програмне забезпечення аналізує наявні дані про вступ і реалізацію товарних запасів аптеки і складає перелік товарів, які необхідно закупити в той або інший момент часу. Цей перелік складається виходячи з інформації про середні продажі за місяць, а також на основі вимог компанії, що управляє, по підтримці асортименту. При цьому в замовлення потрапляють товари, залишків яких імовірно вистачить менш ніж на найближчі десять днів. Програмне забезпечення має додаткові застосування, що полегшують роботу з товарним асортиментом. До них відносяться - ABC- аналіз і аналіз товару по коефіцієнту товарного запасу.

Звіт «аналіз асортименту» або AВС- аналіз використовується для того, щоб розглядати продажі попрепаратно в сумовому вираженні. Цей метод дозволяє виділити товари, що найбільш продаються, щоб уважніше підходити до їх наявності в аптеці, викладенні, і тому подібне. Усі продажі в аптеці піддаються одному правилу оптимальності, а саме 20% найменувань роблять 80% продажів. Для наочності в звіті, що вийшов, усі дані зафарбовані різними кольорами по спеціальній системі, а саме зеленим кольором зафарбовані препарати, які роблять 50% виручки за період, блакитним - наступні 10% (зелений і блакитний разом 60%), жовтим - наступні 10%, фіолетовий - наступні 10%.

Використання такого програмного забезпечення спрощує управління запасами аптеки, але має ряд недоліків, наприклад:

- не здатне врахувати сезонні коливання попиту, пов'язані з різкими сплесками захворюваності населення, наприклад, в осіннє - зимовий період;

- замовляє дорогі препарати, що не мають попиту, але що входять в обов'язковий перелік асортименту товарів мережі;

- розраховує кількість товару, що замовляється, щоб його вистачило на термін 10 днів, але виходить з середніх продажів за період, не враховуючи сплеск або спад попиту.

- не враховує товар «під замовлення»

Тому потрібно коригування замовлень «вручну», завідуючими аптеками або особами відповідальними за складання замовлення.

2.2 Характеристика Аптеки №11

У аптечну мережу входить 180 аптек. Об'єктом для подальшого дослідження в роботі проекті прийнята Аптека №11, розташована за адресою м. Київ, вул. Шота Руставелі, д. 24.

Організаційна структура аптеки типова, аналогічна іншим аптекам мережі «Фалбі» і є лінійно - функціональною структурою.