Таким образом, метод расчета сумм покрытия - не только основа принятия решений, хотя такая точка зрения преобладает в специальной литературе. Метод расчета сумм покрытия представляет собой инструмент управления, поскольку для многих подразделений предприятия результативные цели могут быть поставлены как сумма покрытия II. В связи с этим суммы покрытия приобретают такое же значение, как и описание функциональных обязанностей, и служат для делегирование задач, прав и ответственности.

На рис. 11 представлена табличная модель схемы расчета управленческой прибыли на основе сумм покрытия по продуктам. На практике эта таблица представляет собой компьютерную распечатку. В примере информация суммирована по продуктовым группам; при детализации данных сведения о каждом типе изделий выделяются в особую строку. Организационно такая таблица формируется по данным счетов-фактур, когда с помощью ЭВМ ведется учет объемов отгруженной продукции. Вводятся также данные о договорных ценах реализации. Пропорциональные затраты рассчитываются путем умножения взятых из счет-фактур объемов реализации на величины нормативных предельных затрат на единицу продукции, которые определяются на основе сведений из плановой или нормативной калькуляции и не меняются в течение бюджетного периода (обычно это год). В таком случае при выполнении компьютерных расчетов можно по номеру продукта вызвать соответствующее значение нормативной ставки предельных затрат по нему и, умножив ее на объем реализации, определить пропорциональные затраты реализации за месяц.

	Показатели оборота	Пропорци-ональные затраты реализации, тыс. руб.	Сумма покрытия I (СП I)	Ранг	Прямые постоянные затраты (по бюджету) тыс. руб.	Отклонение прямых постоянных затрат от бюджета, тыс. руб.	Сумма покрытия II, тыс. руб.
	Объем единиц	Цена за единицу, руб.	Выручка, тыс. руб.	Выручка в % к предыдущему году	Ранг по росту оборота		Общая СП, тыс. руб.	СП на единицу	СП в % от оборота	По узкому месту	По СП I ед.
Продуктовое направление А Продуктовая группа 1 Продуктовая группа 2 Продуктовая группа 3	2600 800 600 1200	18750 30000 9990	45000 15000 18000 12000	114 120 130	3 2 1	31500 8250 14850 8400	13500 6750 3150 3600	8400 5250 3000	30 45 17,5 30	1 5 7	2 4 7	7500	+1500	7500
Продуктовое направление В Продуктовая группа 4 Продуктовая группа 5	4800 3000 1800	17400 20700	90000 52500 37500	95 90	- -	52500 33000 19500	37500 19500 18000	6510 9990	42 37,5 48	3 2	3 1	18000	-2250	17250
Продуктовое направление С Продуктовая группа 6 Продуктовая группа 7	2700 2000 700	13500 12855	36000 27000 9000	110 60	4 -	24900 18900 6000	11100 8100 3000	4050 4275	31 30 33,3	6 4	6 5	4500	+750	7350
Итого по продуктовым направлениям	10100		171000			108900	62100		36			30000		32100
Общие постоянные затраты (по бюджету) тыс. руб.														16500
Отклонения от бюджета тыс. руб.														-1500
Управленческая прибыль тыс. руб.														14100
Рис. 11. Модель расчета управленческой прибыли без учета достижения целевого дохода с капитала и отклонений от нормативных предельных затрат

После этого суммы покрытия I рассчитываются раздельно: в стоимостном выражении за месяц; на единицу продукции; в процентах от выручки; за час загрузки узкого места (время работы оборудования).

Для обоснования решений на базе оценки приоритетов продуктов в ассортименте в таблице даются две графы. В одной графе ранговый ряд построен в зависимости от суммы покрытия I на единицу продукции, в другой - в зависимости от суммы покрытия I на единицу времени загрузки узкого места в производстве. Для второго рангового ряда таблицы расчеты выполняются автоматически путем деление суммы покрытия I на единицу продукта на стандартное время загрузки оборудования в соответствующем узком месте (также берется из банков данных). В зависимости от полной или неполной загрузки производства ранговый ряд в таблице будет выстраиваться с учетом возникновения того или иного узкого места. Например, с точки зрения расчетов по обоснованию управленческих решений на базе величины суммы покрытия I следовало бы пересмотреть план реализации по группе изделий 3, которая занимает первое место по критерию роста оборота. Однако по критерию суммы покрытия в обоих ранговых графах эта продуктовая группа стоит ниже. Чем это объясняется? Происходит ли рост объема реализации сам по себе, занижена ли цена продажи, завышены ли предельные затраты на упаковку?

Продуктовые группы объединены в таблице по продуктовым направлениям, за каждое из которых несет ответственность соответствующий менеджер. В связи с этим наряду с величиной суммы покрытия I приведены значения показателя прямых постоянных затрат продуктовой группы в соответствии с бюджетом, а также отклонения от бюджета, возникшие в течение месяца. Это дает возможность использовать сумму покрытия II в качестве основы для расчетов по обоснованию меры ответственности менеджеров, т.е. для оценки вклада руководителей продуктовых групп в общий результат предприятия. Пригодный для этих целей критерий должен включать только такие компоненты, на которые руководитель данной продуктовой группы может оказывать прямое воздействие, например, увеличивая объем реализации, продавая по более выгодным ценам, меняя структуру ассортимента или снижая собственные затраты на сбыт.

Итоговая сумма покрытия II равна 32100 тыс. руб. Она превышает общие постоянные затраты, которые по бюджету составляют 16500 тыс. руб. Но фактически превышают его на 1500 тыс. руб. Таким образом, у предприятия остается сумма 14100 тыс. руб., которая названа управленческой прибылью. Эту величину через «Мостик» согласования необходимо привести в соответствии с балансовой прибылью (на «мостике» встречаются отдел контроллинга и финансовый отдел).

Анализируя таблицу, возникает вопрос: является ли руководитель продуктовой группой В в два раза лучше, чем руководитель продуктовой группы А? Должен ли в связи с этим менеджер В получить двойное вознаграждение по сравнению с менеджерами А и С?

Для проведения обоснованной оценки деятельности руководителей групп А, В и С не хватает задания уровня стопроцентного выполнения. Ведь может оказаться, что продуктовая группа А предлагает программу, которая не находит такого же отклика на рынке, как программа продуктовой группы В, однако и в дальнейшем должна развиваться для поддержания имиджа предприятия. Возможно, в случае с продуктовой группой А речь идет о программе, которая со дня основания предприятия способствовала росту его известности. Продуктовая группа С может предлагать новый или специфический продукт, предназначенный для ограниченного сегмента рынка, который предприятие намерено так же хорошо обслуживать. Руководители групп А и С, возможно работают не хуже и не меньше, чем руководитель группы В. однако из-за особенностей продуктовых групп и рынков нельзя получить такую же величину суммы покрытия II, как у продуктовой группы В, несмотря на все желания и навыки руководителя.

Каким же образом установить критерии для соответствующих продуктовых групп в виде суммы покрытия II, характеризующие уровень стопроцентного выполнения? В процессе планирования! Суммы покрытия II по бюджету должны привести плановые цели отдельных менеджеров продуктовых групп к общему знаменателю. При этом необходимо обратить внимание на важность психологической стороны процесса планирования. Следует обеспечить разумный компромисс между необходимостью достижения результата, с одной стороны, и возможностью его достижения, с другой стороны. Проблема решается путем взаимодействия контроллера и менеджера. В этих условиях контроллер действует как «продавец» планов.

ВОПРОСЫ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЯ

1. Какие основные затраты несет предприниматель согласно поставленной задачи?

2. Что такое сумма покрытии 1 и сумма покрытия 2?

3. Что такое маржинальная прибыль?

4. Как определяется прибыль в данной задаче?

5. Что можно считать узким местом в этой задаче?

6. Как можно классифицировать затраты на рекламу?

7. Как влияет ценовая политика на условия задачи?

8. Что необходимо предпринимать для проведения обоснованной оценки деятельности руководителей продуктовых групп А,Б,С?

ТЕСТ ПО ТЕМЕ

1. Время обслуживания для предпринимателя:

а) играет важную роль всегда;

б) не имеет значения;

в) играет важную роль при возникновении очереди.

2. Метод расчета сумм покрытия представляет собой:

а) инструмент управления;

б) инструмент определения себестоимости продукта;

в) методику определения затрат на рекламу.

3. Установить критерии оценки успешности соответствующих продуктовых групп следует:

а) при определении стратегических целей предприятия;

б) в процессе планирования;

в) при необходимости.

4. Сумма покрытия 1 используется:

а) при оценки приоритетов в ассортименте;

б) при расчете прибыли;

в) при расчете эффективности рекламы.

5. В задаче «Киоск» контроллер выступает:

а) как «продавец планов»;

б) как координатор в информационной системе предприятия;

в) как консультант руководства предприятия.

РАЗДЕЛ 5. ОРГАНИЗАЦИЯ СЛУЖБЫ КОНТРОЛЛИНГА

5.1 Организация подразделения контроллинга

Для руководства предприятия, которое решило внедрять контроллинг с целью повышения эффективности управления, может возникнуть вопрос создавать ли самостоятельную службу контроллинга или распределить функции контроллинга среди уже имеющихся структурных подразделений - планового отдела, бухгалтерии, экономической службы.[6]

В таблице 7 приводятся некоторые аргументы создания службы контроллинга.

Таблица 7.

“Плюсы” создания службы контроллинга	“Минусы” создания службы контроллинга
Появится конкретное лицо (контроллер), с которого можно будет спросить за результаты работы и выполнение возложенных обязанностей	Придется изменять устоявшуюся организационную структуру управления и объяснять зачем это нужно
Информация о финансово-экономическом состоянии предприятия будет сосредоточена в одном месте, и ее можно будет получать достаточно оперативно. Можно быстрее добиться введения единых стандартов и правил планирования, контроля, учета и отчетности по подразделениям, что облегчит компьютеризацию процесса управления	Возникнут проблемы с подразделениями предприятия, у которых будут изъяты отдельные функции, а взамен появятся дополнительные функции. Трудно найти специалиста, который мог бы работать в качестве контроллера (скорее всего, надо будет обучать кого-либо из нынешнего состава. Кого?)
Планы всех подразделений будут лучше скоординированы и проверены на правдоподобность, если этим вопросом будет заниматься одна служба. Снизятся тенденции к изоляции подразделений.	Есть опасность чрезмерного усиления влияния службы контроллинга на другие подразделения, что вызовет недовольство в коллективе

Малые и средние фирмы, как правило, не позволяют себе роскоши иметь самостоятельные службы контроллинга. На таких фирмах, как правило, либо руководитель, либо его заместитель не только выполняет функции линейных руководителей, но и одновременно занимается закупками, продажами, анализом экономического состояния, планированием и внутренним учетом; другими словами он вполне в состоянии выполнять функции контроллера. На практике чаще всего встречается схема, представленная на рисунке 12.

Рисунок 12. Организация контроллинга на средних по размеру предприятиях

Директор
		Коммерческий			Отдел учета и контроллинга
		директор
		Технический			Отдел
		директор			закупок
					Отдел
					продаж
					Административный
					отдел

Специалист, выполняющий функции контроллера, работает в отделе учета (финансового учета) и линейно подчинен коммерческому директору.

На больших предприятиях службы контроллинга практически всегда являются самостоятельными подразделениями, насчитывающими десятки, а иногда и сотни служащих. Создавая службу контроллинга, руководитель предприятия прежде всего должен определить:

- какую линию ответственности следует определить контроллеру: линейную или штабную?

- должны ли быть наряду с центральной службой контроллинга децентрализованные подразделения?

При построении структуры управления службой контроллинга в качестве базовых возможны следующие варианты (альтернативы).

Альтернатива 1. В этом случае контроллер по направлению, например, контроллер в подразделении продаж, дисциплинарно подчинен линейному руководителю соответствующего направления, а функционально-вышестоящему контроллеру (рис. 13).

В этой альтернативе четко определена сфера ответственности контроллера направления и обеспечивается его устойчивое независимое положение по отношению к другим руководителям подразделений на данном уровне управления.

Недостатком этого варианта является то, что если руководитель направления пожелает “отфильтровать” информацию, идущую наверх, то он это может сделать, так как контроллер подчинен ему дисциплинарно.

Рисунок 13. Альтернатива 1 структуры управления

Руководитель предприятия

1-ый уровень управления

Центральный контроллер

Производство

Сбыт

Аппарат управления

Руководитель направления

2-ой уровень управления

Контроллер направления

Производство

Сбыт

Аппарат управления

	дисциплинарное подчинение
	функциональное подчинение

На предприятии сложилась конфликтная ситуация: руководитель центральной службы контроллинга во время отчета об исполнении бюджета по затратам перед членами правления предприятия указал на парадоксальный факт: на основании данных, полученных от руководителей подразделений, сумма общих административно-производственных издержек по предприятию за отчетный период оказалась ниже суммы, определенной в службе центрального контроллинга.

Разница была довольно существенной. Как это могло произойти? Объяснение достаточно простое: одним из критериев оценки успешности работы подразделений предприятия было принято соотношение доходов, возникающих в подразделениях, и расходов по их содержанию. Для тех служб, которые не приносят доходов, а только требуют расходов (например, служба главного бухгалтера, отдел кадров), критерием успешности являлось отношение объема выполненных работ (в часах) к расходам на подразделение.

Существуют различные подходы к разнесению общих издержек, которые на практике в зависимости от методик дают различные результаты. Работники подразделения могут выбрать более выгодную методику в конкретной ситуации. В рассматриваемом нами случае каждый руководитель “рекомендовал” своему контроллеру показать как можно меньше общих издержек, чтобы отчетность выглядела более эффективно. Этим и объясняется весь парадокс.

Чтобы избежать подобных случаев, правлению следует поручить центральной службе контроллинга разработать и внедрить единую для всех подразделений методику разнесения общих издержек на единой нормативной базе.

Альтернатива 2. В этом случае контроллер направления дисциплинарно подчиняется контроллеру более высокого уровня управления, а функционально - руководителю направления соответствующего уровня (рис. 14).

Рисунок 14. Альтернатива 2 структуры управления

Руководитель предприятия

1-ый уровень управления

Центральный контроллер

Производство

Сбыт

Аппарат управления

Руководитель направления

2-ой уровень управления

Контроллер направления

Производство

Сбыт

Аппарат управления

	дисциплинарное подчинение
	функциональное подчинение

Такая структура управления в большей степени, чем остальное, подчеркивает самостоятельность службы контроллинга на предприятии. Контроллер по направлению несет ответственность за результаты деятельности курируемого им подразделения. Однако при такой структуре управления неизбежно возникают проблемы между линейным руководителем направления и контроллером, работу которого оценивает вышестоящий контроллер. Следовательно, возникающие проблемы надо решать на более высокий уровень управления.

Преимущество такой структуры заключается, прежде всего, в том, что снижается давление руководителя направлений на контроллеров в процессе выполнения их должностных обязанностей. У этой структуре есть и другие преимущества:

- позволяет более оперативно обмениваться информацией между контроллерами, ответственными за направления;

- улучшает координацию подразделений в процессе разработки планов и повышает эффективность реализации мероприятий по устранению отклонений фактических результатов.

Альтернатива 2 была взята за основу при построении организационной структуры управления контроллингом на автомобильной фирме “Порше” в Германии; причем за основу были взяты концепции:

Фирма намерена оставаться независимым производителем относительно небольшого числа высококачественных автомобилей с высокой долей издержек на НИОКР и соответственно достаточно высокой ценой;

Быстрая обновляемость моделей, постоянное сокращение жизненного цикла продукции повышает издержек на существование предприятия, поэтому издержки должны быть в центре внимания.

Следовательно, основные задачи контроллинга можно сформулировать следующим образом:

- создание, адаптация и постоянное развитие системы планирования, контроля и информационного обеспечения;

- оказание сервисных услуг по учету и анализу издержек для всех подразделений фирмы;

- оперативное диагностирование ситуации с потреблением ресурсов и результатами производства как на фирме в целом, так и в отдельных подразделениях для обеспечения запланированного уровня доходности в краткосрочном и долгосрочном периодах.

На рисунке 15 видно, что контроллеры направлений подчинены центральному контроллеру, что позволяет оперативно взаимодействовать всем подразделениям благодаря сокращению времени и пути прохождения информации. Центральный отдел контроллинга наряду с выполнением своих традиционных задач особое внимание уделяет интеграции и уплотнению информации об издержках и результативности в сфере производства и сбыта, а также в дочерних фирмах и предприятиях, в которых фирма “Порше” участвует своими капиталами. Особое место в структуре управления занимает служба контроллинга центра исследований и разработок. Данная служба лишь функционально подчинена центральному контроллеру и директору по финансам и учету. Это объясняется тем, что центр имеет своих клиентов, которым продает проекты и концепции автомобилей, что не требует привязки к остальным направлениям деятельности, например, к закупке ресурсов, сбыту, производству. В связи с этим вполне оправдано выделение управления контроллинга центра в самостоятельную структуру.

Альтернатива 3. Этот вариант представляет собой штабную структуру управления службой контроллинга (рис. 16); контроллер находится при руководстве соответствующего уровня управления и выполняет свои функции и задачи по его поручению. Контроллер не принимает самостоятельных решений, а только советует в случае поступления запроса от руководителей подразделений или по указанию руководителя направления; то есть контроллер фактически является консультантом и его рекомендации должен поддержать линейный руководитель.

Рисунок 15. Организационная структура службы контроллинга фирмы “Порше”

	Директор по финансам и учету член правления
			Центральный отдел		Управление контроллинга центра исследований и разработок
			контроллинга
Контроллинг								Контроллинг
сбыта								отдела калькуляций
			Контроллинг
Контроллинг			производства				Контроллинг
дочерних фирм			и закупки ресурсов				экономической прибыли
	дисциплинарное подчинение
	функциональное подчинение

Согласно альтернативе 3, контроллер лишен возможности самостоятельно разрабатывать и внедрять новые инструменты контроллинга в подразделениях, тем не менее, как показывает практика эффективность контроллинга по этой схеме может быть такой же, как при альтернативе 1.

Рисунок 16. Альтернатива 3 оргструктуры управления

Руководитель предприятия

Контроллер

1-ый уровень управления

Производство

Сбыт

Аппарат управления

Руководитель направления

2-ой уровень управления

Производство

Сбыт

Аппарат управления

Выбирая альтернативу, руководитель должен помнить, что эффективность работы службы контроллинга зависит не только от типа оргструктуры. Например, штабная структура управления (альтернатива 3) может дать хороший результат, если:

- контроллер и линейный руководитель направления понимают необходимость и взаимную выгоду сотрудничества;

- контроллер сумел завоевать авторитет среди руководителей подразделений.

При альтернативе 2 контроллер обладает большей самостоятельностью по сравнению с другими рассмотренными альтернативами. Например, контроллер 1-го уровня иерархии управления может воздействовать на линейного руководителя 2-го уровня, чтобы реализовать свои идеи и планы. Однако это вовсе не означает, что его намерения будут реализованы с большой эффективностью. Иногда силовое воздействие может вызвать сопротивление, и результат не будет достигнут.

5.2 Профессиональные и личностные качества контроллера

Контроллер - специалист, реализующий на предприятии функции и задачи контроллинга. Контроллера ни в коем случае нельзя отождествлять с контролером, хотя у контроллера есть и контрольные функции.

Контроллер выполняет на предприятии сервисные функции в области экономики и управления:

- обеспечивает прозрачность в отношении затрат и результатов по предприятию в целом, а также по отдельным подразделениям и продуктам;

- координирует цели и планы подразделений;

- организует работу по созданию и ведению учета, ориентированного на менеджмент;

- отвечает за создание методической и инструментальной базы по управлению рентабельностью и ликвидностью предприятию.

Практика западных фирм, имеющих в своем составе службы контроллинга, показывает, что отношение к контроллерам двойственное: значимость и необходимость этой службы сомнений ни у кого не вызывает. Особенно это заметно, например, в условиях неблагоприятной конъюнктуры на рынке. С другой стороны контроллеров не очень-то “жалуют”, а порой и побаиваются. Это скорее всего объясняется тем, что контроллеры вынуждены говорить нелицеприятные слова руководителям подразделений, например, относительно соотношения затрат и результатов деятельности цеха, отдела, филиала. Зачастую от контроллера исходит предложения о сокращении числа занятых на предприятии сотрудников и снижении затрат.

Нередки случаи конфронтации руководства предприятия с контроллерами относительно выбора мероприятий по корректировке отклонений плана от факта. В текущей деятельности контроллер, выполняя свои профессиональные обязанности, вынужден контактировать с руководством и другими отделами. Это обстоятельство определяет требования к его профессиональным и личным качествам.

Идеальному контроллеру предъявляются определенные требования.

Профессиональные знания:

- основы экономики и организации предприятия;

- финансовый учет (бухгалтерский);

- расчет затрат на предприятии;

- умение читать и анализировать баланс предприятия;

- планирование, расчет и анализ инвестиций;

- владение методикой анализа по отклонениям;

- знание ЭВМ, позволяющее поставить задачу программисту;

- знание методов и техники контроллинга:

анализ конкурентов;

анализ шансов и рисков предприятия на рынке;

анализ слабых и сильных сторон предприятия;

анализ жизненного цикла продукции;

анализ существующей и перспективной структуры продукции и услуг предприятия;

методы прогнозирования;

методы решения проблем;

технико-экономический анализ.

Методические способности:

- способность аналитически мыслить;

- способность мыслить абстрактно;

- умение объяснять и доказывать;

- способность осваивать новое и учиться;

- коммуникабельность, знание основ коммуникабельности в организациях;

- аналитическая любознательность;

- умение пользоваться техническими средствами коммуникации и презентации;

- способность к системному мышлению.

Требования к поведению:

- не держать себя очень “важно” при общении с другими;

- толерантность, то есть терпимость к другим мнениям и суждениям;

- умение преподносить неприятные факты так, чтобы получатель информации мог бы их легко переносить (в идеале смеяться над своими неудачами);

- не разглашать факты, свидетельствующие о неудаче подразделений или работников предприятия.

Дополнительные требования к стратегическому контроллеру:

- видеть и ставить проблемы в условиях неопределенности;

- думать о факторах, влияющих на успех предприятия в перспективе;

- абстрагироваться от рутинной деятельности;

- оценивать новшество и содействовать его продвижению.

Рассмотрим основные функции контроллера.

Контроллер как “продавец планов”. Планирование на предприятии можно разделить на стратегическое и оперативное.

Контроллер не занимается вопросам принятия решений в области планирования, так как не несет ответственности за реализацию планов. Однако за службой контроллинга закрепляются инициативное, координирующая и организующая функция, что и определяет задачи работников этой службы. В процессе формирования стратегических планов контроллер выступает в большей степени как организатор, который должен уметь:

- настраивать участников стратегического планирования на творческий подход;

- обобщать высказываемые мнения;

- формулировать гипотезы и модели поведения, выработанные участниками совещания;

- применять на практике методы и приемы выработки и принятия коллективных решений.

При оперативном планировании от контроллера требуется умение координировать и организовывать действия лиц, ответственных за разработку и реализацию оперативных планов, руководителей среднего звена управления.

В процессе оперативного планирования контроллер решает три вида задач:

1. Разработка технологии планирования:

- установление областей планирования, то есть подразделений, где оно должно проводится;

- определение содержания планов и сроков их представления;

- разработка плановых директив и форм составления планов.

2. Определение основных исходных данных, методов и порядка расчетов. Например, контроллер должен предоставить разработчикам планов следующую информацию:

- конъюнктура рынка;

- допустимый рост издержек на материалы и заработную плату;

- дополнительные условия реализации отдельных планов.

3. Реализация планирования, включая:

- установление последовательности этапов планирования и текущую координацию планирования во временном и содержательном аспектах;

- консультации для подразделений, составляющих план работы;

- согласование и координацию отдельных планов в соответствии с возможностями финансирования, стратегией, отдельными оперативными планами;

- разработку альтернативных планов;

- составление общего оперативного плана на базе отдельных согласованных планов.

Контроллер как координатор в информационной системе предприятия. Цель функционирования информационной системы - предоставлять нужную информацию в нужное время, в достаточном объеме, в нужном месте и требуемого качества. Предполагается, что информационная система охватывает все области функционирования и уровни управления предприятием, поэтому состав, сроки, объемы и цели поставляемой информации различны для разных пользователей.

Задача контроллера как координатора заключается в том, чтобы обеспечить эффективный обмен информацией внутри предприятия. Для этого необходимо решить следующие проблемы:

- что должно сообщаться (содержание информации, степень ее уплотнения, точность);

- как должно сообщаться (устно, письменно, комбинировано, метод обработки и передачи информации, информационные каналы);

- кто должен сообщать (кто создает информацию, что собирает, обрабатывает, хранит, отправляет, уничтожает информацию);

- когда должно сообщаться (в установленные сроки, по свободному графику, по запросу);

- зачем сообщается та или иная информация (это главный вопрос, касающийся целей информационного обмена).

Цель использования полученной информации может быть либо заранее определенной, либо неопределенной, то есть информация будет анализироваться для того, чтобы на ее основе принять определенные управленческие решения. Контроллер должен, прежде всего, определить потребность в информации, достаточной для принятия оптимальных решений. Предложение информации как по объему, так и по содержанию определяется структурой информационной системы предприятия.

В арсенал средств контроллера входят методы и инструменты для определения потребностей в информации, достаточной для принятия оптимальных решений. Среди них в первую очередь следует назвать:

- эмпирически-индивидуальные методы (опросы, наблюдения, интервью и т.п.);

- экспертные оценки (индивидуальные и групповые);

- имитационные модели и метод сценариев.

Контроллер как консультант руководства предприятия. Проблемы решения управления предприятия с ориентацией на будущее только на основе данных финансового учета невозможно. Для успеха на рынке в будущем необходимо применять систему стратегического планирования. Для этого предприятию нужны верные данные показателей поведения и тенденции внешней и внутренней Среды. В задачу контроллера входит методическая и консультационная помощь по созданию системы “раннего обнаружения” тенденций и факторов, способных принести при их развитии как выгоду, так и потери. Инструменты и методы, используемые контроллерами для оказания консультаций руководству при разработке стратегического плана, находят широкое применение в практике стратегического менеджмента. К их числу относят: анализ конкуренций, анализ рынков, анализ жизненного цикла продукции, анализ слабых и сильных мест предприятия (стратегический баланс), анализ перспектив диверсификации продукции предприятия с учетом динамики емкости и доли рынка.

Для консультирования руководства по внутренним проблемам предприятия контроллер использует специальные методы анализа и расчета как отдельных показателей, так и их систем.

В заключении заметим, что современный контроллер прошел путь от регистратора - бухгалтера до контроллера - навигатора, правой руки руководителя. Он помогает руководителю эффективно управлять предприятием в сложных условиях рыночной экономики. Будут меняться внешние условия, появится объективная необходимость в новом типе контроллеров. Сегодня уже можно говорить о появлении контроллеров, являющихся ответственными за стратегию предприятия. Этот тип контроллеров уже не просто “лоцманы”, прокладывающие путь к достижению поставленной цели, а соавторы высших менеджеров при разработке стратегических целей и планов.

5.3 Внедрение контроллинга

Принятие решения. Процесс внедрения начинается с принятия решения о разработке системы контроллинга на предприятии. Чаще всего основными причинами принятия такого решения являются:

- ухудшение основных показателей эффективности деятельности предприятия: прибыли, рентабельности оборота и капитала, ликвидности и т.п.;

- устаревшие методы планирования, калькуляции и анализа, не удовлетворяющие современным требованиям, предъявляемым к менеджменту предприятия;

- существующие на предприятии методики учета и анализа, не позволяющие дать удовлетворительные ответы на вопросы руководства (например, нет ясности относительно реальной эффективности продаж по отдельным продуктам или их группам, либо нет реальной картины о положении дел с эффективностью работы отдельных подразделений предприятия и т.д.);

- наличие на предприятии “трения” между отдельными подразделениями относительно выполняемых функций и отсутствие согласованных целей;

- появление новых или изменение существующих целевых установок деятельности предприятия в изменившихся условиях функционирования.

Практика показывает, что внедрение системы контроллинга в условиях резкого ухудшения показателей деятельности предприятия не дает должного эффекта. Благоприятным моментом для начала построения системы контроллинга является появление первых слабых сигналов о возможных рисках для перспективного успешного функционирования предприятия. Конечно, анализу подлежит влияние как внутренней так и внешней среды.

Важным фактором является наличие у предприятия достаточного количества финансовых и людских ресурсов. Разработка и внедрение системы контроллинга стоит немалых денег, тем более если этот процесс реализуется с привлечением внешних консультантов. Значительные инвестиции требуются для найма и подготовки контроллеров.

Необходимо учитывать также психологический климат в коллективе, складывающийся на момент принятия решения. Если предприятие находится в критическом состоянии, то бывает непросто объяснить необходимость новых затрат на повышение эффективности управления с помощью еще не достаточно авторитетного и известного в России инструментария контроллинга. Гораздо проще начать процесс разработки и внедрения системы контроллинга при устойчивом финансовом состоянии предприятия, а следовательно, и в благоприятный с психологической точки зрения момент.

Создание службы контроллинга. После того, как принято решение о разработке системы контроллинга и назначены исполнители, начинается этап формирования инструментальной базы контроллинга. На этой фазе еще рано говорить о начале внедрения контроллинга, правильнее считать это начальным этапом создания службы контроллинга. Создание службы контроллинга не тождественно созданию системы контроллинга на предприятии в целом.

Прежде чем внедрить инструменты контроллинга в практику менеджмента, необходимо их разработать и адаптировать к конкретным условиям предприятия. В первую очередь речь идет о разработке следующих инструментов:

- системы планирования и бюджетирования на предприятии (стратегическое и оперативное планирование);

- методики расчета маржинальной прибыли по предприятию в целом, отдельным подразделениям, товарам, клиентам и рынкам;

- методов расчета затрат по видам, местам возникновения и товарам;

- системы отчетности, ориентированной на конкретных пользователей внутри предприятия;

- методики расчета эффективности инвестиций и текущей деятельности предприятия;

- методики анализа отклонений плановых и фактических показателей и т.п.

Все разрабатываемые для конкретного предприятия инструменты контроллинга должны быть признаны пользователями. Контроллеры должны уметь “продавать” собственную продукцию внутри предприятия конкретным пользователям, в противном случае применение разработанных контроллерами инструментов в текущей деятельности менеджеров практически исключается.

“Вживание” контроллера в текущую деятельность предприятия. На этой фазе контроллеры должны продемонстрировать действенность разработанных инструментов и убедить менеджеров в необходимости их применения в практической деятельности. Перечислим основные признаки “вживания” контроллинга в текущую деятельность предприятия:

- четкий и ясный язык представления результатов деятельности анализируемых объектов;

- убедительная для менеджеров предприятия интерпретация результатов деятельности их подразделений;

- появление у контроллеров определенной независимости и элементов настойчивости в аргументации;

- появление со стороны менеджеров дружелюбного и доверительного отношения к контроллерам;

- готовность к сотрудничеству и коммуникациям.

Как правило, рассматриваемая фаза внедрения контроллинга длится 2-3 года. Величина этого срока зависит от степени понимания важности и желания со стороны высшего руководства предприятия иметь систему, позволяющую осуществлять “прозрачный” менеджмент.

Объективная информация относительно эффективности деятельности подразделений предприятия, продажи товаров и т.п. поставляемая менеджерам службой контроллинга, может вызвать раздражение у руководителей соответствующих служб. Это может привести к замедлению процесса адаптации контроллинга, а в худшем случае даже его отстранению от участия в реальном управлении.

Занятие прочных позиций. Эту фазу можно определить по следующим признакам:

- удовлетворение менеджеров результатами деятельности контроллеров заметно растет;

- появляется взаимное доверие, возрастает объем совместных работ и коммуникаций;

- становится заметным улучшение результатов работы подразделений, пользующихся услугами контроллеров;

- руководство подразделений предприятия в своей оперативной деятельности не может больше обходиться без контроллеров;

- служба контроллинга получает более высокий иерархический уровень в организационной структуре предприятия, и расширяется спектр решаемых задач;

- контроллеры становятся признанными партнерами менеджеров;

- повсюду на предприятии говорят о хорошей и полезной работе подразделения контроллинга.

Эти признаки говорят о том, что практически закончился первый этап в создании системы контроллинга; организационно и инструментально создана служба контроллинга.

Фаза роста значимости и объема функций контроллинга. Анализ практики контроллинга на ведущих предприятиях индустриально развитых стран Запада позволяет выделить некоторые признаки наступления фазы роста:

- контроллер выступает в качестве лидера и модератора при формировании рамочных показателей деятельности предприятия на плановый период;

- контроллеры осваивают новые сферы деятельности на предприятии;

- налаживается сотрудничество с высшими менеджерами при разработке долгосрочных целей предприятия;

- в рамках службы контроллинга появляются подразделения стратегического контроллинга.

Функции, задачи и инструментарий контроллинга постоянно дополняются и совершенствуются в соответствии с изменениями, происходящими во внешней среде. Если контроллинг получает полное признание и статус равноправного партнера, то его возможности оказывать влияние на перспективное развитие предприятие путем использования современных методик прогнозирования, стратегического планирования, анализа рисков, потенциалов и т.п. существенно возрастают.

Конечно, на большинстве отечественных предприятий, находящихся на начальных фазах разработки и внедрения контроллинга, задачи последнего сводятся к созданию и апробированию методик учета затрат и результатов в различных аспектах деятельности предприятия. Отдельные предприятия уже практически прошли этот этап и находятся в стадии разработки инструментария для планирования и бюджетирования. Однако еще рано говорить о том, что контроллеры на отечественных предприятиях стали равноправными партнерами менеджеров.

Темпы внедрения контроллинга. Можно выделить три наиболее распространенных подхода к проведению преобразований в организации: “малыми шагами”, “бомбометание” и “планируемая эволюция”.

Подход к внедрению контроллинга “малыми шагами” означает небольшие изменения в старой структуре управления с медленными продвижением к поставленной цели. Преимущество такого подхода заключается прежде всего, в отсутствии большого сопротивления проводимым изменениям внутри организации. Основной недостаток существует в опасности затягивания процесса реорганизации, что может привести в конце концов к полному прекращению внедрения.

“Бомбометание” означает интенсивное и решительное изменение старой системы управления. В результате такого подхода возможно быстрое внедрение элементов системы контроллинга, однако появляется опасность возникновения сильного “трения” внутри организации.

Подход, основанный на принципах “планируемой эволюции”, дает возможность в определенной степени использовать преимущества рассмотренных выше подходов. Укрупненная схема этого подхода (рис. 17) иллюстрирует подход к реализации инноваций, основанный на использовании принципов проект-контроллинга.

Вначале на высшем уровне управления предприятием формируется и принимается концепция системы контроллинга, на основании которой разрабатывается проект внедрения контроллинга.

Рисунок 17. Схема внедрения системы контроллинга методом “планируемой эволюции”

Руководство предприятия (концепция системы контроллинга) Руководство проекта
Внедрение
1-й ступень
			Внедрение
			2-й ступень
						Внедрение
						3-й ступень

Проект разбивается на ступени, включающие соответствующие этапы и мероприятия по достижению запланированных целей проекта. Обязательна фиксация сроков реализации планов и бюджетов, как на весь проект, так и на его отдельные ступени.

Результаты, полученные после внедрения контроллинга на первом этапе, обсуждаются у руководства предприятия. В случае необходимости вносятся корректировки в содержание, сроки и бюджеты последующих этапов. По ходу реализации проекта могут возникать обстоятельства, требующие корректировки самой концепции системы контроллинга. Аналогичным образом осуществляется управление внедрением системы контроллинга на следующих стадиях проекта.

ВОПРОСЫ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЯ

1. Какие вопросы следует решить перед внедрением контроллинга на предприятии?

2. Какой недостаток у альтернатив 1 организационной структуры управления контроллингом?

3. В чем заключаются достоинства альтернативы 2 структуры управления?

4. В качестве кого выступает контроллер при альтернативы 3 структуры управления?

5. Какие требования предъявляются контроллеру?

6. Какие основные функции контроллера на предприятии?

7. Какие основные причины для решения о разработке системы контроллинга на предприятии?

8. Какая ситуация на предприятии считается благоприятным для начала построения системы контроллинга?

9. Какие основные фазы создания службы контроллинга на предприятии?

ТЕСТ ПО ТЕМЕ

1. Служба контроллинга обладает большей самостоятельности в случае:

а) Альтернатива 1;

б) Альтернатива 2 ;

в) Альтернатива 3.

2. Благоприятным моментом для начала построения системы контроллинга считается:

а) резкое ухудшение показателей деятельности предприятия;

б) появление первых слабых сигналов о возможных рисках для перспективного успешного функционирования предприятия;

в) предприятие функционирует довольно успешно.

3. После принятия решений о разработке системы контроллинга:

а) начинается этап формирования инструментальной базы контроллинга;

б) разрабатывается организационная структура управления контроллингом;

в) начинается внедрение инструментов контроллинга в практику менеджмента.

4. В качестве кого выступает контроллер в штабной структуре управления:

а) координатор;

б) консультант;

в) «продавец» планов.

5. В качестве организационной структуры управления контроллингом фирма «Порше» применяет:

а) Альтернативу 1;

б) Альтернативу 2 ;

в) Альтернативу 3.

РАЗДЕЛ 6. КОНТРОЛЛИНГ НАПРАВЛЕНИЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

В работе [6] рассматривается контроллинг основных направлений бизнеса. Приведем основные задачи и особенности некоторых из них.

6.1 Особенности контроллинга инвестиционных проектов

Контроллинг инвестиций включает в себя систему мониторинга, оценку и контроль инвестиционных проектов с целью выработки управленческих решений, позволяющих наилучшим образом достичь поставленных целей.

При этом решаются следующие основные задачи:

- анализ методики планирования инвестиционных проектов;

- разработка системы критериев для оценки эффективности инвестиционных проектов;

- координация процесса планирования и бюджетирования инвестиционных проектов;

- экономический анализ планов и бюджетов инвестиционных проектов;

- сбор текущей информации (мониторинг) и текущий контроль хода работ по проекту;

- анализ изменений во внутренней и внешней среде и оценка их влияния на ход проекта;

- корректировка планов инвестиционных проектов в соответствии с изменением условий;

- контроль проекта по содержанию выполненных работ и по срокам;

- анализ причин отклонения от плана;

- контроль за исполнением бюджета инвестиций и анализ отклонений от бюджета;

- оценка будущей эффективности проекта с учетом изменившихся условий;

- разработка рекомендаций для принятия управленческих решений.

Контроллинг инвестиционных проектов имеет ряд особенностей:

- контроллинг инвестиционных проектов ориентирован на достижение не оперативных, а стратегических целей предприятия, то есть по сути своей является стратегическим контроллингом;

- контроллинг оперативной деятельности осуществляется по центрам ответственности, а контроллинг инвестиционных проектов - по проектам.

Контроллинг инвестиций связан с матричной организационной структурой: в каждом проекте обычно задействовано множество центров ответственности, и контроллер должен обеспечить их слаженное взаимодействие в процессе достижения поставленных целей.

Система контроллинга инвестиций должна быть ориентирована на длительную перспективу, она должна быть гибкой, адаптируемой к изменениям условий внешней и внутренней среды в течение всего срока осуществления инвестиционного проекта.

Процесс создания системы контроллинга инвестиционных проектов состоит из следующих этапов:

Первый этап - выбор и обоснование инвестиционного проекта в соответствии с целями и стратегией предприятия. Для этого устанавливают цель проекта и выявляют характер и степень влияния факторов внешней и внутренней Среды на достижение этой цели. Отметим, что цели осуществления инвестиционных проектов могут быть разными: получение прибыли, увеличение благосостояния акционеров, завоевание стратегически важного нового рынка, “подстраховка” существующих направлений деятельности предприятия и др.

Второй этап - выбор критерия достижения цели проекта. Целью проекта могут быть, например, текущая стоимость будущих денежных потоков, доля рынка, темп роста, степень уменьшения риска существующих направлений деятельности и др. Если проект преследует несколько целей, возможно использование системы критериев.

Третий этап - разработка критериев достижения целей и подконтрольных показателей для каждого центра ответственности с учетом возможностей и полномочий менеджеров таких центров.

Четвертый этап - разрабатывается организационная сторона контроллинга инвестиций. Создается структура системы отчетности по инвестиционному проекту. Такая отчетность должна фиксировать плановые и фактические показатели по этапам работ, срокам, затратам. В ней также должны быть указаны отклонения фактических значений подконтрольных показателей от плановых и определена степень влияния производственных отклонений на достижение цели всего проекта.

В отчетности должны быть отражены:

- фактические результаты деятельности;

- планируемые показатели;

- изменения внешней и внутренней Среды предприятия, которые могут повлиять на осуществление данного инвестиционного проекта, и степень влияния этих изменений на достижение поставленной цели;

- отклонение фактических значений подконтрольных показателей от плана с разложением на составляющие;

- причины различий между фактическими и плановыми результатами;

- персональная ответственность по каждой составляющей отклонения.

Особо важная информация в контроллинговой отчетности должна быть выделена.

Пятый этап - разработка и внедрение системы документооборота, позволяющей осуществлять наряду с последующим предварительный и текущий контроль за отклонениями.

Схема контроллинга инвестиционных проектов представлена на рисунке 18.

Центральное место в контроллинге инвестиционных проектов занимает выбор критерия оценки достижения целей. Цели осуществления инвестиционных проектов могут быть как финансовыми, так и нефинансовыми. Финансовые цели являются наиболее типичными в условиях рыночной экономики. Известно множество финансовых критериев оценки инвестиционных проектов, каждый из которых имеет свои достоинства и недостатки.

Условная классификация критериев оценки инвестиционных проектов, которых можно также назвать инструментами контроллинга, приведена на рисунке 19.

Рисунок 18. Алгоритм контроллинга инвестиционных проектов

Анализ факторов внешней среды		Анализ факторов внутренней среды

обоснование выбранного инвестиционного проекта по сути дела и по времени осуществления
определение планового конечного результата
		Подконтрольные
анализ узких и слабых мест на производстве		показатели
определение влияния внешних и внутренних факторов
определение отклонений фактических значений подконтрольных показателей от плановых. Определение причин возникновения зафиксированных отклонений. Выявление виновных лиц и подразделений.
Определение степени воздействия возникших отклонений на конечный результат (цель) инвестиционного проекта
принятие управленческих решений

Рисунок 19. Классификация критериев оценки инвестиционных проектов

Критерий оценки инвестиционных проектов (по способу учета фактора времени)

Традиционные критерии		Критерии с дисконтированием денежных потоков

		окупаемость			чистый приведенный доход
		рентабельность			индекс доходности
				период окупаемости
				внутренняя норма доходности
				аннуитет

Понятно, что использование различных критериев оценки инвестиционных проектов приводит к различным результатам. Поэтому окончательный выбор критерия (или критериев), используемых в контроллинге инвестиционных проектов, должен осуществляться с учетом специфики конкретной ситуации.

6.2 Контроллинг маркетинга

Основной задачей контроллинга маркетинга является информационная поддержка эффективного менеджмента по удовлетворению потребностей клиентов.

Контроллер в области маркетинга участвует в процессах планирования, координации и контроля, связанных с рыночной активностью предприятия: идет ли речь об изменении сбытовой политики, или о выходе на новые рынки, либо о расширении ассортимента продукции и услуг и т.д.

В литературе выделяют четыре основные сферы деятельности маркетинга, которые называют маркетинг-микс:

- политика в отношении продукта;

- сбытовая политика;

- ценовая политика;

- коммуникационная политика.

Так как контроллинг в большей степени оперирует с количественными показателями и критериями, то и результаты маркетинговых исследований должны выражаться количественно. Для подготовки и принятия управленческих решений необходимо иметь возможности планирования, учета, а соответственно и контроля маркетинговых мероприятий.

Следует особо подчеркнуть, что сами маркетинговые мероприятия на рынке не являются предметом контроллинга. В концепцию контроллинга маркетинга входит планирование, учет и контроль результатов маркетингового мероприятия, но не путь и методы его реализации. К таким результатам относятся как правило, такие параметры: издержки, цены, объемы выпуска, продаж, поступлений и выплат, получаемые из системы финансового и управленческого учета.