Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

• ТЕМА: Управление затратами и финансовым результатом строительной компании (на примере «РСУ-3»)

СОДЕРЖАНИЕ

Введение

Глава 1. Теория и практика управления затратами в компании

1.1 Понятие и классификация расходов организации для целей налогообложения и бухгалтерского учета

1.2 Особенности формирования и планирования затрат в строительной компании

Глава 2. Теоретические и практические основы управления финансовым результатом в компании

2.1 Понятие и роль прибыли в деятельности организации. Содержание и классификация прибыли

2.2 Особенности планирования, формирования и использования прибыли в строительстве

2.3 Анализ взаимосвязи затрат и прибыли в управлении финансовыми ресурсами строительной компании

Глава 3. Совершенствование системы управления затратами и финансовым результатом ОАО «РСУ-3»

3.1 Недостатки действующей системы управления затратами ОАО «РСУ-3»

3.2 Недостатки действующей системы управления финансовым результатом ОАО «РСУ-3»

3.3 Рекомендации по совершенствованию системы управления затратами и финансовым результатом ОАО «РСУ-3»

Заключение

Список литературы

Введение

Затраты и прибыль, известнейшие с давних времен категории, получили новое содержание в условиях современного экономического развития страны, формирования реальной самостоятельности субъектов хозяйствования. Являясь главной движущей силой рыночной экономики, прибыль обеспечивает интересы государства, собственников и персонала предприятий. Поэтому одной из важных задач современного этапа является овладение руководителями и финансовыми менеджерами современными методами эффективного управления затратами и финансовыми результатами организации. Именно поэтому тема дипломной работы, посвященной управлению затратами и финансовым результатом организации является актуальной.

Грамотное, эффективное управление затратами и финансовым результатом предусматривает построение на предприятии соответствующих организационно-методических систем обеспечения этого управления, знание основных механизмов формирования затрат и прибыли, использование современных методов их учета, анализа, планирования и контроля.

Система управления затратами и финансовым результатом организации включает такие направления как анализ, планирование, учет и контроль затрат и финансовых результатов организации.

Наряду с формированием затрат и прибыли на каждом предприятии должно быть обеспечено и эффективное управление их распределением.

Целью дипломной работы является совершенствование системы управления затратами и финансовым результатом строительной организации и разработка рекомендаций по увеличению прибыли.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

1. Рассмотреть теоретические и практические основы управления затратами в компании, в том числе:

- определить понятие и рассмотреть классификацию расходов организации для целей налогообложения и бухгалтерского учета;

- исследовать особенности формирования и планирования затрат в строительной компании;

- провести анализ структуры затрат в ОАО «РСУ-3» для целей налогообложения и бухгалтерского учета.

2. Исследовать теоретические и практические основы управления финансовым результатом в компании, в том числе:

- определить понятие и роль прибыли в деятельности компании. Исследовать классификацию прибыли;

- рассмотреть особенности планирования, формирования и использования прибыли в строительстве;

- выполнить анализ взаимосвязи затрат и прибыли в управлении финансовыми ресурсами компании.

3. Разработать рекомендации по совершенствованию системы управления затратами и финансовым результатом ОАО «РСУ-3», в том числе:

- выявить недостатки действующей системы управления затратами ОАО «РСУ-3»;

- определить недостатки действующей системы управления финансовым результатом компании;

- предложить рекомендации по совершенствованию системы управления затратами и финансовым результатом ОАО «РСУ-3».

Методологической базой проведенного исследования послужили: Налоговый Кодекс Российской Федерации, Положения по бухгалтерскому учету, а также отчет о прибылях и убытках ОАО «РСУ-3». Изучены труды российских и зарубежных экономистов.

Категории затрат и прибыли являются предметом исследования многих ученых-экономистов. Большой вклад в разработку теоретических и практических аспектов управления затратами и прибылью прибыли внесли такие ученые, как Бланк И.А., Бочаров В.В., Ковалев В.В., Леонтьев В.Е., Романовский М.В., Шамхалов Ф.Р. и другие.

Прибыль является одной из самых сложных экономических категорий. Изучив источники получения прибыли, можно разработать научный подход к решению многих проблем. Например, достижение конечных результатов при наименьших затратах. При этом укрепление коммерческого расчета каждого отдельного предприятия в решающей степени зависит от управления прибылью и выявления специфических резервов роста прибыли. Таковым в качестве объекта исследования является финансово-хозяйственная деятельность строительной организации ОАО «РСУ-3». Предметом исследования является определение факторов, влияющих на затраты и финансовый результат предприятия, оценка их места и роли в повышении прибыли и при принятии управленческих решений.

Работа состоит из следующих частей: введения, трех глав, заключения, списка используемой литературы. В первой главе раскрыты теоретические и практические основы управления затратами в компании. Рассмотрены классификация расходов для целей налогообложения и бухгалтерского учета, особенности формирования и планирования затрат в строительной компании. Во второй главе работы описаны теоретические и практические основы управления финансовым результатом компании. Определено содержание и классификация прибыли, особенности ее планирования, формирования и использования в строительстве. Проведен анализ показателей прибыли ОАО «РСУ-3», рассмотрены факторы, влияющие на прибыль предприятия. Завершается исследование анализом взаимосвязи затрат и прибыли в управлении финансовым ресурсами строительной компании. Третья глава посвящена совершенствованию системы управления затратами и финансовым результатом ОАО «РСУ-3». С этой целью выявлены недостатки действующей системы управления затратами и финансовым результатом компании в том числе:

- темп роста себестоимости строительно - монтажных работ в 2006 г. выше темпа роста выручки,

- в составе затрат на производство и реализацию продукции по статье «Материалы» возник перерасход,

- в составе расходов значительную долю занимают штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- в течение 2006 г. все показатели прибыли (за исключением прибыли от продаж) снизились,

- наличие убыточных видов деятельности (ремонт и замена кровельных покрытий и строительство жилых домов по индивидуальным проектам).

С целью совершенствования экономического механизма управления затратами и финансовым результатом ОАО «РСУ-3» разработаны рекомендации по совершенствованию действующей системы управления затратами и финансовым результатом ОАО «РСУ-3», предложены возможные направления снижения затрат и увеличения прибыли.

Материалы и выводы на основании работы могут иметь практическое значение как для ОАО «РСУ-3» в целях положительного изменения финансовых результатов предприятия, а также и для других строительных организаций.

Глава 1. Теория и практика управления затратами в компании

1. Расходами организации (для целей бухгалтерского учета) признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и / или возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников) имущества.

2. Расходы (для целей налогообложения) это обоснованные (экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме) и документально подтвержденные затраты и (или) убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

3. Прямые затраты - определяемые на основании объема работ, предусмотренного сметой, и сметных норм и расценок, прямые расходы связаны непосредственно с производством конкретного вида продукции.

4. Накладные расходы -- это затраты, связанные с деятельностью строительной организации в целом, которые не могут быть отнесены на определенный объект учета в строительном производстве или при реализации продукции и оказании услуг.

5. Условно-переменные затраты - это затраты, которые изменяются в зависимости от роста или снижения объемов выполненных строительно-монтажных работ, продукции и услуг.

6. Условно-постоянные затраты независимо от их связи с объемами производства работ, продукции и услуг остаются неизменными в течение отчетного периода.

7. Себестоимость строительно-монтажных работ -- это денежные затраты строительной организации на их выполнение.

1.1 Понятие и классификация расходов организации для целей налогообложения и бухгалтерского учета

В настоящее время Российское законодательство предлагает две альтернативные классификации расходов: для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения. Основным законодательные актами в этом вопросе являются:

- в рамках бухгалтерского учета - ПБУ 10/99.

- в рамках налогового учета - глава 25 Налогового кодекса РФ.

В бухгалтерском учете издержки отражаются по методу начислений (по отгрузке). В финансовых (налоговых) расчетах издержки отражаются:

- до 01.01.02 -- как правило, по методу оплаты (по поступлению денежных или иных средств на счета или в кассу организации);

- с 01.01.02 -- по методу начисления (по отгрузке);

- по кассовому методу (по оплате) при условии, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ и услуг) без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.

Выбор формы учета определяется организацией (предприятием) самостоятельно.

Понятие и классификация расходов для целей бухгалтерского учета

Классификация расходов в Российской Федерации в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета состоит из нескольких групп (без выделения издержек) при условиях: наличия договора, определения суммы и уверенности уменьшения эффекта организации (предприятия).

В соответствии с ПБУ 10/99, в зависимости от направлений деятельности организации расходы подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы.

1. Расходы по обычным видам деятельности - это расходы, связанные:

- с изготовлением и продажей продукции,

- приобретением и продажей товаров,

- выполнением работ,

- оказанием услуг.

Расходы по обычным видам деятельности группируются по элементам затрат:

1) материальные затраты (приобретение сырья, материалов, товаров и иных МПЗ);

2) затраты на оплату труда;

3) отчисления на социальные нужды;

4) амортизация;

5) прочие затраты.

Расходы по обычным видам деятельности формируют:

а) расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально - производственных запасов;

б) расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально - производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.).

2. Прочими расходами являются (в ред. Приказа Минфина РФ от 18.09.2006 N 116н):

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

- проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций1¹ если такая деятельность не является предметом деятельности организации.;

- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации1;

- расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

- расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

- отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- возмещение причиненных организацией убытков;

- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

- курсовые разницы;

- сумма уценки активов;

- перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

- прочие расходы.

- прочими расходами также являются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).

Понятие и классификация расходов для целей налогообложения

В соответствии с 25 главой НК РФ «Налог на прибыль организаций», расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (ст. 252 НК РФ).

НК РФ определены 2 метода признания расходов:

1) при методе начисления расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств (или иной формы оплаты);

2) при кассовом методе расходы признаются после их фактической оплаты (если выручка за 4 предыдущие квартала не превысила 1 млн. руб. за каждый кв.).

Расходы в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

1. Расходы, связанные с производством и реализацией:

1.1. Расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);

1.2. Расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;

1.3. Расходы на освоение природных ресурсов;

1.4. Расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;

1.5. Расходы на обязательное и добровольное страхование;

1.6. Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией (п. 1.1) делятся в свою очередь на:

а) материальные расходы:

- на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве, для упаковки,

- на приобретение запасных частей и расходных материалов,

- на приобретение комплектующих изделий и (или) полуфабрикатов,

- на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели;

- на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями.

б) расходы на оплату труда - любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, а также расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами;

в) суммы начисленной амортизации;

г) прочие расходы:

- расходы на сертификацию продукции и услуг;

- суммы комиссионных сборов;

- расходы на оплату услуг по охране имущества, услуг пожарной охраны и расходы на содержание службы безопасности;

- расходы на командировки;

- расходы на оплату юридических, информационных, консультационных, аудиторских, управленческих и иных аналогичных услуг;

- представительские расходы;

- расходы на канцелярские товары;

- расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие услуги и др.

2. Внереализационные расходы:

- расходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества (включая амортизацию по этому имуществу);

- расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида;

- расходы на организацию выпуска собственных ценных бумаг, на подготовку проспекта эмиссии ценных бумаг и другие аналогичные расходы;

- расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте;

- расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном ст. 266 НК РФ);

- расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств;

- расходы, связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов;

- судебные расходы и арбитражные сборы;

- затраты на аннулированные производственные заказы, а также затраты на производство, не давшее продукции;

- расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба;

- расходы в виде сумм налогов, относящихся к поставленным товарно-материальным ценностям, работам, услугам;

- расходы на услуги банков, в т.ч. связанные с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и клиентами;

- расходы на проведение ежегодного собрания акционеров;

- в виде не подлежащих компенсации из бюджета расходов на проведение работ по мобилизационной подготовке, включая затраты на содержание мощностей и объектов, загруженных (используемых) частично, но необходимых для выполнения мобилизационного плана;

- расходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок с учетом положений статей 301 - 305 НК РФ;

-другие обоснованные расходы.

1.2 Особенности формирования и планирования затрат в строительной компании

Методы учета производственных затрат, планирования и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) и формирования финансового результата в значительной степени зависят от отраслевой принадлежности предприятия, методов организации производства, особенностей технологического процесса, разнообразия продукции, массовости выпуска и других условий.

Строительство - особая отрасль материального производства. Она отличается от других отраслей общественного хозяйства. Технико-экономические особенности строительного производства объясняется особым характером ее товара, специфическими условиями труда и отличительными чертами техники, технологии, организации, управления и материально-технической базы. Эта отрасль осуществляет новое строительство, расширение, реконструкцию, техническое перевооружение и поддержание мощностей действующих предприятий, а также работы по капитальному ремонту зданий и сооружений [30, 22].

Строительному производству свойственны общие закономерности и принципы управления экономикой. В то же время строительство как отрасль материального производства во многом отличается от промышленности: здесь действуют свои специфические, характерные только для данной отрасли технико-экономические особенности, которые связаны со своеобразным характером ее продукции и строительных процессов.

Понимание и учет объективных особенностей строительства -необходимое условие правильного выбора форм и методов управления затратами и финансовым результатом строительного производства.

Для строительного производства характерны недвижимость и территориальная закрепленность продукции - объектов строительства (зданий и сооружений) и подвижность орудий и средств производства (рабочих, машин и др.), постоянно перемещающихся от объекта к объекту.

Если на предприятиях промышленности неподвижны орудия и средства производства и мобильна продукция, что оказывает существенное влияние на стабильность производственного процесса, непрерывность и ритмичность производства, то предприятия строительной отрасли лишены таких преимуществ. Это обстоятельство заметно усложняет роль органов, планирующих, организующих и управляющих строительством.

Строительство чрезмерно зависит от природно-климатических воздействий окружающей среды и местных условий. Толщина стен, покрытий, ограждающих конструкций обусловлена расчетной температурой воздуха. Отрицательные температуры усложняют технологию и организацию строительного производства, требуют проведения специальных мероприятий, облегчающих сооружение объектов в зимних условиях.

Несущие конструкции зданий проектируют с учетом снеговой нагрузки, а фундаменты -- в зависимости от рельефа местности, несущей способности и геологического строения грунта, наличия грунтовых вод и сейсмических условий, глубины промерзания грунта.

Организация строительства каждого объекта или стройки в значительной степени определяется условиями и способами доставки конструкций и материалов на строительную площадку. Если объект расположен вблизи производственных предприятий, производящих строительные материалы, изделия и конструкции, транспортные расходы будут не столь высокими, как при отдаленности этих производств. Соответственно осложняется и организация транспортирования строительных грузов.

Особенностью строительного производства является его большая материалоемкость. Она усложняет создание гарантийных запасов материалов, подобно тому, как это имеет место в промышленности. К тому же часть материалов (например, товарные растворы) не могут складироваться и должны быть использованы в течение 1-2 часов после их выпуска. Все это ставит строительный технологический процесс в большую зависимость еще и от транспорта [21, 15].

Длительный цикл сооружения объектов, безусловно, влияет на характер управления затратами и финансовым результатом строительной организации. В период строительства исключаются из оборота (омертвляются) крупные денежные средства и материальные ценности, поэтому любые мероприятия, направленные на уменьшение продолжительности строительства выгодны, но вступают в противоречие со стремлением строителей расширять фронт работ, увеличивать число строек, чтобы иметь в любой момент «объемные» работы.

Отличие строительства от других отраслей общественного хозяйства проявляется в том, что одни и те же технико-экономические показатели в строительстве определяются совершенно по другому, чем в промышленности, сельском хозяйстве, транспорте и связи.

Особенно отличия заметны в системе установления цен на строительно-монтажные работы. Во всех отраслях экономики устанавливают цены на готовое изделие (кран, трактор, машину и т. д.). Наиболее распространенный метод определения цен в промышленности -- издержки плюс прибыль. В строительстве устанавливаются не сами цены, а преимущественно нормативы, на основе которых рассчитывается цена каждого объекта строительства. Расчет цены осуществляется путем суммирования по смете единичной стоимости всех конструктивных элементов и видов работ по строящемуся объекту. В промышленности такого типа нормативов не применяют.

В отличие от действующих цен на промышленную продукцию, применяемые в строительстве единичные расценки на строительно-монтажные работы являются ценой единицы конструктивного элемента или вида работ, т. е. промежуточной строительной продукции. Единичная расценка -- неполная цена. Она содержит только прямые расходы: основную заработную плату рабочих, затраты на материалы и эксплуатацию строительных машин (амортизационные отчисления). Накладные расходы и плановые накопления в единичных расценках не учитываются, а начисляются при составлении смет в процентном отношении от прямых затрат или от фонда оплаты труда. В единичных расценках также не предусмотрены ряд компенсационных выплат, которые начисляются отдельно при составлении сводной сметы на строительство [21, 26].

При формирование затрат строительной организации важнейшее значение имеет показатель себестоимости строительно-монтажных работ.

Себестоимость продукции выражает в денежной форме все затраты организации, связанные с производством и реализацией продукции.

Себестоимость -- один из важнейших факторов экономических показателей работы строительных организаций.

В основе себестоимости находит отражение уровень технической оснащенности строительной организации, степень использования основных фондов, материалов, энергии, рабочей силы, совершенствование методов организации труда и управления производством. Себестоимость отражает величину текущих затрат, имеет производственный, некапитальный характер, обеспечивает процесс простого воспроизводства на предприятии. Себестоимость является экономической формой возмещения потребляемых факторов производства.

Следовательно, усилия предприятия для снижения издержек на производство продукции отражаются на экономической отдаче от производства, росте конкурентоспособности предприятия.

Себестоимость строительно-монтажных работ -- важнейший фактор экономических показателей работы строительных организаций.

Себестоимость строительно-монтажных работ, выполненных строительной организацией собственными силами, определяется по формуле [21, 15; 30, 38; 32, 25]:

ССсмр = ПЗ + HP (1.1)

где

ПЗ -- прямые затраты;

HP -- накладные расходы.

В строительстве при планировании, учете и анализе используются следующие виды себестоимости строительно-монтажных работ:

1) сметная (нормативная),

2) плановая,

3) фактическая.

1. Сметная себестоимость строительно-монтажных работ

Сметная себестоимость строительно-монтажных работ определяется в процессе разработки проектно-сметной документации по сметным нормам и текущим ценам на момент ее расчета. Сметная себестоимость определяется как разность сметной стоимости работ и сметной прибыли (плановых накоплений):

ССс = Ссмр - Пн (1.2)

где ССс - сметная себестоимость строительно-монтажных работ,

Ссмр - сметная стоимость строительно-монтажных работ,

Пн - сметная прибыль (плановые накопления).

Сметная себестоимость строительно-монтажных работ определяется проектной организацией в ходе составления необходимого комплекса проектных документов по сметным нормам и текущим ценам на момент ее расчета.

Сметная себестоимость -- база для расчета плановой себестоимости строительно-монтажных работ; она позволяет строительной организации прогнозировать предварительно уровень своих будущих затрат, а заказчику -- оценить пределы, в которых может осуществляться торг с подрядной строительной организацией.

Сметная себестоимость является основным показателем, по которому государственные органы налогообложения контролируют прибыльность конкретной сделки строительной организации.

2. Плановая себестоимость строительно- монтажных работ

Плановая себестоимость строительно-монтажных работ представляет собой прогноз величины затрат строительной организации на выполнение определенного комплекса строительно-монтажных работ.

Каждая строительная организация, приступая к строительству объектов, самостоятельно изучает свои возможности по снижению сметной себестоимости и разрабатывает конкретные мероприятия по снижению сметных затрат за счет рационального использования производственных ресурсов, повышения технического и организационного уровня строительного производства и др.

Цель планирования себестоимости строительно-монтажных работ -- определение величины затрат на выполнение работ в установленные договорами сроки при рациональном использовании реально находящихся в распоряжении организации производственных ресурсов.

Расчетная (плановая) себестоимость используется строительной организацией для определения прибыли и возможностей своего производственного и социального развития, построения внутрипроизводственного хозяйственного расчета своих структурных подразделений и для других перспектив. Планирование себестоимости строительно-монтажных работ ведется строительными организациями самостоятельно и является составной частью их бизнес-плана, осуществляется с применением технико-экономических расходов. Технико-экономические расчеты проводятся, как правило, исходя из физических объемов по видам работ, конструктивным элементам, объектам и их стоимости, определяются на основе проектно-сметной документации и договорных цен. При этом в расчетах учитываются конкретные условия работы строительной организации, технологические и организационные условия, результаты анализа уровня затрат в предыдущем году, возможности повышения экономической эффективности.

Порядок и методы планирования себестоимости строительных работ каждая строительная организация может устанавливать самостоятельно, исходя из условий своей деятельности. При этом плановая себестоимость работ может рассчитываться как по отдельным объектам, так и по подрядным договорам и даже на производственную программу в целом.

Плановая себестоимость строительно-монтажных работ может быть определена технико-экономическим расчетом по статьям затрат на основе плана мероприятий повышения технического и организационного уровня производства по сравнению с предусмотренным в проектно-сметной документации.

Затраты по статье «Материалы» рассчитываются исходя из их потребности, определенной в проектно-сметной документации, их стоимости с учетом расходов на доставку до приобъектного склада и заготовительно-складских расходов. Затраты по статье «Расходы на оплату труда» определяются исходя из проектной потребности в затратах труда рабочих, тарифов, ставок, льгот и компенсаций, финансовых возможностей организации.

Затраты по статье «Расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов» рассчитываются исходя из проектной потребности времени их работы (в том числе определенной и по проекту организации строительства) в машино-сменах (машино-часах) и плановых калькуляций стоимости машино-смен (машино-часов). Затраты по статье «Накладные расходы» определяются на основе смет этих расходов на планируемый период в размерах, определяемых по принятой в строительной организации методике их распределения по объектам.

Мероприятия по повышению технического и организационного уровня производства разрабатываются в разрезе объектов. Они должны обеспечивать снижение стоимости выполняемых работ по сравнению с установленной в проектно-сметной документации за счет применения более дешевых строительных материалов, прогрессивных строительных конструкций, изделий и строительной техники и более совершенной технологии производства, совершенствования организации производства, улучшения использования трудовых ресурсов и др.

Плановая себестоимость (ССпл) является расчетной величиной и может быть определена по формуле:

ССпл = Ссмр - Пн - Эсс + К = ССс - Эсс + К (1.3)

где

ССпл - плановая себестоимость строительно-монтажных работ;

Эсс - снижение себестоимости в денежном выражении;

К - компенсация в связи с увеличением цен и тарифов по сравнению со сметами.

Показатель плановой себестоимости необходим для планирования прибыли, построения внутрипроизводственной хозяйственной деятельности, оценки и определения получения в будущем финансовых результатов и др.

Наряду с расчетом плановой себестоимости строительных работ по статьям затрат, смета затрат на производство может составляться расчетом по элементам затрат. Затраты на производство строительных работ по элементу «Материальные затраты» определяются исходя из потребности в материальных ресурсах, необходимых для производства работ, и их стоимости, включая расходы по доставке до приобъектных складов и заготовительно-складские расходы. Затраты на производство строительных работ по элементу «Затраты на оплату труда» определяются исходя из суммы выплат заработной платы с учетом стимулирующих, компенсирующих и других выплат, производимых за выполняемую работу. Затраты на производство строительных работ по элементу «Отчисления на социальные нужды» определяются на основе установленных законодательством норм, обязательных отчислений органам государственного страхования, Пенсионного фонда, Государственного фонда занятости и медицинского страхования от затрат на оплату труда работников, включаемых в элемент «Затраты на оплату труда».

Затраты на производство строительных работ по элементу «Амортизация основных фондов» определяются исходя из среднегодовой стоимости как собственных, так и арендованных основных производственных фондов, на которые начисляется амортизация, и средней нормы амортизационных отчислений. При определении затрат на производство строительных работ по элементу «Прочие затраты» проводятся расчеты по каждому их виду исходя из планируемых объемов работ, в зависимости от которых изменяется величина этих затрат, а также на основании действующих норм и нормативов.

3. Фактическая себестоимость строительно-монтажных работ

Фактическая себестоимость строительно-монтажных работ -- это сумма затрат, произведенных строительной организацией в ходе выполнения заданного комплекса работ в сложившихся условиях производства. Фактическая себестоимость определяется по данным бухгалтерского учета. Как правило, учет затрат ведется позаказным методом, при котором по каждому объекту (или виду работ) затраты исчисляются нарастающим итогом до окончания выполнения работ.

Определение фактической себестоимости должно быть достоверным, полным и своевременным. На основе этого показателя в строительной организации проводится анализ затрат для выявления внутрипроизводственных резервов, определяются фактические финансовые результаты деятельности всего предприятия и отдельных подразделений (филиалов, участков, бригад и т.п.). Данные о фактической себестоимости позволяют своевременно контролировать использование материальных, трудовых и финансовых ресурсов и принимать необходимые меры по повышению эффективности строительства на каждом участке работ.

Целью учета фактической себестоимости строительно-монтажных работ являются своевременное, полное и достоверное отражение фактических затрат, связанных с производством и сдачей работ заказчику по видам и объектам строительства, выявление отклонений от ожидаемых значений, а также контроль за использованием материальных трудовых и финансовых ресурсов.

Данные учета себестоимости строительных работ используются в процессе анализа для выявления внутрипроизводственных резервов, а также при определении фактических финансовых результатов деятельности строительных организаций и их подразделений.

Учет затрат на производство строительно-монтажных работ ведется бухгалтерией строительного предприятия чаще всего позаказным методом, при котором объектом учета является отдельный заказ, открываемый на каждый объект строительства (или вид работ) в соответствии с договором, заключенным с заказчиком. Для каждого заказа ведется учет затрат нарастающим итогом до окончания выполнения работ. Этот метод в настоящее время является основным.

Для строительных организаций, выполняющих однородные процессы производства (например, дорожное строительство) или ведущих строительство однотипных объектов с незначительной продолжительностью строительства (например, серийные коттеджи), допускается метод накопления затрат за определенный период по нормативам используемых ресурсов. В этом случае себестоимость сданных заказчику строительных работ определяется расчетным путем, от удельного веса фактических затрат на выполнение работ, находящихся в незавершенном строительном производстве, и их договорной стоимости -- к договорной стоимости сдаваемых работ. Учет затрат на производство осуществляется на основе первичной учетной документации, составляемой с обязательным копированием, обеспечивающим учет по объектам строительства и видам работ.

Одна из актуальных проблем хозяйствования любой строительной организации -- снижение издержек производства. Для того чтобы выявлять резервы снижения затрат на производство строительно-монтажных работ и целенаправленно их использовать, необходимо сформировать четкую классификацию затрат на строительно-монтажные работы.

Соотношение между отдельными статьями и элементами затрат, составляющих общие расходы на производство строительно-монтажных работ, называют структурой себестоимости работ.

Распределение себестоимости строительно-монтажных работ может быть представлено по элементам затрат или по статьям затрат [21, 43].

По элементам затраты распределяются:

* на материальные затраты;

* затраты на оплату труда;

* отчисления на социальные нужды;

* амортизацию основных средств;

* прочие затраты.

Строительно-монтажные организации в основном осуществляют группировку затрат по статьям расходов (затрат). Необходимость такой классификации вызвана установленным порядком ценообразования и разработки смет.

Рассмотрим классификацию затрат строительной организации по основным классификационным признакам.

1. Все издержки в зависимости от способов их включения в себестоимость работ подразделяются на прямые и накладные (косвенные).

1.1. Прямые затраты. Наибольшую часть издержек строительного производства составляют прямые расходы. К ним относятся расходы, связанные с производством строительных работ, которые включаются в себестоимость конкретных строительных объектов.

В составе прямых затрат учитываются:

- заработная плата рабочих,

- стоимость материалов, деталей и конструкций,

- расходы по эксплуатации строительных машин и механизмов.

Затраты на оплату труда рабочих включают все расходы по оплате труда производственных рабочих и работников линейного персонала при включении их в состав бригад, занятых непосредственно на строительных работах; выплаты стимулирующего характера; компенсации, связанные с режимом работы и условиями труда; оплата очередных и дополнительных отпусков и т.д.

Стоимость материалов, деталей и конструкций отражает отпускную цену (оптовую или розничную) материалов, детали и конструкции; стоимость топлива, пара, воды, электроэнергии, используемых непосредственно при выполнении строительных работ; расходы на доставку материальных ресурсов; заготовительно-складские расходы; расходы на тару, упаковку материалов, деталей, конструкций. Необходимо отметить, что стоимость приобретения материальных ресурсов определяется без налога на добавленную стоимость.

К расходам по эксплуатации строительных машин и механизмов относятся затраты на содержание и эксплуатацию строительных машин и механизмов, которые включают:

* амортизационные отчисления на полное восстановление строительных машин и механизмов и других производственных основных фондов;

* арендную плату за пользование арендованной техникой;

* затраты на техническое обслуживание и ремонт;

* оплату труда рабочих, занятых управлением машинами и механизмами;

* расходы на топливо, энергию и другие ресурсы, а также затраты на перебазировку машин с одной строительной площадки на другой объект.

1.2. Накладные (косвенные) расходы. Эти расходы представляют собой совокупность затрат, связанных с созданием необходимых условий для выполнения строительно-монтажных работ, их организацией, управлением и обслуживанием.

Фактические накладные расходы ежемесячно распределяются пропорционально прямым затратам конкретных строительных объектов.

Согласно Методическим указаниям по определению величины накладных расходов в строительстве (МДС 81-33.2004) в составе накладных расходов учитываются:

* административно-хозяйственные расходы;

* расходы на обслуживание работников строительства;

* расходы на организацию работ на строительных площадках;

* прочие накладные расходы.

Административно-хозяйственные расходы включают оплату труда административно-хозяйственного персонала, отчисления на социальные нужды (государственное, социальное и медицинское страхование, пенсионное обеспечение), почтово-телеграфные расходы, расходы на содержание и эксплуатацию помещений, используемых администрацией, расходы на служебные командировки, оплату консультационных, информационных и аудиторских услуг и т.д.

Расходы на обслуживание работников строительства отражают затраты на подготовку и переподготовку кадров, отчисления на социальные нужды (от расходов на оплату труда рабочих), расходы по обеспечению санитарно-гигиенических и бытовых условий, расходы на охрану труда и технику безопасности и т.д.

Расходы на организацию работ на строительных площадках включают: износ и расходы по ремонту инструментов и производственного инвентаря, содержание и износ временных (нетитульных) зданий и сооружений, содержание пожарной и сторожевой охраны, расходы по благоустройству и содержанию строительных площадок, расходы по проектированию производства работ, по геодезическим работам при производстве строительно-монтажных работ, содержание строительных лабораторий и т.д.

Прочие накладные расходы отражают амортизацию по нематериальным активам, платежи по кредитам банков, расходы, связанные с рекламой, и т.д.

Затраты, не учитываемые в нормах накладных расходов, относимые на накладные расходы, состоят из платежей по обязательному страхованию, налогов, сборов, платежей, производимых в соответствии с законодательством, расходов на сертификацию продукции и услуг, пособий в связи с потерей трудоспособности из-за производственных травм и т.д.

При определении стоимости строительства рекомендуется определять размеры накладных расходов в процентах от фонда оплаты труда рабочих-строителей и механизаторов по укрупненным нормативам в зависимости от видов строительства и видов работ. Для жилищно-гражданского строительства норматив составляет 112 %, для промышленного - 106 %, для капитального ремонта -- 95 % т.п. На стадии разработки проектно-сметной документации, а также при расчетах за выполненные работы следует применять нормативы накладных расходов по видам строительных, монтажных и ремонтно-строительных работ. Нормы накладных расходов и рекомендации по их применению приведены в Методических указаниях по определению величины накладных расходов в строительстве (МДС 81-33. 2004), утвержденных Постановлением Госстроя России от 12 января 2004 г. № 6.

В случае необходимости организациям разрешается разрабатывать индивидуальные нормы накладных расходов (кроме строительства за счет бюджетных средств).

Прямые затраты совместно с накладными расходами формируют себестоимость строительно-монтажных работ (рис. 1.1).



Рис. 8.1. Формирование себестоимости строительно-монтажных работ

2. Затраты на производство строительно-монтажных работ подразделяются на текущие и единовременные.

2.1. Текущими затратами являются расходы, зависящие от объемов работ, количества выпускаемой продукции и услуг.

2.2. К единовременным затратам относятся затраты, производимые периодически или однократно.

3. Текущие затраты, в свою очередь, в зависимости от их связи с объемами производства строительно-монтажных работ, выпускаемой продукции и оказываемых услуг могут подразделяться на условно-постоянные и условно-переменные.

3.1. К условно-постоянным затратам могут относиться: амортизационные отчисления по основным средствам в случае их начисления от первоначальной стоимости по постоянным нормативам, рассчитанным исходя из срока службы основных средств; износ нематериальных активов; арендная плата за основные средства; расходы на оплату труда управленческого персонала по установленным должностным окладам и др.

3.2. К условно-переменным расходам относятся: стоимость использованных материалов; расходы на оплату труда персонала, рассчитанные исходя из расценок на единицу объема строительно-монтажных работ, продукции и услуг и др.

Классифицируем затраты ОАО «РСУ-3» по некоторым из приведенных критериальных признаков (табл. 1.1).

К прямым затратам ОАО «РСУ-3» отнесены: материальные затраты, затраты на оплату труда производственных рабочих с ЕСН и амортизационные отчисления. К накладным - остальные статьи затрат.

К условно-переменным затратам ОАО «РСУ-3» отнесены: материальные затраты, затраты на оплату труда производственных рабочих с ЕСН и коммерческие расходы. К условно-постоянным - остальные статьи затрат.

Таблица 1.1

Классификация затрат ОАО «РСУ-3»

Критерий классификации	Вид затрат	Отчетные данные	Горизонтал. анализ (темп изменения, %)	Вертикальный анализ (структура, %)
		2005	2006		2005	2006
1. Фактическая себестоимость строительно-монтажных работ	81520	92904	114,0	100,0	100,0
2. По экономическому содержанию	- прямые	69582	81411	117,0	85,4	87,6
	- накладные	11938	11493	96,3	14,6	12,4
3. По связи с объемом производства	- условно-переменные	59228	70863	119,6	72,7	76,3
	- условно-постоянные	22292	22041	98,9	27,3	23,7

Анализ структуры затрат ОАО «РСУ-3» показал, что фактическая себестоимость строительно-монтажных работ за анализируемый период возросла на 14%.

Деление затрат по экономическому содержанию показало, что на конец периода доля прямых затрат в общем объеме затрат составляет 87,6%, а накладных - 12,4%.

Анализ взаимосвязи затрат с объемом производства показал, что доля условно-переменных затрат возросла на 19,6% и составила на конец периода 76,3%, Доля условно-постоянных затрат снизилась на 1,1% и составила на конец периода 23,7%.

Классификация затрат ОАО «РСУ-3» для целей бухгалтерского учета представлена в табл. 1.2:

затрата прибыль бухгалтерский учет

Таблица 1.2

Классификация затрат ОАО «РСУ-3» для целей бухгалтерского учета

Вид затрат	Отчетные данные	Горизон- тал. анализ (темп изменения, %)	Вертикальный анализ (структура, %)
	2005	2006		2005	2006
1. Расходы по обычным видам деятельности	81520	92904	114,0	94,0	93,0
1.1. Материальные затраты	38348	48147	125,6	44,2	48,2
1.2. Затраты на оплату труда	14489	15783	108,9	16,7	15,8
1.3. Единый социальный налог	3767	4104	108,9	4,3	4,1
1.4. Амортизационные отчисления	16745	17481	104,4	19,3	17,5
1.5. Коммерческие и управленческие расходы	7461	7292	97,7	8,6	7,3
1.6. Прочие затраты по обычным видам деятельности	710	97	13,7	0,8	0,1
2. Прочие расходы:	5240	6987	133,3	6,0	7,0
2.1. Операционные расходы:	2528	3517	139,1	2,9	3,5
- расходы, связанные со списанием основных средств	822	1280	155,8	0,9	1,3
- проценты, уплачиваемые за предоставление кредитов	1323	1596	120,6	1,5	1,6
- расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями	271	325	119,9	0,3	0,3
- прочие операционные расходы	112	316	281,0	0,1	0,3
2.2. Внереализационные расходы:	2712	3470	127,9	3,1	3,5
- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров	2216	2648	119,5	2,6	2,7
- возмещение причиненных организацией убытков	280	413	147,5	0,3	0,4
- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году	92	186	202,2	0,1	0,2
- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности	22	47	213,6	0,0	0,0
- прочие внереализационные расходы	102	176	172,5	0,1	0,2
ИТОГО расходы	86760	99891	115,1	100,0	100,0

Классификация расходов ОАО «РСУ-3» для целей бухгалтерского учета показала, что на расходы по обычным видам деятельности приходится на конец анализируемого периода 93% всех затрат, соответственно, прочие расходы в структуре занимают 7%.

Общая сумма расходов по обычным видам деятельности возросла на 14%, из них максимальный рост - у материальных затрат (на 25,6%).

Операционные и внереализационные расходы возросли за анализируемый период, соответственно, на 39,1% и 27,9%. В структуре операционных расходов наибольший рост у расходов, связанных со списанием основных средств (на 55,8%), во внереализационных расходах - у сумм дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности (на 113,6%).

Классификация затрат ОАО «РСУ-3» для целей налогового учета представлена в табл. 1.3.

Таблица 1.3

Классификация затрат ОАО «РСУ-3» для целей налогового учета

Вид затрат	Отчетные данные	Горизон- тал. анализ (темп изменения, %)	Вертикальный анализ (структура, %)
	2005	2006		2005	2006
1. Расходы, связанные с производством и реализацией	81520	92904	114,0	94,0	93,0
1.1. Материальные расходы	38348	48147	125,6	44,2	48,2
1.2. Расходы на оплату труда	14489	15783	108,9	16,7	15,8
1.3. Суммы начисленной амортизации	16745	17481	104,4	19,3	17,5
1.4. Прочие расходы	11938	11493	96,3	13,8	11,5
2. Внереализационные расходы	5240	6987	133,3	6,0	7,0
- расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств	822	1280	155,8	0,9	1,3
- проценты, по долговым обязательствам	1323	1596	120,6	1,5	1,6
- расходы на услуги банков	271	325	119,9	0,3	0,3
- штрафы, пени за нарушение договорных обязательств	2216	2648	119,5	2,6	2,7
- возмещение причиненного ущерба	280	413	147,5	0,3	0,4
- убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в отчетном году	92	186	202,2	0,1	0,2
- суммы безнадежных долгов	22	47	213,6	0,0	0,0
- прочие внереализационные расходы	214	492	229,4	0,2	0,5
ИТОГО расходы	86760	99891	115,1	100,0	100,0

Классификация расходов ОАО «РСУ-3» для целей налогового учета показала, что на расходы связанные с производством и реализацией приходится на конец анализируемого периода 93% всех затрат, соответственно, прочие расходы в структуре занимают 7%.

Общая сумма расходов связанных с производством и реализацией продукции возросла на 14%, из них максимальный рост - у материальных расходов (на 25,6%).

Внереализационные расходы возросли за анализируемый период на 33,3%. В структуре внереализационных расходов наибольший рост у сумм безнадежных долгов (на 113,6%).

С целью более детального анализа недостатков системы управления затратами ОАО «РСУ-3» проанализируем внутреннюю отчетность организации: журнал-ордер № 10-С и плановые документы (на 2006 г.). В журнале-ордере № 10-С приведены данные о фактических затратах по отдельным элементам прямых затрат и накладных расходов за период. Пользуясь этими данными, плановыми документами и результатами выполнения строительно-монтажных работ, можно установить, по каким элементам произошло удорожание себестоимости работ. Общая оценка уровня выполнения плана по себестоимости строительной организации предусматривает:

1) анализ по элементам затрат,

2) сравнение плановых фактических затрат на 1 рубль строительно-монтажных работ в целом и по статьям затрат.

План по себестоимости считается выполненным (S принимает отрицательное значение или значение, равное нулю), если фактические затраты на 1 рубль строительно-монтажных работ не превышают плановых:

S = Sф - Sп (3.1)

где

Sф - фактические затраты на 1 рубль строительно-монтажных работ,

Sп - плановые затраты на 1 рубль строительно-монтажных работ

Относительное изменение себестоимости (Эс) представляется как экономия (-) или перерасход (+), умноженные на фактический объем строительно-монтажных работ (выручку (В)):

Эс = (Sф - Sп) * В (3.2)

Выполним анализ себестоимости ОАО «РСУ-3» в 2006 г. по статьям затрат (табл. 1.4).

Таблица 1.4

Анализ себестоимости ОАО «РСУ-3» в 2006 г. по статьям затрат

Показатели	Себестоимость строительно-монтажных работ, тыс. руб.	Затраты на 1 руб. строительно-монтажных работ, коп.

Страница:

•  1 
•  2 
•  3 

дипломная работа "Управление затратами и финансовым результатом строительной компании (на примере "РСУ-3")" скачать

Подобные документы

• Порядок организации учета затрат на примере локомотивного депо

  Понятие и классификация затрат при определении себестоимости. Оценка стоимости запасов и полученной прибыли. Роль затрат для принятия решений и планирования, контроля и регулирования. Особенности учета затрат на примере локомотивного депо станции Борзя.
  
  курсовая работа [34,0 K], добавлен 16.08.2011
  

• Взаимосвязь бухгалтерского и налогового учета

  Понятие и сущность налогового учета. Порядок формирования суммы доходов и расходов. Разница в подходах к распределению затрат для целей финансового учета и для целей налогообложения. Структура ПБУ 18/02. Понятие постоянного налогового обязательства.
  
  контрольная работа [26,8 K], добавлен 03.03.2013
  

• Организация бухгалтерского учета денежных средств (на примере строительной компании)

  Экономическая сущность и классификация денежных средств в организации, порядок ведения операций на счетах в банках. Главные особенности синтетического и аналитического учета. Краткая организационно-экономическая характеристика предприятия ООО "Рассвет".
  
  курсовая работа [94,1 K], добавлен 08.12.2013
  

• Проведение аудита на ООО "Строймонтаж"

  Понятие аудита и особенности аудита затрат в строительстве. Цели и задачи аудита затрат строительной организации, его основные этапы. Аудиторское заключение для ООО "Строймонтаж" как заключительный этап аудиторской проверки строительной организации.
  
  курсовая работа [66,8 K], добавлен 17.08.2014
  

• Расчет налоговых разниц по данным бухгалтерского учета

  Расхождение между финансовым результатом как объектом налогообложения, и бухгалтерской прибылью. Метод определения налоговой прибыли и достоверность ее расчета. Методы для определения валовых доходов и валовых расходов. Регистры аналитического учета.
  
  реферат [17,5 K], добавлен 20.02.2009
  

• Учет затрат в строительстве

  Порядок учета затрат строительной организации. Объединение учета затрат по договорам. Калькулирование себестоимости продукции в строительстве. Учетные записи при позаказном методе анализа. Планирование производства в целом и в разрезе потоков затрат.
  
  контрольная работа [28,3 K], добавлен 02.12.2010
  

• Понятие и классификация расходов организации в бухгалтерском и налоговом учете

  Понятие расходов с точки зрения бухгалтерского и налогового учета; их классификация для целей налогообложения и бухгалтерского учета. Порядок, методы, условия и даты признания расходов в налоговом учете; выбытие активов, не признаваемых расходами.
  
  курсовая работа [39,5 K], добавлен 13.12.2010
  

• Учетная система финансовых результатов деятельности предприятия

  Теоретические основы учета формирования и использования прибыли предприятия. Состояние финансово-хозяйственной деятельности и организации бухгалтерского учета в ОАО "Ливгидромаш". Порядок формирования прибыли для целей налогового учета на предприятии.
  
  курсовая работа [59,8 K], добавлен 15.03.2012
  

• Отражение в бухгалтерском учете организации выполнения работ по строительству

  Изучение особенностей применения плана счетов в строительстве. Анализ специфики плана счетов бухгалтерского учета предприятия. Оплата труда в строительной компании, порядок учета. Организация расчетов между генеральным подрядчиком и субподрядчиком.
  
  контрольная работа [22,6 K], добавлен 22.11.2014
  

• Организация бухгалтерского учета на предприятии ООО "АНКЕР-С"

  Общая характеристика строительной генподрядной организации. Функции отдела бухгалтерии. Порядок учета имущества, затрат на производство, готовой продукции, прибыли, расчетов с поставщиками и подрядчиками. Особенности оформления бухгалтерской отчетности.
  
  отчет по практике [1,1 M], добавлен 18.02.2014
  

Другие документы, подобные "Управление затратами и финансовым результатом строительной компании (на примере "РСУ-3")"

• главная
• рубрики
• по алфавиту
• вернуться в начало страницы
• вернуться к началу текста
• вернуться к подобным работам