Аудиторская проверка кредитов и займов

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Курсовая работа

по дисциплине «Аудит»

Аудиторская проверка кредитов и займов

ВВЕДЕНИЕ

аудит кредит учет

Аудит кредитов и займов - независимая проверка правильности оформления и отражения в учете операций с заемными средствами.

При проверке аудитор выясняет, отвечают ли кредиты и займы нормам ГК РФ, для этого проверяется:

§ правильность составления и заключения договора кредита, займа;

§ полнота и своевременность погашение кредита, займа;

§ использование кредитов, займов по целевому назначению;

§ начисление и уплата процентов за пользование кредитными, заемными средствами.

Актуальность темы состоит в том, что с кредитными операциями и займами как объектом учета связаны многие проблемы современной российской экономики. Привлечение заемных средств в оборот это нормальное явление, так как оно содействует временному улучшению финансового состояния предприятия, обеспечивает хозяйственную деятельность предприятия, тем самым содействуя его развитию, увеличению объемов производства продукции, выполнению работ, оказанию услуг, при условии, что средства не замораживаются на продолжительное время в обороте и своевременно возвращаются. В противном случае может возникнуть просроченная кредиторская задолженность, что в конечном итоге приводит к выплате штрафов, применению санкций и ухудшению финансового состояния предприятия.

Объектом данной работы является кредиты и займы предприятия, а предметом - аудит учета кредитов и займов.

Цель работы состоит в теоретическом исследовании аудита учета кредитов и займов и разработке рекомендаций по улучшению состояния расчетов организации.

Для достижения поставленной цели необходимо решение следующих задач:

§ Рассмотреть общую характеристику предприятия ОАО «Ижевский завод пластмасс»

§ Изучить основные понятия и определения учёта кредитов и займов

§ Изучить основные положения организации аудита учета кредитов и займов

§ Составить план и программу аудита кредитов и займов

§ Протестировать систему внутреннего контроля и оценку рисков

§ Рассчитать уровень существенности и построить аудиторскую выборку

§ Проанализировать структуру и динамику кредитов и займов на примере ОАО «Ижевский завод пластмасс»

§ Предложить пути совершенствования методики аудита учета кредитов и займов

В качестве источников информации при написании курсовой работы были использованы специализированные учебные пособия, нормативно-правовые акты, периодические издания, законы РФ, бухгалтерская отчетность организации.

1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ПРЕДПРИЯТИЯ

1.1 Организационно-правовая форма предприятия

Акционерное общество «Ижевский завод пластмасс», является открытым акционерным обществом. Общество является юридическим лицом, действует на основании устава и законодательства Российской Федерации. Общество создано без ограничения срока деятельности. Сфера деятельности завод - обрабатывающая промышленность, отрасль производство прочих изделий из пластмасс, не включенных в другие группировки. Место нахождения общества: 426065, Россия, Удмуртская Республика, г. Ижевск, улица Автозаводская, дом 7.

Целью Общества является извлечение прибыли, общество имеет гражданские права и несет гражданские обязанности, необходимые для осуществления любых видов деятельности, не запрещенных федеральными законами.

Основными видами деятельности общества являются:

§ производство, переработка и реализация изделий из пластмасс и синтетических смол, а также других изделий химической и нефтехимической промышленности;

§ производство, перераспределение и передача тепловой и электрической энергии, а также других видов ресурсов;

§ предоставление имущества в аренду;

§ торговая деятельность;

§ оказание услуг общественного питания;

§ строительство;

§ транспортные услуги;

§ иные виды деятельности

Уставный капитал Общества составляется из номинальной стоимости акций Общества, приобретенных акционерами.

Для обеспечения деятельности Общества образован уставный капитал в размере 54 943 (Пятьдесят четыре тысячи девятьсот сорок три) рубля. Уставный капитал Общества состоит из 54 943 (Пятьдесят четыре тысячи девятьсот сорок три) штук обыкновенных именных бездокументарных акций номинальной стоимостью 1 (Один) рубль каждая.

Численность персонала ОАО «Ижевский завод пластмасс» на 01.01.2012 г. составила 785 человек.

ОАО «Ижевский завод пластмасс» выпускает:

§ полиуретановые эластомеры - материалы на основе простых и сложных полиэфиров и изоцианатов. Выпускаются в виде изделий и заготовок. Обладают отличными физико-механическими свойствами.

§ компаунды и мастербетчи - это композиции из разных полимеров, композиции на основе полимера и наполнителя, а так же технологические добавки. Использование компаундов и мастербетчей зарекомендовало себя в производстве такого высококачественного продукта, как пенополиэтилен ИЗОЛОН.

§ выдувные изделия - продукты различных объемов и форм, получаемые экструзионно-выдувным методом. Значительная часть продукции обеспечивает сектор товаров народного потребления. Это практичные и экологически безопасные изделия.

§ ПЭ пленку - самый практичный упаковочный материал. Полиэтиленовая пленка применяется в сельском хозяйстве, строительстве, в качестве упаковочного материала и для изготовления товаров народного потребления.

§ литьевые изделия - продукты, полученные методом литья из пластмасс.

§ пенополиуретан - высокотехнологичный вид пенопластов, получаемые методом холодного формирования.

Производственная структура ОАО «Ижевский завод пластмасс» включает:

§ 8 основных цехов;

§ 3 вспомогательных цеха;

§ 1 обслуживающий цех.

1.2 Структура управления предприятием

Органами управления Общества являются:

Общее собрание акционеров занимается: внесением изменений и дополнений в Устав или утверждение Устава в новой редакции; реорганизацией Общества; ликвидацией Общества, назначение ликвидационной комиссии и утверждение промежуточного и окончательного ликвидационных балансов; определением количества, номинальной стоимости, категории (типа) объявленных акций и прав, предоставляемых этими акциями;

Совет директоров. Главной функцией совета директоров является осуществление корпоративного управление деятельностью всего общества. В качестве исключения может считаться ведение вопросами, которые отнесены по законодательству к компетенции общего акционерного собрания.

Единоличный исполнительный орган (генеральный директор, управляющая организация, управляющий).

В компетенции исполнительного органа общества относятся все вопросы руководства текущей деятельностью общества, за исключением вопросов, отнесенных к компетенции общего собрания акционеров или совета директоров (наблюдательного совета) общества.

В случае назначения ликвидационной комиссии к ней переходят все функции по управлению делами Общества.

Органом контроля за финансово-хозяйственной деятельностью Общества является ревизионная комиссия. В компетенции Ревизионной комиссии относится анализ финансового положения общества, его платежеспособности, ликвидности активов, соотношения собственных и заемных средств; выявление резервов улучшения экономического состояния предприятия и выработка рекомендаций для органов управления.

Совет директоров и ревизионная комиссия избираются общим собранием акционеров.

Управляющая организация (управляющий) утверждается общим собранием акционеров по предложению Совета директоров.

Ликвидационная комиссия при добровольной ликвидации Общества избирается общим собранием акционеров, при принудительной ликвидации назначается судом (арбитражный суд).

1.3 Анализ финансового состояние предприятия

Финансовая устойчивость предприятия характеризует его способность осуществлять хозяйственную деятельность преимущественно за счет собственных средств при сохранении платежеспособности.

Таблица 1 Анализ финансовой устойчивости

Показатели	2010	2011	Изменение
1. СОС	115944	143881	+27937
2. СДИ	115944	303230	+187286
3. ОИЗ	270852	471454	+200602
4. Осос	65967	89351	+23384
5. Одкиз	65967	248700	+182733
6. Оон	220875	416924	196049

Вывод: используя данные расчётов за 2010 и 2011 года у предприятия ОАО «Ижевский завод пластмасс» наблюдается абсолютное финансовое состояние. Источниками формирования запасов являются собственные оборотные средства (чистый оборотный капитал), из этого следует, что у предприятия высокий уровень платежеспособности и оно не зависит от внешних кредиторов (заимодавцев).

Таблица 2 Анализ коэффициентов финансовой устойчивости

Показатель	Значение коэффициентов
	Рекомендуемое значение	2010 год	2011 год	Изменение
1	2	3	4	5
Кавтономии	?0,5	0,599	0,531	-0,068
Кфин.зависимости	?2	1,667	1,881	+0,214
Ксоотношения заемных и собст. средств	?1	0,4	0,721	+0,321
Кманевренности сосбт. капитала	?0,5	0,3	0,317	+0,017
Кобеспеченности запасов сосбст. источниками	?0,6	2,3	2,638	+0,338
Кобеспеченности СОС	?0,1	0,314	0,264	-0,05
Кимущества производственного назначения	?0,5	0,072	0,191	+0,119
Ккраткосрочной задолженности	Чем выше показатель, тем сложнее обеспечить финансовую устойчивость	1	0,595	-0,405
Ксоотношения ОА и ВА	Чем выше показатель, тем лучше финансовая устойчивость	1,394	1,754	+0,36

Выводы:

Коэффициент автономии - (коэффициент финансовой независимости) характеризует отношение собственного капитала к общей сумме капитала (активов) организации. По данным за 2010 и 2011 года предприятие ОАО «Ижевский завод пластмасс» независимо от кредиторов.

Коэффициент финансовой зависимости характеризует отношение заемного капитала организации ко всему капиталу (активам). По данным за 2010 и 2011 года предприятие ОАО «Ижевский завод пластмасс» независимо от внешних источников финансирования, то есть от финансирования заёмными средствами.

Коэффициент отражает структуру капитала или источников финансирования деятельности предприятия. По данным за 2010 и 2011 года предприятие ОАО «Ижевский завод пластмасс» независимо от финансирования заёмными средствами.

Коэффициент манёвренности собственного капитала отражает какая часть собственного капитала используется для финансирования оборотными активами. По данным за 2010 и 2011 года предприятие ОАО «Ижевский завод пластмасс» может поддерживать уровень собственного оборотного капитала и пополнять оборотные средства в случае необходимости за счет собственных источников.

Коэффициент обеспеченности запасов собственными источниками отражает какая часть запасов формируется за счёт собственных источников. По данным за 2010 и 2011 года предприятие ОАО «Ижевский завод пластмасс» финансируется за счёт собственных источников и не нуждается в привлечении заёмных средств.

Коэффициент обеспеченности собственными оборотными средствами показывает какая часть оборотных активов формируется за счёт собственных источников. По данным за 2010 и 2011 года предприятие ОАО «Ижевский завод пластмасс» показывает достаточность собственных средств для финансирования текущей деятельности.

Коэффициент имущества производственного назначения характеризует долю имущества производственного назначения в активах предприятия. По данным за 2010 и 2011 года предприятию ОАО «Ижевский завод пластмасс» целесообразно привлечь долгосрочные заемные средства для увеличения имущества производственного назначения.

Коэффициент краткосрочной задолженности у предприятия ОАО «Ижевский завод пластмасс» по данным за 2010 и 2011 года уменьшается, следовательно, уменьшается зависимость предприятия от краткосрочных обязательств.

Коэффициент ОА и ВА показывает что по данным за 2010 и 2011 года предприятие ОАО «Ижевский завод пластмасс» финансово устойчиво, так как достаточно оборотных активов.

Платежеспособность -- это возможность предприятия расплачиваться по своим обязательствам. При хорошем финансовом состоянии предприятие устойчиво платежеспособно; при плохом -- периодически или постоянно неплатежеспособно. Самый лучший вариант, когда у предприятия всегда имеются свободные денежные средства, достаточные для погашения имеющихся обязательств.

Таблица 3 Анализ платежеспособности предприятия

Показатели	2010 г.	2011 г.	Изменения
А1наиболее ликвидные активы	252670	394042	+141372
А2 быстрореализуемые активы	62950	88887	+25937
А3медленнореализуемые активы	53627	60776	+7149
А4труднореализуемые активы	264720	309841	+45121
П1 наиболее срочные обязательства	98639	66366	+32273
П2 краткосрочные пассивы	154908	168224	+13316
П3 долгосрочные пассивы	- 245	165234	+165479
П4 постоянные пассивы	380665	453722	+73057

По данным за 2010 и 2011 года на предприятии ОАО «Ижевский завод пластмасс» выполняются следующие условия А1 ? П1, А3 ? П3, А4 ? П4, из этого следует что баланс предприятия ликвиден на 75%.

Для оценки платежеспособности используются относительные показатели - это коэффициенты ликвидности, которые позволяют изучить тенденции изменения платежеспособности, также определить тенденции изменения платежеспособности, также используются в моделях для оценки угрозы банкротства.

Таблица 4 Коэффициенты ликвидности

Показатели	2010	2011	Изменения
К абсолютной ликвидности	0,996	1,68	0,684
Кбыстрой ликвидности	1,23	2,03	0,8
К текущей ликвидности	1,46	2,32	0,86

Вывод: по рассчитанным данным за 2010 и 2011 года предприятие ОАО «Ижевский завод пластмасс» имеет высокое значение коэффициента абсолютной ликвидности, что свидетельствует об отличной платежеспособности предприятия.

Промежуточный коэффициент ликвидности также имеет высокое значение, из этого следует, что предприятие имеет отличную платежеспособность на перспективу.

Коэффициент текущей ликвидности отражает способность компании погашать текущие (краткосрочные) обязательства за счёт только оборотных активов, чем показатель больше, тем лучше платежеспособность предприятия. За 2010 и 2011 года платёжеспособность предприятия отличная.

Таблица 5 Анализ платежеспособности предприятия

Показатели	2010	2011	Изменение
К рент продаж	0,072	0,121	0,049
К рент активов	0,081	0,135	0,054
К рент ВА	0,158	0,351	0,193
К рент ОА	0,169	0,221	0,052
К рент СК	0,057	0,1763	0,1193

Рентабельным называют такое предприятие, которое имеет прибыль, а значит, имеет положительные показатели рентабельности. Если предприятие убыточно, то его называют нерентабельным. Продукцию называют рентабельной, если она приносит прибыль. Показатели рентабельности предприятия очень важны при комплексном анализе его деятельности. На основании анализа рентабельности предприятия проводится инвестиционная политика, а на основании анализа рентабельности продукции - политика ценообразования. Предприятие ОАО «Ижевский завод пластмасс» является рентабельным, так как в отчете о прибылях и убытках прибыль от продаж, прибыль до налогообложения и чистая прибыль являются положительными.

2. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ УЧЁТА КРЕДИТОВ И ЗАЙМОВ

2.1 Основные понятия и определения аудита учета кредитов и займов

Аудит - это независимая проверка бухгалтерской финансовой отчётности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности отчётности.

Аудиторская деятельность - это деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих услуг.

Аудитором является физическое лицо, получившее квалификационный аттестат аудитора и являющееся членом одной из саморегулируемых организацией аудиторов. [12, С.1]

Аудитор должен знать основные различия между договорами кредита и договорами займа. Рассмотрим их в таблице 6.

Таблица 6. Различия между договорами кредита и займа

Договор кредита	Договор займа
Выдают
Банки и банковские организации. Обязательное условие - наличие лицензии (ст. 819 ГК РФ)	Любые физические или юридические лица (не банки), лицензия не требуется (ст. 808 ГК РФ)
Форма сделки
Только письменная (ст. 820 ГК РФ)	Письменная, если договор между юридическими лицами (ст. 808 ГК РФ)Если договор между физическими лицами, то возможна устная форма сделки
Предмет договора
Только денежные средства (ст.819 ГК РФ)	Деньги и другие вещи, определенные родовыми признаками (ст. 807 ГК РФ)
Платность
Обязательно предусматриваются проценты (ст. 819 ГК РФ)	Могут быть беспроцентными(ст. 809 ГК РФ)

Привлечение кредитов банков является дополнительным источником финансирования коммерческой деятельности организаций. Кредитные взаимоотношения организаций с банками строятся на основе кредитных договоров, которые определяют взаимные обязательства и ответственность сторон.

Кредитный договор -- договор между кредитором и заёмщиком, в соответствии с которым банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заёмщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заёмщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее. [13, С.1]

При проверке аудитор выясняет, имеются ли в наличии кредитные договоры, отвечают ли они нормам ГК РФ.

Согласно статье 819 Гражданского кодекса РФ по кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуется предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты по ней. [2, с.120]

Аудитор уточняет, используются ли кредиты и займы по целевому назначению или нет, как погашалась задолженность по кредитам (в виде денежных средств, путем передачи векселя, взаимозачетом). Полноту и своевременность погашения кредитов аудитор проверяет по выпискам банка.

При заполнении отчетности, когда до погашения долгосрочного кредита по счету 67 срок составляет менее 12 месяцев, непогашенный остаток, согласно пункту 6 ПБУ 15/08, организация может перевести в краткосрочную в тот момент, когда по условиям договора до возврата основного долга останется 365 дней. Правда, возможность такого перевода должна быть предусмотрена в учетной политике организации. [13, С.1]

Анализируя дебетовые обороты по счетам 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в корреспонденции со счетами 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет» и другими, аудитор проверяет своевременность погашения полученных кредитов.

Для погашения кредитов используются денежные средства с расчетного и валютного счетов, а также ценные бумаги. [8, С.1]

Аудитор проверяет правильность применения плана счетов по видам кредитов, как организован синтетический и аналитический учет по этим счетам, соответствуют ли данные аналитического учета данным синтетического учета, Главной книге, соответствуют ли остатки в этих регистрах остаткам на соответствующих счетах в балансе организации.

Кроме кредитов банков организации используют другие возможности привлечения заемных средств путем получения кредитов от заимодавцев - не банков (займов), реализации (выпуска) ценных бумаг (облигаций), выдачи финансовых векселей. Однако займы организации в виде финансовых векселей возможны только для ограниченного круга инвесторов. [11, с.78]

Методика проведения аудита операций по займам в основном не отличается от проверок операций по кредитам. Аудитор должен убедиться в правильности составления и заключения договора займа. По сравнению с кредитным договором он имеет упрощенное оформление, так как ст. 808 ГК РФ определены два случая, когда договор займа должен быть заключен в простой письменной форме:

§ если в качестве заимодавца и заемщика выступают физические лица и сумма договора не менее чем в 10 раз превышает установленный законом МРОТ;

§ если заимодавцем является юридическое лицо независимо от суммы.

Для организации отсутствие договора в письменной форме может иметь негативные последствия (например, при возникновении споров по вопросам размера процентов за пользование займом, порядка и сроков возврата займа; даже при отсутствии разногласий между сторонами налоговые органы предъявляют претензии, связанные с отсутствием договора как документа, подтверждающего факт совершения операций по договору займа).

Организации могут получать займы от других юридических лиц (кроме банков). В бухгалтерском учете займы, как и кредиты, подразделяются на краткосрочные и долгосрочные.

Аудитору необходимо проверить законность и обоснованность полученных займов. [11, С.1]

Договор займа является реальным, т.е. он считается заключенным с момента передачи денег или других вещей. Момент передачи денег или других вещей является датой отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете у заимодавца и заемщика.

Согласно ст. 807 ГК РФ по договору займа заимодавец передает в собственность заемщику деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу сумму займа или ровное количество полученных им вещей того же рода и качества. Заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размере и в порядке, определенных договором. В связи с тем, что расчеты в РФ производятся только в рублях, получение займов в иностранной валюте от организаций - резидентов, не являющихся банковскими учреждениями, запрещено. [2, С.1]

При проверке операций погашения займов внимание уделяется погашению займов путем реализации ценных бумаг по ценам, превышающим их номинальную стоимость, а также проверке учета займа под выданный вексель; отражению в учете курсовых разниц по предоставленным валютным займам и займов по направлениям их использования.

Аудитор устанавливает правильность отражения в учете принимающихся к уплате процентов за пользование займов.

Договор займа в отличие от кредитного договора, который всегда является платным, может быть как возмездным (с уплатой процентов), так и безвозмездным.

Источник уплаты процентов теперь не зависит от того, от кого получен заем, для каких целей он предназначен, так как ПБУ 10/99 «Расходы организации» установлен общий порядок списания расходов по выплате процентов по кредитам, и по займам. [13, С.1]

При проверке операций, связанных с возвратом займа, аудитор должен руководствоваться ст. 809 ГК РФ, которой установлено, что, если в договоре отсутствуют условия о размере процентов, то их размер определяется существующей в месте нахождения заимодавца ставкой банковского процента на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части.

Если проценты по договору займа получены лицом, работающим в данной организации, то удержание подоходного налога должно быть осуществлено бухгалтерией этой организации. [2, С.1]

Подводя итоги, аудитор делает выводы о способности организации продолжать свою деятельность в будущем, т.е. определяет, как в организации соблюдается принцип действующего предприятия, по этому разделу проверки могут быть:

§ наличие кредитов и займов, превышающих договорные пределы;

§ непогашение кредитов и займов;

§ неуплата процентов;

§ соотношение основного и заемного капитала.

Если заемные средства превышают величину капитала, то организация существует только за счет займов. Если ситуация обратная, то проценты по долгам низкие, следовательно, у организации достаточно прибыли для того, чтобы рассчитаться с акционерами и выплатить дивиденды.

Информационной базой для проверки кредитов и займов являются:

§ Учетная политика предприятия.

§ Первичные документы по разделу (участку) учета:

§ Регистры аналитического учета по разделу (участку) учета.

§ Регистры синтетического учета по разделу (участку) учета.

§ Бухгалтерская отчетность.

В учетной политике необходимо указать такие сведения:

§ состав и порядок списания дополнительных затрат на займы;

§ способ начисления и распределения процентов по заемным обязательствам;

§ порядок учета доходов от временного вложения заемных средств.

К нормативным документам, регулирующим вопросы получения заемных средств, бухгалтерского учета и налогообложения операций с ними относят:

Договоры и первичные документы по оформлению и отражению в учете операций по кредитам и займам. [7, С.1]

Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

Планом счетов бухгалтерского учета устанавливается состав обязательных аналитических группировок по каждому бухгалтерскому счету.

Экономический субъект в соответствии с принятой учетной политикой, разработанными системами управленческого, финансового налогового учета, применяемой формой счетоводства может применять различные регистры аналитического учета - карточки, ведомости, журналы, а также их машинные аналоги.

При аудите банковских кредитов аудитор часто встречается с тем, что на предприятии не ведется аналитический учет кредитов. Поэтому в целях экономии рабочего времени аудитору не всегда следует сразу приступать к проверке правильности начисления процентов по банковским кредитам, если на предприятии плохо отлажен аналитический учет кредитов. [8, С.1]

Состав регистров синтетического учета зависит от применяемой на предприятии формы бухгалтерского учета (формы счетоводства). Методика проведения детальной проверки должна содержать перечень регистров синтетического учета, характерных для каждой формы счетоводства. Кроме того, данный раздел методики должен содержать образцы регистров синтетического учета, описание принципов их заполнения и взаимосвязи с другими регистрами.

В настоящее время на российских предприятиях применяют следующие основные формы учета:

§ журнально-ордерную;

§ мемориально-ордерную;

§ автоматизированную.

Следует отметить, что большое количество предприятий, где только часть бухгалтерского учета компьютеризирована, синтезируют журнально-ордерную или мемориально-ордерную форму учета с автоматизированной. [9, С.1]

Если бухгалтерский учет на предприятии полностью компьютеризован, то в программе, при помощи которой обрабатываются первичные данные, предусмотрен, как правило, большой перечень самых разнообразных форм. В бухгалтерских программах наиболее часто встречаются следующие формы:

§ журнал-ордер по счету;

§ карточка по счету;

§ анализ счета;

§ обороты по счету на определенную дату.

Бухгалтерская отчетность, в которой находит отражение учет кредитов и займов, должна включать: официальную бухгалтерскую отчетность по ф. № 1, ф. № 2, ф. № 3,ф. № 4,ф. № 5, расчеты по налогам и платежам; расчеты, предоставляемые в государственные социальные внебюджетные фонды, и другие формы отчетности. [11, С.1]

Банковские кредиты находят отражение в бухгалтерском балансе, отчете о движении денежных средств, приложении к бухгалтерскому балансу.

В учетной политике предприятия представлено описание альтернативных учетных решений, выбор которых предоставлен экономическому субъекту.

Альтернативным учетным решением по учету банковских кредитов в данном случае может быть способ начисления и учета процентов по полученным кредитам. [7, С.1]

При первом способе проценты за пользование банковским кредитом отражаются в учете предприятия по мере оплаты и отражаются следующей бухгалтерской записью:

Дебет счета 20 (26, 99)

Кредит счета 51 (52) - на сумму начисленных и уплаченных процентов.

Второй способ заключается в том, что проценты за пользование банковским кредитом начисляются. В бухгалтерском учете при этом делают запись:

Дебет счета 20 (26,99)

Кредит счета 66 (67) - на сумму начисленных процентов;

Дебет счета 66 (67)

Кредит счета 51 (52) - на сумму уплаченных процентов.

В случаях, когда на предприятии используют второй способ учета банковских процентов, начисленные проценты учитываются отдельно от кредитов. [9, С.120]

2.2 Основные положения организации аудита учета кредитов и займов

Письмо об аудиторском задании готовится аудитором согласно МСА 210, а также российскому федеральному правилу (стандарту). Письму-обязательству должно предшествовать официальное обращение официальное обращение экономического субъекта, содержащее просьбу о проведении аудита.

Письмо-обязательство, направляемое аудитором исполнительному органу потенциального клиента до заключения договора, является официальным согласием аудиторской организации на проведение аудита финансовой отчетности экономического субъекта. Оно должно обеспечить однозначное толкование сторонами условий предстоящего договора, определения взаимных прав, обязательств и ответственности аудиторской организации и экономического субъекта. [11, с.48]

Установлено, что для разовых соглашений между аудиторской организацией и экономическим субъектом письмо-обязательство является офертой, т.е. официальным предложением к сделке, предусмотренным нормами Гражданского кодекса Российской Федерации.

Уровень знаний аудитора, необходимый для выполнения аудиторского задания, включают информацию об экономике в целом и той области деятельности, в которой работает аудируемое лицо, а также более конкретные сведения о том, каким образом функционирует аудируемое лицо.

Договор о проведении аудита является документальным отражением и подтверждением того, что аудитор принимает назначение, соглашается с целями и объёмом аудита, а также формой аудиторского заключения и иных отчетов.

Перед началом проведения аудиторской проверки необходимо разработать ее общий план:

§ предварительное планирование

§ сбор общих сведений о клиенте

§ сбор информации о правовых обязательствах клиента

§ оценка существенности, аудиторского риска.

§ ознакомление с СВК и оценка риска контроля

§ разработка общего плана и программы аудиторской проверки

Планирование аудита является одним из важнейших процессов в осуществлении аудиторской проверки. [8, С.321]

Сбор общих сведений о клиенте необходим для адекватного проведения проверки. Лишь обладая достаточными знаниями о бизнесе клиента, отрасли в целом и его положении в отрасли, можно эффективно спланировать и провести аудиторскую проверку. Аудиторам важно иметь представление об экономических условиях функционирования компании. Целесообразно проанализировать влияние на бизнес клиента изменений в законодательстве. Знание основных экономических факторов, под воздействием которых находится бизнес клиента, позволяет делать различного рода прогнозы, объяснять те или иные поступки клиента.

На этапе предварительного планирования аудиторская организация оценивает возможность проведения аудита. Если она считает проведение аудита возможным, то готовит для клиента письмо-обязательство о согласии на проведение аудита. Затем формируется группа аудиторов для проведения проверки и заключается договор с экономическим субъектом. [8, С.145]

На стадии планирования аудиторская группа должна сделать предварительное заключение о величине существенных показателей, т.е. величине, при которой ошибки как единичные, так и взятые суммарно, могут существенно повлиять на данные в финансовой отчетности.

При оценке существенности целесообразно учитывать и качественные стороны информации - вид деятельности клиента, стабильность его положения на рынке, финансовое состояние. Например, какая-либо сумма может оказаться несущественной по отношению к объему валовой прибыли, но иметь значение при выявлении тенденций развития.

Для применения существенности по каждому отдельно взятому счету используется понятие предельно допустимой ошибки. Устанавливая допустимую ошибку ниже планируемой существенности, аудитор ликвидирует вероятность того, что сумма расхождений по отдельно взятым выявленным и не выявленным счетам превысит уровень существенности. [10, С.111]

Для применения существенности по каждому отдельно взятому счету используется понятие предельно допустимой ошибки. Устанавливая допустимую ошибку ниже планируемой существенности, аудитор ликвидирует вероятность того, что сумма расхождений по отдельно взятым выявленным и не выявленным счетам превысит уровень существенности. Размер допустимой ошибки учитывается при разработке программы проверки каждого конкретного счета и при расчете размера выборки. Обычно допустимая ошибка устанавливается на уровне 50-70% от планируемой существенности. Однако предельно допустимая ошибка на должна быть и слишком низкой, что может привести к необоснованному завышению объемов аудиторских процедур.

Следующий этап процесса планирования - оценка системы внутреннего контроля, основная цель которой - создание основы для планирования аудиторской проверки, а также для определения вида, времени проведения, объема аудиторских процедур, которые находят свое отражение в аудиторской программе. [10, С.120]

Система внутреннего контроля может считаться эффективной, если она своевременно предупреждает о возникновении недостоверной информации, и выявляет ее. Оценивая эффективность системы внутреннего контроля, аудиторская организация должна собрать достаточное количество аудиторских доказательств. Если аудиторская организация решает положиться на систему внутреннего контроля и систему бухгалтерского учета для получения достаточной степени уверенности в достоверности бухгалтерской отчетности, она должна соответствующим образом скорректировать объем предстоящей аудиторской проверки. [8, С.140]

Риск аудитора означает вероятность того, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта может содержать не выявленные существенные ошибки и (или) искажения после подтверждения ее достоверности, или признать, что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет.

Аудиторский риск состоит из трех компонентов:

§ внутрихозяйственный риск;

§ риск средств контроля;

§ риск не обнаружения.

Аудитор обязан изучать эти риски в ходе работы, оценивать их и документировать результаты оценки. При оценке рисков аудитор обязан использовать не менее трех следующих градаций: высокий, средний, низкий.

Аудитор обязан принимать во внимание, что между уровнем существенности и степенью аудиторского риска имеется обратная зависимость: чем выше уровень существенность, тем ниже общий аудиторский риск, и наоборот. [9, с.186]

После сбора и оценки первоначальной информации и предварительного суждения об уровне существенности показателей и эффективности внутреннего контроля аудитору важно оценить приемлемую степень риска суммированием всех выявленных рисков и данных о соответствующих контрольных процедурах, учитывая различные аспекты эффективности проверки.

Составляя общий план и программу аудита, аудиторской организации следует учитывать степень автоматизации обработки учетной информации, что также позволит точнее определить объем и характер аудиторских процедур.

Программа проведения аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации общего плана аудита. Программа необходима для наиболее эффективного распределения работы внутри аудиторской группы и для контроля за ходом аудиторской проверки со стороны руководства аудиторской фирмы. [11, С.240]

Аудитор документально оформляет программу аудиторской проверки, присваивает код каждой проводимой аудиторской процедуре, чтобы иметь возможность в процессе работы делать ссылки ни них в рабочих документах.

Аудиторскую программу следует составлять в виде программы тестов средств контроля и в виде программы аудиторских процедур по существу.

Программа тестов средств контроля представляет собой совокупность действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Ее цель - выявление существенных недостатков средств контроля экономического субъекта.

Программа аудиторских процедур по существу включает в себя перечень действий аудитора для детальной проверки верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Аудитор должен составить программу аудиторской проверки по каждому разделу бухгалтерского учета, который он будет проверять. Программа может пересматриваться в процессе проверки в зависимости от изменений условий проведения проверки и результатов аудиторских процедур. [11, С.265]

На практике при проведение аудиторской проверки аудитор наиболее часто встречается со следующими видами нарушений:

§ Задолженность по займу (кредиту) отражена несвоевременно

В п. 2 ПБУ 15/2008 указано, что сумма обязательства отражается в бухгалтерском учете организации-заемщика как кредиторская задолженность в соответствии с условиями договора займа (кредитного договора) в сумме, указанной в договоре. [13, С.1]

Однако не всякий подписанный договор можно считать заключенным: договор займа становится таковым с момента передачи денег или других вещей (п. 1 ст. 807 ГК РФ). Таким образом, в бухгалтерском учете следует отражать лишь заключенный, а не подписанный договор займа: [2, С.1]

Дебет 51

Кредит 66,67 - отражена кредиторская задолженность по долгосрочному или краткосрочному займу (кредиту).

§ Несоответствие данных аналитического учета оборотам и остаткам по синтетическим счетам;

§ Несоответствие данных бухгалтерской отчетности данным регистров бухгалтерского учета;

§ Отсутствие соответствующего разрешения Банка России при сроке возврата валютного кредита свыше 180 дней;

§ Неправомерное отнесение на себестоимость в целях налогообложения процентов по просроченным кредитам;

§ Неправомерное отнесение на себестоимость в целях налогообложения процентов по займам;

§ Бухгалтерский учет передачи заемщику вещей по договору займа производится, минуя счет реализации.

Исходные точки аудита кредитов и займов являются:

Дебет счета 20 (26, 99)

Кредит счета 51 (52) - на сумму начисленных и уплаченных процентов.

Дебет счета 20 (26,99)

Кредит счета 66 (67) - на сумму начисленных процентов;

Дебет счета 66 (67)

Кредит счета 51 (52) - на сумму уплаченных процентов.

Для того чтобы сделать обоснованные выводы о правильности отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с получением кредита, аудитору следует собрать аудиторские доказательства. [11, С.240]

Аудиторские доказательства -- это сведения, полученные в ходе осуществления аудита для достижения поставленной цели.

Согласно п. 2.3 Правила (стандарта) аудиторской деятельности «Аудиторские доказательства» аудиторские доказательства могут быть внутренними, внешними и смешанными.

Внутренние аудиторские доказательства включают информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде.

Внешние аудиторские доказательства формируются из информации, полученной от третьей стороны в письменном виде (обычно по письменному запросу аудиторской организации).

Смешанные аудиторские доказательства вбирают информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде и подтвержденную третьей стороной в письменном виде. [11, С.124]

Наибольшую ценность и достоверность для аудиторской организации представляют внешние доказательства.

Данные полученных доказательств используются при составлении аудиторского заключения и отчета руководству проверяемого экономического субъекта по результатам аудита.

Единые общие требования по подготовке и ведению рабочей документации аудитора устанавливаются МСА 230 и российским правилом (стандартом) №2 «Документирование аудита». [8, С.246]

Это правило устанавливает единые требования по подготовке рабочей документации аудита.

К рабочей документации аудита относятся:

§ планы и программы проведения аудита;

§ описание использованных аудитором процедур и их результатов;

§ объяснения, пояснения и заявления экономического субъекта;

§ копии документов экономического субъекта;

§ описание СВК и организации бухгалтерского учета;

§ другие документы.

Рабочая документация находится в собственности аудиторской организации или аудитора, проводивших аудит. Сведения из документации являются конфиденциальными и не подлежат разглашению.

По окончании аудита рабочая документация подлежит сдаче для обязательного хранения в архиве аудиторской организации. [10, С.212]

Порядок подготовки аудиторского заключения регламентируется Международными стандартами аудита МСА 700 и MCA 700A, а также Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» и Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности».

Согласно федеральному закону об аудиторской деятельности в РФ аудиторское заключение - это официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленный в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

По результатам проведенного аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта аудиторская фирма выражает мнение о достоверности этой отчетности в форме безоговорочно-положительного или модифицированного мнения. [7, С.142]

Аудиторское заключение должно иметь наименование «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности».

Аудиторское заключение должно быть адресовано лицу, предусмотренному законодательством РФ и (или) договором о проведении аудита.

Аудиторское заключение должно содержать перечень проверенной финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица с указанием отчетного периода и ее состава. [8, С.234]

Аудиторское заключение должно описывать объем аудита с указанием, что аудит был проведен в соответствии с федеральными законами, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

Аудиторское заключение должно содержать заявление о том, что аудит был спланирован и проведен с целью обеспечения разумной уверенности в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. [10, С.324]

2.3 План и программа аудита кредитов и займов

Планирование аудита - один из важнейших процессов в осуществлении аудиторской проверки. Процесс планирования аудита включает:

§ определение его стратегии и тактики;

§ составление общего плана аудиторской проверки;

§ разработку аудиторской программы;

§ определение конкретных аудиторских процедур;

§ оценку объема аудиторской проверки.

Качественное проведение аудиторской проверки невозможно без разработки общей стратегии дальнейшей работы и детального подхода, определения времени осуществления и объема аудиторских процедур. Объем планирования всецело зависит от величины проверяемого предприятия, сложности данного аудита, предыдущего опыта аудиторской работы на предприятии и знания деятельности клиента.

Составляя общий план и программу аудита, следует учитывать степень автоматизации обработки учетной информации, что также позволит точнее определить объем и характер аудиторских процедур. [11, С.289]

После определения сроков проведения аудита, предполагаемых затрат времени, аудиторского риска и уровня существенности, состава аудиторской группы, видов планируемых работ составляется и документально оформляется общий план аудита предприятия, с учетом требований, изложенных в Федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельность № 3 «Планирование аудита». [13, С.1]

Общий план аудита служит руководством при осуществлении программы аудита. В процессе аудита могут возникнуть основания для пересмотра отдельных положений общего плана.

При проведении аудита учета кредитов и займов общий план аудита включает в себя следующее:

Общий план аудита учёта кредита и займов

Проверяемая организация: ОАО «Ижевский завод пластмасс»

Период аудита: с 01.01.2011г. по 31.12.2011г.

Руководитель: Е.О. Ощепкова

Состав группы: аттестованный аудитор: Е.В. Потёмкин, ассистент: Л.Г. Кобылев

Вид выполняемых работ	Период проведения	Исполнитель	Примечание
1. Оценка системы внутреннего контроля	С 10.01.12 по 15.02.12	Е.О. Ощепкова
2. Проверка своевременности и правильности оформления договоров на получение кредитов и займов	С 16.02.12 по 26.02.12	Е.О. Ощепкова, Е.В. Потёмкин
3. Аудит операций по краткосрочным кредитам и займам	С 27.02.12 по 4.03.12	Е.О. Ощепкова, Л.Г. Кобылев
4. Аудит операций по долгосрочным кредитам и займам	С 5.03.12 по 14.03.12	Е.О. Ощепкова
5. Проверка целевого характера использования полученных кредитов и займов	С 15.03.12 по 18.03.12	Е.О. Ощепкова, Е.В. Потёмкин
6. Обсуждение результатов проверки и составление отчёта клиенту	С 19.03.12 по 25.03.12	Е.О. Ощепкова, Л.Г. Кобылев
7. Аудиторское заключение	С 26.03.12 по 29.03.12	Е.О. Ощепкова

Для того чтобы сделать обоснованные выводы о правильности отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с получением кредита, следует собрать аудиторские доказательства.

Программа проведения аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации Общего плана аудита. Она представляет собой совокупность действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Ее цель - выявление существенных недостатков средств контроля экономического субъекта.

Программа аудита

Объект аудита	Период проведения	Исполнитель	Рабочие документы	Примечание
Проверка соответствия договоров на получение кредитов и займов в ОАО «Ижевский завод пластмасс» в банках с законодательной базой РФ: условия составления договоров, предмет договора, права и обязанности сторон, ответственность сторон, сроки договоров, юридические адреса	С 10.02.12 по 16.02.12	Е.О. Ощепкова, Е.В. Потёмкин	Кредитные договоры и договоры займа, дополнительные соглашения к ним
Аудит организации первоначального учета полученных кредитов и займов	С 19.02.12 по 25.02.12	Е.О. Ощепкова, Л.Г. Кобылев	Первичные и сводные бухгалтерские документы, регистры синтетического и аналитического учета, и другие источники (договоры, учредительные документы)
Аудит расчетных операций по расчетному счету	С 26.02.12 по 03.03.12	Л.Г. Кобылев, Е.В. Потёмкин	Рабочий план счетов (счета 50 - 59), Платежные поручения, требования, Инкассовые поручения, Журнал регистрации платежных поручений, выписки из расчётного счета
Правильность отражения в отчетности данных по учету кредитов и займов	С 04.03.12 по 06.03.12	Е.О. Ощепкова, Л.Г. Кобылев	Форма 1,2,4,5
Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете ОАО «Ижевский завод пластмасс», полученных кредитов и займов	С 07.03.12 по 11.03.12	Е.О. Ощепкова Е.В. Потёмкин	Учётная политика, журнал-ордер №4, машинограммы счетов 66,67.
Проверка правильности начисления процентов и своевременности погашения кредитов	С 12.03.12 по 18.03.12	Е.О. Ощепкова Е.В. Потёмкин	Карточка-счет, обороты по счетам 66 и 67
Оформление результатов проверки	С 19.03.12 по 29.03.12	Е.О. Ощепкова	Аудиторское заключение

3. АУДИТОРСКАЯ ПРОВЕРКА УЧЁТА КРЕДИТОВ И ЗАЙМОВ И ЕЁ ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ

3.1 Тестирование системы внутреннего контроля и оценка рисков

Система внутреннего контроля - это организационные меры, используемые руководством предприятия для эффективного ведения финансового - хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления и исправления ошибок и своевременной подготовки достоверной бухгалтерской отчетности.

Система внутреннего контроля включает следующие элементы:

1) Контрольная среда - принципы организации системы внутреннего контроля:

§ Методы (принципы) управления

§ Распределение ответственности и полномочий

§ Кадровая политика

§ Обеспечение соответствия хозяйственной деятельности требованиям законодательства

§ Порядок организации управленческого или производственного учета и подготовки внутренней отчетности

§ Порядок подготовки бухгалтерской отчетности для внешних пользователей

§ Организация службы внутреннего аудита

2) Контрольные процедуры - методы реализации принципов управления:

§ Подотчетность одних работников другими

§ Внутренние проверки по вопросам финансово - хозяйственной деятельности

§ Инвентаризация

§ Сравнение данных, полученных от внутренних источников с данными, полученными от внешних источников

§ Проверка арифметической точности записи

§ Анализ финансово - хозяйственной деятельности

3) Информационные системы - это бухгалтерский учет, использование автоматизированных систем

4) Мониторинг - действие руководства по оценке эффективности средств внутреннего контроля и ее корректировки в случае выявления ее недостатков. [10,С.469]

Таблица 7. Оценка системы внутреннего контроля кредитов и займов в ОАО «Ижевский завод пластмасс»

Вопрос	Ответ	Уровень контроля
1.Договоры кредитов и займов подписывает руководитель организации и главный бухгалтер, заверяется печатью	да	высокий
2.Дата операции в бухгалтерском учете по зачислению кредита или займа на расчетный счет соответствует дате выделения кредита или займа кредитной организацией.	да	высокий
Имеются ли в наличии все договора кредитов и займов, действующих в настоящее время и первичная документация соответствующая их оформлению.	да	высокий
Организация получала кредиты банков путем зачисления на расчетный счет	да	высокий
Долгосрочные кредиты и займы по мере приближения срока их возврата переносятся на счет краткосрочных кредитов и займов.	нет	высокий
Синтетический учет краткосрочных кредитов и займов ведется на счете 66 «краткосрочные кредиты и займы»	да	высокий
Синтетический учет долгосрочных кредитов и займов ведется на счете 67 «Долгосрочные кредиты и займы»	да	высокий
Аналитический учет кредитов и займов ведется по видам кредитов и кредитным организациям.	нет	низкий
Начисляются ли проценты по полученным кредитам и займам	да	высокий
Соответствие данных бухгалтерского баланса и Главной книги и данных из учетных регистров с действительным наличием кредитов и займов организации.	да	высокий
Соответствие перечня имущества в организации, имуществу передаваемого в залог по действующим кредитам и займам	да	средний
Соблюдение сроков возврата кредитов и займов в соответствии с условиями кредитных договоров	да	высокий
Своевременность уплаты процентов по кредитам и займам	да	средний
Целевой характер использования кредитов, указанный в договоре кредита или займа.	да	высокий
Проценты по просроченным кредитам уплачиваются за счет собственных средств предприятия	нет	низкий
Соблюдаются ли сторонами обязательства, указанные в кредитном договоре	да	высокий
Имеет ли кто-нибудь из сотрудников организации (кроме руководителя и главного бухгалтера) право подписи банковских документов	да	высокий

Таким образом, из проведенного опроса, система внутреннего контроля учёта кредитов и займов на предприятии ОАО «Ижевский завод пластмасс» высокая, учет кредитов и займов, затратам по ним ведется на предприятии без существенных нарушений законодательства РФ.

3.2 Расчёт уровня существенности

Существенность в аудите -- это вероятность того, что применяемые аудиторские процедуры позволяют определить наличие ошибки в отчетности экономического субъекта и оценить их влияние на принятие соответствующих решений ее пользователями.

Существенность имеет количественную и качественную характеристику.

Качественная характеристика - существенная информация об отдельных активах, обязательств, капитале, доходах и расходах, хозяйственных операциях, пропуск или искажение которой может повлиять на экономические решения пользователей принятые на основе бухгалтерской отчётности.