Анализ применения системы контроллинга на сельскохозяйственном предприятии ОАО "Норов"

Управленческий учет и контроллинг -- новые для России понятия, которые появились в начале рыночных преобразований 90-х годов прошлого века. Современному состоянию и перспективам их развития в России посвящены многочисленные научные и практические работы, публикации в периодической печати. При этом широко обсуждаются проблемы управленческого учета как одной из подсистем бухгалтерского учета, его объекты, взаимосвязь с другой подсистемой -- финансовым учетом, но в значительно меньшей степени -- сущность контроллинга, а также роль бухгалтерского учета в системе контроллинга.

Как известно, разделение бухгалтерского учета на подсистемы финансового и управленческого учета официально не признано. Все законодательные и нормативные акты по бухгалтерскому учету ориентированы на сохранение единой системы бухгалтерского учета. В то же время в учебных планах подготовки специалистов по бухгалтерскому учету и аудиту финансовый и управленческий учеты выделены в качестве самостоятельных учебных дисциплин, а в учебных программах определены объекты и методы этих видов учета, состав и порядок формирования учетной и отчетной информации, ее пользователи и т.п.

Актуальность темы исследования обоснована тем, что стоит преобразовывать и совершенствовать управленческий учет добавляя его в систему контроллинга. Это обосновано тем, что процесс планирования, контроля на предприятии становится более достоверным и эффективным.

Цель курсовой работы - на основе исследования методологических основ формирования и функционирования управленческого учета в системе контроллинга предприятия действующего в системе контроллинга, проведения анализа его развития, а также мероприятия по совершенствованию и перспективы его развития.

Объектом исследования является организация системы контроллинга на предприятии сельского хозяйства.

Предметом исследования являются теоретические и практические подходы к развитию и механизмам функционирования системы контроллинга в сельском хозяйстве.

Для достижения поставленной цели необходимо определен перечень задач подлежащих рассмотрению:

рассмотреть понятие контроллинга и его сущности;

установить взаимосвязь управленческого учета и системы контроллинга;

выявить особенности системы контроллинга на предприятиях сельского хозяйства;

проанализировать организацию деятельности службы контроллинга;

проанализировать организацию учета в системе контроллинга;

проанализировать проблемы автоматизации системы контроллинга;

рассмотреть анализ системы директ - костинга в системе оперативного контроллинга.

В соответствии с поставленной целью и задачами определена логика и структура курсового исследования. Работа включает в себя введение, три главы, заключение, список использованных источников.

Во введении курсовой работы раскрываются актуальность темы, определяются цель, основные задачи, объект и предмет исследования.

В первой главе работы изучаются теоретические и методологические основы контроллинга на сельскохозяйственных предприятиях.

Во второй главе проводится анализ применения системы контроллинга в на сельскохозяйственных предприятиях.

В третьей главе по результатам исследования состояния теории и практики в области поставленных проблем обоснованы направления совершенствования рассматриваемой деятельности предприятия, его реформирования и перспективы развития.

Заключение курсовой работы содержит краткие выводы и результаты исследования.

Теоретической и методологической основой работы являются научные труды отечественных и зарубежных ученых по вопросам управленческого учета и системы контроллинга на современном этапе.

1. Теоретические и методологические основы контроллинга

Расширительная трактовка управленческого учета выводит это явление далеко за рамки подсистемы бухгалтерского учета. При таком его понимании не управленческий учет является подсистемой бухгалтерского учета, а бухгалтерский учет выступает составной частью того комплекса управленческих функций, который без всяких на то оснований называют управленческим учетом.

Несоответствие между названием и содержанием управленческого учета влечет за собой целый ряд отрицательных последствий. Вся ответственность за осуществление управленческих функций, объединяемых понятием «управленческий учет», ложится на учетных работников, которым не под силу качественное их выполнение, поскольку от участия в практическом внедрении управленческого учета отсекаются специалисты по планированию, ценообразованию, маркетингу, экономическому анализу и другим управленческим процессам. К тому же при двойственной трактовке управленческого учета, с одной стороны, как комплекса управленческих функций, а с другой -- как подсистемы бухгалтерского учета, границы самого бухгалтерского учета размываются, различные его объекты противопоставляются друг другу, что не соответствует историческим традициям развития учета в России.

Отсюда следует, что новое для российской науки и практики явление, называемое управленческим учетом в расширительном его понимании, должно получить соответствующее его содержанию название. При этом положенная в основу управленческого учета идея интеграции управленческих функций не должна быть отвергнута. Как раз наоборот, она нуждается в обстоятельном теоретическом обосновании и практическом внедрении. Большую пользу в решении этой задачи может принести изучение и осмысление системы контроллинга.

Под контроллингом следует понимать такую концепцию управления организацией, которая опирается на комплексное соединение процессов планирования, учета, контроля и экономического анализа, координацию мер по достижению целей организации, формирование информационной системы, соответствующей поставленным целям.

Такое определение контроллинга имеет много общего с широким толкованием управленческого учета как явления. Тем не менее сложилась странная ситуация, при которой исследования по контроллингу и управленческому учету идут, как правило, параллельно друг другу. Ученые, работающие над проблемами управленческого учета, оставляют без внимания публикации, посвященные контроллингу. В свою очередь, специалисты по контроллингу игнорируют результаты исследований проблем управленческого учета.

При сопоставлении сущности управленческого учета в широком смысле этого понятия и концепции контроллинга выявлены несомненные преимущества контроллинга перед управленческим учетом.

Главное преимущество контроллинга состоит в системной коммуникации управленческих функций, во взаимосвязи между ними, формировании единой информационной базы, координации мер по достижению целей, которые организация ставит перед собой. В то же время управленческий учет в его современном виде представляет собой именно конгломерат, то есть механическое соединение разрозненных, слабо связанных друг с другом управленческих функций. Многие авторы работ по управленческому учету даже не ставят перед собой такой цели -- интегрировать в единое целое функции планирования (бюджетирования), учета, контроля, анализа, обоснования управленческих решений и др.

Контроллинг, в отличие от управленческого учета, отдает предпочтение предварительному, а не последующему анализу и контролю. При этом рассматриваются и оцениваются различные варианты достижения намеченной цели, разрабатываются прогнозные балансы и планы, ориентированные на стратегические цели организации, создается система информационного обеспечения всех управленческих служб организации. В процессе хозяйственной деятельности накапливается информация об отклонениях от плановых заданий, норм, нормативов, сметных назначений по всем позициям плана, контрольным точкам, ориентирам, данные о причинах и виновниках отклонений. Полученная информация используется для анализа выявленных отклонений, всестороннего обсуждения его результатов со специалистами различных управленческих подразделений, для преобразования полученных в ходе обсуждения идей, взглядов, мнений в форму управленческих решений.

В основе контроллинга лежит ориентация всей деятельности организации на требования рынка, на запросы потребителей, а поэтому значительное внимание в системе контроллинга уделяется изучению потребительского спроса, уровня конкуренции, цен и других маркетинговых показателей. Деятельность организации ориентируется на определенную рыночную нишу, на запросы потребителей и клиентов, на систему сбыта, рекламы, стимулирования спроса и в то же время -- на получение намеченной прибыли. Поэтому планирование объемов выпуска и продажи продукции, товаров и услуг, доходов, расходов и финансовых результатов основывается не только на маркетинговом анализе, но и на исследовании безубыточности бизнеса, поиске на стадии планирования внутрипроизводственных резервов снижения постоянных и переменных затрат, возможностей оптимизации уровня отпускных цен, более полной загрузки мощностей и т.п.

В литературе по управленческому учету методика анализа безубыточности бизнеса рассматривается очень подробно, однако в отличие от системы контроллинга такой анализ не увязывается с изучением рынка, оценкой потенциальных возможностей продажи того объема продукции, товаров, услуг, который обеспечит безубыточную работу организации; он не ориентируется на выработку мер по обеспечению безубыточности бизнеса.

В системе контроллинга, как и в управленческом учете, значительная роль принадлежит учету затрат по местам их возникновения (структурным подразделениям или участкам), по центрам ответственности, носителям издержек, элементам и статьям затрат, а также в других необходимых для управления организацией разрезах. Однако в отличие от управленческого учета в системе контроллинга больше внимания уделяется оценке обоснованности затрат, поиску причинно-следственных связей между затратами и результатами, разграничению уровня ответственности за расходы и доходы. При этом по местам возникновения затрат и центрам ответственности учитывают не только затраты, но и объем выпуска продукции и услуг (объем продаж), производительность труда, финансовые результаты и т.д. Данные о затратах и результатах группируют по местам их возникновения и центрам ответственности уже на стадии планирования с использованием одной и той же методики распределения затрат, способов оценки активов и списания их стоимости, что необходимо для сопоставимости отчетных и плановых показателей.

Органическое соединение управленческих процессов в системе контроллинга, в отличие от управленческого учета, проявляется и в том, что в контроллинге участвует каждый сотрудник в рамках его компетенции и поставленных перед ним задач. При этом функции организации, координации и методического обеспечения такой работы возложены на службу контроллинга. В изданиях, посвященных контроллингу, подробно излагаются все аспекты этой деятельности, что очень важно для внедрения этой системы в практику работы организации.

Ни в одной из публикаций по контроллингу не ставится под сомнение единство бухгалтерского учета, не предусматривается его разделение на какие-либо подсистемы. Интеграция управленческих функций не должна идти путем расчленения единой системы бухгалтерского учета и выделения из нее отдельных объектов, таких как затраты, доходы, результаты и др. Данные единого бухгалтерского учета входят в информационную систему контроллинга наряду с нормативной, плановой, маркетинговой и другой информацией, обеспечивая любые потребности управленческих служб в достоверных и полных сведениях об управляемом объекте, необходимых для качественного выполнения управленческих функций.

Развитию бухгалтерского учета в России как единой системы, повышению его роли в управлении будет способствовать использование плодотворных, логически выверенных и опробованных за рубежом идей и принципов контроллинга.

1.3 Система контроллинга на предприятиях сельского хозяйства

Традиционно уровень управления финансовыми и материальными ресурсами в сельском хозяйстве всегда был ниже, чем в других отраслях экономики, поэтому повышение эффективности управления этими ресурсами на основе использования новых методов анализа не только будет содействовать процессу развития сельского хозяйства, но и повысит его конкурентоспособность. [20]

Это свидетельствует о новой роли экономического анализа в аграрной экономике рыночного типа, новых требованиях к его достоверности, объемам и качеству. Большое значение имеет то обстоятельство, что простое увеличение бюджетной поддержки аграрного сектора не выведет предприятия отрасли из кризиса, если в них не будут задействованы современные инструменты микроэкономического анализа.

Однако в ходе аграрных преобразований существенно снизился уровень аналитической работы в значительной части сельскохозяйственных предприятий.

В то же время рыночные механизмы управления требуют более точного нормирования материальных затрат. Недостатки этого механизма нормирования достаточно четко проявляются на практике. В обследованных хозяйствах некоторые нормы расхода топлива оказались завышены, в то же время обработка первичной информации показывает неутешительную статистику в части разброса расхода топлива одной маркой тракторов при выполнении одной и той же операции. У одних тракторов расход топлива ниже нормы до 20-30%, у других соответствует норме, у третьих превышает норму, причем очень часто новый трактор расходует топлива больше, чем шестнадцатилетний. В одном из хозяйств Ставропольского края на тракторы КC701 были установлены электронные датчики расхода топлива, и оказалось, что на вспашке нормы завышены до 35%. Практика показывает, что фактический расход топлива при выполнении одной производственной операции зависит не только от технических факторов, но также от человеческого.

Несомненно, как показывает практика, на расход топлива влияет и человеческий фактор. Расход топлива одной и той же машины на одной и той же работе может отличаться в зависимости от уровня квалификации тракториста, добросовестности выполнения работ и т. п.

В то же время необходимо отметить, что такие факторы, как год эксплуатации и человеческий фактор, имеют вероятностный характер. Продемонстрируем это утверждение на примере статистического анализа между расходом топлива тракторами МТЗC80 различных периодов эксплуатации и выполненными объемами работ в условных гектарах (усл. га) на операции «Посев озимой пшеницы» (рисунок 3).

Рисунок 5. Точечные диаграммы зависимости расхода топлива от объема выполненных работ и срока эксплуатации тракторов, выровненные линейными функциями.

Найдем линейную связь между двумя этими показателями при помощи построения корреляционного анализа линейной зависимости и приведем уравнения для каждого периода эксплуатации тракторов:

0-5 лет: y = 10,98 +3,7x,

16-30 лет: y=13,29+4,35x.

На рисунке 4 видно, что линия регрессии по тракторам периода эксплуатации 0-5 лет располагается ниже линии тракторов 16-30 лет, следовательно, эксплуатация этих тракторов более экономична. Поэтому при прогнозировании потребности в дизельном топливе необходимо учитывать данный фактор.

Чтобы эффективно управлять какими-то процессами, необходимо не только иметь достоверную, детализированную первичную информацию, но и располагать соответствующими методиками анализа этой информации. Проблема автоматизации сбора первичной информации была решена нами путем разработки программного модуля «Автоматизация учета затрат в подразделениях предприятия», который был внедрен в некоторых хозяйствах Республики Мордовия. Данному числу относится и ОАО «Агрофирма «Норов».

Главная идея предлагаемой методики заключается в том, чтобы детализировать все факторы, влияющие на фактический расход топлива, с целью снижения негативного их воздействия как с помощью технических средств, так и финансового стимулирования качественной и профессиональной работы механизаторов.

Эффективно управлять затратами на топливо можно, если управлять процессом его расходования, а для этого необходим текущий анализ, который строится на основе сопоставления фактического расхода топлива с нормой расхода, устанавливаемой предприятием и среднестатистической нормой, которая определяется в рамках фактического расхода топлива тракторами одной марки при выполнении определенной работы и с учетом возрастной группы тракторов. Это сопоставление должно осуществляться по каждой технологической операции, выполняемой конкретной маркой трактора и одним и тем же марочным и количественным набором сельскохозяйственных машин, на пример вспашка 25-30 см, состав агрегата (трактор ДТC75М, плуг ПНC4C35), при этом сравнение осуществляется по всем однотипным агрегатам, выполняющим данную работу. Для того чтобы учесть воздействие на расход топлива вышеприведенных факторов, необходимо предусмотреть возможность сравнения результатов с учетом срока эксплуатации трактора ДТC75М.

При формировании технического задания на разработку программного модуля были предусмотрены необходимые виды анализов.

Определим эти анализы:

«Распределенный анализ (по маркам тракторов)» позволяет анализировать текущий расход топлива определенной маркой тракторов при выполнении конкретной работы по всему предприятию.

«Текущий анализ (по подразделению)» позволяет анализировать текущий расхода топлива определенной маркой тракторов при выполнении конкретной работы в подразделении.

«Текущий анализ (по хозяйству)» - сравниваются усредненные результаты расхода топлива при выполнении одной и той же работы с использованием определенной марки тракторов в различных подразделениях.

В каждом из этих анализов осуществляется сравнение фактического расхода топлива с нормой по хозяйству и нижней и верхней границами среднестатистического отклонения.

Все эти виды управленческого анализа были реализованы в программном модуле, разработанном в Ставропольском государственном университете. На первом этапе осуществляется выбор вида анализа и объекта отнесения затрат (растениеводство, животноводство).

После выбора вида анализа, например, выбран «Текущий анализ (по подразделению)», необходимо выбрать реквизиты этого анализа («Вид работы», «Марка трактора»).

Допустим, было выбрано подразделение «Мехотряд 01», вид работ «Уборка ботвы сахарной свеклы» и марка трактора «МТЗC80».

После чего необходимо выбрать параметры анализа, такие как период анализа и период эксплуатации трактора (все трактора, 0-5 лет, 6-10 лет и т. д.). После выбора всех необходимых параметров формируются результаты анализа в табличной форме. Далее осуществляется проверка сопоставимости данных по норме расхода топлива на единицу работы, установленной предприятием. В таблице рассчитываются: среднестатистическое отклонение фактического расхода топлива, а также границы доверительного интервала.

Кроме того, приводятся отклонения фактического расхода топлива от нормы расхода топлива, установленной предприятием, а также отклонения от нижней и верхней границ доверительного интервала среднестатистической нормы. В таблице предусмотрена цветовая гамма, фиксирующая как отклонения от верхней границы интервала (красный цвет), что связано с увеличением расхода топлива выше среднестатистической нормы и требующее срочного вмешательства со стороны технических служб предприятия, так и отклонения от нижней границы интервала (зеленый цвет), что связано с эффективной работой конкретного тракториста и требует дополнительного финансового стимулирования.

В то же время необходимо отметить, что более четкую картину результатов эксплуатации тракторов дает графическая интерпретация информации.

Таким образом, периодически осуществляя пооперационный анализ расхода топлива, можно не только осуществлять корректировку нормы, устанавливаемой предприятием, но и стимулируя эффективную работу трактористов, добиваться снижения расхода топлива на единицу выполненной работы.

Внедрение в практику управленческого анализа программного модуля дает возможность для оперативного вмешательства в производственный процесс с целью снижения материальных затрат при производстве сельскохозяйственной продукции. [2, C.37-39]

Все вышеизложенное позволяет сделать вывод о том, что повышение темпов развития сельского хозяйства зависит не только от объемов бюджетного финансирования, но и от эффективности использования финансовых, материальных и трудовых ресурсов сельскохозяйственных предприятий различных организационно правовых форм хозяйствования.

2.4 Анализ директ - костинг в системе оперативного контроллинга