Облік, аналіз та аудит кредиторської та дебіторської заборгованості

Довгострокові зобов'язання, на які нараховуються проценти, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов'язання.

Щодо аудиту поточних зобов'язань слід зазначити, що до них включають: короткострокові кредити банків, поточну заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями, короткострокові векселі видані, кредиторську заборгованість за товари, роботи, послуги; поточну заборгованість за розрахунками з одержаних авансів, за розрахунками з бюджетом, за розрахунками з позабюджетних платежів, за розрахунками зі страхування, за розрахунками з оплати праці, за розрахунками з учасниками, за розрахунками із внутрішніми підрозділами підприємства; інші поточні зобов'язання.

Поточні зобов'язання відображаються в балансі за сумою погашення.

Процедури аудиту довгострокових зобов'язань:

1. Перевірка наявності і відповідності законодавству договорів кредитування.

Перевірка правильності відображення в обліку довгострокових позик (довгострокових кредитів банків у національній та іноземній валюті, відстрочених довгострокових кредитів та інших довгострокових позик).

Перевірка відповідності інформації про довгострокові позики в регістрах аналітичного, синтетичного обліку і фінансовій звітності.

Перевірка правильності і достовірності обліку векселів виданих, відповідності їх аналітичного й синтетичного обліку та показників фінансової звітності.

Перевірка правильності і достовірності обліку довгострокових зобов'язань за облігаціями (зобов'язань за облігаціями, премій та дисконту за випущеними облігаціями), відповідності інформації про довгострокові зобов'язання в регістрах аналітичного і синтетичного обліку та у фінансовій звітності.

Перевірка правильності документального оформлення довгострокових зобов'язань з оренди (фінансової оренди, оренди цілісних майнових комплексів) та їх відображення в регістрах аналітичного і синтетичного обліку та у фінансовій звітності.

Перевірка правильності документального оформлення та відображення в регістрах бухгалтерського обліку і документах фінансової звітності інформації про відстрочені податкові та інші довгострокові зобов'язання.

Перевірка правильності документального оформлення та відображення в регістрах бухгалтерського обліку і документах фінансової звітності інформації про інші довгострокові зобов'язання (відстрочена відповідно до законодавства заборгованість з податків, зборів, обов'язкових платежів, фінансова допомога на зворотній основі тощо).

Перевірка правильності та своєчасності проведення інвентаризацій довгострокових зобов'язань і відображення їх результатів у бухгалтерському обліку.

Процедури аудиту поточних зобов'язань:

Перевірка наявності і відповідності законодавству таких договорів: кредитних; орендних; підрядних; з навчальними закладами; з наймачами квартир; з батьками дітей, які відвідують дитячі заклади; інших.

Перевірка відповідності інформації про короткострокові позики в регістрах аналітичного і синтетичного обліку та у фінансовій звітності (короткострокових кредитів банків у національній та іноземній валюті, відстрочених короткострокових кредитів та прострочених позик).

Перевірка правильності й достовірності відображення в обліку поточної заборгованості за довгостроковими зобов'язаннями.

Перевірка правильності й достовірності обліку короткострокових векселів виданих, відповідності їх аналітичного і синтетичного обліку та показникам фінансової звітності.

Перевірка правильності й достовірності обліку розрахунків з постачальниками та підрядчиками, відповідності аналітичного і синтетичного обліку та показникам фінансової звітності, відповідності бухгалтерського обліку розрахунків умовам договорів та законодавству.

Перевірка правильності й достовірності визначення бази для розрахунків за податками та обов'язковими внесками і платежами (за окремими їх видами).

Перевірка правильності й достовірності обліку розрахунків за податками, обов'язковими платежами, податкових зобов'язань та податкового кредиту, відповідності їх аналітичного і синтетичного обліку та показникам фінансової звітності.

Перевірка правильності й достовірності обліку розрахунків за страхуванням (пенсійним, на випадок безробіття, тимчасової непрацездатності, від нещасних випадків на виробництві, індивідуальним страхуванням персоналу, страхуванням майна та іншими розрахунками за страхуванням), відповідності їх аналітичного і синтетичного обліку інформації, наведеній у показниках фінансової звітності.

Перевірка наявного облікового та необлікового складу персоналу підприємства, документів з обліку праці та її оплати, нарахування заробітної плати та додаткових виплат і правильності й достовірності їх відображення в регістрах аналітичного і синтетичного обліку, відповідності записам Головної книги, оборотних відомостей і показникам фінансової звітності.

10. Перевірка правильності і достовірності інформації про розрахунки з учасниками в регістрах аналітичного і синтетичного обліку та показниках фінансової звітності.

Перевірка правильності та достовірності відображення в обліку розрахунків за іншими операціями (за авансами одержаними, внутрішніх розрахунків, внутрішньогосподарських розрахунків, розрахунків за нарахованими процентами за товарними кредитами, орендними та іншими операціями, розрахунків з іншими кредиторами). Перевірка відповідності інформації про розрахунки за іншими операціями в регістрах аналітичного і синтетичного обліку та показниках фінансової звітності.

Перевірка правильності та своєчасності проведення інвентаризацій короткострокових зобов'язань і відображення їх результатів у бухгалтерському обліку.

Програма та процедури аудиту дебіторської заборгованості

Дебіторська заборгованість поділяється на: довгострокову, поточну, сумнівну і безнадійну заборгованість; доходи майбутніх періодів.

Довгострокова дебіторська заборгованість, на яку нараховуються проценти, відображається в балансі за їхньою теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від виду заборгованості та умов її погашення.

Сумнівна дебіторська заборгованість -- поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги, стосовно якої немає впевненості щодо її погашення боржником.

Безнадійна дебіторська заборгованість -- поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності.

Поточна дебіторська заборгованість за продукцію (товари, роботи, послуги) визнається активом одночасно з визнанням доходу від її реалізації та оцінюється за первісною вартістю. У разі відстрочення платежу за продукцію (товари, роботи, послуги) з утворенням унаслідок цього різниці між справедливою вартістю дебіторської заборгованості та номінальною сумою грошових коштів та/або їх еквівалентів, що підлягають отриманню за продукцію, товари, роботи, послуги, така різниця визнається дебіторською заборгованістю за нарахованими доходами (процентами) у періоді її нарахування.

Поточна дебіторська заборгованість за продукцію (товари, роботи, послуги) включається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю. Для визначення чистої реалізаційної вартості на дату балансу обчислюється величина резерву сумнівних боргів.

Чистою реалізаційною вартістю дебіторської заборгованості є сума поточної дебіторської заборгованості за товари (роботи, послуги) з вирахуванням резерву сумнівних боргів.

Залежно від оцінки внутрішнього контролю і системи обліку та умов договору аудитор вибирає методичні прийоми організації перевірки: суцільний, вибірковий, аналітичний чи комбінований.

У зв'язку зі значною кількістю об'єктів аудиту дебіторської заборгованості й зобов'язань аудитору необхідно використати метод стратифікації, тобто поділити всю сукупність (генеральну) на дрібніші підсукупності, кожна з яких має власну характеристику. У нашому випадку у ролі підсукупностей може бути кожен балансовий рахунок, який узагальнює інформацію з відповідних рахунків.

Для успішного виконання поставлених завдань аудитор складає програму аудиту, до якої в обов'язковому порядку вносить аудиторські процедури за всіма виділеними підсукупностями із зазначенням виконавців та термінів виконання.

До програми аудиту дебіторської заборгованості входять такі процедури:

контроль наявності, якості оформлення та реєстрації укладених договорів;

звірення залишків по розрахунках за даними Головної книги, синтетичного й аналітичного обліку;

перевірка правильності створення і використання резерву сумнівних боргів;

контроль повноти й реальності відображення господарських операцій з безготівковими розрахунками у первинних документах;

5) контроль правильності розрахунків у первинних документах (і за кількістю, і за вартістю);

контроль відповідності й своєчасності облікової реєстрації (аналітичний, синтетичний, зведений синтетичний облік);

перевірка розрахунків за товарообмінними операціями;

перевірка безнадійної дебіторської заборгованості;

перевірка розрахунків за претензіями та з відшкодування заподіяних збитків;

10) перевірка розрахунків із зовнішньоекономічної діяльності;

перевірка претензійної роботи й роботи внутрішнього аудитора;

інші питання, що стосуються аудиту дебіторської заборгованості.

Особливу увагу необхідно приділити аудиту дебіторської заборгованості, тому що дебіторська заборгованість -- це вилучені з обороту кошти суб'єкта господарювання.

Аудитор повинен перевірити дані активу балансу за відповідними рахунками. Ці дані за рахунками 18, 36, 37, 38, 63 та іншими порівнюють з даними журналів та відомостей на певну дату (1ше число місяця). Після цього аудитор вивчає договори на поставку продукції, передбачену форму розрахунків, застосування попередньої оплати покупця продукції, зокрема плановими платежами, розрахунковими чеками, векселями, акредитивами, дорученнями, установлює, з чиєї ініціативи обрана невигідна для підприємства форма розрахунків і які заходи вживаються щодо поліпшення системи розрахунків.

Важливим питанням є оцінювання дебіторської заборгованості для відображення її в балансі підприємства. Згідно з П(С)БО 10 дебіторська заборгованість має відображатись у балансі за чистою реалізаційною вартістю, тобто за реальною сумою заборгованості, яку підприємство може мати.

Необхідно також урахувати знижки з ціни, що їх надають клієнтові, а також повернення товарів покупцями.

У зв'язку з тим, що дебіторська заборгованість поділяється на довгострокову та поточну, аудитор перевіряє правильність проведеної класифікації. Зокрема, до довгострокової дебіторської заборгованості (ряд. 050 Балансу) треба віднести майно в оренді.

Для аудиту важливо знати відсоток безнадійної дебіторської заборгованості, з тим щоб перевірити інформацію про створення резерву сумнівних боргів. Згідно з принципом обережності підприємство має наприкінці року визначити суму безнадійних боргів і створити резерв для її погашення за рахунок витрат поточного року.

Аудитор мусить також з'ясувати, чи існує операційна дебіторська заборгованість, строк погашення якої перевищує строки позовної давності.

Для отримання інформації про реальний стан дебіторської заборгованості можна надіслати листизапити підприємствамборжникам про звіряння даних, самостійно провести зустрічні перевірки.

Особливу увагу аудитор має зосередити на контролі позовної давності заборгованості, що відображена на балансі як реальна, а насправді строки стягнення через арбітраж чи суд адміністрацією пропущені, тому вона підлягає списанню на збитки. Аудитор повинен виявити причини безгосподарності, місце утворення збитків та винних за них осіб.

З'ясовують, чи немає випадків приховування дебіторської заборгованості відбиттям у балансі згорнутого сальдо замість розгорнутого. Під час вивчення цього питання розглядають такі рахунки: «Розрахунки з покупцями і замовниками», «Розрахунки з постачальниками і підрядниками», «Розрахунки з різними дебіторами і кредиторами» тощо. Під час аудиту дебіторської заборгованості розрахунків з покупцями і замовниками може визначатися загальна сума дебіторської заборгованості.

Перевіряється заборгованість у розрізі окремих покупців, замовників і дат виникнення заборгованості, термін утворення якої більший за рік. Така заборгованість (за наявності виправдовувальних документів) може бути віднесена до позареалізаційних витрат і списана за збитки як дебіторська заборгованість, за якою минув строк позовної давності, або за іншими боргами, нереальними до стягнення за рішенням інвентаризаційної комісії.

Необхідно вивчити аналітичні рахунки за кожним дебітором і встановити, чи немає знеособлених аналітичних рахунків.

Важливим є вивчення показників якості та ліквідності дебіторської заборгованості.

За даними відомості обліку з покупцями і замовниками аудитор може скласти аналітичну таблицю, за якою аналізується стан дебіторської заборгованості за строками виникнення.

Вивчення претензійних сум починається з аналізу та інвентаризації заборгованості за кожною сумою. На підприємствах звіряння розрахунків необхідне. Для цього дебіторам надсилають виписки з особистих рахунків або направляють до них для взаємозвіряння спеціалістів.

Перевірка відомості і журналу за рахунком 374 «Розрахунки за претензіями» дає можливість дізнатися про існування претензій щодо невідповідності якості продукції, цін і тарифів, наявності арифметичних помилок і нестач, компенсації простоїв, штрафів, пені, що їх належить утримати з постачальників і підрядчиків на підставі рішень господарських судів, письмової згоди постачальників на задоволення претензій, актів приймання вантажів, виписок банку або про відмову від цих претензій.

Досліджуючи претензійну заборгованість, необхідно обґрунтувати її відповідними документами і встановити, чи не зазначаються на балансі суми претензій із простроченими термінами позову. Звертається увага на списані суми невідшкодованих претензій за рахунок результатів діяльності клієнта.

Установлюють, чи ведеться оперативний облік претензій і як здійснюється контроль за своєчасністю та обгрунтованістю передання матеріалів у господарський суд для відшкодування заборгованості. Звертається увага на своєчасність висновку і виконання угод поставки продукції і матеріалів. В угоді також визначається відповідальність сторін за невиконання ними зобов'язань. Результати аудиту розрахунків, заборгованості за претензіями і конфліктами, боргами відбиваються у відомості.

За даними бухгалтерської звітності визначається цілий ряд показників, що характеризують стан заборгованості, наприклад частка сумнівної дебіторської заборгованості в загальному обсязі заборгованості, процент, оборот дебіторської заборгованості тощо.

Особливу увагу слід приділити контролю розкриття інформації про дебіторську заборгованість у примітках до фінансової звітності, де наведено:

перелік дебіторів і суми довгострокової дебіторської заборгованості;

перелік дебіторів і суми дебіторської заборгованості пов'язаних сторін із виділенням внутрішньогрупового сальдо дебіторської заборгованості;

склад і сума статті балансу «інша дебіторська заборгованість»;

метод визначення резерву сумнівних боргів;

суму поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги в розрізі її класифікації за строками непогашення.

У Звіті про фінансові результати аудитор перевіряє правильність заповнення ряд. 090 «Інші операційні витрати» в частині віднесення сумнівних і безнадійних боргів, а у Звіті про рух грошових коштів -- ряд. 080 «Зменшення (збільшення) оборотних активів» у частині зміни сальдо операційної поточної дебіторської заборгованості.

Аудитор мусить також переконатися у зіставності даних бухгалтерської і небухгалтерської звітності за дебіторами (звіт директора, голови правління, фінансовий огляд).

Критерій законності передбачає перевірку законності операцій, що призвели до виникнення дебіторської заборгованості, відповідність її обліку чинним законодавчим актам і нормативним документам.

Оцінювання дебіторської заборгованості за критерієм постійності передбачає контроль дотримання постійності обраної підприємством облікової політики щодо дебіторської заборгованості (наприклад, постійність застосування обраного методу створення резерву безнадійних боргів) та вплив дебіторської заборгованості на безперервність функціонування підприємства. Так, якщо дебіторська заборгованість становить значну частину активів підприємства і ймовірне її погашення може спричинити суттєві фінансові труднощі та стати загрозою банкрутства -- така інформація має бути зазначена в примітках до фінансової звітності.

Перевірка за критерієм відповідності передбачає контроль аудитором дотримання меж звітного періоду. Відповідно до цього всі операції з виникнення, погашення та списання дебіторської заборгованості мають бути відображені в тому періоді, у якому вони були здійснені.

Величина резерву сумнівних боргів визначається виходячи з платоспроможності окремих дебіторів або на основі класифікації дебіторської заборгованості. Класифікація дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги здійснюється групуванням дебіторської заборгованості за строками її непогашення з установленням коефіцієнта сумнівності для кожної групи. Коефіцієнт сумнівності встановлюється підприємством виходячи з фактичної суми безнадійної дебіторської заборгованості за продукцію (товари, роботи, послуги) за попередні звітні періоди. Коефіцієнт сумнівності, як правило, зростає зі збільшенням строків непогашення дебіторської заборгованості. Величина резерву сумнівних боргів визначається як сума добутків поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги відповідної групи та коефіцієнта сумнівності відповідної групи.

Нарахування суми резерву сумнівних боргів за звітний період відображається у звіті про фінансові результати у складі інших операційних витрат. Виключення безнадійної дебіторської заборгованості за продукцію (товари, роботи, послуги) з активів здійснюється з одночасним зменшенням величини резерву сумнівних боргів. У разі недостатності суми нарахованого резерву сумнівних боргів безнадійна дебіторська заборгованість за продукцію (товари, роботи, послуги) списується з активів на інші операційні витрати. Сума відшкодування раніше списаної безнадійної дебіторської заборгованості включається до складу інших операційних доходів.

Поточна дебіторська заборгованість, не пов'язана з реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), що визнана безнадійною, списується з балансу з відображенням втрат у складі інших операційних витрат.

До доходів майбутніх періодів відносять одержані у звітному періоді доходи, які підлягають включенню до доходів у майбутніх звітних періодах (доходи у вигляді одержаних авансових платежів за здані в оренду основні засоби та інші необоротні активи тощо).

У процесі аудиту дебіторської заборгованості використовуються такі процедури:

одержання переліку дебіторів і сум дебіторської заборгованості, у тому числі заборгованості пов'язаних сторін;

перевірка законності виникнення дебіторської заборгованості та своєчасності її погашення;

наявність заходів щодо погашення дебіторської заборгованості, у тому числі простроченої;

правильність розрахунку резерву сумнівних боргів та відображення його в бухгалтерському обліку і звітності;

перевірка документів з інвентаризації дебіторської заборгованості та своєчасності відображення їх результатів у бухгалтерському обліку;

дослідження класифікації дебіторської заборгованості за строками і фактами непогашення;

перевірка правильності та обгрунтованості списання дебіторської заборгованості, у тому числі тієї, за якою закінчився термін позовної давності;

перевірка правильності відображення дебіторської заборгованості в аналітичному і синтетичному обліку та звітності.

Найтиповіші невідповідності, які можуть бути виявлені у процесі аудиту дебіторської заборгованості, такі:

заміни виписок банку іншими або виправлення відповідних сум, що свідчать про погашення дебіторської заборгованості (для виявлення цих фактів треба зробити запит у банк та до підприємствдебіторів);

зарахування отриманих сум дебіторської заборгованості на погашення заборгованості невідповідних дебіторівплатників;

неправомірне здійснення бартерних операцій для погашення дебіторської заборгованості;

списання недостач та крадіжок за рахунок збільшення дебіторської заборгованості;

невідповідність даних синтетичного й аналітичного обліку дебіторської заборгованості та зобов'язань;

приховування дебіторської заборгованості та зобов'язань відображенням у Балансі згорнутого залишку замість розгорнутого [треба докладно вивчити склад таких статей Балансу: «Дебіторська заборгованість за товари, роботи і послуги» (рядки 160, 161, 162), «Дебіторська заборгованість по розрахунках» (рядки 170-- 210), «Кредиторська заборгованість за товари, роботи та послуги» (ряд. 350), «Поточні зобов'язання за розрахунками» (ряд. 540-- 600), «Інші поточні зобов'язання» (ряд. 610)];

неправильне визначення (оцінка) сум дебіторської заборгованості та зобов'язань у зв'язку з коливанням курсу валют на дату складання балансу при розрахунках в іноземній валюті;

неправильний розрахунок суми резерву безнадійної дебіторської заборгованості, що може бути спричинено:

відсутністю зіставної інформації за попередні звітні періоди;

арифметичними неточностями;

неправильним групуванням дебітором за періодами простроченості погашення заборгованості;

невзяттям до уваги вхідного сальдо за рахунком «Резерв сумнівних боргів»;

навмисним завищенням суми резерву сумнівних боргів або сум прямого списання дебіторської заборгованості з метою завищення розміру загальних витрат звітного періоду і, як наслідок, зменшення суми оподатковуваного прибутку;

невідповідність сум, зазначених у первинних документах, що є підставою виникнення дебіторської заборгованості;

шахрайство із сумами дебіторської заборгованості підзвітних осіб (списання її без підстав і документального підтвердження на загальногосподарські витрати);

неправильне оформленням або відсутність договорів, що стали підставою для відвантаження товару і виникнення дебіторської заборгованості;

неправильна кореспонденція рахунків при відображенні в обліку дебіторської заборгованості;

відображена дебіторська заборгованість не належить підприємству;

зарахування дебіторської заборгованості у валюту Балансу не за чистою реалізаційною вартістю, а за початковою вартістю виникнення (наслідком є завищення активів):

неправильна класифікація дебіторської заборгованості на довгострокову та короткострокову, унаслідок чого викривляється фінансовий стан підприємства при аналізі показників, що його характеризують;

запис дебіторської заборгованості за фіктивними рахунками неіснуючих клієнтів або за фіктивними, нетоварними операціями.

3.3 Методи аудиту зобов'язань і дебіторської заборгованості та методика його проведення

Аудит кредиторської заборгованості проводиться в кілька етапів.

Перевіряючи відповідність даних синтетичного обліку довгострокових зобов'язань їх аналітичному обліку, необхідно враховувати наявність такого аналітичного обліку відповідних об'єктів:

аналітичний облік довгострокових позик ведеться за позикодавцями (банками) в розрізі кожного кредиту (позики) окремо та за строками погашення кредиту (позик);

аналітичний облік довгострокових векселів виданих ведеться за кожним виданим векселем та за строками їх погашення;

аналітичний облік довгострокових зобов'язань за облігаціями ведеться за їх видами та за строками погашення;

аналітичний облік з орендодавцями за необоротні активи ведеться за кожним орендодавцем та об'єктом оренди;

аналітичний облік інших довгострокових зобов'язань ведеться за кожним кредитором та за видами залучених коштів.

У процесі перевірки відповідності даних синтетичного обліку короткострокових зобов'язань їх аналітичному обліку необхідно враховувати наявність такого аналітичного обліку відповідних об'єктів:

аналітичний облік короткострокових позик ведеться за позикодавцями (банками) в розрізі кожного кредиту (позики) окремо та за строками погашення кредиту (позик);

аналітичний облік поточної заборгованості за довгостроковими зобов'язанням ведеться за кредиторами та за видами заборгованості;

аналітичний облік короткострокових векселів виданих ведеться за кожним виданим векселем та за строками їх погашення;

аналітичний облік розрахунків з постачальниками та підрядниками ведеться окремо за кожним постачальником та підрядником у розрізі кожного документа на оплату;

аналітичний облік розрахунків за податками й платежами ведеться за їх видами;

аналітичний облік розрахунків зі страхування ведеться за кожним видом зборів і відрахувань, за страхувальниками та окремими договорами страхування;

аналітичний облік розрахунків з оплати праці ведеться за кожним працівником, видом виплат та утримань;

аналітичний облік розрахунків з учасниками ведеться за кожним засновником та учасником та за видами виплат;

аналітичний облік розрахунків з іншими кредиторами ведеться окремо за юридичними та фізичними особами, з якими здійснюються розрахунки (розрахунки за авансами одержаними, внутрішні розрахунки, внутрішньогосподарські розрахунки, розрахунки за нарахованими процентами тощо).

Перевіряючи відповідність даних синтетичного обліку дебіторської заборгованості їх аналітичному обліку, необхідно враховувати наявність такого аналітичного обліку за конкретними об'єктами:

аналітичний облік заборгованості за майно, передане у фінансову оренду, ведеться за кожним орендарем;

аналітичний облік довгострокових векселів одержаних ведеться за кожним векселем та за строками їх погашення;

аналітичний облік іншої довгострокової дебіторської заборгованості ведеться за кожним дебітором, видами заборгованості та за термінами її виникнення і погашення;

аналітичний облік короткострокових векселів одержаних ведеться за кожним векселем та за строками їх погашення;

аналітичний облік розрахунків з покупцями та замовниками ведеться за кожним дебітором, видами заборгованості та за термінами її виникнення й погашення, за кожним пред'явленим до сплати рахунком;

аналітичний облік розрахунків з різними короткостроковими дебіторами ведеться за кожним дебітором, видами заборгованості та за термінами її виникнення і погашення;

аналітичний облік резерву сумнівних боргів ведеться в розрізі боржників або за строками погашення заборгованості.

Необхідно встановити, чи не була відображена в балансі прострочена заборгованість.

Це встановлюється через зіставлення термінів розрахунків, які вказані в договорах, рахункахфактурах, інших документах.

Установлюється наявність дебіторської заборгованості та зобов'язань з простроченим терміном позову та перевіряється її списання. Для підтвердження реальності заборгованості аудитор може доручити клієнтові розіслати листизапити відповідним організаціям для підтвердження залишку та самостійно провести зустрічні перевірки. Надходження і перерахування коштів перевіряється за даними синтетичного й аналітичного обліку грошових коштів.

Перш ніж досліджувати заборгованість, необхідно перевірити достовірність інформації за видами і за строками заборгованості. Для цього використовуються пряме підтвердження, вивчення контрактів, договорів. У процесі аудиту оцінюються умови заборгованості -- з погляду їх реальності і повноти. Звертається увага на строки, обмеження використання ресурсів, можливість залучення додаткових джерел фінансування.

Під час аудиту кредитів банків перевіряється повнота і правильність використання кредитів, ефективність та своєчасність їх повернення. Кредити надаються, як правило, безготівкові через оплату розрахунковогрошових документів, а їх погашення може здійснюватись одноразово або за графіком.

У процесі аудиту аналізуються дані рахунків «Короткострокові кредити банків» та «Довгострокові кредити банків», уточнюються виконання умов кредитних договорів, стан погашення заборгованості з кредитів і процентів, визначається цільове використання позик. Під час аудиту використання кредитів перевіряються дані синтетичного та аналітичного обліку, а також, у разі необхідності, первинні документи.

За наявності прострочених кредитів видача нових не допускається. За обслуговування кредитної лінії позичальник сплачує банкукредитору комісійні, що нараховуються на всю суму наданого кредиту.

Процентні ставки за користування кредитом, обумовлені в кредитному договорі, нараховуються банком і сплачуються позичальником не рідше як один раз у квартал платіжним дорученням. У разі відмови від сплати боргів за позиками банк стягує борги у претензійнопозовному порядку.

Контроль за виконанням умов укладеного з позичальником кредитного договору здійснює банк.

Для проведення ефективної перевірки операцій підприємства з отримання і використання кредитів та позик аудитору необхідно сформувати програму перевірки, яка може бути такою:

оцінювання правильності оформлення укладених господарських договорів;

перевірка даних реєстрів аналітичного обліку кредитів і позик та звірка їх з даними синтетичного обліку;

підтвердження величини заборгованості за кредитами і позиками;

перевірка цільового використання кредитів та позик, повноти і своєчасності розрахунків за ними, правильність обліку процентів за використання позикових коштів для цілей оподаткування;

перевірка правильності кореспонденції рахунків з обліку кредитів і позик та процентів за ними.

Джерелами інформації будуть: кредитні договори та договори позик, регістри синтетичного й аналітичного обліку, форми звітності.

Аудитор повинен пам'ятати, що отримання підприємством банківського кредиту оформлюється кредитним договором, у якому вказуються об'єкт кредитування, строк видачі та повернення кредиту, форма забезпечення зобов'язань, процентні ставки та порядок їх сплати, права та обов'язки сторін, інші умови.

Можливі порушення та зловживання:

відсутність договору позики або складання його з порушеннями, відсутність договору з банком про пролонгацію кредиту;

неналежне ведення обліку (неправильна кореспонденція рахунків, відсутність аналітичного обліку);

неправильний облік витрат на сплату процентів за кредитами та позиками при включенні їх до собівартості:

нецільове використання коштів кредитів банків;

несвоєчасне погашення банківських позик та неправильне відображення їх в обліку;

помилки при списанні з балансу кредиторської заборгованості, строк позовної давності за якою минув, тощо.

Під час аудиту необхідно звернути особливу увагу на такі питання: чи існують договори за проведеними операціями з постачальниками та підрядниками, чи правильно вони оформлені; за наявності заборгованості необхідно встановити дату та причину виникнення простроченої заборгованості, чому не проведені своєчасно розрахунки, чи немає штучної заборгованості, повторного оприбуткування матеріалів та послуг.

Аудитор вивчає договори на поставку продукції, передбачену форму розрахунків, застосування попередньої оплати покупця продукції, зокрема плановими платежами, розрахунковими чеками, векселями, акредитивами, дорученнями, установлює, з чиєї ініціативи обрана невигідна для підприємства форма розрахунків і які заходи вживаються щодо поліпшення системи розрахунків.

Для аудиту важливо знати процент безнадійної дебіторської заборгованості, з тим щоб перевірити інформацію про створення резерву сумнівних боргів. Згідно з принципом обережності підприємство має наприкінці року визначити суму безнадійних боргів і створити резерв для її погашення за рахунок витрат поточного року.

Вивчення претензійних сум починається з аналізу й інвентаризації заборгованості за кожною сумою. На підприємствах звіряння розрахунків необхідне. Треба запросити в кредиторів і дебіторів виписки з особових рахунків про стан розрахунків із підприємством.

Необхідно також установити: чи проводилася інвентаризація розрахунків; чи застосовувалися штрафні санкції постачальникам при порушенні договірних зобов'язань, а також обґрунтованість нарахованих або отриманих сум штрафних санкцій, правильність списання сумнівних боргів.

У разі необхідності можна провести контрольну інвентаризацію цінностей і розрахунків, зустрічне звіряння документів і регістрів обліку в організації, що перевіряється, й у постачальника, усне опитування спеціалістів і матеріально відповідальних осіб щодо зазначених питань.

Для аудиту дебіторської заборгованості і зобов'язань складається розрахунковий баланс, де порівнюють зобов'язання (джерела засобів) з дебіторами (розміщенням засобів). При цьому передбачається, що дебіторська заборгованість може бути перекрита кредиторською.

На початок і кінець року розраховують коефіцієнт співвідношення дебіторської і кредиторської заборгованості. Він вважається одним із показників, що характеризує платоспроможність підприємства і розраховується як відношення розрахунків з дебіторами до розрахунків з кредиторами.

На підставі цього балансу аудитор має змогу встановити не лише загальну суму заборгованості, а й простежити її динаміку за окремими напрямами, наприклад заборгованість за розрахунками з бюджетом, з оплати праці, заборгованість органам страхування тощо. Зазначені види кредиторської заборгованості не пов'язані з виробничою діяльністю підприємства і не можуть мати стійкого характеру, тому аудитор повинен перевіряти їх у хронологічному порядку виникнення заборгованості.

До розрахункового балансу може бути включено дані рахунків «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» і «Розрахунки за виданими авансами». Аудитору необхідно перевірити кореспондуючі суми. Якщо вони однакові, аудитору необхідно вивчити види цієї заборгованості, зокрема розрахунки за наданими позиками, розрахунки з відшкодування матеріальних збитків та ін. Потім за даними аналітичного обліку треба перевірити документальне підтвердження заборгованості платниками. Особливу увагу слід звернути на тих боржників, які тривалий час не сплачують належних сум на погашення заборгованості, установити причини несплати і заходи, яких вживає адміністрація щодо ліквідації боргу.

Потребує уваги аудитора і контроль позовної давності заборгованості, що відображена у балансі як реальна, а насправді строки її стягнення через арбітраж чи суд адміністрацією підприємства пропущені, тому вона підлягає списанню на збитки. Пропуск строків позовної давності є однією з причин виникнення безнадійної дебіторської заборгованості. У цьому разі важливо встановити посадових осіб, які винні в пропущенні строків позовної давності. Завданням аудиту дебіторської заборгованості з покупцями і замовниками є перевірка реальності (правдивості) та правильності її оформлення, правильності визначення ймовірності повернення цієї заборгованості. Важливим є також вивчення показників якості та ліквідності дебіторської заборгованості.

За даними відомості обліку розрахунків з покупцями і замовниками аудитор може скласти аналітичну таблицю, за якою аналізується стан дебіторської заборгованості за строками виникнення. Помісячне ведення такої відомості дає змогу бухгалтеру аналізувати дебіторську заборгованість і своєчасно вживати заходів щодо усунення простроченої заборгованості. Такий аналіз дебіторської заборгованості, як було сказано вище, здійснюється за даними внутрішньої звітності підприємства і використовується для потреб управління. Але зовнішні користувачі інформації при взаємовідносинах із підприємством також зацікавлені у визначенні стану його дебіторської заборгованості, оскільки зростання її завжди свідчить про нестабільний фінансовий стан.

Особливо уважно перевіряються суми позовних вимог, пред'явлених до винних осіб, при нестачах, крадіжках матеріальних цінностей. Ці суми повинні відповідати чинному законодавству.

Забезпечення можуть створюватися для відшкодування наступних (майбутніх) витрат на: виплату відпусток працівникам; додаткове пенсійне забезпечення; виконання гарантійних зобов'язань; реструктуризацію; виконання зобов'язань щодо обтяжливих контрактів тощо.

Сума забезпечення визначається за обліковою оцінкою ресурсів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), необхідних для погашення відповідного зобов'язання, на дату балансу. Забезпечення для відшкодування витрат на реструктуризацію визначається за сумою прямих витрат, які не пов'язані з діяльністю підприємства, що триває.

Залишок забезпечення переглядається на кожну дату балансу та, у разі потреби, коригується (збільшується або зменшується). У разі відсутності ймовірності вибуття активів для погашення майбутніх зобов'язань сума такого забезпечення підлягає сторнуванню. Непередбачені зобов'язання відображаються на позабалансових рахунках підприємства за обліковою оцінкою.

Аудит цільового фінансування і цільових надходжень проводяться за даними рахунку «Цільове фінансування і цільові надходження», на якому ведеться облік та узагальнення інформації про наявність та рух коштів, отриманих для здійснення заходів цільового призначення. Аналітичний облік ведеться за призначенням та джерелами надходження коштів.

Аналітичний облік доходів майбутніх періодів ведеться за їх видами, датами їх утворення і датами визнання доходами звітного періоду.

Окремі види розрахунків можуть мати одночасно показники як дебіторської, так і кредиторської заборгованості, тому на кінець звітного періоду в обліку і звітності такі види заборгованості відображаються розгорнуто.

ВИСНОВКИ ТА ПРОПОЗИЦІЇ

Питання щодо правомірності зіставлення дебіторської та кредиторської заборгованостей досить актуальне. Тут позиції фінансового менеджера й бухгалтера можуть бути протилежними. Бухгалтер при цьому приводить наступні аргументи.

Іноді вважають, що дебіторська заборгованість може бути будьяка, аби тільки вона не перевищувала кредиторську, і що при аналізі варто мати на увазі лише різницю між ними. Ця думка глибоко помилкова, тому що підприємство зобов'язане погашати свою кредиторську заборгованість незалежно від того, одержує борги від своїх дебіторів чи ні. Тому при аналізі дебіторську й кредиторську заборгованості варто розглядати окремо: дебіторську як кошти, які тимчасово відволікаються з обігу, а кредиторську як засоби, які тимчасово залучені в оборот.

Фінансовий менеджер, на відміну від бухгалтера, допускає можливість зіставлення (оскільки весь аналіз ліквідності й платоспроможності, з використанням спеціальних коефіцієнтів, базується на такому співставленні).

Необхідно відмітити, що фінансове становище підприємства сильно залежить від третіх осіб: у фінансуванні частини іммобілізованих активів приходиться сподіватися на благонадійне та добросовісне відношення клієнтів і постачальників.

У загальному випадку, область прийняття рішень по управлінню дебіторською та кредиторською заборгованостями на ДП «Укрводшлях» має відповідати наступній структурі:

1. Визначення оптимального співвідношення між загальним обсягом і різними видами дебіторської й кредиторської заборгованостей, виходячи з конкретних умов діяльності підприємства;

2. Розробка стандартів кредитування щодо конкретних агентів, тобто, прийнятних критеріїв кредитоспроможності клієнтів й встановлення кредитних комерційних лімітів для різних клієнтів згідно з цими критеріями.

3. Визначення кредитного періоду.

4. Розробка системи дисконтів. Відомо, що за умов інфляції будьяка відстрочка платежу призводить до того, що підприємство реально одержує лише частину вартості виконаних робіт, наданих послуг. Тому підприємству інколи вигідніше зробити знижку на виконання робіт, послуг за умови швидкої оплати рахунка, ніж втратити більшу суму в результаті інфляції.

5. Розробка політики інкасації - процедури одержання платежів по відстрочених боргах і, відповідно, сплати простроченої заборгованості.

З метою мінімізації прострочення дебіторської заборгованості необхідно:

- оцінювати фінансовий стан контрагентів, яким надається відстрочка платежу;

- передбачати такі умови договору, щоб вони спонукали уникати порушення термінів оплати.

СПИСОК ВИКОРИСТАНОЇ ЛІТЕРАТУРИ

1. Економічний аналіз: Навч. Посібник / М.А. Болюх, В.З. Бурчевський, М.І. Горбаток та ін.; За ред. акад. НАНУ, проф. М.Г. Чумаченка. - Вид. 2ге, перероб. і доп. - К.:КНЕУ, 2003. - 556 с.

2. Н.В. Чебанова, Ю. . Василенко Бухгалтерський фінансовий облік: Посібник. - К.: Видавничий центр «Академія», 2004. - 672 с.

3. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку № 2 «Баланс», затверджене наказом Мінфіну України від 31.03.99 р. № 87.

4. Закон України «Про оплату праці» від 24.04.95 р. № 108/95ВР.

5. Інструкція із статистики заробітної плати, затверджена наказом Міністерства статистики України від 11.12.95 р. № 323.

6. Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. №283/97ВР.

7. Порядок розрахунку середньої заробітної плати, затверджений постановою КМУ від 08.02.95 р. № 100.

8. Кодекс законів про працю України.

9. Законом України «Про відпустки» від 15.11.96 р. № 504/96ВР.

10. Закону України «Про статус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту» від 22.10.93 р. №3551ХІІ.

11. Кодекс законів про адміністративні правопорушення.

12. Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.03 р. № 889ІV.

13. Закону України «Про основні заходи захисту ветеранів праці та інших громадян похилого віку» від 20.01.94 р.

14. Закон України «Про статус і соціальний захист громадян, що постраждали внаслідок чорнобильської катастрофи» від 01.07.92 р. (на оздоровлення, при звільненні, на харчування, винагороду за вислугу років, різні грошові допомоги на дітей).

15. Закон України «Про розмір внесків на деякі види загальнообов'язкового державного соціального страхування» від 11.01.01 р. № 2213ІІІ.

16. Сімейний кодекс України.

17. Інструкція про проведення виконавчих дій, затверджена наказом Мін'юсту від 15.12.99 р. № 74/5.

18. Порядок обчислення середньої заробітної плати (доходу) для розрахунку виплат за загальнообов'язковим державним соціальним страхуванням, затверджений постановою КМУ від 26.09.01 р. № 1266.

19. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку № 11 «Зобов'язання», затверджене наказом МФУ від 31.01.00 р. № 20.

Размещено на Allbest.ru