Облік основних засобів

Размещено на http://www.allbest.ru/

Вступ

Усі підприємства незалежно від їхнього виду, форм власності і підпорядкованості ведуть бухгалтерський облік майна і господарських операцій відповідно до чинного законодавства. Виробничо-господарська діяльність підприємства забезпечується не тільки за рахунок використання матеріальних, трудових і фінансових ресурсів, але і за рахунок основних фондів.

Невід'ємною частиною господарських засобів підприємства є основні засоби. Відмінною рисою основних засобів є їхнє багатократне використання в процесі виробництва, зберігання початкового зовнішнього вигляду протягом тривалого періоду. Під впливом виробничого процесу і зовнішнього середовища вони зношуються поступово і переносять свою початкову вартість на витрати виробництва протягом нормативного терміна служби шляхом нарахування зносу (амортизації) по встановлених нормах.

Правильно організований та грамотно побудований бухгалтерський облік є передумовою ефективного функціонування підприємства, адже даними про стан підприємства та про окремі господарські операції є саме бухгалтерські документи та звіти.

Бухгалтерський облік основних засобів в установах повинен забезпечувати їх збереження та найбільш ефективне використання, правильне документальне оформлення та своєчасне відображення їх руху в поточному обліку, а також правильну оцінку в балансі та звітах.

Актуальність даної теми курсової роботи полягає у вивченні обліку основних засобів, що має велике значення для промислових підприємств.

Питанню обліку основних засобів приділяється достатньо багато уваги у спеціальній та науковій літературі такими авторами, як Бутинець Ф.Ф., Бабіч М.В., Ткаченко В.В., Чебанова Н.В., Голов С.Ф. та багато інших.

Мета курсової роботи є розкриття теоретичних аспектів з обліку основних засобів, а також практики відображень операцій з ними в регістрах бухгалтерського обліку і на рахунках бухгалтерського обліку, розробка удосконалень.

У зв'язку з цим завданнями курсової роботи є:

- розглянути основні положення обліку основних засобів;

- дати визначення та оцінку основних засобів, а також навести їх класифікацію;

- розглянути документальне оформлення руху основних засобів;

- вивчити облік надходження та вибуття основних засобів;

- запропонувати основні шляхи покращення обліку основних засобів;

- за результатами проведеної роботи зробити висновки.

Об'єктом дослідження є господарські операції, пов'язані з обліком основних засобів.

Предметом дослідження є сукупність теоретичних і практичних питань обліку основних засобів.

У курсовій роботі використано діалектичний підхід до вивчення стану обліку в Україні, метод індукції - на етапі збору, систематизації та обробки інформації для проведення дослідження, дедукції - у процесі теоретичного осмислення проблеми, аналізу й синтезу - для поєднання різних складових економічних явищ в єдиному процесі.



Розділ 1. Теоретичні основи організації обліку та аналізу основних засобів

1.1 Поняття та класифікації основних засобів

Проблеми обліку основних засобів є актуальними для більшості підприємств у зв'язку з потребою отримати власниками, кредиторами й інвесторами, як вітчизняними так і закордонними, оперативної та достовірної інформації щодо стану, руху, оновлення та ефективності використання основних засобів. Значення вивчення такої економічної категорії, як основні засоби, зумовлюється тим, що основні засоби, які використовуються у виробничій сфері, складають матеріальну основу продуктивних сил, а їх наявність і склад визначає економічний потенціал суспільства. Основні засоби, які використовуються у невиробничій сфері, створюють умови та сприяють підвищенню рівня науки і культури, покращенню здоров'я та соціальному розвитку суспільства. На сьогодні питання уточнення термінології є дискусійним і досить актуальним [5, 27].

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби суб'єктів, а також розкриття інформації про них у фінансовій звітності регламентується П(С)БО 7 «Основні засоби». В різних літературних джерелах з економічних дисциплін поряд з поняттям основні засоби досить часто використовується поняття основні фонди. Поняття «основні засоби» подано в П(С)БО 7, а поняття «основні фонди» - в Законі України «Про оподаткування прибутку підприємств». П(С)БО 7 визначає «основні засоби» як матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання їх в процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік) [3, 145].

Згідно пп.8.2.1. п.8.2. ст.8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» під терміном «основні фонди» слід розуміти матеріальні цінності, що використовуються у господарській діяльності платника податку протягом періоду, який перевищує 365 календарних днів з дати введення в експлуатацію таких матеріальних цінностей, та вартість яких поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом [7, 61]. З наведених визначень «основні засоби» і «основні фонди» можна виділити наступні відмінності у цих поняттях:

- обсяги сфер діяльності для основних засобів та основних фондів не збігаються. Останні перебувають тільки в сфері господарської діяльності, яка пов'язана з отриманням доходу. Відповідно, ті об'єкти основних засобів, які перебувають в інших сферах, до основних фондів не належать;

- якщо об'єкти основних засобів фізично й морально не зношуються, як це є для земельних ділянок, то на них поняття основних фондів не поширюється, що є другою відмінністю;

- з одного боку, з П(С)БО 7 випливає, що до основних засобів прирівнюються й інші необоротні матеріальні активи, значна частина яких походить із малоцінних і швидкозношуваних предметів. А з іншого боку, з ремарки, наведеної в пп. 8.2.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», випливає, що матеріальні цінності, віднесені, згідно з рішенням Кабміну, до малоцінних і швидкозношуваних предметів, до основних фондів не належать;

- включення до складу основних засобів незавершених капітальних інвестицій шляхом внесення змін до П(С)БО 7 [24, 213].

Економічна сутність і матеріально-речовий зміст основних фондів слугують визначальними характеристиками в окресленні їх значення для здійснення відтворювальних процесів, функціонування та розвитку будь-якого виробництва. Вся сукупність наявних виробничих фондів складає найбільшу за питомою вагою частину національного багатства країни. Основні фонди визначають характер матеріально-технічної бази виробничої сфери на різних етапах її розвитку. Зростання і вдосконалення засобів праці забезпечують безперервне підвищення технічної оснащеності та продуктивності праці виробничого персоналу. Основні фонди - це засоби праці, які мають вартість і функціонують у виробництві тривалий час у своїй незмінній споживчій формі, а їх вартість переноситься конкретною працею на вартість виготовлюваної продукції робіт, послуг частинами в міру спрацювання. Основні фонди підприємства включають безпосередньо основні виробничі фонди й невиробничі основні фонди [6, 75].

Буряковський В.В. зазначає, що основні засоби - це грошова оцінка основних фондів підприємства як матеріальних цінностей. В свою чергу основні фонди представляють специфічну економічну категорію, пов'язану з формуванням матеріальних фондів суспільства і їх використанням в різних галузях народного господарства для виробництва валового внутрішнього продукту і задоволення культурно-побутових потреб населення [2, 94].

Руденко Є. відзначає, що основні засоби підприємства - це сукупність матеріально-речових цінностей, що діють в натуральній формі протягом тривалого часу як у сфері матеріального виробництва, так і у невиробничій сфері [18, 112].

Падалка К. вважає, що основними виробничими засобами народного господарства є ті засоби виробництва, які знаходяться в процесі праці і використовуються поступово протягом кількох виробничих циклів, частинами переносять свою вартість на готовий продукт, тому їх вартість надходить періодично в оборот частинами і частинами ж відшкодовується в готовому продукті певного виробничого циклу [21, 87].

Ткаченко Н. зазначає, що основні засоби - це сукупність засобів праці матеріально-майнових цінностей, що функціонують у натуральній формі як у сфері матеріального виробництва так і у невиробничій сфері за ціною придбання і терміном служби більше одного року [23, 187].

Зюкова М.М., досліджуючи еволюцію та сучасну теорію економічної категорії «основні засоби», зробила висновок, що в бухгалтерському обліку доцільно відмовитись від застосування терміну «основні фонди». Основні засоби - це частина майна підприємства, що відображається в активі балансу, а фонди - це джерела утворення господарських засобів. На думку автора, використання терміну «необоротні активи» до основних засобів викривляє економічну сутність кругообігу капіталу на підприємстві, який знаходиться в постійному русі, тобто обертається. Різниця лише в способі перенесення вартості на виготовлений продукт. Як відомо, оборотні засоби переносять свою вартість повністю за один виробничий цикл, а основні засоби - поступово, за декілька циклів [14, 22]. Можна погодиться з нею, що відмова від застосування терміну «основні фонди» дозволить уникнути викривлень і в економічних показниках, що характеризують ефективність використання основних засобів.

Сутність основних засобів, як об'єкта бухгалтерського обліку, в певній мірі характеризується критеріями їх визнання активами підприємства. Для чіткого обліку основних засобів необхідно насамперед їх правильно класифікувати. Науково обґрунтована класифікація в практичній діяльності використовується для організації аналітичного і синтетичного обліку наявності та руху об'єктів, при нарахуванні амортизації і визначенні розміру зносу, а також при інвентаризації основних засобів. Основні засоби можна згрупувати за їх функціональним призначенням, за галузевою ознакою, за використанням, за ознакою належності, за натурально-матеріальним складом (табл.1.1).

Таблиця 1.1. Класифікація основних засобів

Ознаки	Групи
1	2
За функціональним призначенням	виробничі, невиробничі
За галузевою ознакою	промисловість, сільського господарства, транспорту, торгівлі
За належністю	власні, орендовані
За ступенем використання	діючі, недіючі
За натурально-матеріальним складом	Земельні ділянки, будинки, споруди та передавальні пристрої, машини й пристрої, транспортні засоби, прилади, інвентар, багатолітні насадження, інші необоротні матеріальні активи

Отже, за функціональним призначенням [15, 46]:

- виробничі основні засоби, що безпосередньо беруть участь у виробничому процесі або сприяють його здійсненню (будови, споруди, силові машини та обладнання, робочі машини та обладнання), що діють у сфері матеріального виробництва;

- невиробничі основні засоби, що не беруть безпосередньої або побічної участі у процесі виробництва та призначені в основному для обслуговування комунальних і культурно-побутових потреб трудящих;

- будови, споруди, обладнання, які використовуються у невиробничій сфері.

За галузевою ознакою основні засоби поділяються на: промислові, будівельні, сільськогосподарські, транспортні, зв'язку [9, 52].

Більша частина основних засобів належить до галузі «Промисловість». Вона безпосередньо пов'язана з процесом виробництва продукції. Але наявність інших видів господарської діяльності (ведення підсобного сільського господарства, будівельно-монтажні роботи, утримання дитячих установ тощо) зумовлює необхідність обліку основних засобів, що належать до інших галузей господарства (екскаватори, підйомні крани, бульдозери тощо), які перебувають на балансі промислового підприємства, належать до галузі «Будівництво», підсобного сільського господарства - до галузі «Сільське господарство». У зв'язку з цим у бухгалтерському обліку основні засоби інших галузей поділяються на промислово-виробничі, виробничі та основні засоби інших галузей народного господарства.

До промислово-виробничих основних засобів належать: будови, споруди, передавальні пристрої, машини та устаткування, робочі машини та обладнання, вимірювальні й регулюючі прилади, лабораторне устаткування, обчислювальна техніка, інші машини та обладнання, транспортні засоби, інструмент, виробничий інвентар та приладдя, господарський інвентар, робочі та продуктивні тварини, багаторічні насадження, меліорація земель і водойми, інші основні засоби [8, 31].

Невиробничі основні засоби безпосередньо не беруть участі у процесі виробництва. До невиробничих основних засобів належать: будови і споруди житлово-комунального та культурно-побутового призначення, транспортні засоби, обладнання, інструменти та інші основні засоби невиробничого призначення для обслуговування житлових, комунальних та культурно-побутових потреб населення.

За використанням основні засоби поділяють на діючі (усі основні засоби, що використовуються у господарстві), недіючі (ті, що не використовуються у даний період часу у зв'язку з тимчасовою консервацією підприємств або окремих цехів), запасні (різне устаткування, що знаходиться в резерві й призначена для зміни об'єктів основних засобів, що вибули або ремонтуються).

Істотне значення в обліку основних засобів має розподіл їх за ознакою належності на власні й орендовані. Власні засоби можуть складатися із Статутного (пайового, акціонерного) капіталу, додаткового капіталу з відповідних джерел на розширення роботи підприємства, власних прибутків, цільового фінансування і цільових надходжень. Орендовані основні засоби показуються у балансі орендодавця, тим самим виключається можливість подвійного обліку одних і тих самих засобів. Відповідно до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» з метою нарахування амортизації основні фонди поділяються на такі групи [7, 62]:

- група 1 - будівлі, споруди, їх структурні компоненти та передавальні пристрої, в тому числі жилі будинки та їх частини (квартири і місця загального користування), вартість капітального поліпшення землі;

- група 2 - автомобільний транспорт та вузли (запасні частини) до нього; меблі; побутові електронні, оптичні, електромеханічні прилади та інструменти, інше конторське (офісне) обладнання, устаткування та приладдя до них;

- група 3 - будь-які інші основні фонди, не включені до груп 1, 2 і 4;

- група 4 - електронно-обчислювальні машини, інші машини для автоматичного оброблення інформації, їх програмне забезпечення, пов'язані з ними засоби зчитування або друку інформації, інші інформаційні системи, телефони (у тому числі стільникові), мікрофони і рації, вартість яких перевищує вартість малоцінних товарів (предметів) [7, 74].

Для цілей бухгалтерського обліку основні засоби класифікуються за такими групами [5, 28]:

1. Земельні ділянки.

2. Капітальні витрати на поліпшення земель.

3. Будинки, споруди та передавальні пристрої.

4. Машини та обладнання.

5. Транспортні засоби.

6. Інструменти, прилади, інвентар (меблі).

7. Робоча і продуктивна худоба.

8. Багаторічні насадження.

9. Інші основні засоби.

Отже, немає єдиного підходу до визначення терміну основі засоби, для цілей бухгалтерського обліку використовують поняття «основні засоби», а для цілей оподаткування поняття «основні фонди». Бухгалтерський облік організовується відповідно до типових класифікацій основних засобів, які призначені для встановлення єдиного їх групування в обліку.

1.2 Порядок визнання та оцінки основних засобів

Поінформованість про наявність засобів праці та постійний контроль за їх ефективним використанням мають велике значення в управлінні виробничою діяльністю кожного підприємства. Цьому має сприяти добре побудований їх облік. Визначальною основою обліку основних засобів є порядок визнання та оцінки основних засобів. З метою економічно обґрунтованого визначення порядку визнання основних засобів першочергове значення має вартісна оцінка основних засобів. Методи оцінки основних засобів залежать від джерел їх надходження на підприємства. Стан і використання основних засобів є важливою умовою, фактором забезпечення нормальних умов процесу виробництва та підвищення його ефективності. Саме тому на підприємствах дуже важливим є порядок визнання та оцінки основних засобів [13, 81].

Критерії визнання основних засобів аналогічні критеріям визнання, які застосовуються для всіх активів. Так, об'єкт основних засобів визнається активом, якщо існує імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди від його використання та вартість його може бути достовірно визначена [6, 25]. Як зазначає Наумчук О.А. через відносну новизну даних понять в економічній літературі відсутнє їх чітке трактування. Для уточнення критерію принесення об'єктом економічних вигод, доцільно в Законі «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» розкрити способи надходження на підприємство майбутніх економічних вигод від використання основних засобів, а саме: участь окремо або разом з іншими активами у виробництві продукції або наданні послуг; можливість обміну на інші активи; погашення ними зобов'язань підприємства; розподіл між власниками підприємства [16, 9]. Наступною умовою визнання основних засобів є можливість їх контролю підприємством. З визначення активів, що надано у П(С)БО 2 «Баланс», незрозуміло, чи має контрольований об'єкт бути власністю підприємства, чи достатньо прав володіння та користування ним.

Дослідження вітчизняної і зарубіжної економічної літератури дозволило уточнити концепцію контролю основних засобів, що має на увазі дотримання таких умов:

- підприємство приймає на себе ризики, пов'язані з використанням об'єкта, що можуть відрізнятися в залежності від способу надходження і призначення основних засобів;

- об'єкт, який використовується у господарській діяльності, приносить економічну вигоду;

- підприємство обмежує доступ інших осіб до одержання економічних вигод від використання даного об'єкта [20, 34].

Базою правильної організації бухгалтерського обліку основних засобів є затверджена типова класифікація основних засобів і єдиний принцип їхньої оцінки в обліку. Способи оцінки основних засобів в обліку зображено на рисунку 1.1. Грошова або вартісна оцінка основних засобів необхідна для планування розширеного відтворення, визначення ступеня зносу і розміру амортизаційних відрахувань та ін. Відповідно до П(С)БО 7 відображаються в обліку за первісною вартістю - історична (фактична) собівартість необоротних активів у сумі грошових коштів або справедливої вартості інших активів, сплачених (переданих), витрачених для придбання (створення) необоротних активів [21, 71].

Рис. 1.1. Способи оцінки основних засобів

Придбані (створені) основні засоби зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Первісна вартість об'єкта основних засобів складається з таких витрат:

- суми, що сплачують постачальникам активів та підрядникам за виконання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків);

- реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються у зв'язку з придбанням (отриманням прав) на об'єкт основних засобів;

- суми ввізного мита;

- суми непрямих податків у зв'язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству);

- витрати зі страхування ризиків, доставки основних засобів;

- витрати на установку, монтаж, налагодження основних засобів;

- інші витрати, безпосередньо пов'язані з доведенням основних засобів до стану, у якому вони придатні до використання із запланованою метою [8, 47].

Більшість вчених в результаті дослідження сутності первісної вартості основних засобів, пропонують її трактувати як вартість зарахування об'єкта на баланс, якою в залежності від способу надходження об'єкта можуть бути або фактична собівартість, або справедлива вартість. Під фактичною собівартістю, у свою чергу, слід розуміти суму необхідних витрат, пов'язаних із придбанням (створенням), доставкою, підготовкою до використання та введенням в експлуатацію об'єктів основних засобів [13, 62].

Первісна вартість об'єктів основних засобів, зобов'язання за які визначені загальною сумою, визначається розподілом цієї суми пропорційно до справедливої вартості окремого об'єкта основних засобів. Первісна вартість безоплатно отриманих основних засобів дорівнює їх справедливій вартості на дату отримання. Первісною вартістю основних засобів, що внесені до статутного капіталу підприємства, визначається погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива вартість.

Первісна вартість об'єктів, переведених до основних засобів з оборотних активів, товарів, готової продукції дорівнює їх собівартості, яка визначається згідно з П(С)БО 9 «Запаси» та П(С)БО 16 «Витрати» [14, 25].

Первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, дорівнює залишковій вартості переданого об'єкта основних засобів. Якщо залишкова вартість переданого об'єкта перевищує його справедливу вартість, то первісною вартістю об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, є справедлива вартість переданого об'єкта з включенням різниці до витрат звітного періоду. Первісна вартість об'єкта основних засобів, переданого в обмін (або частковий обмін) на неподібний об'єкт, дорівнює справедливій вартості переданого об'єкта основних засобів, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів чи їх еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну. Первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов'язаних з поліпшенням об'єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об'єкта. Первісна вартість основних засобів зменшується у зв'язку з частковою ліквідацією об'єкта основних засобів. Витрати, що здійснюються для підтриманні об'єкта в робочому стані, а також для одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат [17, 36].

У певних випадках підприємства проводять переоцінку об'єктів і визначають переоцінену вартість - вартість необоротних активів після їх переоцінки. Підприємство переоцінює об'єкт основних засобів, якщо його залишкова вартість значно (більш, ніж на 10 відсотків) відрізняється від справедливої вартості на дату балансу. У разі переоцінки об'єкта основних засобів на ту саму дату здійснюється переоцінка всіх об'єктів групи основних засобів, до якої належить цей об'єкт. Переоцінена первісна вартість та сума зносу об'єкта основних засобів визначається множенням відповідно первісної вартості і суми зносу об'єкта основних засобів на індекс переоцінки.

Індекс переоцінки визначається діленням справедливої вартості об'єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість. Якщо залишкова вартість об'єкта основних засобів дорівнює нулю, то його переоцінена залишкова вартість визначається додаванням справедливої вартості цього об'єкта до його первісної (переоціненої) вартості без зміни суми зносу об'єкта. Відомості про зміни первісної вартості та суми зносу основних засобів заносяться до регістрів аналітичного обліку[9, 154].

Сума дооцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів включається до складу додаткового капіталу, а сума уцінки - до складу витрат, крім випадків [3, 42]:

- у разі наявності (на дату проведення чергової (останньої) дооцінки об'єкта основних засобів) перевищення суми попередніх уцінок об'єкта і втрат від зменшення його корисності над сумою попередніх дооцінок залишкової вартості цього об'єкта і відновлення його корисності, сума чергової (останньої) дооцінки, але не більше зазначеного перевищення включається до складу доходів звітного періоду, а різниця (якщо сума чергової (останньої) дооцінки більше зазначеного перевищення) спрямовується на збільшення іншого додаткового капіталу;

- у разі наявності (на дату проведення чергової (останньої) уцінки об'єкта основних засобів) перевищення суми попередніх дооцінок об'єкта і відновлення його корисності над сумою попередніх уцінок залишкової вартості цього об'єкта і втрат від зменшення його корисності сума чергової (останньої) уцінки, але не більше зазначеного перевищення, спрямовується на зменшення іншого додаткового капіталу, а різниця (якщо сума чергової (останньої) уцінки більше зазначеного перевищення) включається до витрат звітного періоду.

У випадку вибуття (ліквідації) об'єктів визначають їх ліквідаційну вартість - сума коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) необоротних активів після закінчення строку їх корисного використання (експлуатації), за вирахуванням витрат, пов'язаних з ліквідацією. У процесі експлуатації основні засоби втрачають свої технічні властивості і якості зношуються.

Згідно П(С)БО 7 знос необоротних активів сума амортизації об'єкта необоротних активів з початку їх корисного використання, а амортизація - систематичний розподіл вартості, яка амортизується, необоротних активів протягом строку їх корисного використання (експлуатації). В свою чергу, строк корисного використання (експлуатації) очікуваний період часу, протягом якого необоротні активи будуть використовуватися підприємством або з їх використанням буде виготовлено (виконано) очікуваний підприємством обсяг продукції (робіт, послуг). Залишкова вартість визначається як різниця між первісною (переоціненою) вартістю основних засобів і сумою їх зносу. Залишкова вартість об'єктів постійно зменшується внаслідок їх зносу [8].

Амортизація об'єкта основних засобів нараховується, виходячи з нового строку корисного використання, враховуючи первісну вартість, з використанням методів визначених у П(С)БО 7 [8] (табл. 1.2).

Також можливим є використання податкового методу.

Таблиця 1.2. Методи нарахування амортизації основних засобів

Метод нарахування	Сутність методу нарахування амортизації
Прямолінійний	Річна сума амортизації визначається діленням вартості, що амортизується, на строк корисного використання об'єкта основних засобів.
Метод зменшення залишкової вартості	Річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату, з якої починається нарахування амортизації та річної норми амортизації. Річна норма амортизації обчислюється як різниця між одиницею та результатом кореня ступеня кількості років корисного використання об'єкта у результаті ділення ліквідаційної вартості об'єкта на його первісну вартість.
Метод прискореного зменшення залишкової вартості	Річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року або первісної його вартості на дату, з якої починається нарахування амортизації та річної норми амортизації, яка обчислюється залежно від строку корисного використання об'єкта, і подвоюється.
Виробничий	Місячна сума амортизації визначається як добуток фактичного місячного обсягу продукції (робіт, послуг) та виробничої ставки амортизації. Виробнича ставка амортизації обчислюється діленням вартості, що амортизується, на загальний обсяг продукції (робіт, послуг), який банк очікує виробити (виконати) з використанням об'єкта основних засобів.
Кумулятивний	Річна сума амортизації відзначається як добуток вартості, що амортизується, та кумулятивного коефіцієнта. Кумулятивний коефіцієнт розраховується діленням кількості років, що залишаються до кінця строку корисного використання об'єкта основних засобів, на суму числа років його корисного використання.

Отже, важливим питанням правильної організації обліку основних засобів є їх оцінка, виділяють первісну справедливу, залишкову та переоцінену вартість, метод амортизації основних засобів підприємством обирається самостійно, залежно від умов отримання майбутніх економічних вигод.

1.3 Документування господарських операцій з обліку основних засобів

Процес формування необхідної облікової інформації взагалі, та основних засобів зокрема, проходить кілька етапів, а саме: первинне спостереження, узагальнення (тобто обробка даних) та представлення звітних даних. Ці етапи формування інформації про основні засоби можна підрозділити на окремі операції, що відбуваються протягом всього життєвого циклу окремого об'єкту:

- оприбуткування основних засобів та оформлення відповідних первинних документів;

- присвоєння об'єктам основних засобів інвентарних номерів;

- складання інвентарних карток;

- збирання і опрацювання даних про участь засобів праці у виробничому процесі та нарахування амортизації;

- переміщення в середині великого підприємства шляхом передачі об'єктів від одної матеріально відповідальної особи іншій;

- здійснення ремонтних робіт основних засобів у вигляді поточного та капітального ремонтів;

- постановка об'єктів на консервацію або передача в оренду;

- документальне оформлення вибуття основних засобів, ліквідація, передача чи реалізація сторонній організації;

- інвентаризація основних засобів [2, 45].

Бухгалтерський облік основних засобів повинен забезпечити:

- своєчасне відображення на рахунках бухгалтерського обліку повної інформації про оцінку, переоцінку і надходження основних засобів, їх внутрішнє переміщення (зі складу в цех (відділ, дільницю), з цеху в цех тощо), вибуття (реалізація, ліквідація, безоплатна передача, нестача, псування тощо);

- відображення даних про нарахування амортизації основних засобів за звітний період та їх зносу з початку корисного використання;

- визначення витрат, пов'язаних з підтриманням основних засобів у робочому стані (технічні огляди, поточне обслуговування), їх ремонтом і поліпшенням;

- визначення фінансових результатів від реалізації та іншого вибуття основних засобів;

- інформацією для складання звітності про основні засоби і капітальні інвестиції [12, 14].

Найпершим і найважливішим моментом в обліку основних засобів є документальне оформлення операцій з ними. Первинні документи мають містити достатньо інформації, що характеризують об'єкт і мають бути підставою для проведення записів у бухгалтерському обліку. В той же час документи повинні слугувати юридичною підставою щодо доказовості наявності об'єктів та здійснення різного роду операцій з ними.

Надходження, внутрішнє переміщення, списання, ліквідація, реалізація та інші операції з основними засобами оформляють відповідними первинними документами, перелік яких був затверджений наказом Міністерства статистики України від 29.12.1995р. № 352 "Про затвердження типових форм первинного обліку" (табл. 1.3)[11, 135].



Таблиця 1.3. Типові форми первинної облікової документації з обліку основних засобів

№ з/п	Назва форми	Призначення
1	2	3
1.	ОЗ-1 “Акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів”	Застосовується для оформлення зарахування до складу основних засобів окремих об'єктів, для обліку вводу їх в експлуатацію, для оформлення внутрішнього переміщення основних засобів із одного підрозділу підприємства в інший, для оформлення передачі основних засобів зі складу (із запасу) в експлуатацію, а також для виключення із складу основних засобів при передачі іншому підприємству.
2.	ОЗ-2 "Акт приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об'єктів"	Застосовується для оформлення приймання-здачі основних засобів із ремонту, реконструкції та модернізації. До технічного паспорта відповідного об'єкта основних засобів повинні бути внесені необхідні зміни до характеристики об'єкта, пов'язані із капітальним ремонтом, реконструкцією та модернізацією.
3.	ОЗ-3 "Акт на списання основних засобів"	Застосовується для оформлення вибуття основних засобів (крім автотранспортних засобів) при повному або частковому їх списанні.
4.	ОЗ-4 "Акт на списання автотранспортних засобів"	Застосовується для оформлення списання автомобіля вантажного чи легкового, причепа чи напівпричепа при їх ліквідації.
5.	ОЗ-5 "Акт N про установку, пуск та демонтаж будівельної машини"	Застосовується в будівельно-монтажних організаціях для оформлення передачі, установки та пуску будівельних машин та наступного їх демонтажу і передачі машинопрокатній базі.
6.	ОЗ-6 "Інвентарна картка обліку основних засобів"	Застосовується для обліку всіх видів основних засобів, а також для групового обліку однотипних об'єктів основних засобів, що надійшли в експлуатацію в одному календарному місяці, та таких, що мають одне і те ж виробничо-господарське призначення, технічну характеристику та вартість. Інвентарна картка ведеться в бухгалтерії на кожний об'єкт чи групу об'єктів. У випадку групового обліку картка заповнюється шляхом позиційних записів окремих об'єктів основних засобів.
7.	ОЗ-7 "Опис інвентарних карток по обліку основних засобів"	Застосовується для реєстрації інвентарних карток обліку основних засобів. Опис складається в одному примірнику бухгалтерією в цілях контролю за зберіганням інвентарних карток. Записи ведуться в розрізі класифікаційних груп (видів) основних засобів.
8.	ОЗ-8 "Картка обліку руху основних засобів"	Застосовується для обліку руху основних засобів по класифікаційних групах при ручній обробці облікової документації. Заповнюється на основі даних інвентарних карток відповідних груп (видів) основних засобів та звіряється з даними синтетичного обліку основних засобів. На основі підсумкових даних цих карток заповнюються звітні форми з руху основних засобів.
9.	ОЗ-9 "Інвентарний список основних засобів"	Застосовується для пооб'єктного обліку основних засобів за місцем їх знаходження (експлуатації) по матеріально-відповідальних особах. Дані пооб'єктного обліку основних засобів за місцями їх знаходження (експлуатації) повинні бути тотожні записам в інвентарних картках обліку основних засобів, що ведуться в бухгалтерії.
10.	ОЗ-14 "Розрахунок амортизації основних засобів" (для промислових підприємств) ОЗ-15 "Розрахунок амортизації основних засобів" (для будівельних організацій) ОЗ-16 "Розрахунок амортизації по автотранспорту"	Застосовуються для визначення суми амортизації основних засобів, що належить до нарахування у звітному місяці.

Придбання в експлуатацію основних засобів здійснюється комісією, призначеною для цієї цілі наказом або розпорядженням керівника підприємства. Як правило, на підприємстві діють постійні діючи комісії, до складу яких враховують головного механіка, спеціаліста по будівництву, інженера по техніці безпеки, бухгалтера, матеріально-відповідальну особу, якій передається в експлуатацію об'єкт основних засобів.

Введення в дію об'єктів основних засобів, а також їх купівлю комісія оформлює "Актом прийому-передачі" (внутрішнього переміщення) основних засобів в єдиному екземплярі на кожний об'єкт. Складання загального акту на декілька об'єктів, що отримуються, припускається лише у відношенні господарчого інвентарю, інструментів, обладнання, якщо ці об'єкти однотипні, мають однакову вартість, отримуються одночасно і під відповідальність одної і тої ж особи [22, 36].

Акт є єдиним первісним бухгалтерським документом, в якому вказується склад комісії, ретельна характеристика об'єкта, джерело придбання (побудови), рік побудови або випуску заводом, дата введення в експлуатацію, кратка технічна документація і результати випробування, його відповідність технічним умовам, висновки комісії. Вказується також, хто прийняв; необхідна інформація для нарахування зносу. В тому випадку, коли на підприємство надходять основні засоби, які були в експлуатації, в акті прийому-передачі вказуються суми зносу.

Повністю сформований акт разом з доданою технічною документацією після затвердження керівником підприємства надається в бухгалтерію [19, 87].

Введення в дію деяких об'єктів потребує складання спеціальних актів державного прийняття.

Прийняття закінчених робіт по добудові і дообладнанню об'єкта, що виконуються в порядку капітальних вкладень, які призводять до збільшення його залишкової вартості, оформлюється "Актом прийому-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об'єктів". Якщо ремонт, реконструкцію і модернізацію виконує інше підприємство, акт складають у двох екземплярах. Другий екземпляр надають підприємству, яке виконало капітальний ремонт, реконструкцію та модернізацію.

Бухгалтерія на ґрунті цих документів відкриває інвентарну картку, привласнює об'єкту інвентарний номер, який після цього проставляє в "Акті прийому-передачі". Інвентарні картки є грантом для ведення аналітичного обліку основних засобів [23, 35].

При розміщенні в одній будівлі кількох складових підрозділів підприємства, за яким витрати обліковуються окремо, потрібно відкрити також довідникові інвентарні картки з поміткою "для нарахування амортизації", окремо по кожному виду витрат у відповідності з затвердженим розподілом площі і залишкової вартості інвентарного об'єкта між відповідними користувачами.

Технічна документація, що відноситься до наданого інвентарного об'єкта, після відкриття на нього інвентарної картки (запису у книгу) в бухгалтерії не залишається, а передається під розписку у відповідний підрозділ підприємства. Заповнені інвентарні картки реєструються у описах, які ведуться бухгалтерією в одному екземплярі за класифікаційними групами об'єктів основних засобів.

Облік об'єктів основних засобів за місцем їх знаходження (експлуатації, зберігання) здійснюється в інвентарному списку у розрізі осіб, що відповідають за їх зберігання. Підприємствам можна вести облік об'єктів за місцем їх знаходження на інвентарних картках, які в такому випадку виписуються бухгалтерією в двох екземплярах - другий екземпляр надається по місту знаходження об'єктів. При переміщенні об'єкта цей екземпляр разом з накладною на переміщення передається по новому місцезнаходженню. Накладна на внутрішнє переміщення основних засобів із одного підрозділу в інший складається у двох екземплярах робітниками підрозділу, що передає. Перший екземпляр передається в бухгалтерію, а другий залишається у підрозділі, що передає. Аналогічна накладна виписується при передачі основних засобів в експлуатацію із запасу [15, 218].

Якщо протягом переміщення основних засобів відбувається розбірка його фундаменту або будь-якої частини об'єкта чи демонтаж об'єкта, то воно оформлюється "Актом на списання основних засобів". Витрати на новому місці в такому випадку виробляються за рахунок коштів фінансування капітальних вкладень та додаються до балансової вартості.

При безоплатній передачі основних засобів іншому підприємству, продажу іншим організаціям, на кожний інвентарний об'єкт складається "Акт прийому-передачі основних засобів". Відпустка об'єкта основних засобів в порядку реалізації оформлюється товарно-транспортною накладною (рахунок-фактура), в якій у бухгалтерії вказують первісну чи відновлену вартість об'єкта, нарахований за час експлуатації знос, відпускну ціну, ПДВ тощо. В необхідних випадках до неї може бути додана технічна і інша документація [22, 147].

Для списання негідних об'єктів основних засобів, аналогічно як і для прийома, складається спеціальна комісія. На об'єкт, що списується, комісія складає "Акт на списання основних засобів". А при списанні вантажного чи легкового автомобіля, причепа або пів причепа - "Акт на списання автотранспортних засобів". В акті вказується назва об'єкта, його інвентарний номер, дата введення в експлуатацію, місце експлуатації, первісна вартість, сума нарахованого зносу за період експлуатації, обґрунтування необхідності списання з балансу, а також визначаються витрати на ліквідацію об'єкта і вартість матеріалів, які повинні бути оприбутковані після здійснення операції і робиться розрахунок результатів від ліквідації.

При складанні акта на списання автотранспортних засобів, крім того вказується пробіг автомобіля, а при списанні основних засобів, що вибувають внаслідок аварії, до акта додають копію акта про аварію, а також пояснюють причини, що викликали аварію, і вказують міри, що були прийняті у відношенні винних осіб [14, 154].

Акт на списання складається у двох екземплярах. Після затвердження керівником підприємства перший екземпляр акту передається в бухгалтерію, другий залишається у матеріально-відповідальної особи і є основою для здачі на склад залишків матеріалів в результаті списання.

Для отримання аналітичних даних про наявність та рух основних засобів по їх класифікаційним признакам в бухгалтерії за отриманими даними записів за звітний місяць в інвентарних картках (книгах) заповнюється "Картка обліку руху основних засобів". Ці картки ведуться окремо по кожній галузевій групі і признаку використання основних засобів, а по галузевій групі основної діяльності підприємства, - крім того, за видами основних засобів.

На прийняті в оренду окремі об'єкти основних засобів інвентарні картки не відкриваються. Реєстром аналітичного обліку у орендатора є отримана від орендодавця копія інвентарної картки, яка зберігається в бухгалтерії орендодавця окремо. На підприємствах з невеликою кількістю інвентарних об'єктів облік основних засобів може бути організований в інвентарній книзі чи відомості [13, 137].

Таким чином, комісія з оприбуткування основних засобів за погодженням з відповідними службами приймає рішення щодо порядку окремого документального оформлення кожного об'єкта, що в подальшому може слугувати підставою для ведення аналітичного обліку основних засобів. Для цього згідно наведеного вище наказу Державного комітету статистики мають використовуватися інвентарна картка обліку основних засобів (форма ОЗ-6), опис інвентарних карток (форма ОЗ-7), картка обліку переміщення основних засобів (форма ОЗ-8), інвентарний список основних засобів (форма ОЗ-9).

Наступною, не менш важливою передумовою правильної організації обліку основних засобів є присвоєння інвентарних номерів окремим об'єктам, що дає змогу посилити контроль за збереженням кожного об'єкту основних засобів, оскільки одиницею їх обліку є окремий інвентарний об'єкт.

Для формування інформації про наявність і рух основних засобів використовують інвентарну картку обліку руху основних засобів (ОЗ - 6) та опис інвентарних карток з обліку основних засобів (ОЗ - 7), які дозволяють формувати інформацію у відповідності до вимог синтетичного обліку основних засобів в розрізі субрахунків [23, 52].

Документування господарських операцій є важливим, первинним етапом бухгалтерського обліку і становить собою організований процес спостереження, вимірювання та записування даних про господарські операції в документах типової форми або створених на підприємстві згідно з вимогами нормативних актів; включає сукупність даних і бухгалтерських документів у письмовій або електронній формі, у яких ведеться реєстрація фактів господарського життя на підприємстві.

1.4 Законодавчо-нормативні акти та міжнародний досвід

Питання бухгалтерського обліку, фінансового аналізу та контролю використання основного капіталу регулюються законодавчо-нормативними документами, які можна поділити на чотири групи:

І група - Конституція України, Податковий кодекс України, Господарський кодекс України, Закон України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996-ХІV [7].

ІІ група - Положення (стандарти) бухгалтерського обліку (П(С)БО), які регулюють методологічні засади ведення обліку окремих об'єктів - активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств. На сьогодні розроблено 35 П(С)БО [8].

ІІІ група - Інструкція про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій; Інструкція з інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків; Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів; Методичні рекомендації про застосування регістрів бухгалтерського обліку; Інші нормативно-правові акти[10]

ІV група - Наказ про облікову політику підприємства; Робочий план рахунків для обліку необоротних матеріальних активів; Наказ про проведення інвентаризації; посадові інструкції; графіки документообігу та інвентаризації; регламенти бухгалтерських та інших адміністративних служб та порядок організації та реалізації внутрішнього контролю. Ця група документів формується в рамках системи управління конкретного підприємства [9].

Аналіз існуючої правової бази показав, що в цілому в Україні створено нормативно-правові засади щодо питань обліку та використання основного капіталу. Основними законодавчими документами є Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» [10], Закон України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» [9], Положення (стандарти) бухгалтерського обліку [7], Методичні рекомендації по бухгалтерському обліку основних засобів [5] та Податковий Кодекс [8]. Із прийняттям цих нормативних документів настав новий етап організації і методології бухгалтерського обліку основних засобів, з'явилися нові поняття та економічні категорії, такі як «справедлива вартість», «визнання активів», «майбутня економічна вигода», безліч інших, використання яких є вагомим чинником ефективної організації бухгалтерського обліку основних засобів.

До прийняття Податкового Кодексу України облік основних засобів та методи нарахування амортизації для підприємств України регламентувались П(С)БО 7 «Основні засоби» [7] та Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» [10]. Проте дані нормативні документи не мали методологічної єдності і між ними існували суттєві розбіжності, зокрема, у визначенні термінів «основні засоби» та «основні фонди», «амортизація» та «вартість активів, яка амортизується», у класифікації обліку, переоцінці, порядку вибуття (табл. 1.4).

Таблиця 1.4. Порівняння основних засобів у бухгалтерському та податковому обліку

Категорії порівняння	Нормативно-правовий документ
	бухгалтерський облік П(С)БО 7 «Основні засоби»	податковий облік Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств»
Визначення понять	Основні засоби (ОЗ) - матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний	Основні фонди (ОФ) - матеріальні цінності, що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку протягом періоду, який перевищує 365 календарних днів з дати введення в експлуатацію матеріальних цінностей, та вартість
	строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу). Амортизація - систематичне розподілення вартості ОЗ, яка амортизується протягом строку їх корисного використання (експлуатації).	яких перевищує 1000 грн. і зменшується у зв'язку з фізичним зносом. Амортизація - поступове віднесення витрат, що пов'язані з придбанням, виготовленням та покращенням ОФ, на зменшення скоректованого прибутку у межах поставлених норм амортизаційних відрахувань.
У обліку	Обліковується основний капітал за видами, окремо по кожному об'єкту.	Облік балансової вартості основних фондів, які підпадають під визначення групи 1, ведеться по кожній окремій будівлі, споруді або їх структурному компоненту та в цілому по групі 1 як сума балансових вартостей окремих об'єктів; облік балансової вартості основних фондів, груп 2, 3 і 4, ведеться за сукупною балансовою вартістю відповідної групи основних фондів незалежно від часу введення в експлуатацію таких основних фондів.
У переоцінці	Підприємство має право переоцінювати об'єкт основних засобів, якщо залишкова вартість суттєво відрізняється від справедливої.	Платники податку можуть застосовувати щорічну індексацію балансової вартості груп основних фондів та коефіцієнт індексації.
У порядку вибуття	У наслідок продажу, безоплатної передачі або невідповідності критеріям визнання активом.	Балансова вартість виведених основних фондів визначається у залежності до групи, до якої вони належать.
У амортизації	Амортизація нараховується із застосуванням 5 методів. Амортизація основних засобів провадиться до досягнення залишкової вартості об'єкта ліквідаційної вартості.	Використовують три види амортизації: звичайна, бонусна та прискорена. Сума амортизаційних відрахувань визначається шляхом застосування норм амортизації. Норми амортизації основних фондів встановлюються у відсотках до балансової вартості кожної з груп основних фондів на початок звітного періоду (в розрахунку на податковий квартал).

Прийняття нового Податкового Кодексу дозволило усунути існуючі розбіжності між цими нормативними документами. Новий порядок здійснення податкового обліку основних засобів, згідно Податкового кодексу, істотно відрізняється від звичного раніше, законодавцеві вдалося максимально зблизити податковий та бухгалтерський облік основних засобів. Сучасна редакція Податкового кодексу України нівелює розбіжності у назвах, використовуючи термін «основні засоби», гармонізує поняття амортизації, вартості, що амортизується, первісної, ліквідаційної, залишаючи незмінними, порівняно з Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств», строк корисного використання (більше року або понад операційний цикл, якщо він довший за рік) та вартісний критерій (понад 2500 грн.). Значних змін зазнала класифікація основних засобів та інших необоротних активів. Класифікація основних засобів в податковому обліку тепер передбачає 16 груп замість 4-х; встановлено мінімально допустимий строк корисного їх використання у розрізі кожної із груп: для будівель - 20 років, транспортних засобів - 5 років. Податковим кодексом введено пооб'єктний облік основних засобів за усіма групами. Облік вартості, що амортизується, ведеться за кожним об'єктом, який входить до складу окремої групи основних засобів, у тому числі вартість ремонту, поліпшення засобів, отриманих безоплатно або наданих в оперативний лізинг (оренду), як окремий об'єкт амортизації [19, 71].

Нарахування амортизації основних засобів здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об'єкта, помісячно (замість щоквартальних норм амортизації основних засобів), починаючи з місяця, що наступає за місяцем введення об'єкта основних засобів в експлуатацію, призупиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання, консервації та інших видів поліпшення та консервації. У разі зміни очікуваних економічних вигод від використання основних засобів амортизація нараховується виходячи з нового строку корисного використання, починаючи з місяця, наступного за місяцем зміни строку корисного використання (крім виробничого методу нарахування амортизації). У разі здійснення витрат на самостійне виготовлення основних засобів для власних виробничих потреб вартість об'єкта основних засобів, яка амортизується, збільшується на суму усіх виробничих витрат, що пов'язані з їх виготовленням та введенням в експлуатацію. Податковим кодексом надано можливість застосовувати однакові методи нарахування амортизації в податковому та фінансовому обліку. Амортизація основних засобів нараховується із застосуванням методів: прямолінійного, зменшення залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості, кумулятивного, виробничого. Передбачено особливі правила нарахування амортизації для деяких активів, зокрема для груп 9 «Інші основні засоби», 12 «Тимчасові (нетитульні) споруди», 14 «Інвентарна тара», 15 «Предмети прокату» амортизація нараховується за прямолінійним та виробничим методами. Внесені зміни щодо амортизації малоцінних необоротних матеріальних активів. На основні засоби груп 1 «Земельні ділянки» та 13 «Природні ресурси» амортизація не нараховується [23, 162].