Бухгалтерский финансовый учет

1

1

ЛЕКЦИЯ.

УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО ПРОДУКЦИИ

(РАБОТ, УСЛУГ)

1. Основные принципы учета затрат на производство.

2. Классификация производственных затрат.

3. Варианты организации учета затрат на производство.

4. Методы учета затрат на производство.

5. Учет материальных затрат.

6. Учет затрат на оплату труда.

7. Учет расходов будущих периодов и резервов предстоящих расходов и платежей.

8. Учет расходов по содержанию и эксплуатации оборудования.

9. Учет общепроизводственных расходов.

10. Учет общехозяйственных расходов.

11. Учет непроизводительных расходов и потерь.

12. Учет незавершенного производства и его оценка.

13. Учет затрат вспомогательных производств.

14. Сводный учет затрат на производство.

1. Основные принципы учета затрат на производство

Любая коммерческая организация имеет своей целью извлечение прибыли. Прибыль определяется по формуле:

Прибыль = доходы (выручка) - затраты (расходы).

Деятельность организации, поименованная в уставе отдельной строкой (ради которой создана организация), является основной, и затраты на ее осуществление этой деятельности называются текущими затратами.

Затраты на производство и продажу продукции (работ, услуг), выраженные в денежной форме представляют собой себестоимость продукции (работ, услуг).

В основу организации учета затрат на производство продукции (работ, услуг) положены следующие принципы:

– неизменность принятой методологии учета затрат на производство;

– полнота отражения в учете всех хозяйственных операций;

– правильное отражение доходов и расходов по отчетным периодам;

– разграничение в учете текущих затрат на производство, капитальных вложений, финансовых вложений.

Состав себестоимости продукции определяется технологией и организацией производства и регламентируется следующими нормативными документами:

– ПБУ 10/99 «Расходы организации»;

– Методическими рекомендациями (указаниями) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции, разработанными отраслевыми министерствами и ведомствами вместе с профессиональной общественной организацией - Институтом профессиональных бухгалтеров (ИПБ) России;

– Учетной политикой организации.

Через показатель себестоимости государство осуществляет свою финансовую и социальную политику. Государство устанавливает различные нормы и нормативы на затраты, включаемые в себестоимость. Например, определяет способы начисления амортизации, устанавливает размер отчислений на социальные нужды и т.д.

2. Классификация производственных затрат

Для правильной организации учета производственных затрат важное значение имеет классификация затрат.

Затраты классифицируются по следующим признакам.

I. По месту возникновения:

– затраты цехов;

– затраты участков;

– затраты производств.

Данная классификация обеспечивает исчисление себестоимости продукции, выпущенной подразделениями организации, является базой для расчета результатов деятельности конкретного подразделения.

II. По видам продукции (работ, услуг).

– затраты на производство продукции «А»;

– затраты на производство продукции «Б»;

– и т.д.

Эта группировка гарантирует правильное исчисление себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг), что позволяет определить рентабельность каждого из них.

III. По видам:

– экономические элементы;

– статьи калькуляции.

Элементы затрат необходимы для того, чтобы органы Государственной статистики могли рассчитать национальный доход или валовой внутренний продукт.

Затраты по элементам группируются для всех организаций России одинаково. Группировка затрат по экономическим элементам содержится в ПБУ 10/99 «Расходы организации»:

– материальные затраты;

– затраты на оплату труда;

– отчисления на социальные нужды;

– амортизация;

– прочие затраты.

Учет затрат по экономическим элементам не организуется. Отчетность по экономическим элементам содержится в составе приложения к бухгалтерскому балансу (ф. № 5). Эта отчетность позволяет определить какие расходы понесла организация и на какую сумму для осуществления своей текущей деятельности.

Для эффективного управления организацией важно знать, с какой целью осуществлялись затраты и где они возникли, в каком подразделении. На эти вопросы отвечает применяемая на практике классификация затрат по статьям калькуляции.

Перечень статей калькуляции устанавливается организацией самостоятельно и зависит от многих факторов:

– характера выпускаемой продукции;

– технологии производства;

– организации производства;

– целей, поставленных менеджерами;

– стратегии развития организации;

– личности главного бухгалтера, его профессионализма;

– и т.д.

Традиционно типовой считается группировка затрат для машиностроения, поскольку оно является эталонной отраслью.

Типовые калькуляционные статьи:

1. Сырье и материалы;

2. Возвратные отходы (вычитаются);

3. Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия;

4. Топливо и энергия на технологические цели;

5. Заработная плата производственных рабочих;

6. Отчисления на социальное страхование и обеспечение;

7. Расходы на подготовку и освоение производства;

8. Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

9. Общепроизводственные расходы;

10. Потери от брака;

11. Прочие производственные расходы;

12. Общехозяйственные расходы;

____________________________

Итого производственная себестоимость

13. Расходы на продажу

___________________________

Итого полная себестоимость

Примерный перечень калькуляционных статей содержится в отраслевых Методических рекомендациях (указаниях) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции.

Для каждой отрасли промышленности отраслевыми министерствами и ведомствами совместно с Минфином РФ разработаны Методические рекомендации (указания) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг). Эти Методические рекомендации являются нормативными документами третьего уровня регулирования бухгалтерского учета и организации обязаны ими руководствоваться.

IV. По экономической роли в производственном процессе:

– основные затраты, т.е. те, которые обусловлены технологией производства;

– накладные - затраты на организацию, управление и обслуживание производства, независящие от технологии производства.

V. По способу включения в себестоимость продукции:

прямые затраты, которые можно отнести на себестоимость каждого конкретного вида продукции на основе первичных документов (в первичном документе указывается вид продукции);

косвенные затраты, которые включаются в себестоимость продукции путем распределения пропорционально базе, предусмотренной в учетной политике организации. Они предварительно учитываются на собирательно-распределительных счетах 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 97 «Расходы будущих периодов».

VI. По однородности (по составу):

– одноэлементные (например, материалы, основная и дополнительная заработная плата);

– комплексные, состоящие из нескольких элементов (например, общехозяйственные, коммерческие, общепроизводственные расходы).

VII. По отношению к объему выпускаемой продукции:

условно-переменные, которые изменяются в зависимости от объема производства или другими словами деловой активности организации (например, сырье и основные материалы, заработная плата производственных рабочих и др.);

условно-постоянные, которые не зависят от объема выпускаемой продукции (например, канцелярские расходы, расходы на аренду помещения и т.д.).

VIII. По периодичности возникновения:

– текущие (ежедневные, регулярные) затраты, относящиеся к данному отчетному периоду (например, расход сырья и материалов, начисление заработной платы);

– единовременные (однократные) - производимые реже одного раза в месяц, относящиеся к следующим отчетным периодам (например, расходы на подготовку и освоение производства).

IX. По участию в процессе производства:

– производственные, которые образуют производственную себестоимость (затраты по изготовлению продукции);

– внепроизводственные - расходы, связанные с продажей продукции.

X. По отношению к отчетному периоду:

– истекшие, те, которые произведены и приняты к учету в отчетном периоде;

– зарезервированные, те, которые включены в себестоимость продукции, но фактически еще не произведены;

– расходы будущих периодов, т.е. активы, не признанные в качестве расходов отчетного периода, но уже понесенные организацией (например, на подготовку и освоение производства).

XI. По эффективности:

– производительные, т.е. затраты на изготовление качественной продукции при определенной организации производства;

– непроизводительные, т.е. расходы являющиеся результатом несовершенства организации производства (не планирующиеся), к ним относятся потери от брака, простоев, оплата сверхурочных и т.д.

3. Варианты организации учета затрат на производство

Учет затрат на производство организации ведут по одной из возможных схем, которая должна быть зафиксирована в учетной политике и не запрещена отраслевыми Методическими рекомендациями (указаниями) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции.

Существует два варианта организации учета затрат, которые заложены в Плане счетов бухгалтерского учета:

– традиционный;

– директ-костинг.

Традиционный вариант организации учета затрат предусматривает исчисление полной себестоимости. Он основан на классификации затрат по способу включения в себестоимость продукции, т. е. делении затрат на прямые и косвенные. Учет организуется следующим образом. К счету 20 «Основное производство» открывается столько аналитических счетов, сколько видов продукции (работ, услуг) выпускает организация. На этих счетах в течение месяца собираются прямые затраты. Основанием для учета затрат являются первичные документы. В бухгалтерском учете производятся записи:

1) Д^Т сч.20 «Основное производство»

(соответствующие аналитические счета)

статья «Сырье и материалы».

К^Т сч.10 «Материалы»,

сч.16 «Отклонение в стоимости материальных цен-

ностей»;

2) Д^Т сч.20 «Основное производство»

(соответствующие аналитические счета)

статья «Заработная плата производственных ра-

бочих»

К^Т сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

3) Д^Т сч.20 «Основное производство»

(соответствующие аналитические счета)

статья «Отчисления на социальное страхование и

обеспечение»

К^Т сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспе-

чению»

и т.д.

Затраты, являющиеся косвенными, в течение месяца предварительно собираются по дебету собирательно-распределительных счетов 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы».

По дебету счета 25 «Общепроизводственные расходы» собираются расходы по управлению и обслуживанию производственных подразделений организации (цехов, участков и т.д.):

1) Д^Т сч.25 «Общепроизводственные расходы»

субсчет 1 «Расходы по содержанию и эксплуата-

ции оборудования»

К^Т сч.10 «Материалы»,

сч.16 «Отклонение в стоимости материальных цен-

ностей»,

сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»,

сч.69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспе-

чению»

и др. счетов.

2) Д^Т сч.25.2 «Общепроизводственные расходы»

К^Т разных счетов.

По дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» собираются затраты по управлению и обслуживанию организации в целом:

Д^Т сч.26 «Общехозяйственные расходы»

К^Т разных счетов.

По окончании месяца затраты, собранные на счетах 25.1, 25.2, 26, переносятся на счет 20 «Основное производство». При этом они распределяются между видами продукции (аналитическими счетами) пропорционально установленной в организации базе распределения, В учете делаются записи:

1) Д^Т сч.20 «Основное производство»

(соответствующие аналитические счета)

статья «Расходы по содержанию и эксплуатации

оборудования»

К^Т сч.25 «Общепроизводственные расходы»

субсчет 1 «Расходы по содержанию и эксплуата-

ции оборудования»;

2) Д^Т сч.20 «Основное производство»

(соответствующие аналитические счета)

статья «Общепроизводственные расходы»

К^Т сч.25 «Общепроизводственные расходы»

субсчет 2 «Расходы по обслуживанию и управ-

лению цехом»;

3) Д^Т сч.20 «Основное производство»

(соответствующие аналитические счета)

статья «Общехозяйственные расходы»

К^Т сч.26 «Общехозяйственные расходы».

Таким образом, по дебету счета 20 «Основное производство» по каждому виду выпущенной продукции определяется полная производственная себестоимость. Сданную на склад готовую продукцию приходуют в бухгалтерском учете по полной производственной себестоимости записью:

Д^Т сч.43 «Готовая продукция»

К^Т сч.20 «Основное производство»

(соответствующие аналитические счета).

Сальдо по счету 20 «Основное производство» означает остаток незавершенного производства на конец отчетного периода.

Вариант директ-костинг базируется на другой классификации затрат. В его основу положено деление затрат в зависимости от объема выпускаемой продукции на условно-переменные и условно-постоянные. Себестоимость продукции рассчитывается по сокращенной номенклатуре статей затрат, только по условно-переменным расходам. Такими расходами являются затраты на сырье и материалы, оплату труда производственных рабочих, отчисления на социальное страхование этой категории персонала и другие. Для учета условно-переменных затрат в Плане счетов бухгалтерского учета предусмотрены счет 20 «Основное производство», в дебет которого списываются прямые условно-переменные расходы, и 25 «Общепроизводственные расходы», в дебет которого списываются косвенные условно-переменные расходы, связанные с несколькими видами выпускаемой продукции. Косвенные условно-переменные расходы предварительно в течение месяца учитываются по дебету сч.25 «Общепроизводственные расходы» в корреспонденции с кредитом разных счетов. По окончании месяца эти расходы списываются с кредита счета 25 «Общепроизводственные расходы» в дебет счета 20 «Основное производство» на разные аналитические счета пропорционально установленной в организации базе распределения. Таким образом, по окончании месяца счет 25 «Общепроизводственные расходы» закрывается, а на аналитических счетах сч.20 «Основное производство» формируется сокращенная фактическая себестоимость видов продукции. Сданная на склад готовая продукция оформляется в учете записью:

Д^Т сч.43 «Готовая продукция»

К^Т сч.20 «Основное производство».

Условно-постоянные затраты, к которым относятся, как правило, управленческие, хозяйственные, часть расходов по сбыту, учитываются на предназначенном для этой цели счете 26 «Общехозяйственные расходы».

По окончании месяца условно-постоянные затраты со счета 26 «Общехозяйственные расходы» полностью списываются на финансовый результат деятельности организации

Д^Т сч.90 «Продажи»

К^Т сч.26 «Общехозяйственные расходы».

4. Методы учета затрат на производство

Метод учета затрат на производство и исчисления себестоимости продукции - система определенных приемов, используемых для сбора затрат и расчета себестоимости продукции.

Метод учета затрат зависит от технологии производства, продолжительности производственного цикла, наличия незавершенного производства, номенклатуры выпускаемой продукции. В зависимости от технологических особенностей производств различают три метода учета затрат:

– позаказный;

– попередельный;

– простой (попроцессный).

Позаказный метод. Объектом учета затрат и калькулирования является отдельный производственный заказ. В чистом виде этот метод используется в индивидуальном и мелкосерийном производстве. Но поиздельный вариант его применяют массовые и крупносерийные производства. В этом случае постоянно действующим заказом выступают виды продукции или законченные конструкции, агрегаты, узлы, т. е. части готовой продукции. Каждому заказу производственным отделом присваивается шифр. В бухгалтерии для учета затрат на каждый заказ открывается отдельный аналитический счет. Учет затрат по отдельным заказам ведется на основании первичных документов, отражающих выработку, расход материалов и т.д. с обязательным указанием соответствующего шифра заказа. Косвенные расходы, предварительно учтенные на собирательно-распределительных счетах, по окончании месяца распределяются между отдельными заказами условно, по принятым в данном производстве или отрасли способам. Все затраты считаются незавершенными производством, вплоть до окончания заказа. Отчетная калькуляция составляется только после выполнения заказа. Недостатком позаказного метода является отсутствие оперативного контроля за уровнем затрат, сложность и громоздкость инвентаризации незавершенного производства.

Попередельный метод используется в массовых и крупносерийных производствах, где предмет труда (сырье и материалы) проходит последовательно несколько стадий обработки (переделов), прежде чем превратиться в готовую продукцию. Например, в черной металлургии предмет труда должен пройти три стадии производства: доменное, сталеплавильное и прокатное производство; в целлюлозно-бумажной промышленности - варку целлюлозы, отбелку и сушку и т.д. Как правило, производства, применяющие попередельный метод, являются комплексными. Это производства, в которых из одного вида сырья в едином технологическом процессе вырабатывается несколько разных, совершенно самостоятельных видов продукции. Затраты учитываются не только по видам продукции и статьям калькуляции, но и по пределам. Следовательно, при этом методе для исчисления себестоимости отдельных видов продукции используются специальные калькуляционные расчеты.

Простой (попроцессный) метод применяется в организациях с ограниченной номенклатурой продукции, там, где нет незавершенного производства или оно незначительно. Это добывающие отрасли, электростанции, мукомольное дело и т.д. Так, в угольной промышленности производственная себестоимость 1 тонны угля определяется делением затрат на количество угля, выданного на поверхность, при этом уголь, оставшийся в шахте, в расчет не принимается.

Для обеспечения контроля за производственными затратами при всех методах может использоваться нормативная система управления затратами, которая называется нормативным учетом.

Задачи нормативного учета:

– недопущение перерасхода материальных, финансовых и трудовых ресурсов;

– выявление резервов и возможностей снижения себестоимости продукции.

Нормативный учет подразумевает, что отдельные виды затрат на производство учитываются по текущим нормам, обособленно ведется оперативный учет отклонений фактических затрат от норм с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников. Кроме того фиксируются изменения текущих норм в результате внедрения организационно-технических мероприятий и определяется влияние этих изменений.

В итоге фактическая себестоимость продукции определяется путем алгебраического сложения суммы затрат по текущим нормам, отклонений от норм и изменений норм.

Нормативный учет основывается на расчетных величинах затрат (материальных, денежных, трудовых) на единицу продукции. Нормы производственных затрат отражают технический и организационный уровни развития организации, оказывают влияние на экономику организации, на конечный результат ее деятельности.

Особенность нормативного учета - возможность текущего и предварительного контроля за расходами.

5. Учет материальных затрат

Материальные затраты отражаются по нескольким калькуляционным статьям, т. к. сырье и материалы выполняют различные функции в процессе производства продукции. Одни из них вещественно входят в состав производимой продукции, другие содействуют процессу производства (изготовления), третьи используются для нормального функционирования процесса производства и управления им. Из-за различных функций, которые предметы труда выполняют в процессе производства продукции, их подразделяют на:

– сырье;

– основные материалы;

– вспомогательные материалы;

– топливо;

– тару;

– запасные части;

– и т.д.

Деление материальных ценностей зависит не от их физических и химических свойств, а от той роли, которую они играют в изготовлении продукции. Следовательно, классификация предметов труда отражает особенности отдельных отраслей промышленности.

Отнесение затрат на материалы по объектам учета затрат и калькулирования (видам продукции) зависит от классификации предметов труда и направлений их использования. Один и тот же вид материалов может быть израсходован на производство продукции, на ремонт основных средств, на хозяйственные нужды организации и т.д.

В зависимости от направления использования материалы отражаются по статьям:

– Сырье и материалы;

– Расходы на подготовку и освоение производства;

– Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

– Общепроизводственные расходы;

– Общехозяйственные расходы;

– Расходы на продажу.

Включение материальных затрат в себестоимость отдельных видов продукции осуществляется различными методами, в зависимости от особенностей производства. В тех отраслях промышленности, где из одного сырья (основного материала) в едином технологическом процессе изготавливается один вид продукции одного сорта, качества, затраты на сырье и материалы включаются в себестоимость продукции прямым путем, т. е. затраты группируются на основе первичных документов и делается бухгалтерская запись:

Д^Т сч.20 «Основное производство»

(аналитические счета, соответствующие определен-

ному виду продукции)

статья «Сырье и материалы»

К^Т сч.10 «Материалы»,

сч.16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

В тех отраслях, где из одного и того же сырья (основных материалов) в едином технологическом процессе одновременно изготавливается несколько разнородных видов продукции или несколько различных сортов, марок продукции одного вида, затраты на сырье и материалы нельзя прямо отнести на себестоимость конкретного вида продукции. В таких отраслях применяются различные методы (способы) косвенного распределения сырья и материалов между видами продукции.

Наиболее распространенными являются нормативный и коэффициентный способы распределения.

Нормативный распространен в машиностроении, химической, легкой и других отраслях промышленности. Его сущность заключается в том, что для каждого вида продукции устанавливается норма расхода конкретного материала на единицу продукции или на определенное количество продукции (например, на 100 кг, 100 шт.). Умножая норму расхода на фактическое количество выпущенной продукции по видам, определяется нормативный расход материала на фактический выпуск. Этот нормативный расход сопоставляется с фактическим расходом данного материала и определяется процент перерасхода или экономии. Затем нормативный расход материала по видам продукции корректируется на процент перерасхода или экономии, тем самым определяется фактический расход материала на данный вид продукции.

Например, в цехе было израсходовано материалов на производство продукции «А» и «Б» 100 кг, по цене 3 руб. за 1 кг. Из производства было выпущено 10 ед. продукции «А» и 20 ед. продукции «Б». По нормам, установленным в организации, для производства продукции «А» на 1 ед. расходуется 1 кг материала, а для производства 1 ед. продукции «Б» - 3 кг материала. По нормам должно быть израсходовано 70 кг. (10 ед. ? 1 кг. + 20 ед. ? 3 кг.) на сумму 210 руб. Перерасход составил 42,86 %

70 кг - 100 %

100 кг - х %

142, 86 % - 100 % = 42,86 % (перерасход)

Продукция	Фактический расход
«А»	(10 кг. ? 142,86 % : 100 %) ? 3 руб. = 42,86 руб.
«Б»	60 кг. ? 142,86 % : 100 % ? 3 руб. = 257,14 руб.
		Итого:	300 руб.

При коэффициентном способе распределения материалов в основу коэффициентов в разных отраслях положены различные показатели. Например, в нефтепереработке в основу расчета коэффициентов положен вес нефтепродуктов, в лесопилении - цена продаж.

Применение того или иного метода распределения сырья или материалов между видами продукции оправдано только в том случае, если прямое отнесение невозможно, но даже в этом случае должна быть найдена наиболее обоснованная база распределения.

Если в большинстве отраслей промышленности сырье и материалы включаются в себестоимость продукции прямым путем, то прямое отнесение вспомогательных материалов чаще всего затруднено или даже не возможно, т.к. вспомогательные материалы лишь содействуют процессу изготовления продукции. Поэтому, там, где прямое включение вспомогательных материалов в себестоимость продукции затруднено, их распределяют. Базы распределения применяются разные: нормы расхода вспомогательных материалов, расход основных материалов и т.д.

К материальным затратам относится расход топлива и энергии на технологические цели. Топливо и энергия расходуются на технологические цели, если они вещественно входят в состав продукции или являются необходимым компонентом при производстве продукции. Например, производство цветных металлов невозможно без электроэнергии, следовательно, электроэнергия является здесь технологической.

Затраты на топливо, электроэнергию, воду, пар, сжатый воздух, которые используются на приведение в движение станков и других механизмов, включаются в состав расходов на содержание и эксплуатацию оборудования. Топливо и энергия, используемые на освещение, отопление и другие хозяйственные цели, включаются в состав общепроизводственных и общехозяйственных расходов.

Только в отраслях, где есть топливо и энергия на технологические цели, в составе калькуляционных статей выделяется отдельная статья «Топливо и энергия на технологические цели», а если удельный вес в себестоимости продукции этих затрат велик, то выделяются две статьи калькуляции «Топливо на технологические цели» и «Энергия на технологические цели».

Там, где возможен учет использования топлива и энергии на технологические цели по видам продукции, эти затраты включаются в себестоимость видов продукции прямым путем. В тех отраслях, где топливо и энергию на технологические цели не возможно учесть по видам продукции, затраты на них распределяются пропорционально базе распределения (сметным ставкам и др.).

Важное значение для исчисления себестоимости продукции имеет учет и оценка возвратных отходов.

Отходы - остатки сырья, полуфабрикатов и материалов, утратившие полностью или частично потребительские свойства (физические, химические) и не пригодные для прямого назначения или используемые с повышенными затратами на обработку.

Величина и качество отходов зависят от условий хранения материалов, рациональной организации производства и технологического процесса, от организации расхода материалов, от мер по сбору и хранению отходов.

Для правильного исчисления себестоимости отдельных видов продукции важно организовать учет отходов по местам их возникновения, а внутри мест возникновения - по видам материалов, сырья, т. к. возвратные отходы исключаются из стоимости сырья и материалов, отпущенных на производство продукции.

Большое значение имеет оценка возвратных отходов. Существует два вида оценки отходов:

– по пониженной цене исходного сырья и материалов. Эта оценка используется, если отходы перерабатываются в данной организации, либо используются в качестве сырья и материалов, но с повышенными затратами на обработку, либо используются для нужд вспомогательного производства.

– по договорным ценам, которые используются при продаже отходов на сторону.

Стоимость отходов, определяемая на основе ведомостей или отчетов о движении материалов, уменьшает себестоимость продукции. Возвратные отходы вычитаются из статьи «Сырье и материалы», а если количество возвратных отходов велико, то в составе калькуляционных статей имеется отдельная статья «Возвратные отходы (вычитаются)». На стоимость возвратных отходов в учете делается запись:

Д^Т сч.10 «Материалы»

К^Т сч.20 «Основное производство»,

статья «Возвратные отходы».

6. Учет затрат на оплату труда

Трудовые затраты отражаются в себестоимости продукции также как и материальные в зависимости от роли каждой категории работников организации в выпуске продукции. Именно роль, которую играют отдельные категории работников в производстве продукции, предопределяет порядок включения затрат на оплату труда в себестоимость видов продукции.

Из всего комплекса трудовых затрат выделяют затраты на оплату труда работников, непосредственно занятых изготовлением продукции. Как правило, это оплата труда основных производственных рабочих.

По действующему законодательству заработная плата подразделяется на основную и дополнительную, поэтому в составе калькуляционных статей выделяются две статьи:

– «Основная заработная плата производственных рабочих»;

– «Дополнительная заработная плата производственных рабочих».

Обычно заработная плата производственных рабочих является прямыми расходами, но в условиях автоматизации производства, в комплексных производствах, при бригадной форме организации труда прямое включение заработной платы рабочих в себестоимость отдельных видов продукции не всегда возможно, поэтому заработную плату приходится распределять между видами продукции. Способы распределения заработной платы производственных рабочих между видами продукции:

– пропорционально сметным ставкам. При сдельной форме оплаты труда в организации составляется специальный расчет сметных ставок затрат на оплату труда производственных рабочих на единицу продукции. Сметная ставка определяется исходя из запланированного объема производства продукции, количества рабочих мест, норм обслуживания.

– пропорционально нормативным расходам на оплату труда. Эта база обычно используется в том случае, когда в организации преобладает повременная форма оплаты труда. Нормативный расход исчисляется исходя из штатного расписания рабочих, их тарифных ставок и запланированного объема производства продукции.

Дополнительная заработная плата производственных рабочих всегда распределяется между видами продукции пропорционально основной заработной плате.

Оплата труда работников, непосредственно не изготавливающих продукцию, является косвенными расходами, и отражается по статьям:

– «Расходы по содержанию и эксплуатации оборудования»;

– «Общепроизводственные расходы»;

– «Общехозяйственные расходы».

Непосредственно с заработной платой связана статья «Отчисления на социальное страхование и обеспечение», потому что базой для расчета отчислений на социальные страхование и обеспечение является заработная плата работников.

7. Учет расходов будущих периодов и резервов предстоящих

расходов и платежей

Расходы будущих периодов - затраты, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам.

Основную часть расходов будущих периодов составляют расходы на подготовку и освоение производства. Кроме того, к расходам будущих периодов относятся расходы на ремонт основных средств в сезонных отраслях промышленности, когда не создается резерв на ремонт основных средств.

Учет расходов будущих периодов ведут на активном счете 97 «Расходы будущих периодов». Формирование этого вида расходов ведется по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» в корреспонденции с кредитом материальных, расчетных и других счетов (10 «Материалы», 02 «Амортизация основных средств», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.).

Ежемесячно или в сроки, установленные организацией, расходы, собранные по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов», списываются на счета затрат:

Д^Т сч.20 «Основное производство»,

сч.25 «Общепроизводственные расходы»,

сч.26 «Общехозяйственные расходы»,

сч.44 «Расходы на продажу»

К^Т сч.97 «Расходы будущих периодов».

Сроки списания расходов будущих периодов, соответствующие статьи затрат или другие источники, на которые списываются указанные расходы, регламентируются нормативными актами по бухгалтерскому учету и фиксируются организацией в учетной политике.

Например, расходы по ремонту основных средств, учтенные предварительно на счете 97 «Расходы будущих периодов», могут списываться в последующем равными долями ежемесячно:

– пропорционально объему производства;

– пропорционально плановым затратам на ремонт основных средств;

– равномерно по месяцам.

Из общего состава расходов будущих периодов отдельной калькуляционной статей на счете 20 «Основное производство» отражаются только расходы на подготовку и освоение производства. Остальные виды расходов будущих периодов списываются со счета 97 «Расходы будущих периодов» в дебет собирательно-распределительных счетов 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы».

По статье «Расходы на подготовку и освоение производства» отражаются расходы, связанные с подготовкой и освоением производства, не предназначенные для серийного и массового производства, затраты по подготовительным работам в добывающих отраслях и расходы на освоение новых видов продукции, не носящие капитального характера.

Основными особенностями учета расходов на подготовку и освоение производства являются:

1) несоответствие времени выполнения работ и осуществления расходов по выпуску продукции;

2) отнесение на себестоимость продукции расходов в полном объеме.

Номенклатура расходов на подготовку и освоение производства устанавливается организацией самостоятельно на основе номенклатуры расходов, рекомендуемой отраслевыми Методическими рекомендациями (указаниями) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции.

Сроки погашения расходов будущих периодов зависят от вида расходов и времени, в течение которого эти расходы способны приносить прибыль. Например, если лицензия на право осуществления деятельности организацией получена сроком на 3 года и соответственно оплачена, то стоимость этой лицензии отражается записью

Д^Т сч.97 «Расходы будущих периодов»

К^Т сч.51 «Расчетные счета».

В дальнейшем она будет погашаться в течение 36 месяцев с месяца действия лицензии

Д^Т сч.26 «Общехозяйственные расходы»

К^Т сч.97 «Расходы будущих периодов».

В целях равномерного включения затрат в себестоимость продукции организации могут создавать резервы предстоящих расходов и платежей в порядке, установленном нормативными актами по бухгалтерскому учету.

Организация может создавать следующие резервы:

1) на предстоящую оплату отпусков работникам;

2) на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

3) на выплату вознаграждений по итогам работы за год;

4) на ремонт основных средств;

5) резерв производственных затрат по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

и др.

В бухгалтерском учете резервы обычно начисляются равными долями в течение года ежемесячно, исходя из запланированных на год затрат. Так, например, в организации есть план предупредительного ремонта основных средств, в соответствии с которым составляется смета затрат, необходимых для проведения ремонта. Создание резерва отражается по дебету счетов затрат сч.20 «Основное производство», сч.23 «Вспомогательные производства», сч.25 «Общепроизводственные расходы», сч.26 «Общехозяйственные расходы», сч.44 «Расходы на продажу» в корреспонденции с К^Т сч.96 «Резервы предстоящих расходов».

Фактически использованные суммы ранее начисленных резервов списываются проводкой:

Д^Т сч.96 «Резервы предстоящих расходов»

К^Т сч.23 «Вспомогательные производства»,

сч.60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

и др. счетов.

Фактически начисленные и использованные суммы по видам резервов периодически проверяют на соответствие данным сметы расходов. Обычно в обязательном порядке это делают перед составлением годового отчета. При необходимости суммы начисленных резервов корректируют. Излишне начисленные суммы сторнируют, а по недостающим суммам - доначисляют. На счете 96 «Резервы предстоящих расходов» может быть остаток, если ремонт основных средств был начат в отчетном году, а закончится в следующем или, если в текущем году работники не использовали все дни отпуска.

8. Учет расходов по содержанию и эксплуатации оборудования

К расходам по обслуживанию производства и управлению относятся:

– расходы по содержанию и эксплуатации оборудования;

– общепроизводственные расходы;

– общехозяйственные расходы.

Объединение их в одно понятие связано с тем, что они являются комплексными расходами и подлежат распределению между отдельными видами продукции косвенно, пропорционально принятой базе.

Расходы по содержанию и эксплуатации оборудования выделяют из состава общепроизводственных расходов в связи с существенным удельным весом их в себестоимости продукции и значимостью. Расходы по содержанию и эксплуатации оборудования учитываются на субсчете 25.1 «Расходы по содержанию и эксплуатации оборудования». Затраты собираются по дебету 25.1 «Расходы по содержанию и эксплуатации оборудования» с кредита разных счетов.

Аналитический учет этих расходов ведут по каждому цеху или производству в отдельности. Состав расходов определяется отраслевыми Методическими рекомендациями (указаниями) по планированию, учету и калькулированию себестоимости.

Типовая номенклатура расходов по содержанию и эксплуатации оборудования:

– амортизация оборудования и транспортных средств;

– эксплуатация оборудования и транспортных средств (стоимость смазочных, обтирочных материалов, запчастей, заработная плата рабочих, обслуживающих это оборудование, отчисления на социальное страхование, стоимость потребляемого топлива и всех видов энергии и др.;

– ремонт оборудования и транспортных средств;

– внутризаводское перемещение грузов;

– амортизация инструментов и спецприспособлений;

– прочие расходы.

Учет расходов по аналитическим статьям ведется в ведомости учета затрат цехов (ф. № 12). По окончании месяца расходы по содержанию и эксплуатации оборудования распределяются между видами продукции и незавершенным производством и списываются на сч.20 «Основное производство», сч.28 «Брак в производстве» в части исправимого брака.

Наиболее распространенные базы распределения расходов:

– пропорционально нормативным сметным ставкам расходов по содержанию и эксплуатации оборудования;

– пропорционально массе или объему выпущенной продукции;

– пропорционально количеству отработанных рабочими человеко-часов;

– пропорционально количеству машино-часов работы оборудования;

– пропорционально сумме основной заработной платы производственных рабочих без доплат по прогрессивно-премиальным системам.

При выборе способа распределения косвенных расходов необходимо учитывать специфику работы организации, уровень автоматизации производственного процесса, уровень организации производства и даже квалификацию бухгалтера.

9. Учет общепроизводственных расходов

На субсчете 25.2 «Общепроизводственные расходы» ведут учет расходов по обслуживанию и управлению структурных подразделений организации. Аналитический учет общепроизводственных расходов осуществляется также, как и учет расходов по содержанию и эксплуатации оборудования в ведомости учета затрат цехов (форма № 12).

Типовая номенклатура статей общепроизводственных расходов:

I. Производительные расходы

1.1. Содержание аппарата управления цеха (заработная плата с отчислениями начальника цеха, инженеров, мастеров, диспетчеров);

1.2. Содержание прочего цехового персонала (заработная плата с отчислениями работников, не относящихся к управленческому персоналу: уборщиков, кладовщиков и др.);

1.3. Амортизация зданий, сооружений общепроизводственного (цехового) назначения;

1.4. Содержание зданий и сооружений цехового назначения;

1.5. Ремонт зданий и сооружений цехового назначения;

1.6. Амортизация инвентаря общецехового назначения (инструментов общего пользования);

1.7. Расходы на охрану труда и технику безопасности;

1.8. Прочие расходы.

II. Непроизводительные расходы

2.1. Потери от простоев по внутренним причинам;

2.2. Потери от порчи материальных ценностей при хранении в цехах;

2.3. Прочие непроизводительные расходы.

По истечении месяца расходы, собранные в ведомости учета затрат цехов по дебету счета 25.2, списывается:

Д^Т сч.20 «Основное производство»,

сч.28 «Брак в производстве»

К^Т сч.25.2 «Общепроизводственные расходы».

Между видами продукции они распределяются пропорционально:

– расходам по содержанию и эксплуатации оборудования плюс основная заработная плата производственных рабочих без доплат по прогрессивно-премиальным системам;

– основной заработной плате производственных рабочих без доплат по прогрессивно-премиальным системам.

10. Учет общехозяйственных расходов

Общие для всей организации расходы по обслуживанию и управлению, учитывают на активном счете 26 «Общехозяйственные расходы». Аналитический учет этих расходов ведут по статьям в ведомости учета общехозяйственных расходов (форма № 15).

Общехозяйственные расходы группируются в четыре раздела:

I. Расходы на управление организацией

1.1. Заработная плата аппарата управления организации;

1.2. Отчисления на социальное страхование и обеспечение;

1.3. Командировки и перемещения;

1.4. Представительские расходы;

1.5. Прочие расходы (канцелярские, почтово-телеграфные и др.).

II. Общехозяйственные расходы

2.1. Содержание прочего общехозяйственного персонала, не относящегося к управленческому (бухгалтеров, кассира);

2.2. Содержание пожарной, военизированной и сторожевой охраны;

2.3. Амортизация основных средств общехозяйственного назначения;

2.4. Содержание и ремонт основных средств общехозяйственного назначения;

2.5. Производство испытаний, опытов, исследований, содержание общезаводских лабораторий;

2.6. Расходы по охране труда и технике безопасности;

2.7. Расходы на подготовку кадров;

2.8. Прочие расходы.

III. Сборы и отчисления

3.1. Налоги и сборы, уплачиваемые за счет себестоимости продукции (земельный налог).

IV. Непроизводительные общехозяйственные расходы

4.1. Потери от простоев по внешним причинам;

4.2. Недостачи и потери от порчи материалов и готовой продукции на общезаводских складах;

4.3. Прочие непроизводительные расходы.

По окончании месяца общехозяйственные расходы распределяются между видами готовой продукции и списываются проводкой:

Д^Т сч.20 «Основное производство» по аналитическим сче-

там (видам продукции)

К^Т сч.26 «Общехозяйственные расходы».

База распределения общехозяйственных расходов обычно та же, что и общепроизводственных.

11. Учет непроизводительных расходов и потерь

К непроизводительным расходам относятся потери от брака и простои.

Брак - изделия или полуфабрикаты, несоответствующие определенным стандартам качества, договорным условиям.

Брак подразделяется на исправимый и неисправимый. Исправимый брак возникает тогда, когда бракованные изделия могут быть использованы после исправления брака по своему назначению, при этом устранение недостатка возможно и экономически целесообразно.

При неисправимом (окончательном) браке, его исправление не возможно или экономически нецелесообразно. Бракованные изделия либо продают по приемлемым сниженным ценам, либо используют как сырье для переработки.

В зависимости от места обнаружения брак подразделяется на внутренний и внешний.

Внутренним считается брак тогда, когда он обнаруживается в организации до отправки продукции покупателю;

Внешний брак выявляется покупателем и отражается в документах позже периода изготовления продукции.

Исправимый брак как внутренний, так и внешний оценивают по стоимости затрат, связанных с исправлением. Потери от внутреннего брака по возможности списываются на виновных лиц. Потери от внешнего брака относятся на себестоимость аналогичной продукции отчетного периода, а если такая продукция была снята с производства, то потери от брака распределяются между всеми видами продукции, выпускаемой в отчетном периоде.

С виновника брака взыскивают:

– при исправимом браке - стоимость исправления;

– при неисправимом браке - стоимость материалов и заработной платы за минусом стоимости полученных отходов.

Брак отражается в документах о выработке. В них содержится информация о количестве принятых годных изделий и забракованных. Неисправимый брак оформляется актом о браке, в котором указываются:

– причина, по которой произошел брак;

– виновники брака;

– количественная и качественная характеристика брака;

– затраты на забракованную продукцию и выявленные потери от брака;

– суммы, подлежащие взысканию с виновника брака.

Акт составляется мастером или начальником цеха и работником отдела технического контроля (ОТК). Он передается в бухгалтерию для исчисления себестоимости брака. Акт должен содержать отметку цеха - получателя или склада о приеме забракованной продукции. Акт утверждается руководителем организации, который принимает решение о порядке списания потерь.

Аналитический учет потерь от брака ведут по видам забракованной продукции и статьям расходов по цехам или участкам.

Синтетический учет потерь от брака ведется на активном калькуляционном счете 28 «Брак в производстве». По дебету счета 28 «Брак в производстве» отражаются:

а) по исправимому браку - затраты на исправление:

– материалы

Д^Т сч.28 «Брак в производстве»

К^Т сч.10 «Материалы»,

сч.16 «Отклонение в стоимости материальных цен-

ностей»;

– оплата труда работников, исправляющих брак (если они не являлись виновниками брака)

Д^Т сч.28 «Брак в производстве»

К^Т сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

– отчисления на социальное страхование

Д^Т сч.28 «Брак в производстве»

К^Т сч.69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспе-

чению»;

– доля общепроизводственных расходов

Д^Т сч.28 «Брак в производстве»

К^Т сч.25 «Общепроизводственные расходы».

б) по неисправимому браку - себестоимость забракованной продукции. На нормативную (плановую) себестоимость забракованной продукции делается запись:

Д^Т сч.28 «Брак в производстве»

К^Т сч.20 «Основное производство».

По кредиту счета 28 «Брак в производстве» отражаются суммы, уменьшающие потери от брака:

– суммы, подлежащие удержанию с виновников брака

Д^Т сч.73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»

К^Т сч.28 «Брак в производстве»;

– суммы, подлежащие взысканию с поставщиков за поставку недоброкачественных материалов

Д^Т сч.76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

К^Т сч.28 «Брак в производстве»;

– стоимость забракованной продукции по цене возможного использования (например, стоимость металлолома)

Д^Т сч.10 «Материалы»

К^Т сч.28 «Брак в производстве».

По окончании месяца сопоставляются дебетовые и кредитовые обороты счета 28 «Брак в производстве» и выявляется результат, т. е. потери от брака. Как правило, дебетовые обороты превышают кредитовые. Выявленная на счете 28 «Брак в производстве», сумма потерь списывается в дебет счета 20 «Основное производство» по аналитическим счетам (видам продукции) на статью «Потери от брака» с кредита счета 28 «Брак в производстве». Счет 28 «Брак в производстве» сальдо не имеет.

К непроизводительным расходам относятся простои. По причинам возникновения они делятся на внешние и внутренние.

К внешним относятся простои, вызванные непоступлением материалов, топлива от поставщиков, неподачей электроэнергии, тепла. Простои оформляют актом о простое, в котором отражается характер простоя, его продолжительность в днях (часах), время начала и конца простоя, рассчитываются потери от простоя, определяются причины и виновники. Акт утверждается руководителем организации. Потери от простоев по внешним причинам складываются из:

– основной заработной платы за время простоя;

– дополнительной заработной платы;

– отчислений на социальное страхование;

– стоимости топлива и энергии, непроизводительно затраченных во время простоя.

Все эти затраты отражаются по Д^Т сч.26 «Общехозяйственные расходы» по статье «Потери от простоев» в корреспонденции с К^Т сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», сч.69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», сч.96 «Резервы предстоящих расходов», сч.60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», сч.23 «Вспомогательные производства» и др. счетов.

Виновникам простоев по внешним причинам могут быть предъявлены претензии. При возмещении суммы потерь в бухгалтерском учете делается запись:

Д^Т сч.76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

К^Т сч.91 «Прочие доходы и расходы».

Простои по внутренним причинам (по вине организации) оформляются также актом, складываются из тех же затрат, что и простои по внешним причинам. Эти потери отражаются

Д^Т сч.25.2 «Общепроизводственные расходы

по статье «Потери от простоев»

К^Т сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»,

сч.69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспе-

чению»,

сч.23 «Вспомогательные производства»,

сч.60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

и др. счетов.

12. Учет незавершенного производства и его оценка

Незавершенное производство - продукция, начатая обработкой и незаконченная на конец отчетного периода.

Не относятся к незавершенному производству:

– материалы, находящиеся в цехе, но не начатые обработкой;

– покупные полуфабрикаты;