Размещено на http://www.allbest.ru/

Автономное образовательное учреждение

высшего профессионального образования

Государственный институт экономики, финансов, права и технологий

Факультет: Заочный

Кафедра: Бухгалтерского учета

Дипломная работа

на тему:

Бухгалтерский учет и аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками (на примере ООО «Ореол-сервис»)

Специальность: Бухгалтерский учет, анализ и аудит

Выполнила студентка группы № Данилина Ю.В.

Научный руководитель: к.э.н., доцент Сывороткина О.С.

Рецензент:

Гатчина

2010 г.

Введение

В настоящее время ни одна организация, независимо от формы собственности, не может функционировать без ведения бухгалтерского учета, поскольку только данные бухгалтерского учета обеспечивают полную информацию об имущественном и финансовом состоянии организации. Синтетическая и аналитическая информация о состоянии материальных, трудовых и денежных ресурсов, о результативности инвестиционной и кредитной политики, о затратах и эффективности производства позволяет управлять хозяйственной деятельностью и контролировать выполнение планов прибыли, разрабатывать перспективные планы развития производства.

В организации бухгалтерского учета на предприятиях большое внимание уделяется расчётам с поставщиками и подрядчиками. Это обусловлено тем, что постоянно совершающийся кругооборот хозяйственных средств вызывает непрерывное возобновление многообразных расчётов. Одним из наиболее распространённых видов расчётов как раз и являются расчёты с поставщиками и подрядчиками за сырьё, материалы, товары и прочие материальные ценности.

В условиях нестабильной рыночной экономики риск неоплаты или несвоевременной оплаты счетов увеличивается, это приводит к появлению дебиторской и кредиторской задолженности. Часть этой задолженности в процессе финансово - хозяйственной деятельности неизбежна и должна находиться в рамках допустимых значений.

Основными задачами учета расчетов с поставщиками и подрядчиками являются: формирование полной и достоверной информации о состоянии расчетов с поставщиками и подрядчиками за товарно-материальные ценности, выполненные работы и оказанные услуги, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности; обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств; контроль за состоянием дебиторской и кредиторской задолженности; контроль за соблюдением форм расчетов, установленных в договорах с поставщиками и подрядчиками.

Рыночные отношения выдвинули объективную необходимость значительного повышения внимания к вопросам организации независимой проверки финансово-хозяйственной деятельности предприятия - аудита. Ведь предприятие теперь выступает в роли собственника средств производства и продуктов труда, его дальнейшее развитие во многом зависит от сохранности этих средств и эффективности их использования. Таким образом, аудит должен осуществляться в первую очередь в интересах самого предприятия. Рациональная организация контроля за состоянием расчетов способствует укреплению договорной и расчетной дисциплины, выполнению обязательств по поставкам продукции в заданном ассортименте и качестве, повышению ответственности за соблюдением платежной дисциплины, сокращению дебиторской и кредиторской задолженности, ускорению оборачиваемости оборотных средств и, следовательно, улучшению финансового состояния предприятия.

Актуальность темы дипломной работы заключается в том, что в современных условиях своевременное обращение денежных средств, а также тщательно поставленный учет расчетных операций с поставщиками и подрядчиками оказывают значительное влияние на финансовые результаты предприятия, среди которых основное место занимает прибыль от реализации товарной продукции.

Целью дипломной работы является изучение особенностей организации бухгалтерского учета и аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками и разработка рекомендаций по постановке и ведению бухгалтерского учета, которые могут быть направлены на повышение эффективности деятельности предприятия.

В соответствии с поставленной целью необходимо решить следующие задачи:

- раскрыть сущность, значение и формы расчетов с поставщиками и подрядчиками;

- исследовать порядок документального оформления операций по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками;

- изучить особенности проведения аудиторских проверок расчетных операций с поставщиками и подрядчиками;

- проанализировать практику организации бухгалтерского учета на исследуемом предприятии;

- оценить систему учета и внутреннего контроля расчетов с поставщиками и подрядчиками

- провести аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками в организации.

- разработать мероприятия по совершенствованию организации учета и контроля расчетов с поставщиками и подрядчиками.

Объектом исследования является ООО «Ореол-сервис» - организация, основным направлением деятельности которой является монтаж и обслуживание телекоммуникационного оборудования. Предмет исследования - организации учета и контроля расчетов с поставщиками и подрядчиками на предприятии.

Структура дипломной работы состоит из введения, трёх глав, заключения списка использованной литературы и приложений.

В работе применяются следующие методы исследования: экономический, монографический, расчетный, балансовый.

Методологической основой исследования послужили труды отечественных ученых по вопросам бухгалтерского учета, контроля и аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками, документы бухгалтерско-финансовой отчетности предприятия за 2008-2009 гг.

1. Теоретические основы бухгалтерского учета и аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками

1.1 Поставщики и подрядчики: понятие, виды, работы, нормативное регулирование

Осуществлять предпринимательскую деятельность, не вступая в договорные взаимоотношения по поставке товаров, выполнению работ и оказанию услуг, а также по финансовым расчетам по этим операциям, не представляется возможным. Контрагентами в соответствии с ГК РФ выступают поставщики и подрядчики.

Поставщик - юридическое или физическое лицо (в т.ч. индивидуальный предприниматель), который на основе договора купли-продажи передает в собственность товары (работы, услуги), находящееся у него на праве владения, пользования и распоряжения покупателю, который в свою очередь обязуется оплатить эти товары (работы, услуги) в срок, обусловленный договором купли-продажи.

Подрядчик - юридическое или физическое лицо (в т.ч. индивидуальный предприниматель), который в силу заключенного договора подряда обязуется выполнить определенную работу и сдать ее заказчику, а заказчик обязуется принять выполненную работу и оплатить ее в сроки, предусмотренные договором подряда. По договору подряда, заключенному на изготовление вещи, подрядчик передает права на нее заказчику.

На правовое регулирование расчетов с поставщиками и подрядчиками направлен ряд нормативных актов различного уровня.

Прежде всего, необходимо выделить Гражданский кодекс Российской Федерации, устанавливающий формы расчетов и правовые основы расчетов, регулирующий договорные основы осуществления безналичных расчетов.

Гражданский кодекс РФ регулирует правоотношения, возникающие в процессе хозяйственной или иной деятельности, основанные на праве собственности, договорных, имущественных и других обязательствах участником правоотношений. Он базируется на нормах Гражданского кодекса РФ, который регулирует права собственности, заключение сделок и договоров, возникновение обязательств, их исполнение и т.п.

По договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием. (ст. 506 ГК РФ)

В соответствии со статьей 516 ГК РФ осуществляются расчеты за поставляемые товары: покупатель оплачивает поставляемые товары с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договором поставки. Если соглашением сторон порядок и форма расчетов не определены, то расчеты осуществляются платежными поручениями. Если договором поставки предусмотрено, что оплата товаров осуществляется получателем (плательщиком) и последний неосновательно отказался от оплаты либо не оплатил товары в установленный договором срок, поставщик вправе потребовать оплаты поставленных товаров от покупателя. В случае, когда в договоре поставки предусмотрена поставка товаров отдельными частями, входящими в комплект, оплата товаров покупателем производится после отгрузки (выборки) последней части, входящей в комплект, если иное не установлено договором [55, c. 62].

Так же Гражданский кодекс регулирует: периоды поставки, порядок, принятие товаров покупателем и многое другое.

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 1996 года регулирует общие положения и требования к ведению бухгалтерского учета: объекты, задачи, содержание первичной документации, учетную политику, проведение инвентаризации, порядок хранения документов и др.

Так же правительство принимает постановления по наиболее важным вопросам, конкретизирующим отдельные положения закона о бухгалтерском учете.

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н (с изменениями и дополнениями). Данное положение разработано на основе Федерального закона “О бухгалтерском учёте” от 21 ноября 1996 г. Оно определяет порядок ведения бухгалтерского учёта и составления бухгалтерской отчётности в целом и в части расчетов с дебиторами и кредиторами даёт правила оценки имущества для составления бухгалтерской отчётности;

Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденным Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н и «Расходы организации», утвержденным Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н содержат некоторую информацию о дебиторской и кредиторской задолженности. Данные Положения устанавливают, что дебиторская задолженность, относимая на финансовые результаты включается в состав прочих расходов, еще неистребованная задолженность, по которой истек срок исковой давности, а также дебиторская задолженность, не реальная к взысканию должна быть включена в состав расходов организации в сумме, в которой задолженность была отражена в бухгалтерском учете. Причем просроченная задолженность списывается отдельно по каждому обязательству.

В соответствии с ПБУ 9/99 (п. 6.2) при продаже продукции (работ, услуг) на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки оплаты, выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности.

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н.

В плане счетов в разделе 6 «Расчеты» содержатся счета предназначенные для обобщения информации о всех видах расчетов организации с различными юридическими и физическими лицами, а так же внутрихозяйственных расчетов. Для этого существуют несколько счетов: 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств - Приказ Минфина РФ от 13.06.95 г. № 49 содержит информацию об инвентаризации расчетов.

Альбом унифицированных форм первичной учетной документации разработан Госкомстатом России на основании Постановления Правительства Российской Федерации от 8 июля 1997 года N 835. Формы первичной учетной документации данного альбома утверждены Постановлением Госкомстата России от 9 августа 1999г.N 66. Применение унифицированных форм первичной учетной документации регламентируется "Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации", утвержденным Министерством финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 года N 34н.

Так же отношения, возникающие между поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками регулируют: Указ Президента РФ «Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)» от 20 декабря 1994 г. № 2204, Указ Президента РФ от 19.10.93 г. № 1662 «Об улучшении расчетов в хозяйстве и повышении ответственности за их своевременное проведение» и другие.

Случаи использования иностранной валюты в качестве средства платежа при осуществлении безналичных расчетов предусмотрены Федеральным законом от 10 декабря 2003г. №173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» (с изменениями и дополнениями).

Правила, формы, сроки и стандарты осуществления безналичных расчетов устанавливает Банк России в соответствии с Федеральным законом от 10 июля 2002г. №86-ФЗ «О центральном банке Российской Федерации (Банке России)» (с изменениями и дополнениями).

Основания совершения платежа могут быть различны:

- оплата переданного имущества, выполненных работ, оказанных услуг;

- безвозмездная передача денежных средств и др.

Положение ЦБ РФ регулирует «административный» порядок совершения безналичных расчетов, тогда как гражданское устанавливает права и обязанности сторон по обязательству, порядок совершения сделки и т. д.

Существует три метода расчетов с поставщиками и подрядчиками [47, c. 236]:

- безналичный расчет;

- наличный расчет;

- расчет векселями;

Принимая во внимание, что основным отличительным признаком безналичных расчетных правоотношений является участие в них в качестве субъектов третьих лиц - банков и иных кредитных организаций, можно выделить ряд принципов правового регулирования безналичных расчетов [16, c. 96]:

1. Безналичные расчеты осуществляются сторонами гражданско-правового обязательства через банки с открытых ими расчетных, текущих и иных счетов, условия которых позволяют производить платежи по распоряжению клиента;

2. Участники расчетов могут выбирать в договоре любую форму расчетов, предусмотренную законом и установленными банковскими правилами и применяемыми в банковской практике обычаями делового оборота. Банки не вправе отказать клиентам в совершении операций, определенных законом для счетов данного вида, установленными в соответствии с ним банковскими правилами, обычаями делового оборота, если иное не предусмотрено договором банковского счета;

3. В расчетных гражданско-правовых отношениях средства со счетов списываются по распоряжению владельца счета, за исключением случаев, предусмотренных действующим законодательством либо договором между банком и клиентом. Волеизъявление владельца счета может быть выражено либо в форме прямого указания банку о перечислении средств, либо в форме письменного согласия на платеж по требованию, предъявленному третьим лицом;

4. Банк не вправе определять и контролировать направление использования денежных средств, находящихся на счете клиента, и устанавливать не предусмотренные законодательными актами или договором ограничения его права распоряжаться денежными средствами по своему усмотрению;

5. Банк, участвующий в расчетах по гражданско-правовому обязательству контрагентов, сам не становится стороной в этом обязательстве. Он является стороной договора банковского счета и лишь за его исполнение отвечает перед своим клиентом;

6. Не допускается ограничение прав клиента на распоряжение денежными средствами, находящимися на счете, за исключением наложения ареста на денежные средства на счете или приостановления операций по счету в случаях, предусмотренных законом;

7. Платежи со счетов производятся при наличии средств на счетах плательщика либо за счет банковского кредита, предоставленного плательщику;

8. Безналичные расчеты производятся на основании документов установленной формы.

В соответствии с п. 2.2 Положения ЦБ РФ банки осуществляют операции по счетам на основании расчетных документов. Последние, представляют собой оформленное в виде документа на бумажном носителе или, в установленных случаях, электронного платежного документа:

- распоряжение плательщика (клиента или банка) о списании денежных средств со своего счета и их перечислении на счет получателя средств;

- распоряжение получателя средств (взыскателя) на списание денежных средств со счета плательщика и перечисление на счет, указанный получателем средств (взыскателем).

На основании Постановления ЦБ РФ выделяют следующие формы расчетных документов:

- платежные поручения;

- аккредитивы;

- чеки;

- платежные требования;

- инкассовые поручения.

Платежное поручение-это поручение плательщика обслуживающей его кредитной организации о перечислении определенной суммы со своего счета на счет третьего лица.

Платежными поручениями могут производиться [33, c. 128]:

- перечисления денежных средств за поставленные товары, выполненные работы, оказанные услуги;

- перечисления денежных средств в бюджеты всех уровней и во внебюджетные фонды;

- перечисления денежных средств в целях возврата/размещения кредитов (займов) депозитов и уплаты процентов по ним;

- перечисления денежных средств в других целях, предусмотренных законодательством или договором.

Расчеты по аккредитиву - заключаются в том, что кредитная организация (эмитент) по поручению плательщика об открытии аккредитива и в соответствии с его указанием обязуется произвести платежи получателю средств либо оплатить, акцептовать или учесть переводной вексель против представленных получателем документов, определенных условиями аккредитива.

Действующее законодательство предусматривает следующие виды аккредитивов:

- покрытые (депонированные) или непокрытые (гарантированные);

- отзывные или безотзывные.

Покрытыми (депонированными) считаются аккредитивы, при открытии которых банк-эмитент перечисляет собственные средства плательщика или предоставленный ему кредит в распоряжение банка-поставщика (исполняющий банк) на отдельный балансовый счет «Аккредитивы» на весь срок действия обязательств банка-эмитента.

В каждом аккредитиве должно ясно указываться, является ли он отзывным или безотзывным. При отсутствии такого указания аккредитив является отзывным. Отзывной аккредитив может быть изменен или аннулирован банком-эмитентом без предварительного согласования с поставщиком. Безотзывный аккредитив не может быть изменен или аннулирован без согласия поставщика, в пользу которого он открыт.

Легальное понятие чека закреплено законодателем в чеком признается ценная бумага, содержащая ничем не обусловленное распоряжение чекодателя банку произвести платеж указанной в нем суммы чекодержателю.

Чек принадлежит к так называемым неэмиссионным ценным бумагам и, соответственно, чековое обращение не регулируется Законом «О рынке ценных бумаг» от 22.04.1996 г. №39-ФЗ (в ред. от 27.12.2009 г.). Чек как ценная бумага может выступать в качестве самостоятельного объекта гражданско-правовых сделок.

Чек оплачивается плательщиком за счет денежных средств чекодателя. Чеки действительны в течение 10 дней, не считая дня их выдачи. Чеки применяются, например, при расчетах за принятые по приемосдаточным документам товары, если они фактически вывезены покупателем или доставлены ему, и оказанные услуги. Чеки выписываются в момент установления суммы платежа.

Отличительной чертой отношений по расчетам чеками является их особый субъектный состав. В качестве основных участников данных отношений выступают [28, c. 309]:

1) Чекодатель - это лицо, выписавшее чек.

2) Чекодержатель - лицо, являющееся владельцем выписанного чека.

3) Плательщик - банк, производящий платеж по предъявленному чеку.

При расчетах по инкассо банк (банк-эмитент) обязуется по поручению клиента и за его счет совершить действия по истребованию от плательщика платежа и (или) акцепта платежа. Банк-эмитент, получивший поручение клиента, вправе привлекать для его выполнения иной банк (исполняющий банк).

Инкассовое поручение может оформляться с помощью таких расчетных документов, как платежное требование, платежное требование-поручение, а также с помощью векселя и чека.

Платежи по инкассо осуществляются с использованием двух инструментов:

- платежного требования, оплата которого может производиться или по распоряжению плательщика («с акцептом»), или без его распоряжения («без акцепта»),

- инкассового поручения, оплата которого производится без согласия плательщика.

Оплата расчетных документов производится по мере поступления денежных средств на счет плательщика в очередности, установленной законодательством.

В случае неисполнения или ненадлежащего исполнения поручения клиента по получению платежа на основании платежного требования или инкассового поручения банк-эмитент несет перед ними ответственность в соответствии с законодательством [40, c. 164].

Наличный расчёт - операции с денежной наличностью, которые проводятся физическими и юридическими лицами. Как правило, эти расчёты меньше по объёму по сравнению с безналичными расчётами.

Все операции с наличными деньгами организации обязаны вести по правилам, которые изложены в Порядке ведения кассовых операций. Он утвержден решением Совета директоров ЦБ РФ от 22.09.93 № 40. Помимо этого организации должны соблюдать нормы Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт».

Одновременное применение указанных нормативных актов в основном и создает проблемы, связанные с документальным оформлением, которые появляются у бухгалтеров при работе с денежной наличностью. Причем они возникают, когда организация выступает как в роли продавца, так и покупателя.

Центральным банком Российской Федерации установлено указание от 20.06.2007 № 1843-У «Об установлении предельного размера расчетов наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами по одной сделке» на случаи расчетов наличными деньгами между юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями и между индивидуальными предпринимателями. Установлено ограничение для юридических лиц при осуществлении ими расчетов наличными деньгами. Указанным нормативным актом Банка России предельный размер расчетов наличными деньгами установлен в размере 100000 рублей по одной сделке. Согласно Кодекса к предпринимательской деятельности граждан, осуществляемой без образования юридического лица, применяются правила, которые регулируют деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов или существа правоотношения [23, c. 85].

Учет векселей, применяемых при расчетах между предприятиями за полученные товары, выполненные работы, оказанные услуги, производится в соответствии с письмами Минфина РФ от 31.10.94г. №142 и от 16.07.96г. № 62.

Вексель, выданный организацией за поступившие товары, включает в себя цену товара, НДС и доход по коммерческому кредиту.

Заключение договора предполагает выполнение сторонами определенных обязательств, со стороны продавца - обязанность поставить качественный товар (работы, услуги), в обусловленный договором срок, а покупателем - принять и оплатить этот товар (работы, услуги) и оплатить его в срок.

Договором, как правило, предусмотрены штрафные санкции и неустойка за невыполнение условий договора. Таким образом, письменная форма договора позволяет требовать выполнения определенных условий договора и является документом первой важности при подаче искового заявления в суд.

1.2 Документальное оформление расчётов с поставщиками и подрядчиками

Согласно п. п. 4 и 5 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 г. N914, у покупателя в журнале учета полученных счетов-фактур должны храниться следующие документы:

- счета-фактуры, полученные от продавцов по приобретенным товарам (выполненным работам, оказанным услугам) для выполнения с 1 января 2001 года строительно-монтажных работ для собственного потребления;

- заполненные в установленном порядке бланки строгой отчетности (или их копии) с выделенной отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость (при приобретении услуг по найму жилых помещений в период служебной командировки работников и услуг по перевозке работников к месту служебной командировки и обратно, включая услуги по предоставлению в пользование в поездах постельных принадлежностей).

В журнале учета полученных счетов-фактур должны храниться [47, c. 251]:

- у покупателя - заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметками налоговых органов об уплате налога на добавленную стоимость или их копии, заверенные руководителем и главным бухгалтером организации (индивидуальным предпринимателем), и копии платежных документов, подтверждающих фактическую уплату налога на добавленную стоимость (при ввозе на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь товаров, в отношении которых взимание налога на добавленную стоимость осуществляется налоговыми органами в соответствии с Соглашением между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг от 15 сентября 2004 года);

- у принимающей организации - документы, которыми оформляется передача имущества, нематериальных активов, имущественных прав и в которых указаны суммы налога, восстановленного акционером (участником, пайщиком) в порядке, установленном пунктом 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, или их нотариально заверенные копии (при получении имущества, нематериальных активов, имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов).

Таким образом, теперь в Правилах расширился список документов, на основании которых можно принять НДС к вычету при отсутствии счета-фактуры в тех случаях, когда составление счета-фактуры не предусмотрено. Этот список теперь таков:

- таможенная декларация (ее заверенная копия) на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату таможенному органу налога на добавленную стоимость;

- бланки строгой отчетности (или их копии) с выделенной отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, выданные работнику и включенные им в отчет о служебной командировке;

- заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметками налоговых органов об уплате налога на добавленную стоимость (или их заверенные копии) и копии платежных документов, подтверждающих фактическую уплату налога на добавленную стоимость (при ввозе товаров из Республики Беларусь);

- документы, удостоверяющие внесение вклада в уставный капитал, или их нотариально заверенные копии (акты приема и передачи основных средств, составленные по установленной форме, а для других видов активов - в произвольной форме, но с указанием всех реквизитов первичных учетных документов, перечисленных в п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете").

При внесении изменений в ранее оформленные счета-фактуры необходимо заполнить дополнительные листы книги покупок. Согласно новым абзацам 2 и 3 п. 7 Правил "при необходимости внесения изменений в книгу покупок запись об аннулировании счета-фактуры производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений", "дополнительные листы книги покупок являются ее неотъемлемой частью".

При обнаружении неточно отраженной суммы принятого к зачету НДС плательщиком НДС или если плательщик НДС получил от поставщика исправленный счет-фактуру за предыдущий налоговый период (месяц, квартал), он должен [28, c. 276]:

- в строку "Итого" дополнительного листа книги покупок (в начальных реквизитах которого указывается налоговый период (месяц, квартал), в котором был зарегистрирован "неточный счет-фактура") внести итоговые данные из книги покупок за соответствующий налоговый период (месяц, квартал), в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений;

- в строки дополнительного листа книги покупок внести записи по счетам-фактурам, подлежащие аннулированию;

- в строку "Всего" дополнительного листа книги покупок занести данные, полученные вычитанием из показателей по строке "Итого" показателей подлежащих аннулированию записей по счетам-фактурам;

- показатели строки "Всего" использовать для составления уточненной декларации за соответствующий период;

- сдать уточненную декларацию и при этом доплатить НДС и начислить пени.

Таким образом, из последнего пункта приведенного перечня следует, что введение в Правила необходимости оформления дополнительного листа ухудшает положение налогоплательщика, так как данные исправленного счета-фактуры заносятся в книгу покупок текущего налогового периода.

Организации при осуществлении своей деятельности пользуются услугами сторонних организаций. Это, в частности, услуги связи, услуги по охране, консультационные, аудиторские, юридические, информационные, маркетинговые, рекламные, транспортные услуги, ремонтно-строительные, конструкторские, технологические работы и т.д. При заключении договоров на выполнение работ (оказание услуг) следует учитывать, что в действующем Гражданском кодексе РФ закреплен принцип свободы договора. То есть стороны могут заключать договор любой формы и под любым названием при условии, что их положения соответствуют нормам действующего законодательства (ст. 421, 422 ГК РФ).

Рассмотрим наиболее общие виды договоров на выполнение работ и оказание услуг, которыми являются договор подряда (гл. 37 ГК РФ) и договор возмездного оказания услуг (гл. 39 ГК РФ).

По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат и оплатить его. Договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы. По договору подряда, заключенному на изготовление вещи, подрядчик передает права на нее заказчику. Главное отличие договора подряда от договора возмездного оказания услуг заключается в том, что результат договора подряда всегда овеществлен, например, создана или отремонтирована какая-либо вещь, в то время как в результате исполнения договора возмездного оказания услуг заказчик получает услугу, например информацию, юридическое или аудиторское заключение и т. д. То есть договор подряда опосредует, прежде всего, отношения в сфере материального производства, и результатом труда подрядчика является индивидуально-определенная вещь [27, c. 226].

Согласно ст. 704 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором подряда, работа выполняется подрядчиком из его материалов, его силами и средствами. При этом он несет ответственность за ненадлежащее качество предоставленных им материалов и оборудования. При заключении договора подряда стороны могут установить, что работа будет выполняться подрядчиком с использованием материалов заказчика. В этом случае подрядчик обязан использовать предоставленный заказчиком материал экономно и расчетливо, по окончании работы представить отчет о расходовании материала, возвратить его остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену работы с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала.

По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги. Договор возмездного оказания регулирует отношения, возникающие в сфере услуг. К таким договорам относятся, например, договор на оказание юридических, аудиторских, консалтинговых, медицинских, ветеринарных и других аналогичных услуг, договор на проведение переоценки основных средств и т.д.

Часть определенных действий или определенной деятельности, осуществляемых по договору оказания услуг, материального результата не оставляет (например, услуги организаций связи, спортивно-оздоровительных и образовательных организаций и т.п.), другие имеют материальный результат. Однако всем услугам присущ один общий признак - результату предшествует совершение действий, не имеющих материального воплощения и составляющих вместе с ним единое целое. Поэтому при оказании услуги «продается» не сам результат, а действия, к нему приведшие [55, c. 183].

Деятельность по оказанию некоторых видов услуг подлежит лицензированию (медицинская, аудиторская и др.), поэтому договор, заключенный с исполнителем, не имеющим соответствующей лицензии, на основании ст. 173 ГК РФ может быть признан судом недействительным.

Для отражения в бухгалтерском учете стоимости полученных выполненных работ (потребленных услуг) важное значение, кроме договоров, имеет правильное документальное оформление первичных учетных документов. Комплект документов, необходимых для принятия к учету выполненных работ и оказанных услуг, включает [62, c. 432]:

1) документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг), в частности:

- акт о приемке выполненных работ (форма КС-2, утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 11 ноября 1999 г. № 100) - применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений;

- справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3, утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 11 ноября 1999 г. № 100) - составляется на выполненные в отчетном периоде строительные и монтажные работы, работы по капитальному ремонту зданий и сооружений, другие подрядные работы;

- справка для расчетов за выполненные работы (услуги) (форма ЭСМ-7, утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 11 ноября 1999 г. № 100) - применяется для производства расчетов организации с заказчиками и для подтверждения выполненных работ (услуг) строительными машинами (механизмами);

- товарно-транспортная накладная (форма 1-Т, утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 28 ноября 1997 г. № 78) - применяется при перевозке материальных ценностей автомобильным транспортом;

- транспортная железнодорожная накладная (ГУ-27) или корешок дорожной ведомости 3 (комплект перевозочных документов ГУ-29-0) - применяются при перевозке материальных ценностей железнодорожным транспортом;

- почтовая квитанция;

- квитанция разных сборов за услуги железнодорожного транспорта (РС-97 м);

- заказ-квитанция на перевозку и погрузку-разгрузку грузов;

- акт или иной документ, подтверждающий факт выполнения работ (оказания услуг);

2) расчетные документы: счет (форма 868), счет-фактура (форма 868а) или иной документ, предусмотренный сторонами в качестве расчетного, счет-фактура для расчетов по НДС (форма утверждена постановлением Правительства РФ «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» от 2 декабря 2000 г. № 914 (с изменениями от 27 июля 2002 г.)).

1.3 Цели, задачи, источники информации проведения аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками

Аудиторская деятельность представляет собой предпринимательскую деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей на договорной и платной основе [17, c. 6].

Цель и основные принципы аудиторской проверки аудитор определяет согласно правилу (стандарту) N 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности». Основной целью аудиторской деятельности является выражение мнение о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. Следовательно, назначение аудита - это проверка финансовых отчетов с целью [38, c. 28]:

· подтверждения достоверных отчетов или консультации их недостоверности;

· проверки полноты, достоверности и точности отражения в учете и отчетности затрат, доходов и финансовых результатов деятельности предприятия за проверяемый период;

· контроль за соблюдением законодательных и нормативных документов, регулирующих правила ведения учета и составления отчетности, методологической оценки активов, обязательств и собственного капитала;

· выявление резервов лучшего использования собственных основных и оборотных средств, финансовых резервов и заемных источников.

Задача аудитора состоит:

- в оценке уровня бухгалтерского учета, квалификации учетных кадров, качество обработки информации (особенно первичной документации), правильность и законность совершения бухгалтерских записей;

- в оказании помощи предприятиям путем рекомендаций по устранению недостатков, особенно тех нарушений, которые непосредственно повлияли на финансовые результаты, сказались на достоверности показателей отчетности;

- в необходимости оценки не только прошлых фактов и существующих в данный момент положений, но и ориентировании руководства проверяемой организации на те будущие события, которые способны повлиять на хозяйственную деятельность и конечный результат.

Разнообразие участников расчетных операций и форм расчетов между ними создают предпосылки для нарушений при осуществлении расчетных операций и поэтому требуют постоянного контроля за их проведением и отражением в учете.

Цель аудита расчетных операций - оценка правильности организации учета расчетов на предприятии, подтверждение законности образования различных видов дебиторской и кредиторской задолженности, ее достоверности и реальности погашения [47, c. 422].

В процессе аудиторской проверки расчетных операций следует руководствоваться следующими нормативными документами:

1. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 № 307-ФЗ.

2. Правила (стандарты) аудиторской деятельности.

3. Гражданский кодекс РФ (часть 1 от 30.11.94г. № 51-ФЗ, в ред. Федерального закона от 15.05.2001 г. № 54-ФЗ; часть 2 от 26.01.96г. № 14-ФЗ, в ред. Федерального закона от 17.12.99 г. № 213-ФЗ).

4. Налоговый кодекс РФ (часть 1 oт 31.07.97 г. № 146-ФЗ, в ред. Федерального закона от 24.03.2001 г. № 118-ФЗ, часть 2 от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ, в ред. Федерального закона от 30.05.2001 г. № 71-ФЗ).

5. Указ Президента РФ от 20.12.94 г. № 2204 "Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)", в ред. Указа Президента РФ от 31.07.95 № 783.

6. Постановление Правительства РФ oт 26.09.94 г. № 1094 "Об оформлении взаимной задолженности предприятии и организаций векселями единого образца и развитии вексельного обращения" (в ред. Постановления Правительства РФ от 27.12.95 г. № 1295).

7. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению, утв. Приказом МФ РФ от 31.10.2000 г. № 94н.

8. Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом МФ РФ от 29.07.98 г. № 34н (в ред. Приказа МФ РФ от 24.03.2000 г. № 31н).

9. Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утв. Приказом МФ РФ от 06.10.08 г. № 106н.

10. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. Приказом МФ РФ от 13.06.95 г. № 49.

11. Указания по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, утв. Приказом МФ РФ от 24.12.98 г. № б8н.

12. Положение о безналичных расчетах в Российской Федерации, утв. ЦБ РФ 12.04.2001 г. № 2-П.

Правильная организация расчетных операций обеспечивает устойчивость оборачиваемости средств организации, укрепление договорной и расчетной дисциплины и улучшение финансового состояния. Кроме того, правильная (рациональная) организация расчетных операций, правильность постановки их учета предупреждают негативные последствия по этим операциям. Поэтому аудиторской проверке подвергаются все расчетные операции организации-заказчика - различными приемами и методами контроля.

Проверка состояния законности и целесообразности включает расчеты с поставщиками и подрядчиками (сч. 60). Кроме того, проверке подвергаются субсчета и аналитические счета по указанным синтетическим счетам.

При проверки расчетных операций аудитор должен учитывать особенность организации, использующие рабочий план счетов [61, c. 83].

Целесообразно сначала выявить наличие, соответствие данных бухгалтерского учета и отчетности остаткам той или иной задолженности, затем установить дату и характер ее возникновения. Законность и реальность, а также пути своевременного погашения задолженностей и укрепления расчетно-платежной дисциплины определяются посредством проведения фактического и документальных форм контроля.

Источником контрольных данных для проведения аудиторских проверок являются записи по соответствующим счетам бухгалтерского учета в учетных регистрах и первичных документах, а также в Главной книге и отчете. Поэтому, аудитор должен установить: имеется ли в организации нормативная база данных, которой должен пользоваться бухгалтер данного участка учета; перечень применяемых первичных документов, порядок их возникновения, система нумерации, заполнения всех реквизитов в первичных документах, наличие регистрационных журналов; наличие оборотных ведомостей, состояние аналитического учета и технологии обработки первичных документов по учету расчетных операций от приема до сдачи в архив; как организован и насколько эффективен внутрихозяйственный контроль расчетных операций; состояние системы бухгалтерского учета расчетных операций.

До начала проведения аудита или оказания сопутствующих услуг аудиторская организация должна ознакомиться в достаточной мере с деятельностью экономического субъекта.

Поэтому планирование следует рассматривать как важный и ответственный этап аудиторской проверки, поскольку от качества его выполнения зависит эффективность всей последующей работы аудитора. Планирование аудиторской проверки осуществляется в соответствии с правилом (стандартом) №3 «Планирование аудита». Оптимальная схема планирования аудита, составленная на основе российских стандартов аудиторской деятельности, должна включать следующие стадии [14, c. 68]:

- предварительное планирование;

- изучение системы бухгалтерского учета;

- оценка системы внутреннего контроля;

- установление уровня существенности;

- построение аудиторской выборки;

- подготовка общего плана и программы аудита.

В зависимости от намеченных целей аудита выполнение каждой стадии планирования имеет ряд особенностей. Рассмотрим выполнение каждого этапа планирования, обращая особое внимание на методы получения аудиторских доказательств и ведение рабочей документации аудитора.

Предварительное планирование целесообразно начать с бесед с представителями руководства, сотрудниками подразделений, главным бухгалтером, руководителем службы внутреннего контроля (если данная служба существует на проверяемом предприятии). Беседы должны строиться таким образом, чтобы аудитор мог получить достаточно четкое представление о том, чего от него ожидает клиент, как он представляет себе характер, объем и сроки работы и т.п. Руководствуясь аудиторским Стандартом "Разъяснения, предоставляемые руководством проверяемого экономического субъекта", аудитор должен получить разъяснения для подтверждения допущения непрерывности деятельности, первичной оценки надежности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Кроме того, необходима информация об организации процесса заключения договоров и процесса реализации продукции. Принимая во внимание пожелания руководства и учитывая требования законодательства к проведению аудиторских проверок и содержанию аудиторского заключения, аудитор очерчивает круг проблем, требующих повышенного внимания в ходе проверки, и четко формулирует цели, которые должны быть достигнуты по итогам ее проведения.

Основным источником информации на данном этапе выступает письменно зафиксированная учетная политика предприятия, сформированная с учетом экономических и организационных факторов. Аудитору следует осмыслить и детально проанализировать содержание учетной политики клиента, степень проработанности в ее положениях основополагающих принципов ведения бухгалтерского учета. Наиболее значимые положения учетной политики необходимо отразить в рабочих документах аудитора, поскольку на всех последующих этапах анализ деятельности предприятия будет проводиться с позиций адекватности принятой учетной политике.

Этап предварительного планирования следует завершить изучением отчетов службы внутреннего контроля, материалов налоговых проверок и других контролирующих структур.

Изучение системы бухгалтерского учета на предприятии предполагает изучение и оценку основных принципов организации бухгалтерского учета изучаемых операций и документооборота, закрепленных в положениях учетной политики, роли средств вычислительной техники в ведении учета, организационной структуры подразделений, ответственных за ведение бухгалтерского учета. Целесообразно выполнить обзорную проверку типичных бухгалтерских проводок по операциям по реализации продукции и установить фактическое наличие и правильность оформления договоров, первичных документов, на основании которых выполнялись записи по счетам бухгалтерского учета.

На этапе оценки системы внутреннего контроля аудитор должен собрать достаточный объем аудиторских доказательств для высказывания мнения об эффективности этой системы и принять решение о том, в какой мере он в своей работе может на нее полагаться. Таким образом, основной целью оценки системы внутреннего контроля является создание основы для определения времени, видов и объема аудиторских процедур. Система внутреннего контроля может считаться эффективной, если она своевременно предупреждает о возникновении недостоверной информации и выявляет такую информацию. Можно также выделить еще одну цель, преследуемую аудитором при оценке системы внутреннего контроля, - выработка конструктивных предложений по ее совершенствованию.

Установление уровня существенности выполняется на стадии планирования. По сути, это - величина вероятного искажения данных, так как аудитор не может учесть все факторы, которые в конечном итоге повлияют на решение относительно существенности в оценке результатов при завершении проверки. Таким образом, величина существенного в планировании может значительно отличаться от величины существенного при оценке результатов проверки. Оценка аудитором существенности должна учитывать интересы потребителей информации, а также соответствовать требованиям правила (стандарта) №4 «Существенность в аудите».

Установив допустимый уровень существенности, аудитор может приступать к построению аудиторской выборки. Аудиторская выборка может корректироваться в зависимости от целей аудита и от установленных аудитором уровней рисков: риска выборки, допустимой и ожидаемой ошибки и объема генеральной совокупности.

Завершающей стадией планирования является подготовка общего плана и программы аудита. В общем плане должны быть отражены основная цель и направления проверки, способ проведения аудита, установленный уровень существенности, параметры аудиторского риска, определены численность и квалификация рабочей группы аудиторов, их обязанности, ответственность и соподчиненность; указаны сроки проведения проверки, а также дата представления аудиторского заключения и детализированного отчета.[28, с. 335]

Проверка расчетов с поставщиками и подрядчиками должна проводиться по специально разработанной программе. Такая программа, составленная по результатам предварительного знакомства аудитора с организацией внутреннего контроля и учета расчетных операций на предприятии, поможет последовательно выполнить необходимые процедуры контроля, собрать и обобщить качественные доказательства.

Программа аудита расчетов с поставщиками и покупателями, операций по приобретению и реализации продукции представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур для сбора аудиторских доказательств.

Аудиторские процедуры по существу предполагают детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Цель общей программы аудита - собрать достаточный объем аудиторских доказательств, в соответствии с правилом (стандартом) №5 «Аудиторские доказательства», для формулирования профессионального мнения о соответствии бухгалтерского учета операций по приобретению и реализации продукции требованиям действующего законодательства и достоверности во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности в части отраженных в ней операций.

По итогам проведенного аудита бухгалтерской отчетности составляется аудиторское заключение.

Аудиторское заключение является официальным документом, предназначенным для пользователей бухгалтерской отчетности аудируемых лиц, составленным в соответствии с правилом N 6 «Аудиторское заключение по бухгалтерской (финансовой) отчетности». Это правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработано с учетом международных стандартов аудита и устанавливает единые требования к форме и содержанию аудиторского заключения.

Аудиторское заключение содержит выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности во всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Аудиторское заключение в соответствии с федеральным правилом (стандартом) "Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности" с точки зрения оценки достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности может быть безоговорочно положительным или модифицированным.

Проверку состояния расчетов с поставщиками и подрядчиками рекомендуется начинать (по мере необходимости) с инвентаризации, если они имеются к моменту проведения проверки. В процессе такой проверки необходимо установить, нет ли пропуска сроков исковой давности по расчетам с поставщиками и подрядчиками, реальность, причины и виновность лиц в пропуске сроков исковой давности; тождество расчетов с банками, вышестоящими органами, с бюджетом, внебюджетными фондами; правильность и обоснованность списания сомнительных долгов, если таковые имеются, а также числящихся на балансе сумм других задолженностей; достоверность предъявленных к дебиторам претензий, подтверждаются ли претензии договорными обязательствами, предъявлены ли иски на взыскание этих задолженностей в судебном порядке.