Учет, анализ и аудит операций с ценными бумагами

Размещено на http://www.allbest.ru/

"Учет, анализ и аудит операций с ценными бумагами"

1.Особенности организации учета у профессиональных участников рынка ценных бумаг

1.1 Нормативно-правовая база организации учета ценных бумаг

Профессиональные участники рынка ценных бумаг, а также инвестиционные фонды бухгалтерский учет операций с ценными бумагами осуществляют в соответствии с общими требованиями бухгалтерского учета исходя из особенностей коммерческой деятельности на рынке ценных бумаг. Основные требования бухгалтерского учета операций с ценными бумагами определены нормативно-правовыми документами как законодательного, так и методического характера. Сюда относятся федеральные законы и Положения по бухгалтерскому учету, разработка которых осуществляется в соответствии с программой реформирования бухгалтерского учета и приближения его к требованиям международных стандартов финансовой отчетности.

Основными регулирующими методологию и методику ведения бухгалтерского учета для профессиональных участников рынка ценных бумаг и инвестиционных фондов выступают:

1. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 №129-ФЗ;

2. Налоговый кодекс РФ (глава 25). Следует отметить, что требования Налогового кодекса РФ по ведению учета относятся только к порядку определения налогооблагаемой базы (состава доходов и расходов, формирующих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль) и не определяют методические основы ведения самого бухгалтерского учета;

3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н;

4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкций по его применению, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н;

5. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), утвержденное приказом Минфина России от 06.05.99 №32н;

6. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденное приказом Минфина России от 06.05.99 №32н;

7. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02), утвержденное приказом Минфина России от 10.12.02 №126н.

Отдельные элементы бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности по операциям с ценными бумагами регламентированы соответствующими положениями по бухгалтерскому учету:

а) учет ценных бумаг, выраженных в иностранной валюте (иностранных ценных бумаг), - в соответствии с требованиями ПБУ 3/06 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте»;

б) учет ценных бумаг, полученных от другой организации или переданных другой организации в качестве предмета займа или кредита, - в соответствии с требованиями ПБУ 15/08 «Учет расходов по займам и кредитам»;

в) прозрачность операций с ценными бумагами на предмет отсутствия возможных злоупотреблений зависимых лиц - ПБУ 11/08 «Информация о связанных сторонах»;

г) проведение расчетов по налогу на прибыль от операций с ценными бумагами - в соответствии с требованиями ПБУ 18/02 - «Учет расчетов по налогу на прибыль» и др.

С 1 января 2003 г. особенности учета профессиональными участниками рынка ценных бумаг и инвестиционными фондами финансовых вложений в ценные бумаги и операции с ними определяют следующими нормативно-правовыми актами:

1. Федеральным законом «О рынке ценных бумаг» от 22.04.96 № 39-ФЗ;

2. Правилами отражения профессиональными участниками рынка ценных бумаг и инвестиционными фондами в бухгалтерском учете отдельных операций с ценными бумагами, утвержденными Постановлением ФКЦБ России от 27.11.97 № 40;

3. Положением о порядке заключения и исполнения сделок РЕПО с государственными ценными бумагами Российской Федерации, утвержденным приказом Центрального банка Российской Федерации от 20.03.03 № 220-п.

Указанные правила распространяются на профессиональных участников рынка ценных бумаг, являющихся юридическими лицами, на инвестиционные фонды и не применяются кредитными организациями и паевыми инвестиционными фондами

1.2 Учет операций по приобретению и продаже ценных бумаг

Учет операций по приобретению, продаже и прочему выбытию ценных бумаг проводится на дату перехода прав на ценные бумаги от продавца к покупателю. Дата перехода прав на ценные бумаги определяется ст. 29 Федерального закона «О рынке ценных бумаг».

Покупка (приобретение) ценных бумаг.

Профессиональные участники рынка ценных бумаг обязаны вести раздельный учет:

- долгосрочных финансовых вложений в ценные бумаги (с целью получения инвестиционного дохода);

- краткосрочных финансовых вложений в ценные бумаги (с целью получения дохода от их реализации, перепродажи).

Обобщение информации о наличии и движении инвестиций в ценные бумаги профессиональные участники рынка ценных бумаг отражают на счете 58 «Финансовые вложения» с открытием субсчетов:

58-1 «Паи и акции»;

58-2 «Долговые ценные бумаги»;

58-3 «Предоставленные займы»;

58-4 «Вклады по договору простого товарищества» и др.

Для отражения и обобщения информации о долгосрочных финансовых вложениях отдельный счет новым Планом счетов не предусмотрен и никаких разъяснений и рекомендаций по отражению этой информации на счетах бухгалтерского учета Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций не дано. Тем самым профессиональные участники рынка ценных бумаг и инвестиционные фонды самостоятельно формируют систему учета инвестиций в ценные бумаги. Им предоставлено право самостоятельно выбрать один из двух методических подходов к организации бухгалтерского учета.

Первый методический подход основан на первоначальном разделении информации об инвестициях в ценные бумаги на долгосрочные финансовые вложения и на краткосрочные финансовые вложения, а внутри этих субсчетов - разделение информации по видам ценных бумаг (табл. 1).

Таблица 1 - Рабочий план счетов учета финансовых вложений в ценные бумаги

Счет	Субсчет	Субсчет второго порядка
58 «Фин. влож»	58-1 «Долгос. финансовые влож.» 58-2 «Краткос. финансовые влож.»	58-1-1 «Паи и акции» 58-1-2 «Долговые ценные бумаги» 58-2-1 «Паи и акции» 58-2-2 «Долговые ценные бумаги»

В этом случае к счету 58 «Финансовые вложения» для раздельного обобщения информации о долгосрочных и краткосрочных вложениях открываются два субсчета;

58-1 «Долгосрочные финансовые вложения»;

58-2 «Краткосрочные финансовые вложения».

И внутри этих субсчетов открываются соответствующие субсчета второго порядка:

58-1-1 «Долгосрочные паи и акции»;

58-1-2 «Долгосрочные долговые ценные бумаги»;

58-2-1 «Краткосрочные паи и акции»;

58-2-2 «Краткосрочные долговые ценные бумаги».

Второй методический подход для обобщения информации о финансовых вложениях в ценные бумаги предполагает использование субсчетов, рекомендованных Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. Внутри этих субсчетов информация об инвестициях в ценные бумаги отражается раздельно по долгосрочным и по краткосрочным финансовым вложениям (табл. 2).

Таблица 2 - Рабочий план счетов учета финансовых вложений в ценные бумаги

Счет	Субсчет	Субсчет второго порядка
58«Фин влож.»	58-1 «Паи и акции» 58-2 «Долг. ценные бумаги»	58-1-1 «Долг. финан. вложения в паи и акции» 58-1-2 «Кратк. финн. вложения в паи и акции» 58-2-1 «Долг. финн. влож. в долг. цен. бумаги» 58-2-2 «Крат. финн. влож. в долг. ценные бум.»

В этом случае для обобщения и отражения информации об инвестициях в ценные бумаги используются исходные субсчета Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций:

58-1 «Паи и акции»;

58-2 «Долговые ценные бумаги».

К этим субсчетам открываются субсчета второго порядка:

58-1-1 «Долгосрочные финансовые вложения в паи и акции»;

58-1-2 «Краткосрочные финансовые вложения в паи и акции»;

58-2-1 «Долгосрочные финансовые вложения в долговые ценные бумаги»;

58-2-2 «Краткосрочные финансовые вложения в долговые ценные бумаги».

Оба эти методических подхода равноправны, и профессиональные участники при формировании в начале года в составе учетной политики рабочего плана счетов самостоятельно выбирают любой из них, отдавая предпочтение тому, который в большей мере согласуется со сложившейся в организации практикой учета.

Если профессиональный участник имеет ценные бумаги, обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг (ОРЦБ) и не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг, то в соответствии с требованиями главы 25 Налогового кодекса РФ он обязан вести раздельный учет расходов и доходов по операциям с ними, т.е. в бухгалтерском учете информацию об инвестициях в ценные бумаги необходимо отражать раздельно в зависимости от характера их обращения.

В этой связи в рабочем плане счетов учета информации об инвестициях в ценные бумаги необходимо выделить субсчет третьего порядка либо вести отдельные регистры бухгалтерского учета по обобщению информации об инвестициях в ценные бумаги по обращающимся на организованном рынке ценных бумаг и не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, как того требует Налоговый кодекс РФ (глава 25).

В системе бухгалтерского учета более предпочтительно ведение единых регистров бухгалтерского учета, в которых находила бы отражение и информация для целей налогообложения. Сама же структура субсчетов по своему предназначению должна отражать исчерпывающую информацию о характере и движении финансовых вложений в ценные бумаги. Рассмотрим возможные варианты примерного рабочего плана счетов бухгалтерского учета инвестиций в ценные бумаги, который обобщил бы требования финансового и налогового учетов в едином документе. В их основе лежат ранее рассмотренные методические подходы к формированию структуры субсчетов. В дальнейшем это позволит составить удобный для ведения бухгалтерского учета и проведения оперативного анализа единый регистр бухгалтерского учета, практическая реализация которого в условиях компьютеризации бухгалтерского учета не представляет особой сложности. Первый методический подход представлен в табл. 3.

Таблица 3 - Рабочий план счетов учета финансовых вложений в ценные бумаги

Счет	Субсчет	Субсчет второго порядка	Субсчет третьего порядка
58 «Финан. вложения»	58-1«Долгосрочные финн. вложения» 58-2«Краткосрочные финансовые вложения»	58-1-1 «Финансовые вложения в ценные бумаги, обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг» 58-1-2 «Финансовые вложения в ценные бумаги, не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг» 58-2-1 «Финансовые вложения в ценные бумаги, обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг» 58-2-2 «Финансовые вложения в ценные бумаги, не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг»	58-1-1-1 «Паи и акции» 58-1-1-2 «Долговые ценные бумаги» 58-1-2-1 «Паи и акции» 58-1-2-2 «Долговые ценные бумаги» 58-2-1-1 «Паи и акции» 58-2-1-2 «Долговые ценные бумаги» 58-2-2-1 «Паи и акции» 58-2-2-2 «Долговые ценные бумаги»

При втором варианте организации учета ценных бумаг рабочий план счетов может иметь иную структуру субсчетов и субсчетов второго и третьего порядка. В любом случае конкретное построение рабочего плана счетов определяется в конечном итоге исполнителем - бухгалтером со своим собственным видением решения поставленной задачи. Определение последовательности содержания субсчетов различного порядка не регламентируется нормативно-правовыми документами. Следовательно, каждая организация, каждый профессиональный участник рынка ценных бумаг имеет собственное видение решения данной задачи исходя из собственного понимания удобства ведения учета. Но в любом случае организация должна сделать для себя вывод:

- что важнее или что первичной для нее в данных конкретных условиях коммерческой деятельности;

- распределение ценных бумаг на обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг и не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг;

- распределение финансовых вложений в ценные бумаги на долгосрочные и на краткосрочные.

С позиции налогового учета первичным должно выступать распределение ценных бумаг по характеру обращения на рынке ценных бумаг (табл. 4):

Таблица 4 - Рабочий план счетов учета финансовых вложений в ценные бумаги

Счет	Субсчет	Субсчет второго порядка	Субсчет третьего порядка
58 «Фин. вложения»	58-1 «Фин. вложения в цен. бумаги, обр. на орган. рынке ценных бумаг» 58-2 «Фин. вложения в ценные бумаги, не обращ. на орган. рынке ценных бумаг»	58-1-1 «Паи и акции» 58-1-2 «Долг. ценные бумаги» 58-2-1 «Паи и акции» 58-2-2 «Долг. ценные бумаги»	58-1-1-1 «Долгосрочные финн. вложения в паи и акции» 58-1-1-2 «Краткосрочные финн. вложения в паи и акции» 58-1-2-1 «Долгосрочные финн. вложения в ценные бумаги» 58-1-2-2 «Краткос. финн. вложения в ценные бумаги» 58-2-1-1 «Долгосрочные финн. вложения в паи и акции» 58-2-1-2 «Краткосрочные финн. вложения в паи и акции» 58-2-2-1 «Долгосрочные финн. вложения в ценные бумаги» 58-2-2-2 «Краткос. финн. вложения в ценные бумаги»

Рассмотрим третий вариант построения рабочего плана счетов учета финансовых вложений в ценные бумаги профессиональными участниками рынка ценных бумаг на основе приоритетности в учете разделения ценных бумаг на обращающиеся на ОРЦБ и не обращающиеся на ОРЦБ и долгосрочные финансовые вложения и краткосрочные финансовые вложения с последующей детализацией по видам ценных бумаг (табл. 5).

Таблица 5 - Рабочий план счетов учета финансовых вложен в ценные бумаги

Счет	Субсчет	Субсчет второго порядка	Субсчет третьего порядка
58 «Фин. вложения»	58-1 «Фин. влож. в цен. бумаги, обращ. на орган. рынке цен. бумаг» 58-2 «Фин. влож. в цен. бумаги, не обращ. на орган. рынке цен. бумаг»	58-1-1 «Долгосрочные финансовые вложения и акции» 58-1-2 «Краткосрочные финансовые вложения» 58-2-1 «Долгосрочные финансовые вложения и акции» 58-2-2 «Краткосрочные финансовые вложения»	58-1-1-1 «Паи и акции» 58-1-1-2 «Долговые ценные бумаги» 58-1-2-1 «Паи и акции» 58-1-2-2 «Долговые ценные бумаги» 58-2-1-1 «Паи и акции» 58-2-1-2 «Долговые ценные бумаги» 58-2-2-1 «Паи и акции» 58-2-2-2 «Долговые ценные бумаги»

При сопоставлении всех трех вариантов организации учета финансовых вложений в ценные бумаги более предпочтительным следует признать тот вариант, который как по простоте, так и по логике построения субсчетов в большей мере соответствует сложившейся в организации практике ведения бухгалтерского и налогового учетов, наиболее удобен при обработке информации и составлении финансовой и налоговой отчетности. Дальнейшие примеры отражения в учете операций с ценными бумагами будем рассматривать на основе первого методического подхода с приоритетностью и соответствующим порядком субсчетов:

подразделение ценных бумаг на инвестиционные (долгосрочные финансовые вложения) и доходные (краткосрочные финансовые вложения);

подразделение ценных бумаг на обращающиеся и не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг (ОРЦБ);

3) подразделение ценных бумаг на виды.

Ценные бумаги, приобретенные профессиональным участником в порядке долгосрочных финансовых вложений с целью получения инвестиционного дохода, принимаются к учету в сумме фактических затрат на их приобретение и отражаются по дебету счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-1 «Долгосрочные финансовые вложения», с последующей налоговой детализацией по субсчетам второго и третьего порядка в корреспонденции учета денежных средств или расчетов.

Пример. ООО «Провинция» заключило брокерский договор с ООО «Титул» на покупку на фондовой бирже:

1. 1000 акций ОАО «Прогресс» с целью получения инвестиционного дохода номиналом 100 руб. по цене котировки 110 руб. за штуку;

2. 10 %-ных облигаций ОАО «РИТМ» номиналом 10000,0 руб. по номинальной цене;

3. оплата услуг брокера составила 2% покупной стоимости ценных бумаг, оплата консультационных услуг ООО «ВАК» - 2100 руб.

ООО «Провинция» делает следующие бухгалтерские проводки:

а) при предварительной оплате расходов на приобретение ценных бумаг:

Д-т сч. 76, К-т. сч. 51 - отражена оплата стоимости акций ОАО «Прогресс» на сумму 110000,0 руб. (110 руб./шт. - 1000 шт.);

Д-т сч. 76, К-т. сч. 51 - отражена оплата стоимости облигаций ОАО «РИТМ» на сумму 100000,0 руб. (10000,0 руб./шт. - 10 шт.);

Д-т сч. 76, К-т. сч. 51 - отражена оплата брокерских услуг, перечислена стоимость посреднических услуг брокерской фирме ООО «Титул» на сумму 4200,0 руб. (110000,0 руб. + 100000,0 руб.) * 2%;

Д-т сч. 76, К-т. сч. 51 - отражена оплата консультационных услуг, перечислена стоимость консультационных услуг ООО «ВАК» на сумму 2100,0 руб.;

б) при переходе права собственности на ценные бумаги к ООО «Провинция» они приходуются в сумме фактических затрат на приобретение.

ООО «Провинция» делает следующие проводки:

Д-т сч. 58-1-1-1, К-т. сч. 76 - оприходованы акции по покупной стоимости после перехода права собственности на них к ООО «Провинция» на сумму 110000,0 руб.;

Д-т сч. 58-1-1-1, К-т. сч. 76 - отражена оплата брокерских услуг при покупке акций на сумму 2200,0 руб.;

Д-т сч. 58-1-1-2, К-т. сч. 76 - оприходованы облигации ОАО «РИТМ» по покупной стоимости после перехода права собственности на них к ООО «Провинция» на сумму 100000,0 руб.;

Д-т сч. 58-1-1-2, К-т. сч. 76- отражена оплата брокерских услуг при покупке облигаций на сумму 2000,0 руб.

Оплата консультационных услуг осуществляется общей суммой без разделения по видам ценных бумаг. Распределение их по видам ценных бумаг осуществляется профессиональным участником самостоятельно пропорционально покупной стоимости каждого вида ценных бумаг. Так, если ООО «Провинция» уплатило ООО «ВАК» по договору за консультационные услуги 2100,0 руб., то эта сумма следующим образом распределяется на расходы по приобретению акций и облигаций:

а) на консультационные расходы по приобретению акций относится:

б) на консультационные расходы по приобретению облигаций:

Переход права собственности на ценные бумаги установлен ст. 28 и 29 Федерального закона «О рынке ценных бумаг» № 39-ФЗ. Момент перехода права собственности на эмиссионные ценные бумаги (акции, облигации) зависит от формы их выпуска:

1. на эмиссионные ценные бумаги в бумажном виде (на бумажном носителе) момент перехода права собственности определяется моментом переоформления сертификата на покупателя;

2. на эмиссионные ценные бумаги в электронном виде момент перехода права собственности определяется моментом перехода их:

а) с лицевого счета продавца в реестре акционеров на лицевой счет покупателя, открываемый реестродержателем на нового покупателя (если он не был открыт ранее);

б) со счета депо продавца в депозитарии на счет депо покупателя в том же депозитарии.

Если же условиями договора купли-продажи акций предусмотрена последующая оплата, то последовательность бухгалтерских проводок меняется: сначала приходуются ценные бумаги, а затем производится их оплата:

а) Д-т сч. 58, К-т. сч. 76 - приняты к учету и оприходованы ООО «Провинция» акции на сумму 110000,0 руб.;

б) Д-т сч. 58, К-т. сч. К 76 - приняты к учету и оприходованы ООО «Провинция» облигации на сумму 100000,0 руб.;

в) Д-т сч. 76, К-т. сч. 51 - перечислены денежные средства в оплату акций, оплачена стоимость акций ОАО «Прогресс» на сумму 110000,0 руб.;

г) Д-т сч. 76, К-т. сч. 51 - перечислены денежные средства в оплату облигаций, оплачена стоимость облигаций ОАО «РИТМ» на сумму 100000,0 руб.;

д) Д-т сч. 76, К-т. сч. 51 - перечислены денежные средства в оплату посреднических услуг, оплачены услуги брокерской компанин ООО «Титул» на сумму 4200,0 руб.;

е) Д-т сч. 76, К-т. сч. 51 - перечислены денежные средства в оплату консультационных услуг, оплачены консультационные услуги ООО «ВАК» на сумму 2100,0 руб.

Затем брокерские и консультационные услуги распределяются по видам ценных бумаг пропорционально их покупной стоимости.

В практической деятельности профессиональных участников рынка ценных бумаг нередко возникают ситуации, когда в один и тот же торговый день организация покупает ценные бумаги и продает их по той же самой цене. В этом случае расчеты осуществляются в порядке зачета встречных требований, т.е. путем так называемого «неттинга» - весьма распространенной на фондовой бирже операции. Экономические результаты у профессионального участника не изменяются, однако в соответствии с правилами бухгалтерского учета все хозяйственные операции, совершенные организацией в течение дня, независимо от их экономических результатов должны быть занесены в журнал учета хозяйственных операций, а по соответствующим счетам осуществлены проводки, отражающие все проведенные хозяйственные операции (купли-продажи ценных бумаг, связанные с переходом права собственности).

Ценные бумаги, приобретенные профессиональным участником с целью получения дохода от их реализации, принимаются к учету в сумме фактических затрат на их приобретение по дебету счета 58 «Финансовые вложения» (субсчет 58-2 «Краткосрочные финансовые вложения»), с последующей расшифровкой по характеру обращения (субсчета второго порядка 58-2-1 или 58-2-2) и видам ценных бумаг (субсчетам третьего порядка) в корреспонденции со счетами денежных средств (50, 51) или расчетов (76). Расходы по приобретению ценных бумаг (посреднические, консультационные), которые в соответствии с заключенными договорами указываются общей суммой, распределятся по видам ценных бумаг пропорционально их покупной стоимости.

Переоценка ценных бумаг. Профессиональные участники рынка ценных бумаг и инвестиционные фонды имеют право проводить переоценку вложений в ценные бумаги, котировка которых регулярно публикуется. В соответствии с утвержденными Постановлением Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг «Правилами отражения профессиональными участниками рынка ценных бумаг и инвестиционными фондами в бухгалтерском учете отдельных операций с ценными бумагами» от 27.11.97 №40 под котировкой понимается объявленное участником торговли в соответствии с правилами организатора торговли предложение на покупку или предложение на продажу ценных бумаг (п. 2.2). Налоговый кодекс РФ трактует котировку ценных бумаг как информацию о ценах:

- публикуемую в средствах массовой информации (в том числе и в электронном виде);

- предоставляемую организатором торговли либо уполномоченным лицом любому заинтересованному лицу в течение трех лет после даты совершения операции с ценными бумагами (ст. 280, п.2).

Переоценка финансовых вложений в ценные бумаги проводится:

а) на дату совершения операции с ценными бумагами;

б) на последний календарный день отчетного периода;

в) умножением количества находящихся в портфеле профессионального участника или инвестиционного фонда ценных бумаг на их рыночную цену.

Под рыночной ценой в соответствии с утвержденными ФКЦБ правилами понимается средневзвешенная цена (курс) одной ценной бумаги по сделкам, совершенным в течение торгового дня через организатора торговли. Если по одной и той же ценной бумаге на дату переоценки сделки совершались через двух и более организаторов торговли, то профессиональные участники самостоятельно могут выбирать курс ценной бумаги для оценки собственных вложений (п. 2.2). Следует учесть, что то, что ФКЦБ трактует в качестве розничной цены ценной бумаги, Налоговый кодекс РФ называет это рыночной котировкой ценной бумаги (ст. 280, п. 4).

На практике нередко встречается ситуация, когда организаторы торговли не рассчитывают средневзвешенную цену (курс) той или иной ценной бумаги. В этом случае Налоговый кодекс РФ рекомендует исчислять ее самостоятельно по данным организатора торговли как среднюю из максимальной и минимальной цен сделок, совершенных в течение торгового дня:

(1)

где Ц_ср - средневзвешенная цена (курс) ценной бумаги;

Ц_макс- максимальная цена ценной бумаги;

Ц_мин- минимальная цена ценной бумаги.

Профессиональные участники и инвестиционные фонды, осуществляющие переоценку финансовых вложений в ценные бумаги, производят пересчет рыночной цены ценных бумаг, выраженных в иностранной валюте, в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации для этой иностранной валюты по отношению к рублю на дату проведения переоценки.

Переоценка ценных бумаг в бухгалтерском учете отражается путем увеличения (или уменьшения, в зависимости от конкретной ситуации) балансовой стоимости ценных бумаг по дебету или кредиту счета 58 «Финансовые вложения» в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы».

Пример. По состоянию на 31 декабря 2003 г. котировка ценных бумаг на фондовой бирже составила:

- акций ОАО «Прогресс» - 120 руб./шт. при номинале 110 руб./шт.;

- облигаций ОАО «РИТМ» - 9950 руб./шт. при номинале 10090,0 руб./шт.;

Таким образом, рыночная стоимость ценных бумаг по состоянию на 31 декабря 2003 г. составляет:

- пакета акций ОАО «Прогресс» в количестве 1000 шт. -120000,0 руб. (120 руб./шт. - 1000 шт.);

- пакета облигаций ОАО «РИТМ» в количестве 10 шт. - 99500,0 руб. (9950,0 руб./шт. - 10 шт.).

ООО «Провинция» в соответствии с требованиями Правил отражения профессиональными участниками рынка ценных бумаг и инвестиционными фондами отдельных операций с ценными бумагами и исходя из нового Плана счетов бухгалтерского учета делает следующие проводки:

по акциям ОАО «Прогресс»:

Д-т сч. 58 «Финансовые вложения»

К-т. сч. 91 «Прочие доходы и расходы» -10000,0 руб. (120000,0 руб.-110000,0 руб.);

по облигациям ОАО «РИТМ»:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы»

К-т. сч. 58 «Финансовые вложения» - 50 руб. (99950,0 руб. -100000,0 руб.).

Продажа ценных бумаг. Продажа ценных бумаг профессиональным участником рынка ценных бумаг и инвестиционным фондом отражается в бухгалтерском учете в зависимости от срочности инвестиций в ценные бумаги. Краткосрочные финансовые вложения (менее года) означают приобретение ценных бумаг с целью получения дохода от их дальнейшей перепродажи в течение года. Выручка от продажи таких ценных бумаг отражается по кредиту счета 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка», в корреспонденции со счетами учета расчетов:

Д-т сч. 50 «Касса», субсчет 50-1 «Касса организации» - при оплате покупателем ценных бумаг наличными. Предельные расчеты наличными между юридическими лицами устанавливаются Центральным банком России;

Д-т сч. 51 «Расчетные счета» - при осуществлении расчетов безналичным путем.

Выручка от реализации и прочего выбытия ценных бумаг, приобретенных профессиональным участником с целью получения инвестиционного дохода, отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции со счетами учета расчетов.

Пример. ООО «Провинция» продало:

а) 1000 акций ОАО «Большевичка», приобретенных частями у физических лиц для последующей перепродажи после формирования крупного пакета акций, по цене 25 руб./шт.;

б) 2000 акций ОАО «ЮКОС», приобретенных в предыдущем году для получения инвестиционного дохода, по цене 365 руб./шт.

Все расчеты по реализации ценных бумаг осуществлялись безналичным путем.

ООО «Провинция» делает следующие записи:

Д-т сч. 51, К-т. сч. 76 - отражено получение ООО «Провинция» оплаты за доходные ценные бумаги от покупателя на сумму 25000,0 руб.;

Д-т сч. 76, К-т. сч. 90 - отражена выручка от продажи доходных ценных бумаг на сумму 25000,0 руб.;

Д-т сч. 90, К-т. сч. 58 - списана покупная стоимость проданных акций - доходных ценных бумаг на сумму 21000,0 руб.;

Д-т сч. 51, К-т сч. 76 - отражено получение ООО «Провинция» оплаты за инвестиционные ценные бумаги от покупателя на сумму 700000,0 руб.;

Д-т сч. 76, К-т. сч. 91 - отражена выручка от реализации инвестиционных ценных бумаг на сумму 700000,0 руб.;

Д-т сч. 90, К-т. сч. 58 - списана покупная стоимость реализованных акций - инвестиционных ценных бумаг на сумму 650000,0 руб.

Себестоимость реализованных и выбывших ценных бумаг. Себестоимость реализованных и выбывших ценных бумаг определяется организацией в соответствии с выбранной учетной политикой одним из следующих методов оценки:

1. по средней себестоимости;

2. по себестоимости первых по времени покупок (ФИФО);

3. по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений. Правилами отражения профессиональными участниками рынка ценных бумаг и инвестиционными фондами в бухгалтерском учете отдельных операций с ценными бумагами выбор любого метода оценки себестоимости реализованных ценных бумаг разрешается только тем организациям, которые не проводят переоценку финансовых вложений в ценные бумаги. Профессиональные участники и инвестиционные фонды, которые осуществляют переоценку вложений в ценные бумаги в соответствии с их котировкой, имеют право использовать только один метод оценки себестоимости ценных бумаг - метод средней себестоимости. Выбранный профессиональным участником метод оценки себестоимости закрепляется в учетной политике и используется в течение всего отчетного года. В случае изменения метода оценки себестоимости реализованных и выбывших ценных бумаг в бухгалтерской отчетности организации подлежит раскрытию:

- причина изменения метода оценки;

- оценка последствий этого изменения.

Тестовые задние

10. Чек имеет следующие реквизиты:

Ответ: Б) подпись лица, выписавшего чек;

Ответственность за организацию хранения книги учета ценных бумаг несет:

Ответ: А) руководитель организации;

Задача 1

Аудиторской организацией проводится проверка годовой отчетности ЗАО «Интел Бизнес Траст». За отчетный период аудируемым лицом проводились многочисленные сделки с ценными бумагами (работа на рынке ценных бумаг не входит в состав видов основной деятельности); соответствующая балансовая статья составляет (на конец года) 3 750 000 р. или 15,0% валюты баланса; собственный капитал составлял 25,0% валюты баланса. Сотрудником аудиторской фирмы сделана следующая подборка на основании документов ЗАО «Интел Бизнес Траст» (таблица 6).

Таблица 6 - Выборка отдельных операций, связанных с обращением ценных бумаг

Дата	Корресп. счетов	Сумма, р.	Кол-во, ед.	Содержание операции
09.01	Д58 К51	600000	100	приобретены акции ОАО «Новые горизонты»
12.01	Д58 К76	2500000	1000	акции ОАО «Высокие технологии Плюс»
14.01	Д76 К52	2510000	х	оплата акций ОАО «Высокие технологии Плюс»
	Д91 К76	10000	х	курсовая разница по оплате акций
17.01	Д58 К51	900000	10	приобретены облигации ОАО «МБМ Инк.»
	Д58 К98	100000	х	разница между покупной ценой и номиналом облигаций ОАО «МБМ Инк.»
21.01	Д58 К51	800000	80	выкуплены собственные акции у акционеров
25.01	Д91 К58	1250000	500	проданы акции ОАО «Высокие технологии Плюс»
	Д76 К91	1710000	х	выручка от продажи
30.01	Д76 К91	83333	х	Начис. проценты по облигациям ОАО «МБМ Инк.»
01.02	Д91 К58	1250000	500	проданы акции ОАО «Высокие технологии Плюс»
	Д51 К91	1820000	х	выручка от продажи

на основании имеющихся данных охарактеризуйте соблюдение норм действующего законодательства при учете операций с ценными бумагами;

· в случае выявления ошибок и искажений оцените их существенность и влияние на показатели отчетности, укажите правильные варианты отражения хозяйственных операций;

· составьте отчет руководителю проверки, где в том числе выразите свое мнение о достоверности соответствующих показателей отчетности.

Решение.

В таблице 6 некоторые хозяйственные операций не удовлетворяют нормам действующего законодательства. Выявленные ошибки и искажения не являются существенными и не влияют на показатели отчетности, так как их уровень не превышает 5 %. Внесем некоторые изменения:

Таблица 7 - Выборка отдельных операций, связанных с обращением ценных бумаг

№	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Операция
9.01
1	58	76	600000	Приобретены акции ОАО «Новые горизонты»
2	76	51
21.01
3	81	51	800000	Выкуплены собственные акции у акционеров
1.02
4	51	76	1820000	Выручка от продажи
5	76	91

Задача 2

Акционерное общество выпускает процентные конвертируемые облигации на сумму 100 млн р. Размещение осуществляется путем открытой подписки через андеррайтера, вознаграждение которого составляет 1% от суммы эмиссии. В соответствии с условиями выпуска облигации конвертируются в акции акционерного общества по истечении шести месяцев с даты выпуска. Выплата процентов по ставке 21% годовых производится по истечении трех месяцев и при погашении (конвертации) облигаций и осуществляется платежным агентом акционерного общества на основании заключенного договора. Облигации обращаются на организованном рынке ценных бумаг. Отразить операции в учете.

Решение:

Таблица 8 - Отражены хозяйственные операции

№	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Операция
1	51	66од	100000000	Выпуск облигаций по номинальной стоимости
2	91	76	100000000*1%=1000000	Начислено вознаграждение андеррайтеру
3	91	66%	1750000	Начислены проценты по облигациям (проводка повторяется 6 раз)
4	76	51	1750000	Перечислены деньги андеррайтеру для погашения процентов
5	66%	76	5250000	Выплата денег андеррайтером держателям облигаций (проводка повторяется 2 раза)
6	66од	80	100000000	Облигации конвертированы в акции

Задача 3

В соответствии с уставом ОАО «Спектр» уставный капитал формируется за счет выпуска 1000 шт. акций. Цена размещения акций акционерам 210 р. за шт. при номинальной стоимости 200 р. Стоимость акций оплачена в размере 50% денежными средствами; 100 000 р. - материалами по стоимости, согласованной учредителями, при их себестоимости 90 000 р.; облигациями другой организации стоимостью 10 000 р. Отразить операции в учете ОАО «Спектр».

Решение.

Таблица 9 - Отражены хозяйственные операции

№	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Операция
1	75	80	1000*200=200000	Сформирован уставной капитал ОАО «Спектр»
2	51	75	210000*50%= =105000	Стоимость акций оплачена денежными средствами
3	10	75	100000	Стоимость акций оплачена материалами по согласованной стоимости
4	582	75	10000	Стоимость акций оплачена облигациями другой организации
5	75	83	15000	Сформирован добавочный капитал

ценный бумага финансовый бухгалтерский

Список литературы

ценный бумага финансовый бухгалтерский

1. Воронин, В. П. Учет ценных бумаг / В. П. Воронин, Н. Г. Сапожникова, Л. А. Яковенко. - М. : КноРус, 2009. - 336 с.

2. Ендовицкий, Д. А. Учет ценных бумаг / Д. А. Ендовицкий, Н. А. Ишкова. - М. : КноРус, 2007. - 336 с.

3. Жуков Е. Ф. Рынок ценных бумаг: учебник для студентов вузов, обучающихся по экономическим специальностям / под ред. Е.Ф. Жукова. - 3-е изд., перераб. и доп. -- М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2009. - 567 с.

Размещено на Allbest.ru