Учет, аудит и анализ товарооборота в розничной торговле (на примере ООО "Торговый дом "Товары из Германии"")

Объем реализации продукции определяется или по отгрузке продукции покупателям, или по оплате (выручке) и может выражаться в сопоставимых, плановых или текущих ценах. В условиях рыночной экономики этот показатель приобретает первостепенное значение. От того, как продается продукция, какой спрос на нее на рынке, зависит и объем ее производства.

Розничный товарооборот должен изучаться как в действующих, так и в сопоставимых ценах. Для определения розничного товарооборота в сопоставимых ценах необходимо фактический его объем за период, с которого изменились цены, разделить на индекс розничных цен на товары. Проводя анализ следует установить, как развивается розничный товарооборот, как удовлетворяется спрос на товары, как торговое предприятие улучшает структуру товарооборота, обеспечивает повышение в нем доли высококачественных товаров, активно воздействует на формирование разумных потребностей, эстетических вкусов и их благосостояния. Исходя из этого, основные задачи анализа розничного товарооборота могут быть сведены к следующим:

проверка выполнения планов (прогнозов) товарооборота, удовлетворения покупательского спроса на отдельные товары, освоения долгосрочных нормативов по показателям торговой деятельности;

определение тенденций экономического и социального развития предприятий розничной торговли, а также установление обоснованности, напряженности и оптимальности планов;

изучение, количественное измерение и обобщение влияния факторов на выполнение плана и динамику розничного товарооборота; комплексная оценка торговой деятельности предприятия;

выявление путей, возможностей и резервов роста товарооборота, повышения качества обслуживания покупателей, эффективности использования материально-технической базы торговли, товарных и трудовых ресурсов;

разработка оптимальных стратегических и тактических управленческих решений по развитию розничного товарооборота торговой деятельности предприятия.

Розничный товарооборот торгового предприятия является составной частью товарооборота города и в определенной мере покрывает покупательные фонды населения. В связи с этим динамику товарооборота предприятия следует изучать во взаимосвязи с анализом развития розничного товарооборота города и покупательной способности населения. Такой анализ помогает выявить положительные и отрицательные стороны в торговой деятельности предприятия и разработать меры по росту товарооборота, улучшению ассортимента реализуемых товаров, повышению качества обслуживания покупателей. Одновременно исследуют закономерности развития розничного товарооборота на душу населения. Сравнение фактических объемов среднедушевой реализации с физиологическими нормами потребления на душу населения по продовольственным товарам и рациональным нормам - по непродовольственным позволяет оценить степень удовлетворения потребностей населения в материальных благах.

Анализ динамики товарооборота проводят не только в сравнении с данными прошлого года, но и с фактическими показателями за ряд лет (в действующей и сопоставимой оценке). При анализе динамики товарооборота необходимо определить и изучить среднегодовой темп его роста, который может быть исчислен с помощью логарифмов по формуле средней геометрической:

(9)

где Трост - среднегодовой темп роста изучаемого показателя за n лет;

Хn - изучаемый показатель в отчетном периоде;

Х0 - изучаемый показатель в базисном периоде;

n - число периодов.

Если в изучаемом периоде произошли организационно-структурные изменения в сети торговой организации, то необходимо внести соответствующую корректировку в объем розничного товарооборота и анализ должен проводиться также по сопоставимому числу предприятий. Это позволяет определить прирост товарооборота за счет повышения эффективности использования материально-технической базы торговли.

При анализе динамики товарооборота предприятия важно правильно определить базисный год. Он, в частности, может быть начальным для развития определенных тенденций, оказывающих значительное влияние на изучаемые показатели, или годом, в котором произошли организационно-структурные изменения в составе предприятия. Анализ динамики розничного товарооборота проводят не только за год, но и по кварталам, месяцам и за более короткие промежутки времени. Это помогает установить, как ритмично развивается розничная реализация, как равномерно удовлетворяется спрос покупателей на товары. Для оценки равномерности и ритмичности развития товарооборота следует изучить его динамику по декадам, составив специальные аналитические таблицы.

Для определения равномерности развития розничного товарооборота целесообразно также составить графики выполнения плана по месяцам, исчислить и проанализировать коэффициенты ритмичности и равномерности выполнения плана реализации товаров. Коэффициент ритмичности определяют отношением числа периодов, за которые выполнен план, к общему их количеству.

Для определения коэффициента равномерности необходимо по следующим формулам предварительно рассчитать среднее квадратическое отклонение (д) и коэффициент вариации, или неравномерности (н):

; (10)

(11)

где - процент выполнения плана или темп изменения в динамике по изучаемому показателю за каждый месяц (квартал);

- процент выполнения плана или темп повышения (снижения) в динамике по анализируемому показателю за год; п - число месяцев (кварталов) изучаемого периода [10, c.19].

Среднее квадратическое отклонение позволяет оценить колебание в развитии анализируемого показателя. По коэффициенту вариации можно проанализировать неравномерность изменения исследуемого показателя. Коэффициент равномерности рассчитывают по следующей формуле:

Кравн = 100 - н. (12)

После изучения общего объема розничного товарооборота необходимо проанализировать его состав. По составу розничный товарооборот подразделяется на продажу товаров населению, мелкооптовый отпуск и другие виды розничной реализации. Продажа товаров населению включает их реализацию за наличный и безналичный расчет и в кредит. Розничный товарооборот также детализируется по применяемым формам торговли (продажа товаров по методу самообслуживания, с использованием традиционных методов торговли и других прогрессивных форм обслуживания покупателей), по месту реализации товаров (продажа через магазины, платки, ларьки, киоски и т.д.). Анализ состава товарооборота проводится в абсолютных (стоимостных) и относительных показателях. Относительным показателем, в частности, является доля (удельный вес) отдельных видов реализации в общем объеме розничного товарооборота.

Изучение продажи товаров населению в кредит, кроме того, проводят с использованием натуральных измерителей. Изменение в розничном товарообороте доли продажи товаров населению и мелкооптового отпуска оказывает определенное влияние на издержки обращения и финансовые результаты [7, c.20].

Розничные торговые предприятия должны обеспечивать население всеми необходимыми продовольственными и непродовольственными товарами. Поэтому следует изучить динамику розничной реализации по отдельным товарам и товарным группам, обеспечение бесперебойной торговли, соблюдение ассортиментного перечня в отделах и секциях магазинов, удовлетворение спроса покупателей на отдельные товары.

Большое влияние на результаты хозяйственной деятельности оказывают ассортимент (номенклатура) и структура реализации продукции. Своевременное обновление ассортимента продукции с учетом изменения конъюнктуры рынка является одним из важнейших индикаторов деловой активности предприятия и его конкурентоспособности.

При формировании ассортимента и структуры продукции организация должна учитывать, с одной стороны, спрос на данные виды продукции, а с другой - наиболее эффективное использование трудовых, технических, финансовых и иных ресурсов, имеющихся в ее распоряжении. Система формирования ассортимента включает в себя: определение текущих и перспективных потребностей покупателей; оценка уровня конкурентоспособности реализуемой или планируемой к реализации продукции; изучение жизненного цикла изделий на рынках, принятие своевременных мер по внедрению новых, более совершенных видов продукции; оценку экономической эффективности и степени риска изменений в ассортименте продукции.

Обобщающую характеристику изменений ассортимента продукции дает одноименный коэффициент, уровень которого определяется следующим образом:

. (13)

Для характеристики интенсивности структурных преобразований на предприятии можно использовать коэффициент структурной активности, который рассчитывается следующим образом:

(14)

где - изменение удельного веса i-го вида (номенклатурной группы) продукции в общем объеме продаж за исследуемый период;

n - число номенклатурных групп продукции.

Чем активнее структурные преобразования на предприятии, тем выше уровень данного коэффициента. Это свидетельствует о том, что администрация предприятия активно реагирует на изменение конъюнктуры рынка, своевременно обновляя ассортимент продукции.

Изменение оборота розничной торговли зависит от трех основных групп факторов: обеспеченность товарными ресурсами, правильность их распределения и использования; обеспеченность трудовыми ресурсами и эффективность труда торговых работников; состояние, развитие и эффективность использования материально-технической базы торговли.

Главный фактор успешного развития товарооборота является обеспеченность и рациональность использования товарных ресурсов. Проводя анализ, прежде всего, проверяют как товарные ресурсы обеспечивали успешное выполнение плана и динамику развития розничного товарооборота, удовлетворение спроса покупателей на отдельные товары. Розничный товарооборот зависит от поступления товаров и состояния товарных запасов. На его объем оказывает влияние прочее выбытие товаров.

Эта зависимость может быть выражена формулой товарного баланса:

Зн + П = Р + В + Зк, (14)

где Зн - запасы товаров на начало отчетного периода;

П - поступление товаров;

Р - розничный товарооборот;

В - прочее выбытие товаров;

Зк - запасы товаров на конец отчетного периода.

Влияние показателей товарного баланса на объем розничного товарооборота определяется по следующей формуле:

Р = Зн + П - В - Зк. (15)

Следовательно, на изменение розничного товарооборота положительное влияние оказывают завышенные (сверхнормативные) товары запаса на начало изучаемого периода и рост поступления товаров, а отрицательное - увеличение прочего выбытия товаров и завышенные товарные запасы на конец анализируемого периода.

Анализ товарных ресурсов торгового предприятия начинают с составления и изучения товарного баланса. Причем все показатели отражаются в товарном балансе по розничной стоимости. В товарный баланс должны включаться все запасы товаров (текущие, сезонные и досрочного завоза). За плановые товарные запасы на начало года берут их нормативы за четвертый квартал прошлого года; на конец года - нормативы четвертого квартала отчетного года. Если отсутствуют плановые или фактические данные о поступлении товаров, то их можно определить по следующей формуле:

П = Р + В + Зк - Зн. (16)

Важным вопросом анализа является изучение эффективности использования товарных ресурсов, правильности их распределения между магазинами и другими подразделениями. Основным показателем оценки эффективности использования товарных ресурсов является объем товарооборота на один рубль товарных ресурсов (Этов), который определяют по формуле

(17)

Он показывает, сколько рублей товарооборота приходится на каждый рубль товарных ресурсов. При анализе может определяться обратный показатель эффективности товарных ресурсов, т.е. объем товарных ресурсов на один рубль розничного товарооборота.

Еще одним из факторов успешного развития розничного товарооборота являются обеспеченность трудовыми ресурсами, правильность установления режима труда, эффективность использования рабочего времени, рост производительности труда. Анализ влияния трудовых ресурсов на торговую деятельность обычно начинают с изучения обеспеченности ими розничного предприятия, укомплектованности штатов продавцов, кассиров, контролеров, других работников и эффективности использования рабочего времени. Также изучают качественный состав работников, т.е. обеспеченность специалистами с высшим и средним специальным образованием, стаж работы. Проверяют правильность распределения продавцов по категориям в соответствии со штатами и производственной необходимостью.

В розничной торговле производительность труда в стоимостном выражении характеризуется выработкой (суммой товарооборота) на одного торгового работника и выработкой на одного торгово-оперативного работника. Применив прием абсолютных разниц, можно количественно измерить влияние изменения среднесписочной численности торгово-оперативных работников и их выработки на выполнение плана товарооборота. Для этого отклонение от плана по численности торгово-оперативных работников умножают на плановую их выработку, а отклонение от плана - на фактическую среднесписочную численность торгово-оперативных работников.

Выработка работников торговли в стоимостном выражении во многом зависит от изменения розничных цен на товары. При повышении розничных цен растет товарооборот, а следовательно, и производительность труда торговых работников в стоимостном выражении. Для измерения влияния ценового фактора на выработку торговых работников необходимо ее рассчитать к товарообороту в действующих и сопоставимых ценах и сравнить полученные результаты.

Среднегодовую выработку на одного торгового работника можно представить как произведение среднечасовой их выработки на среднюю продолжительность рабочего дня и на среднее число дней, отработанных одним работником за год. Отсюда на выполнение плана и динамику розничного товарооборота можно изучить влияние четырех трудовых факторов: среднесписочной численности торговых работников; среднего количества дней, отработанных одним торговым работником за год; средней продолжительности рабочего дня и среднечасовой выработки на одного торгового работника.

Используя данные план, бухгалтерского и статистического учета и отчетности по труду, проводят анализ эффективности использования календарного времени. В частности, выявляют потери рабочего времени по болезни и другим причинам. Для измерения влияния роста целодневных потерь рабочего времени на выполнение плана розничного товарооборота необходимо сверхплановое их количество умножить на плановую среднедневную выработку на одного торгового работника.

Далее проводят анализ режима труда и рациональности использования рабочего времени. Повышение эффективности труда можно добиться путем разделения труда, совмещения профессий, должностей, функций, расширения зон обслуживания; сокращения текучести кадров; привлечения на работу лиц на неполный рабочий день; внедрения достижения НТП, научной организации труда, самообслуживания; совершенствования оплаты труда и т.д.

Производительность труда торговых работников определяется техническими, технологическими, организационными, экономическими и социальными факторами. Комплексное и глубокое их изучение позволяет полнее выявить и реализовать резервы повышения эффективности труда. Так как в розничной торговле выработка на одного работника обычно исчисляется в стоимостном выражении, то на ее размер оказывает влияние изменение розничных цен на товары. При повышении розничных цен выработка растет, хотя в действительности эффективность труда работников не изменяется. Для измерения влияния ценового фактора на производительность труда торговых работников необходимо определить их выработку к товарообороту в действующих и сопоставимых ценах и сравнить полученные результаты.

На выполнение плана и динамику товарооборота большое влияние оказывают состояние, развитие и эффективность использования материально-технической базы торговли.

2.3 Анализ движения товаров в ООО «Торговый дом «Товары из Германии»

Проведем оценку выполнения плана по товарообороту за 2011 год по методике, приведенной в табл. 5.

Таблица 5 - Анализ выполнения плана по реализации ООО «Торговый дом «Товары из Германии» за 2011 год

Наименование	Реализация товаров в плановых ценах, тыс. руб.
	план	факт.	+,-	% к плану
Мебель	50000	52730	+2730	+5,5%
Сопутствующие товары	30000	19327	-10673	-35,6%
ИТОГО:	80000	72057	-7943	-9,9%

Из таблицы видно, что за отчетный год план по реализации недовыполнен на 9,9%, причем, если по продаже мебели план даже несколько перевыполнен (на 5,5%), то по сопутствующим товарам он, фактически, провален, что говорит о необходимости пересмотра ассортимента предлагаемых товаров или необходимости проведения более агрессивного стимулирования их сбыта.

Проведем далее анализ динамики товарооборота, который может осуществляться в сравнении с данными прошлого года, а также - с фактическими показателями за ряд лет (в действующей и сопоставимой оценке). Результаты анализа представим в табл. 6.

Таблица 6 - Анализ динамики товарооборота ООО «Торговый дом «Товары из Германии» за 2009-2011 годы

Наименование	2009	2010	2011	2010 в % к 2009	2011 в % к 2010
Мебель	31008	42994	52730	139%	122%
Сопутствующие товары	13035	20099	19327	154%	96%
ИТОГО:	44043	63093	72057	143%	114%

Из таблицы видно, что в 2010 году наблюдался динамичный рост товарооборота по всем позициям, причем опережающими темпами увеличивалась реализация сопутствующих товаров. Это стало основанием для установления плановых величин товарооборота на 2011 год, рассмотренных в предыдущей таблице. Тем не менее, неудачная ассортиментная политика и недостаточно активное проведение маркетинговых мероприятий привели к тому, что в 2011 году замедлились темпы роста товарооборота в целом, а по сопутствующим товарам он даже сократился на 4% по сравнению с уровнем 2010 года.

Для выявления причин невыполнения плана по розничному товарообороту целесообразно исследовать его равномерность в течение отчетного периода. Для этого составляются графики выполнения плана по месяцам, рассчитываются и анализируются коэффициенты ритмичности и равномерности выполнения плана реализации товаров.

Коэффициент ритмичности наиболее простым способом может быть определен как отношение числа периодов, за которые выполнен план, к общему их количеству. Например, в 2011 году ООО «Торговый дом «Товары из Германии» выполнило план товарооборота в девяти месяцах из двенадцати. Отсюда коэффициент ритмичности равен 0,75 (9:12), то есть ритмичным выполнение плана было только на 75%.

Обобщающую характеристику изменений ассортимента продукции дает одноименный коэффициент. В расчет данного коэффициента по данным о розничном товарообороте ООО «Торговый дом «Товары из Германии» принимается фактический объем реализации товаров каждого вида в отчетном году, но не более планового показателя.

Рассчитаем его величину по данным табл. 5:

Кас= (50000+19327):80000 = 0,87

Судя по величине этого коэффициента, произошли существенные изменения в ассортиментной политике предприятия: значительно увеличилась реализация мебели и сократилась - сопутствующих товаров.

Неравномерность развития розничного товарооборота в ассортиментном разрезе в динамике может привести к изменению его структуры, которая характеризуется удельным весом отдельных товарных групп и товаров в общем объеме товарооборота. В свою очередь, изменение структуры товарооборота оказывает большое влияние на экономические показатели: сумму выручки, трудоемкость, материалоемкость, общую сумму затрат, прибыль рентабельность и другие показатели. Изучение ассортимента и структуры розничного товарооборота должно проводиться не только за год, но и по кварталам и месяцам, что позволяет глубже проанализировать сезонные колебания в торговле, удовлетворения спроса покупателей на отдельные товары в различные периоды года [7, c. 20].

Анализ товарных ресурсов торгового предприятия начинают с составления и изучения товарного баланса (табл. 7).

Причем все показатели отражаются в товарном балансе по розничной стоимости. В товарный баланс должны включаться все запасы товаров (текущие, сезонные и досрочного завоза).

Таблица 7 - Товарный баланс торгового предприятия ООО «Торговый дом «Товары из Германии» за 2011 год в действующих ценах, тыс. руб.

Показатели	Факт за прошлый 2010 год	Отчетный 2011 год	Отклонение	Повлияли на
		план	факт	от плана	от прошлого года	выполнение плана по т/обороту	динамику т/оборота
Товарные запасы на начало года	34211	27000	26870	-130	-7341	-130	-7341
Поступление товаров	55842	70000	74471	+4471	+18629	+4471	+18629
Прочее выбытие товаров	90	100	184	+84	+94	-84	-94
Товарные запасы на конец года	26870	16900	29100	+12200	+2230	-12200	-2230
Розничная реализация товаров	63093	80000	72057	-7943	+8964	-7943	+8964
Прочее выбытие товаров в % к объему их поступления	0,2	0,1	0,2	0,1	0,0	-	-

Розничный товарооборот по сравнению с планом сократился за счет нехватки нормативных товарных запасов на начало года (-130 тыс. руб.) и возрос вследствие перевыполнения плана поступления товаров (+4471 тыс. руб.). Возможности увеличения товарооборота уменьшились в связи с ростом прочего выбытия товаров (-84 тыс. руб.) и завышенными товарными запасами на конец года (-12200 тыс. руб.). По сравнению с прошлым годом объем товарооборота сократился за счет нехватки товарных запасов на начало года (-7341 тыс. руб.), увеличился вследствие роста поступления товаров (+18629 тыс. руб.), уменьшился из-за роста прочего выбытия товаров (-94 тыс. руб.). Возможности роста товарооборота в динамике уменьшились в результате увеличения товарных запасов на конец года (-2230 тыс. руб.).

Таким образом, налицо неблагоприятная тенденция, которая во многом вызвана тем, что оперативный анализ розничного товарооборота на предприятии обычно ведут без достаточной увязки с повседневным изучением поступления товаров и состояния товарных запасов, причем не принято при оперативном анализе товарооборота проводить сравнение с данными соответствующего прошлого периода. Редко проводится оперативный анализ реализации и движения товаров в ассортиментном разрезе. Оперативный анализ товарооборота предприятия за март-месяц 2012 года приведен в приложении 1.

Также руководству предприятия следует иметь в виду, что большое значение для развития розничного товарооборота ООО «Торговый дом «Товары из Германии» и улучшения обслуживания покупателей имеет правильное размещение торговой сети. Исследования показывают, что радиус обслуживания покупателей по товарам повседневного спроса не должен превышать 400-500 м2. Кроме того, улучшению обслуживания покупателей и повышению объемов товарооборота способствует развитие прогрессивных форм торговли: самообслуживания, продажи товаров по заказам, с открытой выкладкой, доставка товаров на дом и т.д. Практика показывает, что в торговых залах магазинов самообслуживания можно разместить и реализовать больше разновидностей товаров, чем в магазинах с традиционными формами торговли. При продаже товаров по методу самообслуживания возрастает пропускная способность магазинов, сокращаются затраты времени покупателей на приобретение товаров.

3. АУДИТ КАК ОСНОВА СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ УЧЕТА ДВИЖЕНИЯ ТОВАРОВ В ООО «ТОРГОВЫЙ ДОМ «ТОВАРЫ ИЗ ГЕРМАНИИ»

3.1 Цели и задачи аудита движения товаров

Произошедшее формирование рыночных отношений в России заставило экономически активное население по-новому взглянуть на многие проблемы управления и контроля. Руководители различного уровня, учетный персонал предприятий и практикующие аудиторы четко осознали, что необходимы не только изучение различных элементов «передовых технологий» западной экономики (в том числе международного опыта аудита), но и их адаптация к реальным условиям нашего отечественного рынка. При этом нужно максимально использовать наши собственные достижения, наш немалый опыт в области управления и контроля.

Рост значимости услуг аудитора происходит в связи с обособлением интересов тех, кто непосредственно занимается управлением предприятием (администрация, менеджеры), кто вкладывает средства в его деятельность (собственники, акционеры, инвесторы), а также государства как потребителя информации о результатах деятельности предприятий.

В условиях рынка предприятия, кредитные учреждения, другие хозяйствующие субъекты вступают в договорные отношения по использованию имущества, денежных средств, проведению коммерческих операций и инвестиций. Достоверность этих отношений должна подкрепляться возможностью получать и использовать финансовую информацию всеми участниками сделок. Достоверность информации подтверждается независимым аудитором.

Собственники, а также кредиторы не в состоянии самостоятельно убедиться в том, что все операции предприятия, многочисленные и зачастую очень сложные, законны и правильно отражены в отчетности, так как они обычно не имеют доступа к учетным записям и соответствующего опыта, а поэтому нуждаются в услугах аудиторов.

Независимое подтверждение информации о результатах деятельности предприятий и соблюдение ими законодательства необходимо государству для принятия решений в области экономики и налогообложения [8, c. 6].

Аудиторские проверки необходимы и государственным органам, судьям, прокурорам и следователям для подтверждения достоверности интересующей их финансовой отчетности.

Аудиторы (аудиторские фирмы) в процессе своей деятельности решают ряд задач, связанных с оказанием аудиторских услуг:

- проверка ведения бухгалтерского учета и составления отчетности, законности хозяйственных операций;

- помощь в организации бухгалтерского учета;

- помощь в восстановлении и ведении учета, составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности;

- помощь в налоговом планировании и расчете налогов;

- консультирование по отдельным вопросам ведения учета и составления отчетности;

- экспертные оценки и анализ результатов хозяйственной деятельности;

- консультирование по широкому кругу финансовых и правовых вопросов, маркетингу, менеджменту, технологическое и экологическое консультирование и др.;

- разработка учредительных документов и др.;

- предоставление информации о будущих партнерах;

- информационное обслуживание клиентов;

- другие услуги.

Аудитор не только выявляет ошибки в бухгалтерском и налоговом учете, но способен дать самую квалифицированную консультацию по этим вопросам, Будучи независимой, аудиторская деятельность способствует не только улучшению всей работы экономического субъекта, защищает интересы его собственников, но и стоит на страже интересов государства, соблюдения законов и нормативных актов.

Аудиторская проверка товаров является частью общего аудита организации - клиента. Ее целью является формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности и установление соответствия применяемой в организации методики учета операций, связанных с движением товаров, действующим в Российской Федерации нормативным документам.

Задачами аудита движения товаров являются:

- обеспечение контроля за наличием и сохранностью товаров (правильность отнесения материальных ценностей к товарам; вопросы организации аналитического учета и материальной ответственности за товары; инвентаризация товаров; соответствие данных отчетности, синтетического и аналитического учета);

- документальное оформление и отражение в учете операций поступления и выбытия товаров (использование унифицированных форм первичной учетной документации; отражение операций поступления и выбытия товаров в регистрах синтетического учета).

3.2 Планирование аудиторской проверки

Розничная торговля - это заключительный этап товародвижения, торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет.

Если говорить о проведении аудита розничной торговли конкретного торгового предприятия, то в этом случае исследование направлено на хозяйственные операции аудируемого лица. Цикл реализации, получения доходов и формирования финансового результата на предприятиях розничной торговли охватывает разнообразные хозяйственные операции, наибольшую долю среди которых занимают те, что связаны с продажей товаров потребителям. Хозяйственные процессы этого цикла играют основную роль в формировании результатов хозяйственной деятельности торгового предприятия, являются исходной базой для расчета налогов и т.п., поэтому их достоверность весьма важна. Данное обстоятельство определяется основной целью аудиторской деятельности (аудита): выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Целью аудита розничной продажи является установление достоверности отражения в системе учета и отчетности операций по продаже товаров и соответствия правил ведения этих операций требованиям действующего законодательства.

Задачами аудита продажи товаров предприятиями розничной торговли являются:

- проверка документов, подтверждающих переход права собственности на товары от продавца к покупателю (договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового, товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара);

- проверка правильности расчетов с покупателями по проданным товарам;

- контроль соблюдения законодательства в части применения контрольно-кассовых машин при расчетах с покупателями;

- проверка соответствия отражения в учете операций по продаже товаров, правильности определения выручки от реализации и суммы НДС и акцизов, подлежащих перечислению в бюджет;

- проверка правильности списания расходов на продажу в качестве расходов отчетного периода на соответствие учетной политике организации и требованиям действующего законодательства;

- контроль достоверности определения финансового результата от продажи товаров.

Для успешного проведения проверки рассматриваемого цикла аудитор должен иметь представление о характере и особенностях рынков сбыта товаров экономическим субъектом, конкурентной ситуации на этих рынках, платежеспособности потребителей.

При проверке цикла реализации аудитор располагает:

- внутренними источниками доказательств (информация, полученная от клиента в письменном или устном виде);

- внешними источниками (информация, полученная от третьей стороны в письменном виде);

- смешанными источниками доказательств (информация, полученная от клиента в письменном или устном виде и подтвержденная третьей стороной в письменном виде, например подтверждение объема дебиторской задолженности).

Источниками аудиторской проверки процесса продажи товаров при аудите розничных торговых предприятий являются:

- первичные и сводные документы, которыми оформлены операции продажи (счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, спецификации, книга кассира-операциониста, товарные отчеты и т.д.);

- регистры синтетического учета по счетам 41 «Товары», 42 «Торговая наценка», 44 «Расходы на продажу», 90 «Продажи» и корреспондирующим счетам;

- финансовая и налоговая отчетность;

- инвентаризационные материалы;

- внеучетная информация (спецификации, сертификаты качества, договоры, результаты предыдущих проверок, беседы с персоналом проверяемой организации, особенно с материально-ответственными лицами, разъяснения руководства и т.д.).

Отдельным источником получения информации при проведении аудита являются нормативно-правовые акты, в частности относительно исследования операций по розничной продаже. Это ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», ПБУ 9/99 «Доходы организации», ПБУ 10/99 «Расходы организации», Федеральный закон №184-ФЗ «О техническом регулировании», Методические рекомендации по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли и др.

Аудит товарных операций необходимо начинать с проведения инвентаризации. Приступая к проверке фактического наличия и сохранности материальных ценностей, аудитор должен установить перечень имущества, которое будет подвергнуто инвентаризации, а также убедиться, что с материально-ответственными лицами заключены договоры о полной материальной ответственности.

До начала проверки фактического наличия имущества инвентаризационной комиссии следует получить последние на момент инвентаризации отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств.

Материально-ответственные лица должны дать расписки в том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию, отражены в бухгалтерских регистрах или переданы комиссии, что все ценности, поступившие на их материальную ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Аналогичные расписки должны дать и лица, имеющие подотчетные суммы на приобретение материальных ценностей или доверенности на получение имущества. Сведения о фактическом наличии имущества записываются в инвентаризационные описи. Фактическое наличие имущества при инвентаризации определяется путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера. Аудитор должен лично убедиться в пригодности весоизмерительного оборудования, а также в том, имеется ли документ, подтверждающий его госпроверку, клеймение мерного инвентаря.

Следует не допускать внесения в описи данных об остатках товаров со слов материально-ответственного лица или по данным учета без проверки их фактического наличия.

Товарно-материальные ценности (ТМЦ), числящиеся за розничным торговым предприятием и хранящиеся на складах других организаций, должны быть занесены в описи на основании документов, подтверждающих сдачу этих товаров на ответственное хранение. В описях на эти товары указывают: их наименование; сорт; стоимость по данным учета; дата принятия товара на хранение; место хранения; номера и даты документов. На товары, переданные в переработку другой организации, в описи указывают: наименование перерабатывающей организации, наименование товаров; их количество; фактическую стоимость по данным учета; дату передачи товаров в переработку; номера и даты документов.

Инвентаризация товаров, находящихся в пути, отгруженных, не оплаченных в срок покупателями, находящихся на складах других организаций, заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся на соответствующих счетах бухгалтерского учета.

На счетах учета товарно-материальных ценностей, не находящихся в момент инвентаризации в подотчете материально-ответственных лиц (в пути, товары отгруженные), могут оставаться только суммы, подтвержденные правильно оформленными документами: по находящимся в пути - расчетными документами поставщиков или другими их заменяющими документами; по отгруженным - копиями предъявленных документов (платежные поручения, векселя); по просроченным - документами, подтвержденными учреждениями банка; по находящимся на складах сторонних организаций - сохранными расписками. Проведение аудита товарных операций следует осуществлять: по поступлению товаров; продаже товаров; переоценке товаров.

Аудитору следует убедиться в правильности документального оформления товарных операций и составления отчетности материально-ответственных лиц о наличии и движении товаров.

Проводя проверку правильности документального оформления поступления товаров, следует выявить, что движение товара от поставщика к потребителю оформляется товаросопроводительными документами, предусмотренными условиями поставки товаров и правилами перевозки грузов (накладной, товарно-транспортной накладной, железнодорожной накладной, счетом или счетом-фактурой). Кроме того, материально-ответственным лицом должна выписываться накладная при оформлении отпуска товаров со склада, при принятии товаров в торговой организации.

Если материально-ответственное лицо получает товары вне склада покупателя, следует проверить наличие доверенности, которая подтверждает право материально-ответственного лица на получение товара.

Аудитору следует выяснить порядок приемки товаров и ее документального оформления, так как при нарушении правил приема и сроков торговые организации лишаются возможности предъявления претензий поставщикам или транспортным организациям в случае недостачи или снижения качества товаров.

Если количество и качество товара соответствуют указанным в товаросопроводительных документах, то на сопроводительные документах накладывается штамп организации, что подтверждает соответствие принятых товаров данным, указанным в сопроводительных документах. Материально-ответственное лицо, осуществляющее приемку товара, ставит свою подпись на товаросопроводительных документах и заверяет ее круглой печатью торговой организации.

В случае несоответствия фактического наличия товаров или отклонения по качеству, установленному в договоре, или данным, указанным в сопроводительных документах, должен составляться акт, который является юридическим основанием для предъявления претензий поставщику, а в сопроводительном документе делается отметку об актировании.

На следующем этапе необходимо перейти к проверке соблюдения порядка применения контрольно-кассовых машин. В розничных организациях денежные расчеты с населением должны вестись с применением контрольно-кассовых машин. В связи с этим необходимо проверить наличие в торговой организации и ее структурных подразделениях контрольно-кассовых машин и соблюдение порядка их применения.

Аудитору следует убедиться в том, что внутреннее перемещение товаров между структурными подразделениями организации, где работают разные материально-ответственные лица, проводится на основании письменного или устного распоряжения руководителя организации и оформляется накладной в установленном порядке.

Необходимо проверить своевременность составления и представления товарных отчетов материально-ответственными лицами, сопоставив сроки составления отчетности о наличии и движении товаров, установленные руководителем и главным бухгалтером торговой организации, со сроками фактической сдачи отчетов.

Во время правильности составления отчетов материально-ответственных лиц аудитор устанавливает:

- подлинность документов и правильность записей в отчете, сделанных на основании приложенных документов, а также соответствие даты документов периоду, за который представляется отчет;

- соответствие в данном отчете остатков товаров и тары на начало отчетного периода остаткам, показанным в предыдущем отчете на конец отчетного периода;

- соответствие в отчете остатков товаров и тары на начало отчетного периода фактическим остаткам в инвентаризационных описях на дату проведения инвентаризации;

- соответствие хронологии первичных документов, приложенных к отчету;

- законность и обоснованность хозяйственных операций (прием, отпуск, списание товара и т. д.);

- наличие в документах всех необходимых реквизитов, подписей материально-ответственных лиц, распорядительных подписей руководителя организации на внутреннее перемещение товаров;

- полноту оприходования в отчетном периоде товаров по выданным доверенностям, оплаченным или принятым к оплате документам;

- правильность цен на товары, таксировки и подсчетов в отчете и приложенных к нему документах;

- соответствие записей, сделанных материально-ответственными лицами в карточках (книгах) складского учета, первичным приходно-расходным документам;

- соответствие суммы по внутреннему перемещению отпущенных товаров и тары сумме, показанной в приходной части товарных отчетов других материально-ответственных лиц;

- соответствие выручки, показанной в расходной части товарного (товарно-кассового) отчета, сумме, оприходованной по кассовому отчету (при учете по продажным ценам).

Необходимо контролировать своевременность сдачи торговой выручки материально-ответственным лицом в главную кассу или банк, проверяя соблюдение лимита денег в кассе.

Аудит операций по выбытию ТМЦ. Проверяя правильность документального оформления и учета продажи товаров необходимо руководствоваться тем, что объем реализации (товарооборот) является важнейшим показателем хозяйственной деятельности торговых организаций.

Оптовым товарооборотом является продажа товаров одной организацией другой организации для последующей перепродажи или потребления. При этом продажа по безналичному расчету непродовольственных товаров юридическим лицам, их обособленным подразделениям для собственных нужд включается в оптовый товарооборот.

Под розничным товарооборотом понимается продажа потребительских товаров населению за наличный расчет независимо от каналов их реализации, а именно продажа:

- юридическими лицами, осуществляющими розничную торговлю и общественное питание, для которых торговая деятельность является основной;

- юридическими лицами, осуществляющими торговлю, но для которых торговая деятельность не является основной;

- физическими лицами, осуществляющими продажу товаров на вещевых, смешанных и продовольственных рынках.

Аудитору следует проверить правильность определения оптового и розничного товарооборота. Для проверки правильности отпуска и точности расчетов с покупателями следует провести внезапные контрольные закупки.

Проверяя порядок отражения в бухгалтерском учете операций по поступлению и выбытию товаров, аудитору следует учитывать, что товары в организациях торговли отражаются по покупной стоимости или по продажным ценам в соответствии с выбранной учетной политикой на счете 41 «Товары». Записи в регистрах бухгалтерского учета по счету 41 «Товары» должны вестись в целом по отчету материально-ответственного лица. Следует удостовериться, что оборот по дебету счета 41 «Товары» по каждой строке учетного регистра равен общей сумме прихода товаров в соответствующем отчете, а оборот по кредиту - общей сумме расхода товаров в том же отчете. Остатки товаров на начало и конец отчетного периода в учетном регистре также должны совпадать с соответствующими показателями в отчете.

Итоги записей по счету 41 «Товары» должны подсчитываться по окончании месяца, а затем сверяться с соответствующими показателями учетных регистров по другим счетам. При проведении проверки правильности организации ведения аналитического учета следует обратить внимание на случаи отсутствия аналитического учета или на случаи, когда данные аналитического учета товарных запасов не соответствуют оборотам и остаткам по счетам синтетического учета, что позволит не допустить неточности по оборотам и остаткам в регистрах синтетического учета, а также подтвердить достоверность статьи «Товары». Если аудитор обнаружит, что остатки по счетам товарных запасов по показателям аналитического учета не соответствуют показателям складского учета товаров, то в этом случае можно сделать вывод о занижении оборотов по дебету счета 41 «Товары».

При обнаружении фактов возврата товаров от покупателей необходимо обратить внимание:

- на причины возврата товаров;

- наличие сторнировочных записей на счетах бухгалтерского учета;

- порядок исчисления налога на добавленную стоимость;

- правильность возмещения излишне перечисленных сумм из бюджета;

- порядок возвращения денег покупателю и замены товаров.

При обнаружении изменения первоначальной стоимости товаров следует проверить правильность внесения изменения стоимости в учет в зависимости от того, когда была осуществлена поставка товара - в текущем году или в предыдущие периоды.

Проверяя правильность учета и документального оформления потерь и уценки товаров, необходимо руководствоваться тем, что товарные потери, возникающие от естественной убыли, боя исчисляются по нормам (размерам) в порядке, установленном действующими инструкциями.

Товарные потери при транспортировании должны списываться в пределах установленных норм по каждому товарно-транспортному документу. Если при приемке фактическое наличие товаров оказывается меньше, чем указано в документах поставщика, то каждый случай брака, порчи, боя, понижения качества товаров, выявленных при транспортировании, должен быть оформлен актом. Сверхнормативные товарные потери при транспортировании могут относиться за счет поставщика или транспортной организации.

Списание недостачи за счет естественной убыли и боя товаров производится после инвентаризации на основе соответствующего расчета, составленного и утвержденного в установленном порядке. Недостача товаров сверх установленных норм убыли и потери от порчи при наличии акта о бое могут быть списаны организациями за счет дохода в тех случаях, когда конкретные виновники недостачи и порчи не установлены.

Величину потерь вследствие естественной убыли (Е) аудитор определяет по формуле:

Е = Т х Н: 100, (18)

где Т - стоимость (масса) проданного товара;

Н - норма естественной убыли, %.

При партионном способе хранения товаров срок хранения исчисляют по партионной карте исходя из даты поступления товаров и даты отпуска.

При сортовом способе хранения определяют средний срок хранения товаров (С) по формуле:

С = О: Р, (19)

где О - средний суточный остаток товара за период между инвентаризациями;

Р - однодневный оборот товара за межинвентаризационный период.

Средний суточный остаток товара рассчитывают делением суммы остатков товаров за каждый день хранения на число дней в межинвентаризационном периоде.

Однодневный оборот исчисляется по формуле:

Р = Т х n, (20)

где Т - оборот по товару за межинвентаризационный период;

n - число дней в межинвентаризационном периоде.

В розничной торговле оборот по реализации отдельных видов товаров непосредственно выявить, как правило, невозможно, поскольку аналитический учет товаров по видам обычно не ведут. Поэтому оборот по реализации того или иного товара за межинвентаризационный период определяют расчетным путем на основе показателей товарного баланса:

3Н + П = Р + В + 3К. (21а)

Откуда:

Р = 3Н + П - В - 3К, (21б)

где 3Н - остаток товара на начало межинвентаризационного периода (по данным предыдущей инвентаризации);

П - поступило данного товара за межинвентаризационный период (по данным приходных документов);

В - выбыло данного товара за межинвентаризационный период (по данным расходных документов);

3К - остаток товара на конец межинвентаризационного периода (по данным последней инвентаризации).

Определив оборот по реализации того или иного товара за межинвентаризационный период и умножив его на норму естественной убыли, получаем сумму естественной убыли по данному товару. После расчета суммы естественной убыли по каждому товару определяется общая сумма естественной убыли по всем товарам, реализованным за межинвентаризационный период.

Естественная убыль может быть рассчитана также следующим образом:

1) определяется естественная убыль на остаток товаров на начало межинвентаризационного периода;

2) определяется естественная убыль по поступившим товарам за межинвентаризационный период;

3) определяется естественная убыль по выбывшим товарам за межинвентаризационный период;

4) определяется естественная убыль по остатку товаров на конец межинвентаризационного периода;

5) определяется естественная убыль по товарам, реализованным за межинвентаризационный период [п. 1) + п. 2) - п. 3) - п. 4)].

Проверяя правильность документального оформления недоброкачественных товаров, возвращенных покупателями, следует убедиться, что обмен или прием недоброкачественных товаров производится на основании заявления покупателя, справки мастерской гарантийного ремонта (представленной в двух экземплярах), паспорта (гарантийного талона) на товар.

Кроме того, прием от покупателей недоброкачественных товаров должен быть оформлен накладной в двух экземплярах, один из которых прикладывается к товарному отчету, а другой вручается покупателю и является основанием для обмена товара или получения денежной суммы на сданный товар. Обмен недоброкачественных товаров, для которых не установлены гарантийные сроки (одежда, ткани, меха, ковры и др.), или получение денежной суммы за эти товары производится при предъявлении вместе с товаром товарного или кассового чека магазина и при наличии на товаре фабричного ярлыка. Обмен товара или возврат покупателю денег за товар, в котором установлены скрытые недостатки, производится на основании акта бюро товарных экспертиз.

Аудиторская проверка позволяет выявить нарушения в учете и наметить пути для их устранения. Следовательно, аудиторскую проверку учета движения товаров на торговом предприятии целесообразно проводить регулярно, что возможно на основе формирования системы внутреннего контроля и аудита.

3.3 Проведение аудиторской проверки движения товаров в ООО «Торговый дом «Товары из Германии»

Система внутреннего контроля (внутренний аудит) торгового предприятия - это регламентированная внутренними документами деятельность по контролю звеньев управления и различных аспектов функционирования организации, осуществляемая представителями специального контрольного органа и заключающаяся в установлении законности проводимых работниками хозяйственных операций и их экономической целесообразности для предприятия, в соблюдении установленного порядка ведения бухгалтерского учета.

Внутренний аудит есть деятельность по предоставлению независимых и объективных гарантий и консультаций, направленных на совершенствование хозяйственной деятельности организации. Стоит заметить, что организация, цели, роль и функции внутреннего аудита, определяются руководством и (или) собственником экономического субъекта в зависимости от организационно-правовой формы и сложившейся системы управления, содержания и специфики деятельности, объемов финансово-экономической деятельности и состояния внутреннего контроля.

Целями организации системы внутреннего контроля в ООО «Торговый дом «Товары из Германии» являются:

- осуществление упорядоченной и эффективной деятельности предприятия включая рентабельность и защищенность от убытков;

- обеспечение соблюдения политики руководства каждым работником предприятия;

- обеспечение сохранности имущества.

Для достижения вышеперечисленных целей организации системы внутреннего контроля необходимо решение следующих задач:

- периодический контроль за финансово-хозяйственной деятельностью предприятия;

- анализ хозяйственной и финансовой деятельности и оценка экономических и инвестиционных проектов, экономической безопасности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

- проведение семинаров, повышение квалификации и обучение персонала, оказание помощи кадровой службе в подборе и тестировании бухгалтерского персонала;

- следить за тем, чтобы компьютерные программы, контролирующие функционирование учетной системы, включающие формирование первичных документов, их анализ и разноску по счетам, не могли быть сфальсифицированы;

- средства предприятия не должны быть незаконно присвоены или неэффективно использованы;

- внутренняя отчетность должна оперативно передаваться лицам, уполномоченным принимать управленческие решения, для ее оптимального использования.

- взаимодействие с внешними аудиторами, представителями налоговых и других контролирующих органов.

Аудит товарооборота в ООО «Торговый дом «Товары из Германии» является важнейшей составляющей проведения аудиторской проверки и осуществления внутреннего контроля на предприятии в целом.