Але є фактори, які дають позитивний вплив:

зменшення залишків ГП на складі підприємства на початок року (в практичній роботі пояснити зміну);

збільшення випуску ТП (в практичній роботі пояснити зміну).

В процесі аналізу слід з'ясувати причини виникнення понадпланових залишків ТП на складі, несвоєчасної сплати покупцями і розробити конкретні заходи по прискоренню реалізації продукції і отриманню виручки.

Аналіз реалізації продукції тісно пов'язаний з аналізом виконання договірних зобов'язань про поставки продукції покупцям. Недовиконання плану по договорах поставок для підприємства обертається зменшенням виручки, прибутку, сплатою штрафних санкцій. Крім цього, в умовах конкуренції підприємство може втратити ринки збуту продукції, що призведе до спаду виробництва. В процесі аналізу визначається виконання плану поставок по окремих крупних споживачах і видах продукції, з'ясовуються причини недовиконання плану і дається оцінка діяльності з виконання договірних зобов'язань підприємства.

Розглянемо приклад на даних таблиці 3.

Таблиця 3 - Аналіз виконання договірних зобов'язань за рік у тисячах гривень

Період	План поставок продукції	Недопоставка продукції	Виконання плану, %
	за місяць	з початку року	за місяць	з початку року	за місяць	з початку року
Січень	7 500	7 500	300	300	96.0	96.0
Лютий	7 800	15 300	100	400	98.7	97.4
Березень	8 000	23 300	800	1 200	90.0	94.8
…	…	…	…	…	…	…
Грудень	9 500	95 850	-	4 800	100.0	95.0

Процент виконання договірних зобов'язань (К д.пл) розраховується діленням різниці між плановим обсягом відвантаження і його недовиконанням на плановий обсяг. Розрахуємо процент виконання договірних зобов'язань за цими даними:

95 850 - 4 800

К д.пл = - ----------------- - = 0.95 або 95 %.

95 850

Отже, план договірних зобов'язань недовиконаний на 5 %.

Недопоставка продукції негативно впливає не тільки на результати роботи даного підприємства, а і на роботу торгівельних організацій, підприємств-партнерів по кооперуванню, транспортних організацій тощо.

Тема 5: Аналіз виробництва продукції, робіт і послуг

Основна задача промислового підприємства - найповніше забезпечити попит споживачів високоякісною продукцією. У свою чергу, темпи зростання обсягу виробництва продукції та підвищення її якості безпосередньо впливають на прибуток підприємства.

Ось чому аналіз роботи промислових підприємств починають з вивчення показників випуску продукції.

Розглянемо Схему аналізу обсягу виробництва продукції, робіт, послуг:



Об'єкти аналізу:

обсяг виробництва і реалізації продукції в цілому і за асортиментом;

якість продукції;

ритмічність виробництва і реалізації продукції.

Джерела інформації: бізнес-план підприємства, оперативні плани-графіки, річна звітність “ Звіт про продукцію “, “ Квартальна та місячна звітність промислового підприємства про випуск окремих видів продукції у асортименті “ тощо.

Аналіз обсягу виробництва починається з вивчення динаміки випуску товарної продукції (далі ТП) за 5 років, причому важливо порівнювати кожен рік з базисним, і з попереднім, тоді буде більш наочна картина. Розглянемо приклад.

Таблиця 1 - Динаміка випуску ТП за період 2005 - 2009 рр.

Рік	Товарна продукція у порівняльних цінах, тис.грн	Темпи зміни, %
		базисні	ланцюгові
2005	90 000	100,0	100,0
2006	92 400	102,7	102,7
2007	95 800	106,4	103,7
2008	94 100	104,6	98,2
2009	100 800	112,0	107,1

Примітка: базисні темпи змін обчислюються по кожному року діленням його показника на базисний (90 000 тис.грн), а ланцюгові темпи змін обчислюються співвідношенням до показника попереднього року. У даному прикладі можна зробити висновок, що за 5 років обсяг ТП збільшився на 12 %.

Аналізуючи динаміку обсягів виробництва, обов'язково треба визначити, які фактори спричинили таку тенденцію розвитку, причому розділити їх на зовнішні, тобто народногосподарські, і внутрішні.

Далі, після аналізу динаміки ТП за 5 років, треба перейти до аналізу виконання плану за звітний період (місяць, квартал, рік) по окремих підрозділах підприємства (цехах).

Розглянемо такий аналіз на прикладі.

Таблиця 2 - Аналіз виконання плану випуску ТП за 2009 рік

Цех (виріб)	Обсяг виробництва ТП, тис.грн	Відхилення планового випуску від минулого року	Відхилення фактичного випуску ТП
	Мину-лий рік	Звітний рік		від плану	від минулого року
		План	Факт	тис.грн	%	тис.грн	%	тис.грн	%
А	30 500	28 800	25 200	- 1 700	- 5.6	- 3 600	- 12.5	- 5 300	-17.4
Б	30 200	33 600	33 264	+ 3 400	+ 11.3	- 336	- 1.0	+ 3 064	+10.1
та інші	…	…	…	…	…	…	…	…	…
Разом	94 100	96 000	100 800	+ 1900	+ 2.0	+ 4 800	+ 5.0	+ 6 700	+ 7.1

Також під час аналізу проводять оперативний аналіз випуску продукції, який відображає планові і звітні відомості про випуск продукції за обсягом, асортиментом, якості за день, з наростаючим результатом з початку місяця, а також відхилення від плану (не будемо тут наводити такий приклад, бо це зрозуміло).

Для населення - головного споживача продукції, а також для фірм-виробників, які використовують у продукцію інших фірм для процесу виробництва, важливим є не лише виконання завдання випуску продукції в цілому, а й у номенклатурному (асортиментному) розрізі.

Номенклатура - перелік найменувань виробів, які виготовляє підприємство.

Асортимент - більш широке поняття, перелік найменувань виробів та їх модифікацій (моделей) із зазначенням обсягу випуску по кожному виду.

Розглянемо аналіз виконання плану з асортименту на нашому прикладі. При цьому слід мати на увазі, що до виконання плану з асортименту зараховується лише продукція, яка виготовлена у рамках завдання. Звісно, деяким підприємствах зручніше випускати вже технологічно засвоєну виробництвом продукцію, ніж впроваджувати нові види продукції. Тому перевиконання завдання не беруть до уваги, бо зрозуміло, що це виконання з'явилося за рахунок недовипуску іншої продукції. При невиконанні завдання до розрахунку беруть лише фактичний випуск продукції.

Таблиця 3 - Виконання плану з асортименту

Виріб	Товарна продукція, тис.грн	Виконання плану, %	ТП у залік плану з асортименту, тис.грн
	План	Факт
А	28 800	25 200	87.5	25 200
Б (new)	33 600	33 264	99.0	33 264
В	19 200	22 176	115.5	19 200
Г	14 400	20 160	140.0	14 400
Разом	96 000	100 800	105.0	92 064

Власне, аналіз плану з асортименту виконується кількома способами:

Заліковий, або “ спосіб середнього проценту". Цим способом розраховується коефіцієнт асортиментності:

К ас = 92 064/96 000 * 100 % = 95.9 %

2. За питомою вагою у загальному переліку виробів тих, з яких план випуску виконаний:

2/4 * 100 % = 50 % (2 - це вироби В та Г).

3. Спосіб найменшого проценту - у нашому прикладі це 87.5 %. Тобто план з асортименту виконаний щонайменше на 87.5 %.

Отже, згідно з усіма способами можна зробити висновок, що план з асортименту підприємство не виконало.

При аналізі слід звернути увагу на оновлення асортименту. У прикладі планувалося оновлення на 35 % (виріб Б є новим, "new "). Це видно з розрахунку:

33 600 / 96 000 * 100 % = 35 %.

Однак фактично частка оновленої продукції у виготовленій продукції становить

33 264/100 800 * 100 % = 33 %.

Тобто план по оновленню теж невиконаний.

Нарешті, треба розібрати причини невиконання плану з асортименту: зовнішні - кон'юнктура ринку, постачання сировини і матеріалів тощо, і внутрішні - недоліки в організації виробництва, низький рівень технічного стану обладнання, аварії тощо. Також слід оцінити наслідки невиконання плану з асортименту для підприємства - втрата позиції на ринку збуту, втрата покупців, репутації, а, значить, частини прибутку; сплата штрафних санкцій за невиконання договорів постачання готової продукції тощо.

Тема 6: Аналіз виробничих ресурсів і організаційно-технічного рівня підприємства

1. Аналіз забезпеченості підприємства трудовими ресурсами.

2. Аналіз стану основних засобів підприємства.

3. Аналіз організаційно-технічного розвитку підприємства.

4. Аналіз забезпеченості матеріальними ресурсами на підприємстві.

5. Аналіз використання матеріальних ресурсів.

1. До виробничих ресурсів підприємства (Тема 1) відносять: трудові ресурси, основні засоби та предмети праці. Отже, в цій темі слід розглянути всі три складові частини виробничих ресурсів.

Аналіз використання трудових ресурсів звичайно починається з вивчення складу і структури працівників підприємства. Метою такого вивчення є визначення забезпеченості об'єкта промислово-виробничим персоналом (ПВП) для виготовлення запланованого обсягу продукції. Під час першого етапу аналізу вивчають чисельність персоналу:

Визначають його структуру;

Вивчають динаміку його складових частин (за професіями та кваліфікацією);

Оцінюють оборот та плинність кадрів.

Другим, головним, етапом є аналіз ефективності використання трудових ресурсів, тобто аналіз продуктивності праці. На цьому етапі:

Зіставляють середній виробіток одного робочого і працюючого за різні періоди часу - рік, місяць, день, годину;

Визначають величину втрат робочого часу - цілоденних і внутрішньозмінних;

Розраховують трудомісткість продукції, перевіряють виконання норм часу.

Наступним етапом аналізу є аналіз фонду заробітної плати:

Визначають його величину та структуру;

Зіставляють темпи зміни зарплати та продуктивності праці

Вираховують економію або перевитрати фонду зарплати тощо.

Під час аналізу чисельності персоналу треба звернути увагу на те, що перевищення фактичного рівня цього показника над плановим є негативним явищем. Виправданням може бути тільки перевиконання плану з випуску продукції.

2. Аналіз стану основних засобів робиться насамперед на підставі даних розділу 1 “ Необоротні активи ” активу бухгалтерського балансу, при цьому розраховують коефіцієнт спрацювання (зношення) і вивчають його динаміку за ряд років. Це важливий коефіцієнт, бо спрацьовані основні засоби зумовлюють застосування застарілих технологічних процесів, що спричиняє неконкурентоспроможність продукції підприємства. При цьому слід мати на увазі, що моральне старіння основних фондів набагато погіршує становище.

Аналіз починають з вивчення обсягу основних фондів, їх динаміки та структури. Фонди підприємства поділяються на промислово-виробничі і невиробничі. Основу виробничої потужності підприємства складають промислово-виробничі фонди. Крім того, у їх складі виділяють активну (робочі машини і обладнання) і пасивну частину (будівлі виробничого призначення, склади, транспортні засоби тощо). Така деталізація необхідна для виявлення резервів підвищення ефективності їх використання на основі оптимізації структури. Розглянемо дані таблиці 1.

Таблиця 1 - Наявність, рух і структура основних фондів

Група основних фондів	На початок року	Надходження за рік	Вибуття за рік	На кінець року
	тис. грн.	%	тис. грн	%	тис. грн	%	тис. грн	%
Промислово-виробничі	13 200	91.0	2 500	92.6	900	64.3	14 800	93.7
Невиробничі	1 300	9.0	200	7.4	500	35.7	1 000	6.3
Разом ОФ	14 500	100.0	2 700	100.0	1 400	100.0	15 800	100.0
У т.ч.активна частина	7 920	60.0	1 850	74.0	650	72.2	9 120	61.6

За даними таблиці бачимо, що за звітний період відбулися значні зміни у наявності та структурі основних фондів. Вартість основних фондів зросла на 1 300 тис.грн, або на 9 %, у тому числі промислово-виробничих фондів на 1 600 тис.грн, або на 12 %. Збільшилася частка промислово-виробничих фондів у загальній сумі основних фондів на 2.7 % і відповідно зменшилася частка невиробничих фондів у зв'язку з приватизацією житлового фонду. Значно зросла питома вага активної частини ОФ від 60.0 до 61.6 %, що є позитивним для промислового підприємства.

Важливе значення має аналіз руху і технічного стану ОВФ (основних промислово-виробничих фондів), для цього розраховують таку показники:

Коефіцієнт поновлення (К пон)

Вартість ОВФ, що надійшли 2 500

К пон = - ------------------------------------------- - = - -------- - = 0.169

Вартість ОВФ на кінець періоду 14 800

Коефіцієнт вибуття (К виб)

Вартість ОВФ, що вибули 900

К виб = - -------------------------------------------- - = - --------- - = 0.068

Вартість ОВФ на початок періоду 13 200

Очевидно, на підприємстві розширюють технічну базу, це видно з того, що коефіцієнт поновлення більший за коефіцієнт вибуття (ОВФ вибувають невеликими темпами і при цьому підприємство ще закуповує додаткові ОВФ).

Коефіцієнт приросту (К прир)

Сума приросту ОВФ 2 500 - 900

К прир = - --------------------------------------------- - = - -------------- - = 0.121

Вартість ОВФ на початок періоду 13 200

Наприклад, є додаткова інформація - сума зношення ОВФ на кінець року складає 4 740 тис.грн.

Тоді розрахуємо коефіцієнт зношення (К зн)

Сума зношення ОВФ 4 740

К зн = - ----------------------------------------------------- - = - -------- - = 0.32

Первісна вартість ОВФ на кінець року 14 800

Коефіцієнт придатності (К прид)

Залишкова вартість ОВФ 14 800 - 4 740

К прид = - ----------------------------------------- - = - -------------------- - = 0.68

Первісна вартість ОВФ 14 800

Як бачимо, два останні коефіцієнти доповнюють один одного.

3. Усі показники використання основних фондів звичайно поділяють на 2 групи показників: показники екстенсивного використання характеризують роботу устаткування за часом або за кількістю (охопленням). Показники інтенсивного використання пов'язані з його виробітком, тобто характеризують рівень використання потужності. Ці показники вимірюються у гривнях, штуках, метрах.

У процесі аналізу вивчається склад і структура календарного фонду верстатного часу, співвідношення наявного, встановленого і діючого обладнання. Наприклад, коефіцієнт змінності роботи устаткування дає змогу порівняти цей показник з плановим, вивчати його в динаміці.

Фактори, які впливають на використання устаткування і машин:

Зміни асортименту продукції, а отже, і потреби в окремих видах устаткування.

Рівень забезпеченості матеріальними ресурсами і кваліфікованою робочою силою.

Технічний стан, якість ремонтів і догляду за устаткуванням тощо.

Одним з найважливіших факторів підвищення ефективності виробництва є забезпечення підприємства основними фондами у необхідній кількості і ефективне їх використання.

Задачі аналізу технічного рівня розвитку підприємства:

визначити забезпеченість підприємства основними фондами і рівень їх використання по узагальнюючим та по частковим показникам, встановити причини змін цих показників;

розрахувати вплив використання основних фондів на обсяг випуску продукції;

вивчити ступінь використання виробничої потужності підприємства;

виявити резерви підвищення ефективності використання основних фондів.

Далі під час аналізу перевіряється виконання плану з впровадження нової техніки, введення в дію нових об'єктів, ремонту основних фондів. Також визначається частка автоматизованого обладнання. Для характеристики вікового складу і морального зношення основні фонди групуються за строком експлуатації (до 5, 5 - 10, 10 - 20 та більше 20 років).

Для характеристики технічного стану машин, обладнання, інструментів застосовують групування за технічною придатністю:

придатне обладнання;

обладнання, яке потребує капітального ремонту;

непридатне обладнання, яке треба списати.

Для вивчення забезпеченості підприємства основними фондами порівнюють за окремими видами їх фактичну наявність з плановою потребою, необхідною для виконання плану з випуску продукції.

Узагальнюючими показниками, які характеризують рівень забезпеченості підприємства основними промислово-виробничими фондами, є фондоозброєність праці та технічна озброєність праці.

Показник загальної фондоозброєності праці розраховується

Середньорічна вартість ОВФ

ФО заг = - ------------------------------------------------------------------------

Середньооблікова чисельність робочих у найбільшу зміну

Показник технічної озброєності праці розраховується так

Вартість виробничого обладнання

ТО = - ----------------------------------------------------------------------------------

Середньооблікова чисельність робочих у найбільшу зміну

Темпи зросту технічної озброєності праці порівнюють з темпами зросту продуктивності праці. Бажано, щоб темпи зросту продуктивності праці випереджали темпи зросту технічної озброєності праці.

4. Суттєвим елементом інтенсифікації промислового виробництва та швидкого зростання національного багатства України є раціональне використання сировинних, паливно-енергетичних та інших МР (Матеріальних Ресурсів). Необхідною умовою виконання плану випуску продукції є повне і своєчасне забезпечення підприємств сировиною і матеріалами (далі - С. і М.) необхідного асортименту і якості. При цьому потреби підприємства можна задовольнити двома способами:

екстенсивним - придбанням більшої кількості МР;

інтенсивним - більш економічним використанням тих МР, що є на підприємстві.

Питаннями забезпечення МР для виробництва займається на підприємстві спеціальний підрозділ - відділ матеріально-технічного постачання (МТП), складські і транспортні служби.

Задачі аналізу забезпечення і використання МР:

оцінка реальності планів МТП, ступеню їх виконання та впливу на обсяг продукції, її собівартість;

оцінка рівня ефективності використання МР;

виявлення резервів економії МР і розробка відповідних заходів по їх використанню.

Джерела інформації:

план МТП, замовлення, договори на постачання МР;

оперативні дані відділу МТП;

відомості аналітичного бухгалтерського обліку про надходження, витрати та залишки МР.

В процесі аналізу слід з'ясувати причини і визначити винних осіб, якщо викрилися факти недопостачання, які шкодили процесу виробництва. При цьому треба розрізняти: де провина постачальників, а де недогляд якогось працівника підприємства.

При аналізі забезпеченості МР у першу чергу треба проаналізувати якість С. і М., комплектність і своєчасність постачання, а також норми, які є основою розрахунку потреби підприємства у МР. Звісно, повне і своєчасне постачання залежить від вибраних підприємством партнерів-постачальників. Тому є потреба у контролі за виконанням договірних умов постачальниками. Взагалі, юридичний бік процесу постачання - дуже важлива справа, яка потребує окремої оцінки при аналізі (які заходи вживались у разі затримок, розмір відповідних збитків та розмір штрафних санкцій тощо).

Слід мати на увазі, що виходячи з існування екстенсивного і інтенсивного способів забезпечення МР, реальна потреба у зовнішньому постачанні розраховується як різниця між загальною потребою у певному виді МР і сумою власних внутрішніх джерел її покриття (скорочення відходів С. і М., вторинне використання С., власне виготовлення М. І напівфабрикатів, економія С. і М. внаслідок впровадження досягнень НТП тощо).

Багато уваги приділяють під час аналізу стану складських запасів МР. В процесі аналізу перевіряють відповідність фактичного розміру запасів МР нормативному. Також перевіряють стан запасів С. і М. на предмет виявлення зайвих і непотрібних. Якщо якийсь МР не витрачався протягом року і більше, то його відносять до непотрібних з розрахунком загальної вартості його запасу.

В кінці аналізу забезпеченості МР вираховують втрати продукції у зв'язку з:

недопостачанням С. і М.;

низькою якістю МР;

заміни МР;

зміни цін на МР;

простоїв через порушення графіку постачання.

У виробництві часто зустрічаються факти заміни матеріалів з метою:

зменшення собівартості;

підвищення надійності виробів;

поліпшення їх зовнішнього вигляду (дизайну) тощо.

Але у більшості випадків відбуваються вимушені заміни через:

відсутність деяких матеріалів;

потреби здешевлення виробництва за будь-яку ціну тощо.

Такі заміни мають імпульсивний характер і недостатньо обгрунтовані, а тому найчастіше шкодять виробництву, а, отже, репутації фірми. Взагалі через нестачу МР підприємство переходить на випуск тих виробів, для яких є достатньо МР на складі. Так виникають асортиментно-структурні зрушення у випуску продукції.

5. Недоліки в постачанні МР можна до певної міри компенсувати їх економним витрачанням у процесі виробництва.

Для характеристики ефективності використання МР застосовують систему показників:

матеріаловіддача (М в) - визначається відношенням вартості виготовленої продукції до вартості витрачених МР. Тобто М в показує, скільки виготовлено продукції з 1 грн МР.

матеріаломісткість (М м) - визначається як відношення кількості або вартості витрачених МР до кількості (або вартості) виробленої продукції. Тобто М м показує, скільки матеріальних витрат припадає на виробництво одиниці (або на 1 грн) продукції.

питома вага матеріальних витрат у повній собівартості продукції;

коефіцієнт співвідношення темпів змін обсягу виробництва і матеріальних витрат - визначається відношенням індексу валової або товарної продукції до індексу матеріальних витрат. Він у відносному вираженні характеризує динаміку матеріаловіддачі.

Коефіцієнт матеріальних витрат - відношення фактичної суми матеріальних витрат до планової (на той самий обсяг випуску продукції). Він показує наскільки економно використані МР в процесі виробництва, чи нема перерозходу у порівнянні з встановленими нормами. Якщо цей коефіцієнт більше 1, то це свідчить про перевитрати МР, а якщо менше 1, то МР використані більш економно.

Показники ефективності використання МР доцільно аналізувати за формою аналітичної таб.2.

Таблиця 2 - Аналіз ефективності використання матеріальних ресурсів у тисячах гривень

	Показник	Минулий рік	Звітний рік	Абсолютне відхилення
			План	Факт	Від плану	Від минулого року
1	Товарна продукція	94 100	96 000	100 800	+ 4 800	+ 6 700
2	Вартість переробленої сировини	50 600	51 100	52 900	+ 1 800	+ 1 300
3	Вартість використаних основних і допоміжних матеріалів	24 300	25 600	26 250	+ 650	+ 1 950
4	Вартість використаних палива і енергії	8 370	8 950	9 100	+ 150	+ 730
5	Підсумок матеріальних витрат	83 270	85 650	88 250	+ 2 600	+ 4 980
6	Вартість зворотних відходів	3 270	3 650	4 250	+ 600	+ 980
7	Вартість чистих матеріальних витрат	80 000	82 000	84 000	+ 2 000	+ 4 000
8	Матеріаломісткість (7: 1)	0.850	0.854	0.833	- 0.021	- 0 017
9	Матеріаловіддача (1: 7)	1.176	1.171	1.200	+ 0.029	+ 0.024

Очевидно, що обсяг випуску товарної продукції природно супроводжується зростом матеріальних витрат. При цьому, якщо порівнювати план з попереднім роком, матеріаломісткість мала зрости, тобто для виготовлення одиниці (або 1 грн) продукції планувалося використовувати на 0.4 коп. більше МР, це незначне зростання на одиницю продукції, але навіть воно негативно впливає на діяльність підприємства. Фактично ж М м знизилася у порівнянні з планом на 2.1 коп. Це - непоганий показник, він свідчить про ефективне використання МР у виробництві. Одночасно зросла фактична матеріаловіддача, тобто на 2.9 коп. більше продукції було виготовлено з 1 грн. МР.

Однією з найважливіших проблем науково-технічного прогресу є зниження матеріалоємності продукції, усебічне вивчення чинників, від яких залежить поліпшення використання сировини і матеріалів, своєчасне і повне використання резервів на кожному підприємстві.

Тема 7: аналіз витрат на виробництво продукції

Показники, задачі та джерела інформації. Аналіз загальної суми витрат на виробництво.

Оцінка виконання плану собівартості. Аналіз витрат за елементами і статтями. Визначення резервів зниження собівартості продукції.

Аналіз собівартості окремих виробів.

Аналіз матеріальних витрат.

Аналіз витрат на оплату праці.

1. Важливим показником, який характеризує роботу промислового підприємства, є собівартість продукції. Від її рівня залежить фінансовий стан підприємства, тому аналіз собівартості має виключно важливе значення. Об'єктами аналізу собівартості є:

повна собівартість товарної продукції в цілому та за елементами витрат;

собівартість окремих виробів;

окремі елементи і статті витрат.

Основні задачі аналізу:

оцінка виконання плану з собівартості продукції в цілому та з окремих видів продукції;

вивчення причин відхилення фактичних витрат від планових за статтями, а також за окремими видами продукції;

пошук резервів зниження собівартості продукції та розробка заходів по їх використанню.

Джерела інформації:

форма “ Звіт про витрати на виробництво і реалізацію продукції ”;

планові та звітні калькуляції собівартості продукції;

дані бухгалтерського обліку витрат з основного та допоміжного виробництва підприємства тощо.

Залежно від обсягу виробництва усі витрати підприємства поділяють на постійні і змінні.

Постійні витрати (амортизація, оренда приміщень, погодинна оплата праці робочих, зарплата управлінського персоналу, кредити банку тощо) залишаються стабільними при зміні обсягу виробництва, а змінні витрати (відрядна зарплата робочих, вартість сировини та матеріалів, технологічного палива, енергії тощо) змінюються пропорційно обсягу виробництва продукції. При розрахунку собівартості одиниці продукції треба мати на увазі, змінні витрати можна обчислити на одиницю продукції, а постійні дуже важко. Для цього існує формула

С од = П / К + З,

де П і З - відповідно постійні та змінні витрати, грн;

К - кількість виробів, шт.

Розглянемо характер зміни собівартості продукції під впливом обсягу виробництва на конкретному прикладі.

Таблиця 1 - Динаміка змін постійних та змінних витрат залежно від обсягу випуску продукції

Обсяг виробництва продукції, шт	Собівартість всього випуску, тис.грн	Собівартість одиниці виробу, грн
	Постійні витрати	Змінні витрати	Разом	постійні витрати	змінні витрати	разом
500	50	40	90	100	80	180
1 000	50	80	130	50	80	130
1 500	50	120	170	33	80	113
2 000	50	160	210	25	80	105

У даному прикладі загальна сума постійних витрат в розмірі 50 тис.грн є фіксованою для усіх обсягів виробництва, змінні витрати зростають пропорційно обсягам. Але собівартість одиниці продукції зменшується, при цьому змінні витрати на одиницю виробу є постійною величиною (80 грн). Отже, загальна сума витрат підприємства може змінюватися залежно від обсягу випуску продукції, її структури, рівня змінних витрат на одиницю продукції та суми постійних витрат.

2. План за собівартістю продукції вважається виконаним, якщо фактичний показник дорівнює плановому або нижчий за нього. При цьому слід розрізняти аналіз за елементами витрат та за статтями калькуляції.

Аналіз структури витрат за елементами цікавий тим, що на його основі можна вивчити зміни у структурі собівартості, а також охарактеризувати галузеві особливості підприємства (матеріало-, фондо-, трудомісткість виробництва).

За статтями витрат аналіз починають з оцінки загального виконання плану собівартості, а потім переходять до вивчення відхилень у розрізі окремих видів витрат. При цьому слід урахувати, що відхилення за деякими статтями можуть залежати від одного й того ж фактору. Наприклад, закупівля новітнього устаткування, підвищення механізації та автоматизації праці призведе до зниження витрат на оплату праці. Але водночас цей фактор спричинить збільшення суми витрат на утримання та експлуатацію устаткування.

Після вивчення загальної картини відхилень за статтями собівартості треба перейти до більш ретельного аналізу витрат по окремих статтях.

Таблиця 2 - Собівартість продукції за статтями витрат у тисячах гривень

Показник	Собівартість товарної продукції	Відхилення
	За планом	Фактично	Абсолютне	Відносне
1. Сировина і матеріали	3 301	3 246	- 55	- 1.7
2.Зворотні відходи (віднімаються)	50	104	+ 54	+ 108
3. Куповані комплектуючі	15 507	15 866	+ 359	+ 2.3
4. Основна зарплата виробничих робочих	2 502	2 292	- 210	- 8.4
5. Додаткова зарплата виробничих робочих	450	413	- 37	- 8.2
6.Відрахування на соціальне страхування	1 086	995	- 91	- 8.3
7.Загальновиробничі витрати	4 027	3 927	- 100	- 2.5
8. Адміністративні витрати	1 636	1 600	- 36	- 2.2
Виробнича собівартість	28 459	28 235	- 224	- 0.8
9. Витрати на збут	2 846	2 824	- 22	- 0.8
Повна собівартість	31 305	31 059	- 246	- 0.8

Аналіз собівартості продукції слід завершувати пошуком резервів її зниження. Поточні резерви собівартості включають усі види непродуктивних витрат (як явні, так і приховані), а також виявлені під час аналізу перевитрати ресурсів і надмірні витрати грошових коштів.

Важливим чинником здешевлення виробництва основної продукції може стати виготовлення побічної з відходів основного виробництва (комбінування виробництва). Цей шлях особливо ефективний у харчовій галузі, на підприємствах будівельних матеріалів тощо.

Попередні фактори будуть діяти ще результативніше, коли вони спираються на чинник упровадження досягнень науково-технічного прогресу. Цей фактор завжди потребує значних інвестицій і часу, однак він один із найвпливовіших і довготермінових.

3. Для більш глибокого вивчення причин змін собівартості аналізують звітні калькуляції по окремих виробах, порівнюють фактичний рівень витрат на одиницю продукції з плановим і даними минулих років в цілому і по постійних та змінних витратах. Розглянемо приклад.

Таблиця 3 - Аналіз собівартості окремих виробів

Показник	За планом	Фактично	Відхилення
Обсяг виробництва, шт	57 600	50 400	- 7 200
Сума постійних витрат, тис.грн	6 912	7 056	+ 144
Змінні витрати на одиницю, грн	280	310	+ 30
Собівартість одиниці виробу, грн	400	450	+ 50

Об'єкт аналізу - збільшення собівартості на 50 грн (450 - 400).

Розрахуємо собівартість одиниці продукції способом ланцюгових підстановок за формулою:

С = Сума постійних витрат / Обсяг виробництва + сума змінних витрат

С од. пл = 6 912 000 / 57 600 + 280 = 400.00 грн

С од. ум 1 = 6 912 000 / 50 400 + 280 = 417.14 грн

С од. ум 2 = 7 056 000 / 50 400 + 280 = 420.00 грн

С од. ф = 7 056 000 / 50 400 + 310 = 450.00 грн

Загальна зміна: С од.заг = 450 - 400 = +50 грн - у тому числі за рахунок змін: а) обсягу виробництва продукції С од.тп = 417.14 - 400.00 = + 17.14 грн, б) суми постійних витрат С од.пв = 420.00 - 417.14 = + 2.86 грн, в) суми змінних витрат С од.зв = 450.00 - 420.00 = + 30.00 грн

Очевидно, що зменшення обсягу випуску продукції при одночасному збільшенні суми постійних витрат на весь обсяг продукції, а також збільшенні питомих змінних витрат, призвело до збільшення собівартості одиниці продукції.

4. При аналізі матеріальних витрат треба враховувати, до якої галузі належить підприємство. Наприклад, в обробних галузях частка цих витрат дуже велика (легка та харчова промисловість). Специфіка аналізу матеріальних витрат залежить від технічного рівня основних засобів, кваліфікації робочих, особливостей технології, а також видів сировини і матеріалів, які використовуються. Проте завжди слід виявляти вплив двох головних факторів:

Зміна питомих витрат сировини і матеріалів на одиницю продукції - фактор “ норм".

Зміна собівартості заготівлі одиниці сировини і матеріалів - фактор “ цін ”.

Останній фактор у свою чергу залежить від:

Зміни купівельних цін на сировину та матеріали з урахуванням усіх доплат та знижок;

Транспортно-заготівельних витрат з урахуванням вантажно-розвантажувальних робіт.

Розглянемо приклад розрахунку впливу основних двох факторів на суму матеріальних витрат.

Таблиця 4 - Матеріальні витрати на виріб “ А ” (20 000 шт.)

Назва матеріалу	За планом	Фактично	Абсолютне відхилення
	Норма витрат, кг	Ціна 1 кг, грн	Сума, грн.	Норма витрат, кг	Ціна 1 кг, грн	Сума, грн
1	2	1.5	3.0	1.8	2.0	3.6	+ 0.6
2	10	2.5	25.0	11	2.0	22.0	- 3.0
3	0.5	3.0	1.5	0.6	4.0	2.4	+ 0.9
Разом	Х	х	29.5	Х	х	28.0	- 1.5

Очевидно, що при загальній економії матеріалів склали 1.5 грн на один виріб, перевитрати з двох видів матеріалів склали теж 1.5 грн (0.6 + 0.9). Це й є резервом зниження матеріальних витрат на одиницю виробу. Маємо двофакторну модель:

Сума витрат = Ціна 1 кг * Норма витрат

Далі способом абсолютних різниць розрахуємо вплив цих факторів.

Матеріал 1

Фактор “ цін ”: (2.0 - 1.5) * 2 = + 1.0 грн

Фактор “ норм ”: 2.0 * (1.8 - 2) = - 0.4 грн

Разом + 0.6 грн

Матеріал 2

Фактор “ цін ”: (2.0 - 2.5) * 10 = - 5.0 грн

Фактор “ норм ”: 2.0 * (11 - 10) = + 2.0 грн

Разом - 3.0 грн

Матеріал 3

Фактор “ цін ”: (4.0 - 3.0) * 0.5 = + 0.5 грн

Фактор “ норм ”: 4.0 * (0.6 - 0.5) = + 0.4 грн

Разом + 0.9 грн

Очевидно, резерв економії становить 3.9 (1.0 + 2.0 +0.5 + 0.4), тоді як спочатку був визначений резерв у 1.5 грн. Для визначення загальних сум впливу факторів і резервів слід помножити одержані результати на обсяг випуску виробу “ А ” (20 000 шт).

Аналіз матеріальних витрат завжди завершується підрахунком резервів зниження витрат і розробкою відповідних заходів щодо їх використання.

5. У більшості галузей промисловості витрати на оплату праці мають значно меншу частку в собівартості продукції, ніж матеріальні витрати. Проте загальновідомо, що одним з найважливіших джерел зниження собівартості є більш швидке зростання продуктивності праці порівняно з середньою оплатою праці. Тому слід приділяти першочергову увагу аналізу витрат на оплату праці. Загальна сума зарплати залежить від:

Обсягу ТП;

Структури ТП;

Рівня витрат на окремі вироби:

трудомісткість одиниці виробу;

рівень середньогодинної оплати праці.

Для розрахунку впливу цих факторів існує 3 - факторна модель:

Сума витрат на оплату праці = ТП * Т од * ЗП г

де ТП - обсяг випуску товарної продукції, шт;

Т од - питома трудомісткість одиниці виробу, н/г;

ЗП г - рівень середньогодинної оплати праці, грн.

Для розрахунку використаємо спосіб ланцюгової підстановки. Наприклад, відомо, що загальний плановий фонд зарплати на весь випуск продукції складає 1 609.5 тис.грн, а фактичний - 1 709.5 тис.грн. Тоді об'єкт аналізу становить 100 тис.грн (1 709.5 - 1 609.5).

Таблиця 5 - Факторний аналіз зарплати з видів продукції

Виріб	Обсяг ТП, шт.	Трудомісткість одиниці виробу, н/г	Рівень середньогодинної оплати праці, грн
	План	Факт	План	Факт	План	Факт
А	57 600	50 400	5.5	5.0	10.50	11.70
Б	56 000	55 400	2.0	1.7	10.00	11.00
В	27 400	30 600	4.0	3.9	10.50	11.50

Використаємо ці дані для розрахунку у таблиці 6.

Таблиця 6 - Розрахунок витрат на оплату праці

Виріб	Сума витрат на оплату праці, тис.грн	Зміна суми зарплати, тис.грн
		Разом	У т.ч. за рахунок
	ТП пл * Тод.пл* * ЗП г.пл	ТП ф * Тод.пл * * ЗП г.пл	ТП ф * Тод.ф * * ЗП г.пл	ТП ф * Тод.ф * * ЗП г.ф		ТП	Т од	ЗП г
А	3 326.4	2 910.6	2 646.0	2 948.4	- 378.0	- 415.8	- 264.6	+ 302.4
Б	1 120.0	1 108.0	941.8	1 035.98	- 84.02	- 12.0	- 166.2	+ 94.18
В	1 150.8	1 285.2	1 253.07	1 372.41	+ 221.61	+ 134.4	- 32.13	+119.34
	5 597.2	5 303.8	4 840.87	5 356.79	- 240.41	- 293.4	-462.93	+515.92

Отримані результати показують, що по виробам А та Б сталася економія суми витрат на оплату праці, а по виробу В є перевитрата зарплати. Але у остаточних висновках треба мати на увазі, що по виробу В ця перевитрата супроводжується збільшенням обсягу продукції. це не приведе до збільшення собівартості.

Тема 8: Аналіз фінансових результатів і рентабельності

Задачі аналізу фінансових результатів. Аналіз балансового прибутку.

Аналіз прибутку від реалізації товарної продукції, інших видів прибутку.

Аналіз рентабельності, її види. Резерви зростання прибутку і рентабельності.

Аналіз порогу рентабельності.

1. Прибуток - один з основних показників ефективності роботи підприємства. За його допомогою визначається рівень рентабельності, тобто прибутковість діяльності.

Прибуток формується як різниця між виручкою від реалізації продукції і витратами на виробництво та її продаж. Якщо власні витрати перевищують грошові надходження від реалізації, то мають місце збитки від реалізації.

Загальний фінансовий результат, який відображається в фінансовій звітності підприємства (ф. № 1 “ Баланс підприємства “ та ф. № 2 “ Звіт про фінансові результати“), називається балансовим прибутком, або збитком. Цей показник складається з прибутку від реалізації ТП, прибутку (збитків) від іншої реалізації та позареалізаційних прибутків (або збитків).

Під час аналізу слід:

Оцінити виконання плану з прибутку у цілому і по окремих видах прибутків і збитків.

Вивчити динаміку фінансових результатів за кілька років.

Визначити і вирахувати вплив основних факторів на зміну суми прибутку від реалізації товарної продукції.

Оцінити рівень рентабельності продукції і підприємства.

Зробити підрахунок резервів зростання прибутку і рентабельності.

Аналіз балансового прибутку проводять на основі даних, наприклад, таблиці 1.

Таблиця 1 - Аналіз складу, динаміки і виконання плану балансового прибутку у тисячах гривень

Вид прибутку	Минулий рік	Звітний рік	Відхилення фактичних даних
		План	Факт	від минулого року	від плану
				Сума	%	Сума	%
Прибуток від реалізації ТП	4 500	4 600	5 338	+ 838	+ 18.6	+ 738	+ 16.0
П. (збиток) від іншої реалізації	50	100	20	+ 30	+ 40.0	120	Х
Позареалізаційні фін. результати: доходи витрати	120 150	Х Х	250 285	+ 130 + 135	+ 108.3 + 90.0	Х Х	Х Х
Балансовий прибуток	4 420	4 700	5 283	+ 863	+ 19.5	+ 583	+ 12.4

За даними таблиці 1 можна зробити такі висновки:

план з прибутку перевиконано на 12.4 %, понадплановий прибуток становив 583 тис.грн;

таке перевиконання стало можливим, бо значно зріс прибуток від реалізації ТП - на 738 тис.грн;

підприємство має позитивну динаміку зростання прибутків (+ 19.5 % у порівнянні з минулим роком);

негативним є невиконання плану з прибутку від іншої реалізації (на 120 тис.грн) та збільшення позареалізаційних витрат (на 285 тис.грн). Отже, резерви зростання прибутків складають 120 + 285 = 405 тис.грн

Звісно, керівники підприємства можуть відносно легко змінювати за власним бажанням такі види витрат, як витрати на рекламу, ремонтні роботи, науково-дослідницькі розробки і витрати на підготовку кадрів. Форсоване скорочення таких витрат приводить до одночасного зростання прибутків, проте цей процес призводить до зниження якості роботи підприємства.

2. Основну частину прибутку підприємство отримує від реалізації продукції та послуг. В процесі аналізу вивчаються динаміка та виконання плану з прибутку від реалізації ТП і визначаються фактори зміни її суми.

Прибуток від реалізації ТП залежить від впливу таких факторів:

Обсяг реалізації продукції - збільшення обсягу продажу рентабельної продукції веде до зростання прибутку.

Структура ТП - збільшення питомої ваги більш рентабельних видів продукції у загальному обсязі реалізації підвищує суму прибутку, а збільшення частки низькорентабельної або збиткової продукції зменшує прибуток.

Собівартість продукції і прибуток знаходяться у обернено пропорційній залежності;

Рівень реалізаційних цін і величина прибутку перебувають у прямо пропорційній залежності.

Аналіз фінансових результатів від інших видів діяльності.

До складу цих фінансових результатів належать численні суми, не пов'язані безпосередньо з реалізацією продукції. Аналіз зводять до вивчення динаміки і причин прибутків або збитків по кожному конкретному випадку. При цьому мають бути встановлені причини невиконання зобов'язань, вжиті заходи по усуненню припущених помилок.

Аналізуючи фінансові результати від надзвичайних ситуацій (збитки), потрібно чітко розрізняти, де були справжні стихійні сили, а де звичайна безвідповідальність. При цьому слід мати на увазі, що за кожним конкретним випадком стоїть не менш конкретна посадова особа. Дати оцінку її кваліфікації, сумлінності та відповідальності - дуже важлива справа аналітиків.

Збитки від списання безнадійної дебіторської заборгованості виникають звичайно на тих підприємствах, де низький рівень обліку та контролю. З цієї ж причини у поточному році виявляють прибутки (збитки) минулих років.

Особливої уваги заслуговують доходи від цінних паперів інших підприємств. Недостатньо високий рівень кваліфікації економічних кадрів, неповне володіння інформацією про закони ринку, невміння оцінити кон'юнктуру ринку збуту тощо можуть принести підприємству великі збитки.

В кінці аналізу розробляють конкретні заходи, спрямовані на запобігання і скорочення збитків і втрат від позареалізаційних операцій.

3. Якщо сума прибутку показує абсолютний ефект від діяльності, то рентабельність характеризує відносний ступінь прибутковості підприємства або виготовленої продукції. У загальній формі рентабельність розраховують як відношення прибутку до витрат чи застосованих ресурсів (капіталу).

Рентабельність застосованих (інвестованих) ресурсів є рентабельністю підприємства. Цей показник може бути визначений як відношення прибутку підприємства до сукупності виробничих фондів, чи балансових активів, чи власного або акціонерного капіталу. Останній показник цікавить насамперед акціонерів і майбутніх інвесторів, оскільки він визначає верхню межу дивідендів.

Рентабельність продукції характеризує ефективність витрат на її виробництво і збут. Цей показник обчислюється відношенням прибутку від реалізації до повної собівартості РП. На зарубіжних підприємствах частіше розраховують рентабельність продажу, як відношення прибутку від реалізації до суми отриманої виручки від реалізації продукції.

Рентабельність окремих видів продукції обчислюється за формулою

Р і = (Ц i - С і) / С і * 100 %, (1)

де Р і - рентабельність і-го виду продукції, %;

Ц і та С і - відповідно ціна і повна собівартість і-го виду продукції, грн.

На підприємствах з широким асортиментом продукції в процесі аналізу застосовують спосіб групувань. Насамперед, усі вироби групують за ознакою, рентабельна чи нерентабельна продукція. При цьому визначають кількість нерентабельних видів продукції, а також їх питому вагу в обсязі РП. Важливо визначити, чи є серед нерентабельних виробів такі, що є найважливішими профільними видами продукції.

Серед рентабельної продукції слід здійснити групування за рівнем рентабельності:

вироби з низькою рентабельністю;

вироби з середньою або нормальною рентабельністю (близькою до середньої рентабельності по галузі);

високорентабельні вироби.

При цьому потрібно дати оцінку частки кожної групи в загальному обсязі РП.

Нарешті здійснюють групування виробів за ознакою напряму зміни рентабельності:

рентабельність помітно зросла;

рентабельність суттєво не змінилась;

рентабельність знизилась.

Резерви зростання прибутку і рентабельності.

Резерви зростання суми прибутку визначаються по кожному виду продукції. Їх основними джерелами є:

збільшення обсягу реалізації продукції;

зниження її собівартості;

підвищення якості ТП;

реалізація ТП на більш вигідних ринках збуту;

раціональне підвищення реалізаційних цін тощо.

Основними джерелами резервів підвищення рівня рентабельності є:

збільшення суми прибутку від реалізації продукції;

зниження собівартості ТП.

4. Обсяг виробленої продукції, при якому виконується тотожність витрат та результат, відповідає точці беззбитковості, або порогу рентабельності. Іншими словами, за цим “ порогом “ (точкою) підприємство впевнене у отриманні чистого прибутку. Величину зазначеного обсягу продукції, тобто порогу рентабельності можна розрахувати з такої тотожності СД = СВ, (2), де СД - сукупний доход (виручка) від реалізації продукції, грн; СВ - сукупні витрати (повна собівартість виробництва і реалізації продукції), грн.

В свою чергу,

СД = Ц * К, (3)

де Ц - ціна одиниці продукції, грн;

К - кількість виготовленої продукції, нат показн. (наприклад, шт)

А сукупні витрати складаються з

СВ = С пост. в + С зм. в, (4)

де С пост.в - сукупні постійні витрати (амортизація, зарплата АУП, орендна плата, страхування, кредит тощо)

С зм.в - сукупні змінні витрати (вартість сировини і матеріалів, зарплата робочих, комісійні торговим агентам тощо).

В свою чергу С зм.в можна уявити собі як

С зм. в = О зм. в * К, (5)

де О зм.в - змінні витрати, що припадають на одиницю продукції.

Отже, маючи на увазі формули 3 - 5, перепишемо ще раз формулу 2

Ц * К = С пост. в + (О зм. в * К) (6)

Звідси визначимо кількість продукції (К), тобто обсяг продукції на порозі рентабельності

(Ц * К) - (О зм. в. * К) = С пост. в (7)

К * (Ц - О зм. в) = С пост. В

Отже,

С пост. в

К = - -------------------, шт (8)

Ц - О зм. в

Це і є “ поріг рентабельності", бо “ К “ виробів іде на покриття сукупних постійних витрат, а всі наступні вироби вже будуть приносити чистий прибуток. Наприклад, товар продається за ціною 110 грн за одиницю, а змінні витрати на одиницю становлять 60 грн. Якщо сукупні постійні витрати складають 250 тис.грн, то обсяг виробництва, при досягненні якого витрати підприємства окупляться результатами його діяльності, буде рівним