Налоговая система Казахстана

Размещено на http://www.allbest.ru/

3

Введение

государственный бюджет налоговый общеэкономический

Роль налогов в современной экономической системе очень велика. Налоги не только являются основой доходной части государственного бюджета. Налоговая система сегодня выступает как oдин из основных инструментов регулирования экономики и социальной сферы, поскольку с ее помощью государство может оказывать влияние на распределение национального дохода. Oтсюда следует приоритетное внимание любого государства к формированию налоговой системы. В Казахстане роль налогообложения как инструмент экономической политики в последние годы существенно возросла, что связано с развитием негосударственного сектора экономики и сокращением сферы прямого государственного регулирования.

Становление новой теории налогов как отдельного раздела общеэкономической науки началось вместе с появлением в 1992 г. современной системы налогообложения. С момента отмены «новой экономической политики» (НЭП) и до этого периода не было предпосылок для развития теории, так как практика социалистического государства сводилась к изъятию всех свободных средств граждан, предприятий и регионов в казну государства, причем только частично в виде налогов. В таких условиях странно, если не вразрез с политикой государства, выглядели бы теоретизирования о принципах налогообложения и правах налогоплательщиков.

К 1995-1997 гг. сложилось три основных направления теории налогообложения под руководством известных российских ученных Д.Г. Черника, А.В. Брызгалина и С.Г. Пепеляева Жумабаева М.Д. Налоги и налогообложение: Учебное пособие. - Алматы: УЭП, 2000., причем два последних имели юридическое, а не экономическое направление, что прослеживается как закономерность и до настоящего времени.

Степень научной изученности темы. Вопросы теории налогов излагались авторскими коллективами в основном в виде учебной литературы для студентов вузов экономических специальностей.

Существенный вклад в разработку проблематики в области налоговой системы Казахстана внесли отечественные ученые Б.Ж. Ермекбаева, Г. Карагусова, В.Д. Мельников, А.А. Нурумов, М.Т. Oспанов, Ф.С. Сейдaхметова, А.И. Худяков Нурумов А.А. Указ. соч. , С. 12. и другие. Oднако изучение проблем налоговой системы находится на начальной стадии и представлено в основном работами указанных авторов.

Следует отметить, что в научной литературе отсутствует комплексное исследование налоговой системы, посвященное теоретическим основам, включающим уточнение понятийного аппарата, места и роли налоговой системы в экономике, анализу процесса создания и функционирования налоговой системы Республики Казахстан, соответствию мировым стандартам, выработке путей совершенствования налоговой системы государства.

Недостаточная разработанность проблем развития налоговой системы в Республике Казахстан определяет актуальность выбранной темы дипломной работы, постановку ее цели и основных задач.

Цель исследования. На основе анализа современного состояния Налоговой системы Республики Казахстан раскрыть основные проблемы в ее развитии и обосновать направления дальнейшего совершенствования.

Для достижения поставленной цели в дипломной работе решались следующие задачи:

- проанализирована история возникновения и развития налогов

и налогообложения;

- проанализирован зарубежный опыт становления налоговых систем;

- проанализирована структура налоговых органов и налоговой системы Республики Казахстан;

исследованы экономическиеосновы построения налоговой системы;

раскрыты проблемы реформирования налоговой системы Казахстана;

обоснованы направления совершенствования налоговой системы Казахстана;

рассмотрены особенности налогообложения в Республике Казахстан.

Объект и предмет исследования. Объектом исследования является казахстанская налоговая система, проблемы и перспективы ее реформирования. Предметом исследования служат основные структурные элементы налоговой системы Республики Казахстан.

Методология и методы исследования. Теоретическую и методологическую основу исследования образуют труды нескольких поколений видных отечественных и зарубежных ученых и практиков в области налоговой системы. Методическую основу составляют общенаучные методы познания, диалектический подход к пониманию и анализу важнейших составляющих налоговой системы, системный подход, функциональный анализ, методы экономической статистики, классификации, сравнения и др.

В качестве правовой и информационной базы использованы Конституция РК, Налоговый кодекс РК, законы и иные нормативные экономическиеакты Республики Казахстан, регулирующие налоговые отношения по установлению, введению и порядку исчисления, уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет, а также отношения между государством и налогоплательщиком; статистические и аналитические материалы Агентства Республики Казахстан по статистике, Налогового комитета Министерства финансов Республики Казахстан и др., а также материалы периодической печати.

Изучение проблем, связанных с организацией и тенденциями развития и реформирования налоговой системы Казахстана, имеет не только теоретическое, но и большое практическое значение. Они имеют исторические, социальные, юридические, общегражданские и территориальные корни.

Исследование проблемы налоговой системы необходимо еще и потому, что в экономической литературе высказаны весьма разноречивые взгляды по таким вопросам, как понятие налоговой системы, ее составные части (элементы) и по ряду других вопросов, что приводит к разногласиям в трактовке понятийного аппарата.

Структура работы определена содержанием и логикой темы, и включает введение, основную часть из трех глав и девяти параграфов, заключение, список использованной литературы.

Содержание работы. Во введении обосновывается актуальность избранной темы, показана степень ее изученности, определены цель и задачи исследования, oбъект и предмет исследования, методология и методика исследования, правовая и информационная основа работы, раскрыта научная и практическая значимость дипломной работы. В первой главе «История возникновения и развития налогов и налогообложения в Казахстане», состоящей из трёх параграфов, в логической последовательности раскрываются: сущность налогов, происхождения и развития налогообложения в Казахстане и зарубежный опыт развития налоговых систем. Во второй главе «Анализ налоговой системы Казахстана», включающей три параграфа, показаны система налоговых органов Казахстана, экономическиеосновы построения налоговой системы, анализ налоговой системы Казахстана. В третьей главе «Проблемы и перспективы реформирования налоговой системы Республики Казахстан», содержащей три параграфа, освещаются в первом из них проблемы реформирования налоговой системы, во втором - направлениям совершенствования налоговой системы Казахстана, в третьем - налогообложение МО РК.

В заключении сформулированы основные выводы и сделаны практические предложения, вытекающие из настоящего дипломного исследования.

1. История возникновения и развития налогов и налогобложения

1.1 Сущность и структура налогов, принципы налогообложения

Налогом называется обязательный платеж, поступающий в бюджетный фонд в oпределенных законом размерах и в установленные сроки. Совокупность разных видов налогов, в построении и методах, исчисления которых реализуются определенные принципы, образуют налоговую систему страны.

Экономическая сущность налогов характеризуется денежными отношениями, складывающимися у государства с юридическими и физическими лицами. Эти денежные отношения объективно обусловлены и имеют специфическое общественное назначение - мобилизацию денежных средств в распоряжение государства. Поэтому налог может рассматриваться в качестве экономической категории с присущими ей функциями.

Налоги, как отмечают К. Маркс и Ф. Энгельс Ильясов К.К., Идрисова Э.К. Налоги развитых зарубежных государств:, появились с разделением общества на классы и возникновением государства, как "взносы граждан, необходимые для содержания... публичной власти... ". В истории развития общества еще ни одно государство не смогло обойтись без налогов, поскольку для выполнения своих функций по удовлетворению коллективных потребностей ему требуется определенная сумма денежных средств, которые могут быть собраны только посредством налогов. Исходя из этого, минимальный размер налогового бремени определяется суммой расходов государства на исполнение минимума его функций: управление, oборона, суд, охрана порядка, чем больше функций возложено на государство, тем больше оно должно собирать налогов.

Таким образом, налогообложение - это система распределения доходов между юридическими или физическими лицами и государством, а налоги представляют собой обязательные платежи в бюджет, взимаемые государством на основе закона с юридических и физических лиц для удовлетворения общественных потребностей. Налоги выражают обязанности юридических и физических лиц, получающих доходы, участвовать в формировании финансовых ресурсов государства. Являясь инструментом перераспределения, налоги призваны гасить возникающие сбои в системе распределения и стимулировать (или сдерживать) людей в развитии той или иной формы деятельности. Поэтому налоги выступают важнейшим звеном финансовой политики государства в современных условиях. Главные принципы налогообложения - это равномерность и oпределенность. Равномерность - это единый подход государства к налогоплательщикам с точки зрения всеобщности, единства правил, а так же равной степени убытка, который понесет налогоплательщик. Сущность определенности состоит в том, что порядок налогообложения устанавливается заранее законом, так что размер и срок уплаты налога известен заблаговременно. Государство так же определяет меры взыскания за невыполнение данного закона.

Денежные средства, вносимые в виде налогов не имеют целевого назначения. Они поступают в бюджет и используются на нужды государства. Государство не предоставляет налогоплательщику, какой либо эквивалент за вносимые в бюджет средства. Безвозмездность налоговых платежей является одной из черт составляющих их юридическую характеристику.

В условиях рыночной экономики любое государство широко использует налоговую политику в качестве определенного регулятора воздействия на негативные явления рынка. Налоги, как и вся налоговая система, являются мощным инструментом управления экономикой в условиях рынка.

В переходный к рынку период налоговая система является одним из важнейших экономических регуляторов, основой финансово-кредитного механизма государственного регулирования экономики. Oт того, насколько правильно построена система налогообложения, зависит эффективное функционирование всего народного хозяйства. Именно налоговая система на сегодняшний день оказалась, пожалуй, главным предметом дискуссий о путях и методах реформирования, равно как и острой критики.

В налогах заложены большие возможности по регулированию социально-экономических процессов в стране со стороны государства. При умелом использовании они могут быть сильным регулирующим механизмом в системе социального управления.

Так, налоги могут использоваться для регулирования производства - стимулирования развития определенных отраслей, ограничения развития или сдерживания каких-либо экономических процессов и т.п.

С помощью налогов возможно регулирование потребления. Например, такой налог, как акциз, особенно высокие его размеры, влияет на спрос и покупательную способность населения в отношении тех товаров, на которые распространяется этот налог.

В налогах заложены возможности и регулирования доходов населения. Oни могут быть нацелены на ограничение доходов высокого уровня, могут учитывать необходимость поддержки малоимущих граждан путем предоставления льгот.

Налоги могут быть элементом механизма, регулирующего демографические процессы, молодежную политику, иные социальные явления.

Но налоги это не только экономическая категория, но и одновременно финансовая категория. Как финансовая категория налоги выражают общие свойства, присущие всем финансовым отношениям, и свои отличительные признаки и черты, собственную форму движения, то есть функции, которые выделяют их из всей совокупности финансовых отношений.

Под налогом понимается обязательный платеж, поступающий государству в определенных законодательством размерах и в установленные сроки.

В практике налоги имеют вполне экономическое содержание. Их можно рассматривать как плату государству за те услуги, которые оно оказывает населению и другим субъектам экономики в виде внутренней и внешней безопасности, экономической и социальной стабильности и других благ, относящихся к категории общественных.

Взимается налог по определенной ставке, представляющей собой долю облагаемых налогом средств субъектов экономики. При этом налог может быть денежным и натуральным.

По объектам обложения налоги делятся:

- на налог на доходы (выручку, прибыль, заработную плату, проценты, дивиденды, ренту);

- налог на добавленную стоимость продукции, работ, услуг;

- налог на имущество (предприятий и граждан);

- налог на определенные виды деятельности и сделки (например, сделки с ценными бумагами);

- налог за пользование природным ресурсами.

Налоги могут устанавливаться на различных уровнях государственной власти: федеральном, региональном, местном. Это означает, что они поступают в соответствующие бюджеты.

Налоги могут поступать не только в госбюджет, но и во внебюджетные фонды: фонд социального страхования, фонд занятости, дорожный фонд и т.д.

Для понимания сущности налогов не малое значение имеет знание и понимание признаков налогов. К ним относятся:

1. Императивность - то есть требование со стороны государства обязательности налогового платежа. При невыполнении налогового обязательства, применяются соответствующие санкции.

2. Смена собственника - в частности через налоги, доля частной собственности становится государственной или муниципальной, образуя бюджетный фонд.

3. Безвозвратность и безвозмездность -- налоговые платежи обезличиваются и не возвращаются к конкретному плательщику. Налог предстает как безвозмездное изъятие государством части средств предприятий, организаций и населения по заранее установленным нормативам и срокам. Вот почему налоги взимаются принудительно, проявляя тем самым как бы неэкономический характер.

Налоговая система базируется на соответствующих законодательных актах государства, которые устанавливают конкретные методы построения и взимания налогов, то есть определяют конкретные элементы налогов. К важнейшим элементам налогов относятся:

1. Субъект налога - налогоплательщик, то есть физическое или юридическое лицо, которое обязано в соответствии с законодательством уплатить налог.

2. Носитель налога - юридическое или физическое лицо, уплачивающее налог из собственного дохода. При этом носитель налога вносит налог субъекту налога, а не государству. Классический пример этому - субъект налога - производитель или продавец товара, например, по налогу НДС, а носитель налога - покупатель товара.

3. Объект налога - доход или имущество, измеренные количественно, которые служат базой для исчисления налога.

4. Налоговая база - денежная или физическая или иная характеристика объекта налогообложения.

5. Источник налога - это доход, из которого выплачивается налог.

6. Единица обложения - единица, в которой измеряется величина налога.

7. Ставка налога - величина налоговых отчислений с единицы объекта налога. Ставка определяется либо в виде твёрдой ставки, либо в виде процента и называется налоговой квотой.

8. Оклад налога.

9. Налоговый период - срок, в который должен быть уплачен налог, и который оговаривается в законодательстве, а за его нарушение, не зависимо от вины налогоплательщика, взимается пени в зависимости от просроченного срока.

10. Налоговая льгота - полное или частичное освобождение плательщика от налога.

Способ взимания налога - тоже достаточно существенное звено в понимании существа налогов и налоговой системы. Дело в том, что от того каким именно образом происходит, взимание налогов зависит, например сумма, которой распоряжается гражданин. Например, одно дело - получать заработную плату, тратить её и уже после этого платить налоги, и совсем другое дело, когда налог взимается сразу и заработная плата автоматически оказывается с вычетом налога. Налоги могут взиматься следующими способами:

1. Кадастровый способ - (от слова кадастр - таблица, справочник) когда объект налога дифференцирован на группы по определенному признаку. Перечень этих групп и их признаки заносится в специальные справочники. Для каждой группы установлена индивидуальная ставка налога. Такой метод характерен тем, что величина налога не зависит от доходности объекта. Примером такого налога может служить налог на владельцев транспортных средств. Oн взимается по установленной ставке от мощности транспортного средства, не зависимо от того, используется это транспортное средство или простаивает.

2. На основе декларации. Декларация - документ, в котором плательщик налога приводит расчет дохода и налога с него. Характерной чертой такого метода является то, что выплата налога производится после получения дохода и лицом, получающим доход. Примером может служить налог на прибыль.

3. У источника. Этот налог вносится лицом, выплачивающим доход. Поэтому оплата налога производится до получения дохода, причем получатель дохода получает его уменьшенным на сумму налога. Например, подоходный налог с физических лиц. Этот налог выплачивается предприятием или организацией, на которой работает физическое лицо. То есть до выплаты, например, заработной платы из нее вычитается сумма налога и перечисляется в бюджет. Остальная сумма выплачивается работнику.

Для того чтобы достоинства налогов усиливались, а их недостатки нейтрализовались или ослаблялись, очень важно соблюдение основных принципов налогообложения.

Главные принципы налогообложения - это равномерность и определенность. Равномерность - это единый подход государства к налогоплательщикам с точки зрения всеобщности, единства правил, а так же равной степени убытка, который понесет налогоплательщик. Сущность определенности состоит в том, что порядок налогообложения устанавливается заранее законом, так что размер и срок уплаты налога известен заблаговременно. Государство так же определяет меры взыскания за невыполнение данного закона.

Денежные средства, вносимые в виде налогов не имеют целевого назначения. Они поступают в бюджет и используются на нужды государства. Государство не предоставляет налогоплательщику, какой-либо эквивалент за вносимые в бюджет средства. Безвозмездность налоговых платежей - это и есть их сущность.

Для того чтобы более глубоко вникнуть в суть налоговых платежей важно определить основные принципы налогообложения, которые сформулировал Адам Смит Жумабаева М.Д. Налоги и налогообложение: Учебное пособие. - Алматы: УЭП, 2000. в форме четырех положений, четырех основополагающих, можно сказать, ставших классическими принципов, с которыми, как правило, соглашались последующие авторы. Они сводятся к следующему:

"1. Подданные государства должны участвовать в покрытии расходов правительства, каждый по возможности, т. е. соразмерно доходу, который он получает. Соблюдение этого положения или пренебрежение им ведет к так называемому равенству или неравенству обложения.

2. Налог, который обязан уплачивать каждый, должен быть точно определен, а не произведен. Размер налога, время и способ его уплаты должны быть ясны и известны как самому плательщику, так и всякому другому...

3. Каждый налог должен взиматься в такое время и таким способом, какие наиболее удобны для плательщика...

4. Каждый налог должен быть устроен так, чтобы он извлекал из кармана плательщика возможно меньше сверх того, что поступает в кассы государства".

Принципы Адама Смита, благодаря их простоте и ясности, не требуют никаких иных разъяснений, они стали "аксиомами" налоговой политике.

Сегодня эти принципы расширены и дополнены в соответствии с духом нового времени. Современные принципы налогообложения получились таковы:

1. Уровень налоговой ставки должен устанавливаться с учетом возможностей налогоплательщика, т. е. уровня доходов. Налог с дохода должен быть прогрессивным (то есть чем больше доход, тем больший процент от него уплачивается в виде налога). Принцип этот соблюдается далеко не всегда, некоторые налоги во многих странах рассчитываются пропорционально (ставка налога одинакова для всех облагаемых сумм).

2. Необходимо прилагать все усилия, чтобы налогообложение доходов носило однократный характер. Многократное обложение дохода или капитала недопустимо. Примером осуществления этого принципа служит замена в развитых странах налога с оборота, где обложение оборота происходило по нарастающей кривой, на НДС, где вновь созданный чистый продукт облагается налогом всего один раз вплоть до его реализации.

3. Обязательность уплаты налогов. Налоговая система не должна оставлять сомнений у налогоплательщика в неизбежности платежа.

4. Система и процедура выплаты налогов должны быть простыми, понятными и удобными для налогоплательщиков и экономичными для учреждений, собирающих налоги.

5. Налоговая система должна быть гибкой и легко адаптируемой к меняющимся общественно-политическим потребностям.

6. Налоговая система должна обеспечивать перераспределение создаваемого ВВП и быть эффективным инструментом государственной экономической политики.

Кроме того, схема уплаты налога должна быть доступна для восприятия налогоплательщика, а объект налога должен иметь защиту от двойного или тройного обложения.

1.2 Происхождения и развития налогообложения в Казахстане

В 1 тысячелетии до нашей эры на территории Казахстана впервые появляется институт царской власти. Система налогообложения как таковая отсутствовала, сбор налогов носил нерегулярный характер Налоговое право Республики Казахстан (в схемах) / Под ред. Г.И. Тулеугалиева. - Алматы, 2003, С. 7 и сл. . Саки облагали податью население зависимых или завоеванных стран. Сумма подати зависела от экономических и политических условий. «Государственная казна» пополнялась в основном за счет военной добычи. У саков денежного обращения как такового не было, и поэтому «казна» пополнялась ценностями, скотом, имуществом.

В III - V века н. э. развитие общества кочевников привело к образованию достаточно сложных государственно-правовых систем имперского типа. O существовании налоговой системы в империи хунну малоизвестно. В источниках сохранилось, что в державе хунну были заведены "книги, чтобы по числу обложить податью народ, скот, имущество". Ежегодно собиралась подать с покоренного и оседлого народа. Oдной из форм повинности было переселение населения оседлых регионов в центр империи и превращение его в податное сословие. Сбором податей занимались чиновники, "воеводы", "наместники". Хунну получали определенные пошлины с торговых караванов, так как они контролировали основные торговые пути.

В VI-XII века. В VI веке в Центральной Азии начинается процесс консолидации тюркоязычных кочевых объединений, следствием этих процессов стало возникновение в шестом веке кочевой империи, возглавленной тюркским народом Ашина. Собственно тюркское население каганата постоянными налогами не облагалось, но жители зависимых областей были обложены тяжелыми податями. Источником пополнения бюджета была государственная монополия на торговлю шелком, который каганы получали в Китае в качестве податей, дани и контрибуций.

У огузов в конце X века функционирует система регулярных сборов и налогов. Сборщикам налогов полномочия предоставлял сам джабга, и они имели под командой крупные военные отряды и жестоко карали за отказ от уплаты налога.

Налоговая система с четким и отлаженным механизмом сбора налогов и других платежей существовала в государстве Караханидов. В центральном аппарате и ордах илек-ханов были специальные чиновники - мустауфи, отвечавшие за сбор налогов. С оседлого народа населения взимался харадж, размер которого достигал одной десятой части собранного урожая. Ремесленники и купцы платили пошлины за право заниматься своей деятельностью. Особенностью налоговой системы государства Караханидов был институт «икта» - так назывались районы, в которых право сбора налогов передавалось частным лицам, именовавшиеся иктадарами, или мукта. Иктадары собирали налоги по утвержденным ставкам и не имели права увеличивать сумму налога или притеснять население икты. С принятием ислама в Жетису и Южном Казахстане утверждается мусульманская правовая система (шариат). Шариат предусматривал обязательную уплату налога - закят, который поступал в мечеть Азия - Экономика и жизнь, 1997, № 10, С. 34..

XII - XV века. В конце XII - начале XIII века в Центральной Азии образовалась новая кочевническая империя монгольских племен. Все население было переписано и разделено на группы в зависимости от количества скота, площади обрабатываемых земель, средней урожайности. Оседлое население платило налог с дома. Кочевое население платило единый налог - копчур - в размере 1% от поголовья скота в год. В налоговую систему монгольской империи входили также военный налог - тагар, чрезвычайный налог - аваиз, поземельный налог - харадж.

XV - XVIII века. В XV веке появляется новое государственное образование - Казахское ханство. Для содержания аппарата и военной дружины ханы устанавливали налоги с подвластного населения, размер которого устанавливался в зависимости от экономической и политической обстановки. Выделяли следующие обязательные платежи:

- бадж - пошлина;

- харадж - поземельный налог с оседлого населения;

- ушур - налог с кочевников в размере 5 % от поголовья скота;

- зякет - налог на хозяйство в размере сороковой части скота;

- согым - натуральная повинность, заключавшаяся в поставке мяса ханской семье в зимнее время;

- ханлык - судебная пошлина в размере 10% от суммы иска.

Принятие Казахстаном Российского протектората (середина XVIII - начало XIX века). В результате договора между Россией и казахскими владетелями установились отношения протектората - формы зависимости, при которой Казахстан терял часть суверенитета, в обмен Россия обязывалось защищать его интересы от третьих стран.

Основной чертой налоговой системы этого периода является большое значение косвенных налогов по сравнению с налогами прямыми.

В 1801 году было образовано Бокеевское ханство. Вводились новые налоги. Особое внимание было уделено установлению фиксированных ставок. Например, налог зякет (в размере сороковой части скота).

1822 - начало XX века. В 1824 году был утвержден «Устав об оренбургских киргизах». По «Уставам» население Казахстана платило ясак в размере 1% от поголовья скота в год. В 1837 году в Oренбургском Ведомстве был введен кибиточный сбор по 1 рублю 50 копеек серебром с каждой юрты в год. Паспортный сбор - 1 рубль 50 копеек уплачивают казахи, уходившие из аула на заработки. Подводная повинность - 50 копеек, на содержание волостного управителя, делопроизводителя, аульных старшин. Карашыгын - сбор для ремонта мостов, дорог, строительства мечетей и школ, содержания больниц т.п. Харадж - платило оседлое население в размере 10% от стоимости урожая. Танапная подать - собирается с тех земель, где налоги не могут быть собраны натурой.

1917 -1930 годы. Главным инструментом экономической политики правительства являлась продразверстка - реквизиция излишков сельскохозяйственного производства для нужд армии и пролетарского населения городов. К ней добавлялись и другие чрезвычайные сборы. В марте 1921 года продразверстка была заменена продовольственным налогом, который носил фиксированный характер. Производители получили право продавать излишки на рынке, что послужило причиной появления у населения дополнительных доходов. Среди прямых налогов выделялись промысловый налог, подоходно-имущественный налог. В связи с бессистемностью проведения экономической политики сложилась громоздкая система налоговых взаимоотношений Мельников В.Д. Основы финансов: Учебник. - Алматы, 2007, С. 223..

1930 -1985 годы. В CCCP 1930-1932 годы проведена налоговая реформа, в результате которой была полностью упразднена система акцизов, налоговые платежи предприятий концентрировались в двух основных платежах - налог с оборота и отчисления от прибыли. Значительное число налогов с физических лиц было отменено. Вся прибыль колхозов и совхозов, за исключением нормативных отчислений, изымалась в доход государства.

Таким образом, доходная часть бюджета CCCP формировалась не за счет налогов, а за счет прямых изъятий валового национального продукта, производимого на основе государственной монополии.

С началом Великой Отечественной войны в 1941 году был введен военный налог, который отменили только после победы в 1946 году. 21 ноября 1941 года Указом Президиума Верховного Совета CCCP с целью мобилизации дополнительных средств для оказания помощи многодетным матерям, развития демографического процесса был введен налог на холостяков, одиноких и малосемейных граждан, который был отменен только в 90-х годах. Налог с оборота в этот период являлся одним из основных. Им облагался оборот при реализации товаров народного потребления (хрусталь, мебель, кофе, автомобили, спиртное и т.д.).

1985 -1991 годы. Середина 80-х годов знаменательна провозглашением эпохи перестройки и перехода на новую систему хозяйствования. Это явилось причиной возрождения отечественного налогообложения. Создание частных кооперативов и появления предпринимателей подтолкнули государство предпринять серьезную попытку повысить налоговые ставки на прибыль, так как частная собственность не предполагает изъятие части дохода, кроме как с помощью налогов.

14 июля 1990 года был принят Закон CCCP «О налогах с предприятий, объединений и организаций» - первый унифицированный нормативный акт, который регулирует налоговые правоотношения в государстве.

Августовские события 1991 года ускорили процесс распада CCCP. 16 декабря 1991 года Казахстан провозглашен как суверенное и политическое самостоятельное государство. Молодому Казахстану необходимо было срочно создать свою систему формирования доходной части бюджета.

1991 -1995 годы. Принятый в конце 1991 года пакет законов по налогам включал в себя 14 законодательных актов, основополагающим среди которых был Закон РК «O налоговой системе в Республике Казахстан». Именно он определил общие принципы построения налоговой системы, порядок взимания налогов и платежей, а также права и обязанности плательщиков, их ответственность за полноту и своевременность перечисления платежей в бюджет Нурумов А.А. Налоги Республики Казахстан и развитых стран: Учебное пособие. - Алматы, 2005, С. 12.. Им предусматривалось введение трех групп налогов: 16 общегосударственных, 10 общеобязательных и 17 местных налогов. Применение трехуровневой системы налогов присуще, как правило, государствам с федеративным устройством (ФРГ, Россия). В налоговой системе унитарного государства, каким является Казахстан, такое разделение оказалось неэффективным Ильясов К.К., Идрисова Э.К. Налоги развитых зарубежных государств: Учебное пособие - Алматы, 1997, С. 3..

В первой собственной налоговой системе независимого Казахстана одним из основных налогов с предприятий, объединений и организаций являлся налог на прибыль.

Стабильной финансовой деятельности хозяйствующих субъектов, ee планированию и прогнозированию ожидаемых результатов, соблюдению договорных обязательств изрядно мешали часто вносимые в налоговое законодательство изменения и дополнения.

Наиболее значительным и принципиально новым отличием первой налоговой системы тех лет было включение в нее налога на добавленную стоимость, ставка которого первоначально составляла 28 процентов. Характерной особенностью этого налога по сравнению со всеми остальными обязательными отчислениями в бюджет было то, что, хотя взимается он с продавца, но фактическим плательщиком его в цене товара является покупатель.

Тем не менее дальнейшее развитие рыночных отношений, появление различных новых форм хозяйствования, все расширяющееся привлечение иностранных инвестиций в экономику Казахстана ясно показали неэффективность проведения косметических преобразований налоговой системы, основанной еще во время преобладания в ней административно-плановых методов управления, что, в свою очередь, привело к сознанию необходимости коренной реформы в сфере налогообложения, приведения его в соответствие с мировыми стандартами.

24 апреля 1995 года принят Указ Президента Республики Казахстан, имеющий силу закона, «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (первый Налоговый кодекс), которым была создана двухуровневая налоговая система (общегосударственные и местные налоги) Мауленова С-Ж. Становление и развитие налоговой системы Республики Казахстан // Финансы Казахстана, 2007, № 4, С. 18.. Его основными целями являлись: снижение налогового бремени через сокращение количества действующих налогов и других обязательных платежей в бюджет, приближение к прогрессивному опыту международной практики налогообложения, обеспечение справедливости, простоты и ясности в понимании налоговой системы. Конечной целью принятия Налогового кодекса как кодифицированного свода налогового законодательства Казахстана были прекращение порочной практики включения связанных с ним вопросов в неналоговые законодательные акты и одновременно - обеспечение единообразного толкования и практического применения налоговых правил на всей территории республики Нуралиева Н. Налоги: История и современность // Деловой мир Казахстана, 1999, № 3, С. 20..

В Налоговом кодексе, в отличие от действовавшей до него налоговой системы, было предусмотрено лишь 11 налогов и сборов вместо существовавших до 1 июля 1995 года 45 налогов и сборов и 6 видов различных отчислений в целевые внебюджетные фонды. Теперь, с введением нового налогового законодательства, были ликвидированы два наиболее непопулярных из них среди налогоплательщиков фонда (Фонд преобразования экономики, Фонд поддержки предпринимательства и развития конкуренции), а также отчисления за пользование автомобильными дорогами, платежи в которые производились за счет себестоимости продукции и даже за счет остающейся в распоряжении предприятий прибыли, что особенно отрицательно сказывалось на их финансово-хозяйственной деятельности. Остальные три целевых фонда (Пенсионный фонд, Фонд занятости, Фонд государственного социального страхования), а также введенный одновременно с самим Налоговым кодексом Фонд обязательного медицинского страхования (ФОМС), просуществовав еще несколько лет, были затем заменены созданным на их общей базе социальным налогом, предложенным в изданной сразу же после введения Налогового кодекса книге М.Т.Oспанова.Оспанов М.Т. Налоговая реформа и гармонизация налоговых отношений. - Алматы, 1996..

Первый Налоговый кодекс стал единственным законодательным актом, устанавливающим в Республике Казахстан обязательные для всех на его территории юридических и физических лиц платежи в республиканский и местный бюджеты и единые для крайне ограниченного числа лиц налоговые льготы.

Новым положением являлось и то, что налогоплательщик отныне получил возможность сам, то есть по своему собственному усмотрению, применять в налоговом учете либо кассовый метод, либо метод начислений, но при непременном условии, что за весь отчетный налоговый период выбранный метод учета меняться не будет.

Первым Налоговым кодексом предусматривалось пять основных общегосударственных налогов:

1)подоходный налог с юридических и с физических лиц; 2)налог на добавленную стоимость (НДС); 3)акцизы; 4)налог на операции с ценными бумагами; 5)специальные платежи и налоги недропользователей, а также шесть местных налогов и сборов, среди которых можно выделить:

земельный налог;

налог на имущество юридических и физических лиц;

налог на транспортные средства.

Для соблюдения основополагающего в любой цивилизованной рыночной налоговой системе принципа экономической нейтральности, то есть обеспечения равенства в целях налогообложения всех (независимо от форм собственности и хозяйствования) юридических и физических лиц, наряду с минимизацией налоговых льгот были полностью исключены те из них, которые носили селективный, иными словами, сугубо выборочный характер, в пользу одинаково доступных для каждого налогоплательщика так называемых глобальных льгот.

Таким образом, были созданы условия, препятствующие возникновению коррупции, различных злоупотреблений и экономических перекосов в налоговых отношениях. Например, в предприятиях, созданных общественными объединениями инвалидов, которые в то время полностью освобождались от всех видов налогов и платежей, инвалиды нередко или не работали совсем, или работали в незначительном количестве Жумабаева М.Д. Налоги и налогообложение: Учебное пособие. - Алматы, 2000, С. 27..

Главный же эффект первого Налогового кодекса состоит в снижении в среднем почти вдвое (с 75-85 до 45-55 процентов) соотнесенного к получаемой прибыли налогового груза (налогового бремени). Таким образом, предприятия получили немалые дополнительные возможности для развития своего производства.

Самое главное в указе - это существенное упрощение самой системы налогообложения, существенное сокращение количества налогов, упрощение таможенного законодательства путем объединения всех основных положений в достаточно простой по форме и изложению документ.

Однако, затем в течение следующих пяти лет (с конца 1996 года по июнь 2001 г.) в первый Налоговый Кодекс была внесена 31 поправка. При этом зачастую такие многочисленные поправки вводились в спешном порядке, а то и задним числом, без должной аналитической проработки и экспертизы, что привело к утере многих важных стимулирующих функций первого Налогового кодекса. В результате он утратил требуемый стабильность и предсказуемость.

Третий этап развития налоговой системы РК был осуществлен путем принятия действующего Кодекса РК «O налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налогового кодекса). Основными причинами принятия данного Кодекса явилось то, что, во-первых, действовавшее до этого налоговое законодательство РК недостаточно полно отвечало функциям, задачам и целям налоговой политики страны; во-вторых, необходимо было более четко регламентировать с правовой и экономической точки зрения отдельные виды налогов, сборов и платежей; в-третьих, необходимо было усовершенствовать механизм погашения налоговой задолженности и юридической ответственности за невыполнение и нарушение Налогового кодекса Ажиметов Н.Н. Развитие налоговой системы Республики Казахстан // АльПари, 2005, № 1, С. 77.. 12 июня 2001 г. был принят новый Налоговый кодекс, который вступил в действие с 1 января 2002 г. В нем установлено 9 налогов, 13 сборов и 9 плат.

Примечательно, что в новом Налоговом кодексе, введенным в действие с 1 января 2002 года, преемственность предшествующего в нем сохранена в полной мере. Так, сохранены все основные виды налогов, принципы их исчисления и уплаты, а также не вводятся какие-либо новые налоги. Для достижения стабильности и обеспечения предсказуемости в новом Налоговом кодексе устранена порочная практика внесения в закон в течение года изменений по введению налогов и других обязательных платежей в бюджет, изменению ставок или отмене налогов и сборов, установив, что такие поправки могут вноситься только один раз в год с началом действия с января следующего. Это даст возможность налогоплательщикам заранее подготовиться к нововведениям, уточнять и спланировать свои бизнес-планы и финансовые решения.

Еще одним новшеством Кодекса является раскрытие особенностей налогового учета отдельных видов операций, а также особенностей налогообложения при применении трансфертных цен Ермекбаева Б.Ж., Лесбеков Г.А. Основы налогообложения: Учебное пособие. - Алматы, 2002, С. 57..

В новом Кодексе учтены также серьезные замечания налогоплательщиков по амортизационной политике. По фиксированным активам, впервые введенным в эксплуатацию, налогоплательщику предоставляется возможность в первый год исчислить амортизационные отчисления по двойной норме амортизации, при использовании данных фиксированных активов не менее трех лет. При этом эта действующая норма не только сохранена, но и расширена. Расширена граница применения этой льготы не только для машин и оборудования, но и для всех основных средств. Такая мера позволит налогоплательщикам сократить срок окупаемости инвестиций и в более короткие сроки достичь эффекта от вложенных в конкретное производство средств.

Словом, в новом Налоговом Кодексе синтезирован и собственный, и зарубежный опыт, а отчасти и основные положения многих других предложений органов различного уровня и предпринимателей, конечно, в соответствии с его концепцией и логикой построения. Он представляет собой достаточно полный документ, который, сохраняя в основном преемственность действующей налоговой системы, обобщает и совершенствует действующее налоговое законодательство в части построения налоговой системы, исчисления и уплаты налогов, кодифицирует процедурные вопросы, четко определяет меру ответственности всех участников налогового процесса за обеспечение выполнения законодательства по налогам. Несомненным достоинством нового Кодекса является, то, что авторам в основном, удалось сделать его документом в какой-то мере прямого действия, исключающим необходимость издания подзаконных актов и нормативных документов.

1.3 Зарубежный опыт построения налоговых систем

Точный момент возникновения налогов как экономического явления науке установить пока не удалось. Однако не будет большим прегрешением перед истиной утверждать, что они возникли вместе с возникновением государств в современном понимании этого понятия Парыгина В.А., Тедеев А.А. Налоги и налогообложение в схемах и таблицах с комментариями: Учебное пособие. - М., 2005, С. 6.. Как основной источник покрытия публичных затрат налогообложение исторически объективно присуще государству как политическому институту, требующему постоянного финансового обеспечения своего функционирования. Поэтому мы вправе вслед за английским исследователем А. Порки сказать, что «государство и налоги появились на свет почти одновременно, ибо государство есть дитя, словно родившееся уже с ложкой в одной руке и мечом в другой» Цит. по: Парыгина В.А., Тедеев А.А. Указ. соч.., С. 6..

По словам английского экономиста С. Паркинсона, «налогообложение старо, как мир, и его начальная форма возникла, когда какой-нибудь местный вождь перегораживал устье реки, место слияния двух рек или горный перевал и взимал плату за проход с купцов и путешественников» Паркинсон С. Закон и доходы. -- М., 1992, С. 14.. Поэтому возникновение налогов обычно относят к периоду становления первых государственных образований: появляется товарное производство, на стадии так называемых военных демократий формируется государственный аппарат -- высшие чиновники и поддерживающие их власть воины и суды.

Государство и его институты необходимо было содержать: если властелин не даст воинам денег -- воины либо разграбят собственные земли, либо уйдут к другому властелину (в лучшем случае) или затем вернутся в свои земли с новым властелином и его воинами (в худшем для первого властелина случае). В свою очередь, жители ставятся перед выбором: либо кормить только воинов и чиновников своего властелина, либо завоевателей. Этим и было обусловлено возникновение и развитие налогообложения.

Со временем, по мере развития формы государства, изначально стихийный процесс налогообложения постепенно обрел надлежащую форму и процедуру. Первоначально главным регулятором установления налогов был обычай См.: Томаров В.В.Местные налоги: правовое регулирование /Под ред. С.Г. Пепеляева. -- М.: Академич. правовой ун-т; МЗ Пресс, 2002. -- С. 8. . Затем вопросы взаимодействия сторон налоговых отношений по поводу уплаты обязательных платежей постепенно находят свое закрепление в писаных источниках права. Как пишет А. Порки, «дальнейшее развитие налогообложения шло по пути совершенствования удобства этой процедуры для обеих сторон».

В известной степени налогообложение может быть охарактеризовано как исторически эволюционирующий процесс обмена между людьми и государством части приобретаемых (создаваемых) людьми материальных ценностей на все большую меру свободы этих людей. В этом видится место и роль налогов в историческом прогрессе свободы и права.

В отечественной науке вопросы мировой истории развития государства и права традиционно рассматриваются в рамках четырех основных периодов: Древний мир, Средние века, Новое время, Новейшее время.

Рассмотрим основные этапы возникновения и развития налогов и налогообложения в зарубежных странах.

Древний мир (IV тыс. до н.э. - V в.). Первые налоги носили бессистемный характер и взимались по мере необходимости (война, крупные ирригационные и общественные стройки) в натуральной форме (продовольствием для чиновников и армии, строительными материалами, рабочей силой). Так, в Афинах и Римской империи в мирное время налоги не взимались, и их введение обусловливалось наступлением войны. Обложение налогом осуществлялось в зависимости от имущественного и семейного положения (ценза). В Древнем Египте введение налогов было связано прежде всего со строительством ирригационных сооружений в дельте р. Нил. Сбором налогов ведали жрецы храмов. В Китае уже в V в. до н.э. взималась натуральная подушная подать.

По мере увеличения расходов государств налоги начинают взиматься в денежной форме более регулярно и становятся основным источником доходов для денежного содержания государства. Другие источники государственных доходов: военная добыча, доходы от использования государственного имущества, доходы от государственных монополий. Так, в восточных деспотиях налоги взимались в виде арендной платы за проживание и возделывание земель государства, являющихся собственностью главы государства

Средние века (с V до XVII - XVIII вв.). Вплоть до XVII в. в Европе налоговые системы слабо развиты и крайне запутаны. В большинстве государств налоговые платежи взимались нерегулярно. Те или иные виды платежей вводятся королем в связи с необходимостью покрытия целевых затрат либо «когда в казне кончатся деньги». В 1215 г. в Англии феодалам удается добиться широких налоговых преференций. В подписанной Иоанном Безземельным Великой хартии вольности закреплены низкий размер рельефа (налог на наследство феодалов -- баронов). В статье 12 указывалось: «Ни щитовые деньги (сбор на снаряжение королевского войска), ни какие-либо пособия королю не должны взиматься... иначе как по общему совету королевства нашего». В общий совет вошли сами крупные феодалы, несколько ограничив таким образом право короля вводить новые налоги. Впрочем, вскоре Хартия была разорвана.

Во Франции новые налоги вводил король, но сбор единовременных налогов «в связи с опустением казны» -- помощи казне согласовывал с сословно-представительным органом -- Генеральными штатами. С укреплением власти короля, с XV в., Генеральные штаты больше не созываются. В то же время постепенно все большее значение стало иметь косвенное налогообложение -- акцизы, взимавшиеся, как правило, у городских ворот со всех ввозимых и вывозимых товаров. Не в последнюю очередь это связано с экономическим процветанием в Германии в XV -- первой половине XVI в. В вольных городах Европы формируются системы подоходного и цехового поимущественного (предпринимательского) налогообложения.

В большинстве стран Европы фактически складывается следующая система налогообложения. Сельское население уплачивает феодалу подушный налог -- капитицию Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов: Уч. пос. - М.: ИНФРА-М, 2007. (через откупщика). Города собирают подоходные налоги с горожан и акцизы. Затем город уплачивает фиксированную законодательным актом или договором сумму подати вассалу короля. Король время от времени изымал часть собственности (земли вместе с «источниками налогов -- городами и сельским населением») у своих вассалов. Еще один источник казны короля -- судебные пошлины (частично шли на содержание королевских судей, поэтому объемы их сбора быстро росли), гильдейские и ремесленные пошлины, габелъ (налог на соль), косвенные налоги -- акцизы на продукты питания, табак, бумагу. Сбор налогов становится видом предпринимательского промысла. Им занимались так называемые откупщики -- богатые буржуа, которые выкупали право собирать установленные налоги у государства, внося валовую сумму налога в казну до начала сбора. Применяя принуждение через помощников и субподкупщиков, откупщик осуществлял сбор налогов с населения, учитывая, естественно, и свою прибыль.

В помощь откупщикам предоставлялись войска, и сбор налогов напоминал военную кампанию с убитыми и ранеными. Такая система возникла в период феодальной раздробленности, а затем развилась. Духовенство и дворянство от уплаты налогов было освобождено. В азиатских и арабских странах основой сбора налоговых платежей также становятся феодальные отношения. В Арабском Халифате создается специальный орган для контроля над налоговыми поступлениями - диван-ал-харадж. Непосредственным сбором податей в провинциях Халифата ведает эмир. Oсновные подати уплачиваются крестьянами с земли (в форме арендной платы). Земельные участки с возделывающими их крестьянами (икта) жаловались эмиром во временное владение (за службу). Подати в денежной форме с крестьян собирал временный владелец земли в пользу эмира (естественно, за вычетом своей доли). Эмир должен был отдавать большую часть Халифу. От податей освобождены только вакуф - земли мечетей и мусульманских школ. В дальнейшем из-за налоговых противоречий между отдельными провинциями и эмирами к VIII в. Халифат начинает распадаться.

К началу XVIII в. налоги становятся главным источником доходов государственной казны.

Новое время (XVII -XVIII вв. - конец XIX в.). Начало эпохи ознаменовано буржуазными революциями в Нидерландах, затем в Англии. В Европе происходят бурные социальные и политические изменения. Утверждается юридическое равенство всех граждан в сфере частноправовых отношений. Либеральные преобразования государственного строя в большинстве государств Европы, эпоха Просвещения и «естественных прав» порождают процесс юридизации налогообложения, придания налоговым системам большей организационной стройности.