Учет и анализ финансовых результатов

есть

Есть

есть

1

2

3

4

5

6

Реализованная продукция

есть

Продукция на складе

есть

Иммобилизованная продукция

есть

Объем производства

есть

Потребленные материалы

есть

Потребленные услуги

есть

Добавленная стоимость (валовая)

есть

Валовая прибыль

есть

Есть

есть

есть

Другие операционные доходы

есть

Есть

есть

Изменения в запасах готовой продукции и незавершенного производства

есть

Работа, выполненная предприятием и капитализированная

есть

Использованные сырье и материалы

есть

Расходы на персонал

есть

Расходы на амортизацию

есть

есть

Другие операционные расходы

есть

Есть

есть

Прибыль от операций

Есть

есть

Эксплуатационная прибыль

есть

Торговые и управленческие расходы

есть

Есть

есть

Административные расходы

есть

Есть

есть

Расходы на НИОКР

Проценты начисленные

Чистый доход дочерних компаний

Амортизация гудвилла

есть

Финансовые расходы

Есть

есть

есть

есть

Доход от зависимых компаний

Есть

есть

Фискальные расходы

есть

Прочие расходы

Есть

есть

есть

Прибыль до налогообложения

есть

есть

есть

есть

Расходы на налог

есть

Есть

есть

есть

Доля меньшинства (вычитается)

Есть

есть

Чистая прибыль за период

есть

Есть

есть

есть

есть

Прибыль на акцию

Есть

есть

есть

На основе данной таблицы можно сделать следующие выводы. В России, несмотря на принятое Правительством постановление «Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности» от 06.03.98 г. №283, процесс совершенствования порядка ведения учета и отчетности нельзя считать завершенным. Интересы государства как пользователя финансовой отчетности до сих пор преобладают над интересами частных инвесторов, сказываются и российские учетные традиции, среди которых: ориентация на единый План счетов и унифицированные формы бухгалтерской отчетности, стремление использовать результаты финансового учета в основном для целей налогообложения, неразвитость профессиональных общественных объединений бухгалтеров.

Трансформация бухгалтерской отчетности представляет процесс перевода (трансляции) статей российской бухгалтерской отчетности в формат финансовой отчетности в соответствии с МСФО. Трансформация предусматривает преобразование российской бухгалтерской отчетности в финансовую отчетность по МСФО только по состоянию на отчетную дату (конец отчетного года, квартала).

Существуют определенные различия рекомендуемого представления отчета о прибылях и убытках в российской бухгалтерской отчетности и в финансовой отчетности в соответствии с МСФО. В России показатели отчета представляются по функциональному составу, и допускается представление показателей в разбивке по видам деятельности (текущей, финансовой, инвестиционной). А в отчете о прибылях и убытках в соответствии с МСФО показатели отчета могут раскрываться как по функциональному составу, так и в разрезе доходов и расходов по экономическому содержанию (например, расходы раскрываются по элементам затрат). В России пояснения к отчету о прибылях и убытках могут раскрываться в приложениях к отчету, а также в рамках приложения к бухгалтерскому балансу (форма №5). А в отчете о прибылях и убытках в соответствии с МСФО пояснения к показателям отчета раскрываются в виде расшифровок и текстовых комментариев. А также в российском отчете о прибылях и убытках включение в отчет показателя «Амортизация» не предусмотрено, а в отчете о прибылях и убытках в соответствии с МСФО рекомендуется выделять амортизацию отдельной строкой.

Несмотря на незначительные внешние отличия форм №2 российской бухгалтерской отчетности от рекомендуемых форматов МСФО, существуют значительные различия в порядке расчета показателей, включаемых в отчет о прибылях и убытках. Эти различия можно классифицировать как:

· различия в понятийном аппарате, определяющие расхождения в признании доходов и расходов в целях бухгалтерского учета, для формирования отчетности;

· различия в подходах к оценке доходов и расходов (в том числе учет справедливой стоимости);

· различия в подходах к денежному измерению доходов и расходов в России и в системе МСФО (учет инфляционных процессов);

· различия в возможности использования аналитических методов (например, дисконтирование), призванных уточнить оценку доходов и расходов.

Различия в понятийном аппарате должны рассматриваться с точки зрения концептуального различия практики российского бухгалтерского учета и требований международных стандартов. Определения доходов и расходов в российской системе регулирования бухгалтерского учета и МСФО отличаются несущественно. Основное концептуальное различие заключается в том, что записи на счетах в российском чете вносятся на основе оправдательных (юридических) документов, а в системе МСФО - на основе экономически обоснованного профессионального суждения.

В России понятие доходов и расходов определено в ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99. Основной стандарт отчета о прибылях и убытках в МСФО - это стандарт 18 «Валовой доход». Этому стандарту соответствует ПБУ 9/99 «Доходы организации». В стандарте МСФО описывается только критерий получения дохода от видов сделок, а в ПБУ описываются виды доходов (доходы от обычных видов деятельности, прочие доходы), в остальном суть одна и та же. Доход по стандарту 18 - это валовый приток экономической выгоды в течение отчетного периода, возникающий в процессе обычной деятельности предприятия и приводящий к увеличению собственного капитала.

Виды доходов:

1. (основной) - доход (выручка) от реализации продукции, товаров, работ, услуг;

2. доход от реализации внеоборотных услуг;

3. арендная плата и т. д.

МСФО определяют правила признания доходов, возникающих в результате продажи товаров, оказания услуг и использования других активов организации, приносящих проценты и дивиденды.

Если произошел бартер (обмен), т. е. товар обменяли на аналогичный товар, на услуги по равной цене - это не доход, но если товар обменяли по цене меньшей, чем получили - это доход.

1. Доход от продажи товаров признается при выполнении следующих условий:

а. Предприятие передало покупателю все значительные выгоды и риски, связанные с владением товаров, т. е. физически передан товар покупателю и теперь право владения товара и риск его содержания у покупателя;

б. Вытекает из первого. Предприятие не сохраняет ни преемственность руководства, ни эффективного контроля над проданным товаром. Если аренда (лизинг) - продажа с рассрочкой, то у предприятия - арендодателя сохраняется руководство, но это услуга, а не продажа товара.

в. Величина дохода может быть измерена с большой степенью достоверности. Понесенные или ожидаемые расходы по сделкам могут быть определены с большой степенью достоверности.

2. Доход, полученный в результате оказания услуг, связанный с оказанием услуг, определяется при выполнении следующих условий:

а. Величина дохода может быть определена с большой степенью достоверности.

б. Существует большая вероятность, что экономические выгоды, связанные со сделкой, поступят на предприятие (это требование означает, что погашение долг производится неденежными активами).

в. Стадия завершения сделки на конец отчетного периода может быть измерена с большой степенью достоверности.

г. Понесенные или ожидаемые расходы могут быть измерены с большой степенью достоверности.

3. Доходы от процентов или дивидендов. По этим доходам может не существовать расхода. Существует вероятность, что экономическая выгода поступит в организацию. Величина дохода может быть измерена с большой степенью достоверности.

Второй стандарт отчета о прибылях и убытках по МСФО: стандарт 23 «Проценты по займам», ему соответствует ПБУ 15 «Учет кредитов и займов». В соответствии со стандартом 23 затраты по займам - затраты по выплате процентов или иные затраты, понесенные предприятием в связи с получением заемных средств. Затраты по займам следует признавать как расход в том периоде, в котором они были понесены независимо от того, как эти займы используются.

Затраты по займам включают следующие:

1. Проценты по банковскому овердрафту или по краткосрочным и долгосрочным займам.

2. Амортизация скидок и премий, относящихся к займам.

В России данного вида расходов в отчете о прибылях и убытках нет, а в отчете в соответствии с МСФО - есть.

3. Амортизация второстепенных затрат, появившихся в связи с предоставлением займов. Второстепенные затраты - услуги посредника и т. д. Необходимо их распределить по времени действия кредита.

4. Разница в валютных курсах, возникающая при получении займов в валюте при условии, если они рассматриваются как поправка к затратам по выплате процентов. Этот метод учета затрат - рекомендованный.

Стандарт предусматривает альтернативный метод учета затрат, согласно которому затраты по займам капитализируются, а не включаются в расходы того периода, в котором они были понесены. Впоследствии они будут включены в первоначальную стоимость.

В России существует одна типовая форма Отчета о прибылях и убытках, в МСФО существует две модели представления:

· в первой затраты классифицируются по функциям: расходы представлены как расходы от обычных видов деятельности - себестоимость продукции, операционные, внереализационные, справочно - чрезвычайные доходы;

· во второй - по происхождению затраты (расходы) представлены по элементам и с поправкой на остатки НЗП и ГП.

В остальном показатели рассчитываются так же, как и в российском отчете: доходы как выручка - операционные, внереализационные расходы = чистая прибыль. Определение налога на прибыль дано в ПБУ 18 «Учет налога на прибыль», составленным в соответствии с МСФО.

Различия в подходах к денежному измерению доходов и расходов в России и в системе МСФО объясняются тем, что в России нет должного учета инфляции и влияния изменения цен. В системе МСФО указанным проблемам посвящены три стандарта: МСФО 15 «Информация, отражающая влияние изменения цен», МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов», МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции». Все указанные стандарты в разной степени используются при трансформации бухгалтерской отчетности в формат МСФО. Также имеются несоответствия бухгалтерского и налогового учета (в части норм российского бухучета, повторяющих положения МСФО). К ним относятся временные расхождения в признании доходов и расходов в целях бухучета и налогообложения, а также различия в принятии доходов и расходов в целях бухгалтерского учета и налогообложения (стоимостное выражение).

Таким образом, следует принимать во внимание корректировки, необходимые для осуществления полноценной трансформации российского отчета о прибылях и убытках в соответствии с международными стандартами.

Основные этапы трансформации российского отчета о прибылях и убытках в соответствии с международными стандартами:

1. Получение данных бухгалтерского учета и отчетности организации, имеющей аудиторское заключение;

2. Предварительная группировка статей российского отчета о прибылях и убытках в соответствии с форматом МСФО (МСФО 1);

3. Анализ видов расхождений и перегруппировка доходов и расходов организации в соответствии с требованиями МСФО (в том числе с применением корректировочных записей);

4. Формирование корректировочных записей в результате пересчета доходов и расходов организации в соответствии с периодом признания для целей финансовой отчетности по МСФО;

5. Формирование корректировочных записей в результате пересчета доходов и расходов с учетом инфляции в соответствии с МСФО 29;

6. Формирование показателей отчета о прибылях и убытках, расчет чистого финансового результата (чистая прибыль/чистый убыток), уточнение величины компонентов капитала организации с учетом инфляции;

7. Пересчет показателей отчета о прибылях и убытках в иностранную валюту, в которой будет представлен финансовый отчет в соответствии с МСФО 21;

8. Завершение процесса формирования отчета о прибылях и убытках по МСФО;

9. Анализ требований к раскрытию дополнительной информации и формирование комментариев к отчету о прибылях и убытках.

Глава 2. Организация бухгалтерского учета финансовых результатов на предприятии на примере ООО «ПолиНом»

2.1 Технико-экономическая характеристика ООО «ПолиНом»

ООО ИПП «ПолиНом» - общество с ограниченной ответственностью, издательско-полиграфическое предприятие - образовалось в 1996 г. Высшим органом управления общества является собрание участников. Общество раз в год проводит годовое собрание участников независимо от других собраний. Собрание созывается генеральным директором общества, Цыбиковым А. Д., ревизионной комиссией или по требованию не менее 2 участников. Собрание избирает из числа участников ревизионную комиссию для контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества.

Группа компаний «ПолиНом» - лидер корпоративной и оптово-розничной торговли канцелярской, школьно-письменной и книжной продукцией, имеет разветвленную оптовую и розничную сеть собственных и дилерских магазинов в Республике Бурятия, Агинском автономном округе.

«ПолиНом» входит в двадцатку лучших книготорговых предприятий России и является официальным дилером крупнейших издательств РФ.

ООО «ПолиНом» предлагает следующие категории товаров:

* канцелярские товары (офисная, школьная канцелярия, продукция ErichKrause, бумага, чековая лента и т. д.);

* книжная продукция (детская, справочная, художественная, учебная, методическая литература);

* учебно-наглядные пособия (плакаты, лабораторное оборудование для кабинетов, химические реактивы и т. д.);

* мебель для офисов и школ (офисная мебель, стулья, парты, металлические стеллажи и шкафы, сейфы, зеркала и т. д.);

* компьютерные аксессуары (дискеты, CD-диски, флэш-память, тонеры для принтеров);

* школьная одежда и принадлежности (школьная форма, рюкзаки, портфели, папки и т. д.);

* хозтовары для офиса (перчатки, порошок, мыло, моющие средства и т. д.).

ООО «ПолиНом» предлагает оптом и в розницу более 5000 наименований канцелярских изделий, а также более 30 тысяч художественной, детской и специальной литературы.

Кроме ассортимента школьно-письменных, канцелярских товаров предлагается практически вся палитра учебной, справочной, методической литературы для школы, которая представлена большей частью Утвержденным Федеральным Комплектом. Все учебники соответствуют ГОСТам, а также в ассортименте предлагаемых товаров - офисная мебель для руководителей учреждений и персонала, специализированная мебель для школ, библиотек, аудиторий: парты, ученические стулья, школьные доски, школьное лабораторное оборудование. Ежегодно проводятся Школьная и Новогодняя ярмарки, на которых в наиболее полном объеме представлен ассортимент к 1 сентября и к Новому году. На Новогодней ярмарке ООО «ПолиНом» предлагает все для встречи Нового года: нарядные елки, новогодние шары, маски, мишура, гирлянды, новогодние костюмы и многое другое.

Уставный капитал общества составляет 6500000 (шесть миллионов пятьсот тысяч) рублей. Вкладом участника общества могут быть здания, сооружения, оборудование и другие материальные ценности, но не менее 50% от своего пая.

Вид деятельности ООО «ПолиНом» - книжная оптовая и розничная торговля, это торговое предприятие, специализирующееся на продаже учебной, научной, научно - просветительской, детской, художественной литературы, канцелярских товаров и принадлежностей, офисной мебели и техники, школьной формы, также «ПолиНом» оказывает копировально - множительные, типографские услуги. Это успешная канцелярская компания Забайкальского региона. Она одна из первых начала освоение канцелярского рынка Бурятии и г. Улан-Удэ. За семь лет ООО «ПолиНом» превратилась в одного из лидеров бурятской торговли. В 1996 году на балансе предприятия находилась оптовая база и один магазин. В 2007 году за счет успешной торговли, расширения объемов продаж и изменившейся конъюнктуры рынка на балансе предприятия состоят три крупные оптовые базы, по улице Трактовая, на БКС, по улице Красноармейская; розничная сеть магазинов в Республике Бурятия по продаже канцелярских товаров, а также розничная сеть по продаже офисной мебели и техники. В 2007 году издательский дом «Просвещение», являющийся лидером на рынке учебной литературы, доля его продукции достигает примерно половины от общего объема учебной литературы, издаваемого в стране, заключил договор о партнерстве с ООО «ПолиНом». Издательство «Просвещение» поставляет учебную литературу «ПолиНому». Объем поставок определяется согласно договору. Министерство образования, ныне Федеральное агентство по образованию, контролирует розничные цены.

23 июля 2003г. были подведены итоги республиканского конкурса «Лидер торговли и общественного питания Республики Бурятия», проводимого в соответствии с постановлением Правительства РБ от 18.12.2003г. № 410. По решению заседания конкурсной комиссии Цыбиков Аркадий Дамдинович, генеральный директор «ПолиНом» признан победителем в номинации «Эффективное управление и значительный личный вклад в создание и освоение новых торговых технологий», а также ООО «ПолиНом» признан победителем в номинации «За лучшую оптовую сеть». ООО «Полином» ежегодно проводит школьные ярмарки, различные конкурсы, развлекательные мероприятия с подарками, призами к праздникам. Также цены на продукцию ниже, чем у других предприятий, занимающихся продажей книг и канцелярских товаров. Ассортимент продукции постоянно повышается. Все это достигается за счет того, что «ПолиНом» не только перепродает, но и производит канцелярские товары. Кроме этого, сотрудники «ПолиНома» ежегодно проходят курсы повышения квалификации, обучаются в различных центрах, посещают семинары, выставки и т.д. В 2004 главный бухгалтер «ПолиНом» Сазонова И. П. получила международный сертификат бухгалтера высшей категории. Все это позволило занять «ПолиНому» лидирующее положение на рынке Бурятии. Далее будет проанализировано, за счет каких факторов были достигнуты высокая прибыль и доходы предприятия и как они распределяются, также будет проанализировано формирование доходов и прибыли и их использование.

В таблице 2.1.1. представлены основные показатели деятельности ООО «ПолиНом» за 2005 - 2007 г.г.

Таблица 2.1.1. Основные показатели деятельности ООО «ПолиНом»

Показатели	2005 г., т. р.	2006 г., т. р.	2007 г., т. р.
Объем производства работ, услуг (руб.)	16118	17216	4433
Размер среднемесячной заработной платы работников(руб.)	2917	4450	5340
Среднесписочная численность постоянных работников (чел.)	118	146	215
Создание новых рабочих мест (чел.)	25	27	18
Расходы на благотворительные программы (руб.)	35000	38000	34000

К основным технико-экономическим показателям относятся средняя стоимость средств труда, показатель определяется по остаточной стоимости, за минусом износа; доля амортизации в стоимости продукции определяется делением отклонения в стоимости средств труда по данным на начало и конец года на выручку от реализации продукции в %; фондоотдача равна товарообороту, деленному на среднегодовую стоимость основных производственных фондов; среднесписочная численность работников; фонд оплаты труда; производительность труда или среднегодовая выработка продукции на одного работающего равна отношению валовой прибыли к среднесписочной численности работающих; прибыль (убыток) от реализации.

Средняя стоимость средств труда 2005=7970 тыс. руб.

Средняя стоимость средств труда 2006=8526 тыс. руб.

Средняя стоимость средств труда 2007=9032 тыс. руб.

Средняя стоимость средств труда повышается из-за открытия новых магазинов и оптовых баз.

Доля амортизации в стоимости продукции 2005=[(7970-7758)/3578]*100%=5,9%

Доля амортизации в стоимости продукции 2006=[(8526-7970)/3552]*100%=15,6%

Доля амортизации в стоимости продукции 2007=[(9032-8526)/1736]*100%=44,7%

Доля амортизации повышается из-за открытия новых магазинов и оптовых баз и из-за роста объемов продаж.

Фондоотдача 2005=16118000/3200=5037 руб.

Фондоотдача 2006=17216000/3320=5185 руб.

Фондоотдача 2007=4433000/2500=1773 руб.

Фондоотдача показывает, сколько рублей товарной продукции приходится на 1 рубль среднегодовой стоимости ОПФ. Этот показатель возрастает, что свидетельствует о повышении отдачи ОПФ.

Среднесписочная численность работающих 2005= 118 чел.

Среднесписочная численность работающих 2006= 146 чел.

Среднесписочная численность работающих 2007= 215 чел.

Фонд оплаты труда 2005=590000 руб.

Фонд оплаты труда 2006=860000 руб.

Фонд оплаты труда 2007=1150000 руб.

Производительность труда 2005=3578/118=30322 руб.

Производительность труда 2006=3552/146=24328 руб.

Производительность труда 2007=1736/215=8074 руб.

Производительность труда показывает среднегодовую выработку продукции на одного работающего. Этот показатель колеблется, так как валовая прибыль растет, но увеличивается и среднесписочная численность работающих.

Прибыль от реализации 2005=1261 тыс. руб.

Прибыль от реализации 2006=1493 тыс. руб.

Прибыль от реализации 2007=440 тыс. руб.

В соответствии с учетной политикой ООО «ПолиНом» ведет бухгалтерский учет хозяйственных операций способом двойной записи в соответствии с планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия. Предприятие осуществляет организацию бухгалтерского учета самостоятельно, форма ведения учета журнально-ордерная.

Инвентаризация имущества проводится один раз в год, а так же при смене материально-ответственного состава. Инвентаризация основных средств проводится 1 раз в 3 года.

При выявлении недостачи без установления виновных лиц, недостача списывается на внепроизводственные расходы. Бухгалтерская отчетность составляется за отчетный год. Ответственным годом считается период с 01.01 по 31.12 календарного года включительно.

Бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером. Изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к отчетному году, так и к предшествующим периодам, производится в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных.

В ООО «ПолиНом» имеются следующие отделы: снабжения, сбыта, маркетинга, торговые залы, склад, технический, охрана, бухгалтерия. Все отделы тесно связаны между собой, все предоставляют информацию бухгалтерии: заведующие магазинов, торговых залов, баз предоставляют товарные отчеты, отделы сбыта и снабжения - счета-фактуры, бухгалтерия в конце дня снимает остатки с кассы, отдел маркетинга и менеджмента предоставляет договора с поставщиками, покупателями, акты переоценок.

В соответствии с учетной политикой доходами от обычных видов деятельности ООО «ПолиНом» признается выручка от оптовой и розничной продажи учебной, научной, научно - просветительской, детской, художественной литературы, канцелярских товаров и принадлежностей, офисной мебели и техники, школьной формы, учитываемая на счете 90.

Расходы на продажу учитываются на счете 44.

ООО «ПолиНом» предоставляет годовой бухгалтерский баланс, где указывается имущество организации, его источники, собственный и заемный капитал.

ООО «ПолиНом» предоставляет сводный отчет по оптово-розничной торговле. В отчете о прибылях и убытках раскрывается информация о финансовых результатах деятельности предприятия, о выручке от продажи товаров, о прочих доходах и расходах, о себестоимости проданных товаров, о том, получает ли предприятие прибыль или убыток. Отчет о прибылях и убытках не только отражает прибыль или убыток как абсолютные величины, но и содержит информацию о доходности, которая позволяет анализировать составляющие финансового результата.

Т. о. видно, что ООО «ПолиНом» - успешно развивающееся предприятие РБ. Этому способствует умелая организация экономического анализа на предприятии. Вопросами экономического анализа и планирования занимается отдел планирования и финансового контроля.

Но тем не менее можно увидеть, что выручка ООО «ПолиНом» за 2007 г. по сравнению с 2006 г. снизилась на 12783 Т. р., прибыль снизилась на 1816 т. р., но растет число работников предприятия, среднесписочная численность работников увеличилась на 69 чел., вырос размер среднемесячной заработной платы работников на 890 р. Имеется определенный спад объемов продаж и прибыли, поэтому необходимо определить, из-за каких факторов это происходит и дать рекомендации по оптимизации прибыли.

2.2 Нормативное регулирование учета финансовых результатов

Финансовый результат от основных видов деятельности - это разница от сравнения сумм доходов и расходов организации от обычных видов деятельности. При превышении доходов над расходами формируется прибыль, а расходов над доходами - убыток. Полученный организацией за отчетный год финансовый результат в виде прибыли или убытка соответственно приводит к увеличению или уменьшению капитала организации. Прибыль является основным финансовым показателем деятельности предприятия.

Для правильного, достоверного и эффективного учета финансовых результатов необходимо четкое нормативно-правовое регулирование и твердая законодательная база.

Основными нормативными документами, определяющими порядок учета финансовых результатов являются:

· Федеральный Закон РФ «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 №129-ФЗ (с изменениями и дополнениями от 23.07.98);

· Налоговый кодекс РФ;

· Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО);

· Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), утвержденное приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 32н;

· Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденное приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 33н;

· Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ18/02), утвержденное приказом Минфина РФ от 19.11.02 № 114н;

· Приказ Минфина РФ от 30.03.01 №27н «О внесении изменений и дополнений в нормативно-правовые акты по бухгалтерскому учету».

Основными источниками информации при учете финансовых результатов служат первичные документы (накладные на отгрузку продукции, счета-фактуры и т. д.), учетные регистры, баланс, приложения к балансу, финансовая отчетность, данные аналитического бухгалтерского учета по счетам результатов, финансовой отчетности формы №2 «Отчет о прибылях и убытках», а также соответствующие таблицы плана предприятия, План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению, утвержденные приказом МФ РФ № 94н от 31.10.2001.

С 1 января 2000 г. вступили в силу положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденное Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. №32н и Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99. Назначение ПБУ 9/99 - установить правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ. Применительно к настоящему Положению некоммерческие (кроме бюджетных учреждений) организации признают доходы от предпринимательской и иной деятельности.

На основании этих двух ПБУ следует составлять Отчет о прибылях и убытках (форму №2). Известный же всем бухгалтерам Приказ Минфина РФ от 12 ноября 1996 г. №97 «О годовой бухгалтерской отчетности организаций» утратил силу на основании Приказа Минфина РФ от 13 января 2000 г. №4н «О формах бухгалтерской отчетности организации».

В настоящее время действует обширный перечень нормативных актов, оказывающих влияние на учет и состав финансовых результатов. Степень их значимости по влиянию на организацию учета финансовых результатов определяется уровнем соответствующего документа.

Законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете в целом состоит из Федерального закона «О бухгалтерском учете», устанавливающего единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации, других федеральных законов, указов Президента Российской Федерации, постановлений Правительства Российской Федерации, Положений по бухгалтерскому учету, утверждаемых Министерством финансов.

В самом Законе нет прямых упоминаний о финансовых результатах и системе их учета. Исключение составляет статья 12 «Инвентаризация имущества и обязательств», в которой финансовые результаты выступают объектом, с помощью которого регулируются расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета. При этом статьей 5 Закона устанавливается система нормативного регулирования бухгалтерского учета, важнейшим элементом которой являются Положения по бухгалтерскому учету (второй уровень нормативного регулирования). В этих нормативных документах устанавливаются принципы, правила и способы ведения бухгалтерского учета. Все Положения по их направленности можно подразделить на три группы:

· общие принципы раскрытия информации;

· активы и обязательства организации;

· финансовые результаты деятельности организации.

К Положениям, устанавливающим принципы, правила, способы ведения бухгалтерского учета и формирования состава финансовых результатов организации относятся Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99). Развитие принципов, правил и способов ведения учета финансовых результатов, закрепленных вышеуказанными документами, нашло свое отражение в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению, утвержденных приказом МФ РФ № 94н от 31.10 2000.

Кроме этих указанных нормативных документов прямое отношение к бухгалтерскому учету финансовых результатов имеет Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02). С помощью правил, установленных этим актом, формируется локальная, но весьма важная информация о расчетах по налогу на прибыль, интегрированная в подсистему учета финансовых результатов.

При этом практически во всех Положениях, регламентирующих принципы, правила, способы ведения бухгалтерского учета активов и обязательств имеется пункт или их ряд, определяющий взаимосвязь рассматриваемого объекта с организацией учета финансовых результатов, Также регламентация учета финансовых результатов может осуществляться через рассмотрение принципов учета активов и обязательств определенной хозяйственной ситуации в деятельности организации, информация о которой формируется в подсистеме учета финансовых результатов, как, например, в случае с прекращением деятельности. К таким Положениям относятся:

· Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» (ПБУ 2/94);

· Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2000);

· Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально- производственных запасов» (ПБУ 5/01);

· Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01);

· Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» (ПБУ 13/2000);

· Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2000);

· Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01);

· Положение по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности» (ПБУ 16/02);

· Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ (17/02);

· Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ (19/02).

Кроме того, в Положениях, определяющих общие принципы раскрытия информации, также значительное место уделено вопросам организации учета финансовых результатов и представлению их в бухгалтерской отчетности. К Положениям, регулирующим общие принципы бухгалтерского учета финансовых результатов, относятся:

· Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации;

· Положение по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» (ПБУ 7/98);

· Положение по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» (ПБУ 8/01).

В свою очередь, к Положениям, определяющим представление в бухгалтерской (финансовой) отчетности показателей финансовых результатов относятся:

· Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98):

· Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99);

· Положение по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2000).

Кроме того, базовые правила и принципы представления в бухгалтерской отчетности показателей финансовых результатов, регламентируемых вышеуказанными Положениями, нашли свое развитие в документах третьего уровня нормативного регулирования бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Самыми значительными из них являются «Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации» и «Методические рекомендации по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию».

Также необходимо отметить, что над рассматриваемыми Положениями постоянно ведется работа по их совершенствованию. В настоящее время ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 применяются в их третьей редакции. При этом положительным моментом является уточнение и расширение номенклатуры расходов и доходов.

Вехой в организации учета финансовых результатов стало вступление в законную силу Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02). Необходимость в его разработке возникла из-за применения в практической деятельности организаций норм главы 25 Налогового кодекса «Налог на прибыль организаций». В соответствии с этим доходы и расходы в бухгалтерском учете и в целях налогообложения прибыли стали учитываться раздельно. Поэтому в бухгалтерском учете определялась одна прибыль, а в налоговом -- другая. Таким образом, указанные показатели не имели связи между собой. Для того чтобы устранить эти недостатки и сблизить бухгалтерский учет финансовых результатов и учет прибыли в целях налогообложения, был разработан рассматриваемый нормативный акт. В соответствии с ним в бухгалтерском учете формируется информация о суммах, из-за которых бухгалтерская прибыль до налогообложения отличается от налогооблагаемой, и наоборот. Причем отражаются не только суммы, которые влияют на прибыль текущего периода, но и те, которые могут изменить ее в будущем. Кроме того, вступление в законную силу указанного Положения порождает ряд специфических процедур ведения бухгалтерского учета расчетов по налогу на прибыль, выделение в Плане счетов специальных синтетических счетов и субсчетов, а также значительно расширяет терминологический аппарат учета финансовых результатов.

Итак, законодательство о бухгалтерском учете в настоящее время представляет собой самостоятельную отрасль права. При этом состав нормативных актов неуклонно расширяется в связи с процессом реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности.

2.3 Учет финансовых результатов от основных видов деятельности предприятия

ООО «ПолиНом» признает основным видом деятельности оптово-розничную торговлю, продажу учебной, научной, научно - просветительской, детской, художественной литературы, канцелярских товаров и принадлежностей, офисной мебели и техники, школьной формы. В бухгалтерском учете выручка отражается по кредиту счета 90 «Продажи». Выручка отражается в нетто-оценке и определяется по методу учета «по отгрузке» независимо от момента признания выручки в целях налогообложения. Заполняется по данным аналитического учета к счету 90/1за минусом 90/3.

В ООО «ПолиНом» финансовый результат от продаж по обычным видам деятельности в течение отчетного года формируется на операционно-результатном (вспомогательном) счете 90 «Продажи», АП, к которому предусмотрены Типовым планом счетов субсчета:

· 90.1 «Выручка» - для учета поступления активов, признаваемых выручку;

· 90.2 «Себестоимость продаж» - для учета себестоимости продаж, по которым на субсчете 90.1 «Выручка» признана выручка;

· 90.3 «Налог на добавленную стоимость» - для учета суммы налога на добавленную стоимость, причитающегося к получению от покупателя (заказчика);

· 90.4 «Акцизы» - для учета суммы акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров);

· 90.9 «Прибыль / убыток от продаж» - для выявления финансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.

Т. о. финансовый результат от продаж по обычным видам деятельности отражается как разница:

Выручка от продаж - себестоимость продаж - НДС - акцизы.

Дт 90 Кт

2 «Себестоимость продаж» 1 «Выручка»

Од 3 «НДС» Ок

4 «Акцизы»

9 «Прибыль» (Ок>Од) 9 «Убыток» (Ок<Од)

Финансовый результат от продаж по обычным видам деятельности в конечном итоге отражается в квартальной отчетности - в первом разделе формы №2 «Отчет о прибылях и убытках».

Счет 90 «Продажи» является сопоставляющим. Он предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для формирования накопительных данных к отчету о прибылях и убытках. На счете 90 «Продажи» формируется финансовый результат от экономической деятельности, составляющей основную цель создания организации. Он представляет собой разницу между выручкой от продажи и себестоимостью проданной продукции (работ, услуг).

В ООО «ПолиНом» записи по субсчетам 90.1,90.2,90.3,90.9 производятся накопительно в течение года. Сопоставлением ежемесячного совокупного дебетового оборота по субсчетам 90.2,90.3,90.4 и кредитового оборота по субсчету 90.1 определяется финансовый результат от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результат заключительными оборотами ежемесячно списывается с субсчета 90.9 на счет 99. В результате этой операции синтетический счет 90 сальдо на начало месяца не имеет. На счете 99 сальдо может меняться в зависимости от полученного результата. Этот счет и предназначен для выявления финансового результата работы предприятия по итогам года.

Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по счету 90.2 «Себестоимость продаж», 90.3 «Налог на добавленную стоимость», «Акцизы» и др. и кредитового оборота по субсчету 90.1 «Выручка» определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.

Эта сумма записывается заключительным оборотом отчетного месяца по дебету счета 90.9 и кредиту счета 99 «Прибыли и убытки» следующими проводками:

Д 90.9 К 99 - получена прибыль от продаж за отчетный период;

Д 99 К 90.9 - получен убыток от продаж за отчетный период.

Таким образом, по окончании каждого месяца синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет. Однако все субсчета этого счета имеют дебетовое или кредитовое сальдо, величина которого накапливается, начиная с отчетного года. До конца отчетного года никаких списаний по субсчетам «Продажи», как правило, быть не должно.

Учет финансовых результатов от продажи товаров в ООО «ПолиНом» ведется на счете 90 «Продажи» и на счете 99 «Прибыли и убытки», что соответствует Плану счетов. Согласно принятой учетной политики на предприятии выручку от продажи товаров в 2005-2007г.Г. определяли по мере отгрузки товаров и предъявлении покупателю расчетных документов.

На счете Прибылей и убытков в течение отчетного года отражаются:

· прибыль или убыток от обычных видов деятельности - в корреспонденции со счетом Продаж;

· сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц - в корреспонденции со счетом Прочих доходов и расходов;

· потери, расходы и доходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности - в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, иных расчетов, денежных средств и т. п.;

· начисленные платежи налога на прибыль и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций -- в корреспонденции со счетом Расчетов по налогам и сборам.

Схема определения выручки методом по отгрузке и формирования финансового результата приведена в таблице 2.3.1.

Таблица 2.3.1. Определение выручки методом по отгрузке и формирования финансового результата

№	Наименование	Корреспонденция	счетов
п/п	Операции	дебет	кредит
1 2 3 4 5 6	Отгружены товары и предъявлены покупателю расчетные документы (по продажным ценам) Списывается себестоимость проданных товаров Начислен НДС Списаны расходы на продажу Финансовый результат от реализации: прибыль убыток Оплата реализованной продукции покупателем	62 90/2 90/3 90/2 90/9 99 50, 51, 52	90/1 41 68 44 99 90/9 62

По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет Прибылей и убытков закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета Прибылей и убытков в кредит (дебет) счета Нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Таким образом формируется финансовый результат по обычным видам деятельности на ООО «ПолиНом».

2.4 Учет доходов и расходов от прочей деятельности организации

ООО «ПолиНом» к прочим видам деятельности относит доходы от участия в других организациях представлены в виде дивидендов по приобретенным акциям других предприятий и от дочерних организаций, поступления от продажи основных средств, поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование ( временное владение и пользование) активов организации.

В бухгалтерском учете доходы отражаются по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Расходы отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы».

В ООО «ПолиНом» финансовый результат от прочей деятельности в течение отчетного года формируется на операционно-результатном (вспомогательном) счете 91 «Прочие доходы и расходы», АП, к которому предусмотрены Типовым планом счетов субсчета:

· 91.1 «Прочие доходы»,

· 91.2 «Прочие расходы»,

· 91.9 «Сальдо прочих доходов и расходов» - для выявления финансового результата (прибыль или убыток) от прочей деятельности за отчетный месяц.

Финансовый результат от прочей деятельности в конечном итоге отражается в квартальной отчетности - в первом разделе формы №2 «Отчет о прибылях и убытках».

В ООО «ПолиНом» записи по субсчетам 91.1,91.2, 91.9 производятся накопительно в течение года. Сопоставлением ежемесячного совокупного дебетового оборота по субсчетам 91.2и кредитового оборота по субсчету 91.1 определяется финансовый результат от прочей деятельности за отчетный месяц. Этот финансовый результат заключительными оборотами ежемесячно списывается с субсчета 91.9 на счет 99. В результате этой операции синтетический счет 90 сальдо на начало месяца не имеет. На счете 99 сальдо может меняться в зависимости от полученного результата. Этот счет и предназначен для выявления финансового результата работы предприятия по итогам года.

Эта сумма записывается заключительным оборотом отчетного месяца по дебету счета 91.9 и кредиту счета 99 «Прибыли и убытки» следующими проводками:

Д 91.9 К 99 - получена прибыль от прочей деятельности за отчетный период;

Д 99 К 91.9 - получен убыток от прочей деятельности за отчетный период.

Таким образом, по окончании каждого месяца синтетический счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо на отчетную дату не имеет. Однако все субсчета этого счета имеют дебетовое или кредитовое сальдо, величина которого накапливается, начиная с отчетного года. До конца отчетного года никаких списаний по субсчетам «Прочие доходы и расходы», как правило, быть не должно.

В ООО «ПолиНом» реализацию основных средств отражают на счете 01/»Реализация и прочее выбытие основных средств», что соответствует Плану счетов. Согласно учетной политики организации, принятой на 2005-2007 г., финансовый результат от прочей реализации определяется по отгрузке. При учете этих операций в отчетном году принятый метод соблюдался.

Учет финансового результата от прочей реализации ведется в соответствии со всеми нормативными актами и принятой учетной политикой в организации. Помимо реализационного финансового результата ООО «ПолиНом» в 2005-2007г. получил прочий финансовый результат, представляющий собой различные доходы, расходы и потери, непосредственно учитываемые на счете 91/2.

1.Доходы от участия в других организациях представлены в виде дивидендов по приобретенным акциям других предприятий и от дочерних организаций. Согласно принятой учетной политики на 2005-2007г. в ООО «ПолиНом» доходы от участия в других организациях отражаются по фактическому поступлению денежных средств. По мере поступления денежных средств дебетуют счета 50, 51, 52, 55 и кредитуют счет 91.

2.Доходы и расходы, убытки от финансовых операций состоят из курсовых валютных разниц. Положительные курсовые разницы оформлены бухгалтерской проводкой Дт52-Кт91/1 , отрицательные - Дт91/2-Кт52.

3. Начислены ООО «ПолиНом» пени за несвоевременную оплату поставленных товаров, в предусмотренной договором сумме - Дт91/2-Кт60. Поступления от уплаты штрафов, пеней, неустоек, признанные или по которым получены решения суда об их взыскании - Дт51,52-Кт91/2. Все прочие доходы и расходы учтены в соответствии с нормативными актами.

Схема формирования финансового результата приведена в таблице 2.4.1.

Таблица 2.4.1. Формирование финансового результата от прочей деятельности

№	Наименование	Корреспонденция	счетов
п/п	Операции	дебет	кредит
1 2 3 4 5 6	Получена выручка по прочим видам деятельности Списывается себестоимость Начислен НДС Списаны расходы на продажу Финансовый результат от реализации: прибыль убыток Оплата реализованной продукции	76 91/2 91/2 91/2 91/9 99 50, 51, 52	91/1 41 68 44 99 91/9 76

Таким образом формируется финансовый результат по прочей деятельности на ООО «ПолиНом».

2.5 Состав балансовой прибыли (убытка) по форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках»

ООО «ПолиНом» - крупнейшее в Бурятии предприятие, занимающееся поставками канцелярских, бумажно-беловых товаров, учебной и художественной литературы, офисной и школьной мебели, аксессуаров.

Вид деятельности ООО «ПолиНом» - книжная оптовая и розничная торговля, это торговое предприятие, специализирующееся на продаже учебной, научной, научно - просветительской, детской, художественной литературы, канцелярских товаров и принадлежностей, офисной мебели и техники, школьной формы.

ООО «ПолиНом» предоставляет сводный отчет по оптово-розничной торговле. В отчете о прибылях и убытках раскрывается информация о финансовых результатах деятельности предприятия, о выручке от продажи товаров, о прочих доходах и расходах, о себестоимости проданных товаров, о том, получает ли предприятие прибыль или убыток. Отчет о прибылях и убытках не только отражает прибыль или убыток как абсолютные величины, но и содержит информацию о доходности, которая позволяет анализировать составляющие финансового результата. (Таблица 2.5.1) ООО ИПП «ПолиНом» составил годовой отчет о прибылях и убытках за 2007 г. Вид деятельности - оптово - розничная торговля, единицы измерения - тыс. руб. Справочные данные отчета о прибылях и убытках, а также расшифровки к отчету ООО ПолиНом» не заполняются. Балансовая прибыль состоит из прибыли от реализации продукции (выручка от реализации продукции без косвенных налогов минус затраты (расходы) на производство и реализацию продукции) плюс прочие доходы (доходы по ценным бумагам, от долевого участия в деятельности других предприятий, от сдачи имущества в аренду и т.п.) минус прочие расходы (затраты на производство, не давшее продукции, на содержание законсервированных производственных мощностей, убытки от списания долгов и т.д.).

Таблица 2.5.1 Отчет о прибылях и убытках

ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ	КОДЫ
Форма № 2 по ОКУД	0710002
за _______год________ 200 _7_ г. Дата (год, месяц, число)	2008	03	29
Организация ________________ООО ИПП «ПолиНом» по ОКПО	036323530
Идентификационный номер налогоплательщика ИНН	0323087961
Вид деятельности ____________оптово-розничная торговля по ОКВЭД	52.47.1 52.47.3
Организационно-правовая форма / форма собственности _______ООО _	65	16
по ОКОПФ / ОКФС
Единица измерения : тыс руб / млн руб (ненужное зачеркнуть) по ОКЕИ	384 / 385
Показатель	За отчетный период	За аналогичный период предыдущего года
Наименование	Код
1	2	3	4
Доходы и расходы по обычным видам деятельности Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей)	010	4433	17216
Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг	020	( 2697 )	( 13664 )
Валовая прибыль	029	1736	3552
Коммерческие расходы	030	( 1296 )	( 2059 )
Управленческие расходы	040	( )	( )
Прибыль (убыток) от продаж	050	440	1493
Прочие доходы и расходы Проценты к получению	060
Проценты к уплате	070	( )	( )
Доходы от участия в других организациях	080
Прочие операционные доходы	090
Прочие операционные расходы	100	( 170 )	( 268 )
Внереализационные доходы	120
Внереализационные расходы	130	( 2 )	( 58 )
Прибыль (убыток) до налогообложения Отложенные налоговые активы	140 141	268	1167
Отложенные налоговые обязательства	142
Текущий налог на прибыль	150	( 64 )	( 280 )
Чистая прибыль (убыток) отчетного периода	190	204	887

Доходы и расходы по обычным видам деятельности

По строке 010 «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)» показывается выручка от оптово- розничной торговли. ООО «ПолиНом» признает основным видом деятельности оптово-розничную торговлю, продажу учебной, научной, научно - просветительской, детской, художественной литературы, канцелярских товаров и принадлежностей, офисной мебели и техники, школьной формы. В бухгалтерском учете выручка отражается по кредиту счета 90 «Продажи». Выручка отражается в нетто-оценке и определяется по методу учета «по отгрузке» независимо от момента признания выручки в целях налогообложения. Заполняется по данным аналитического учета к счету 90/1за минусом 90/3. За 2007 год выручка составила 4433 т. р., за 2006 год - 17216 т. р. Произошел резкий спад объема продаж.

Строка 020 «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг». Здесь показывается покупная стоимость учебной, научной, научно - просветительской, детской, художественной литературы, канцелярских товаров и принадлежностей, офисной мебели и техники, школьной формы, выручка от продажи которых отражена по строке 010. Заполняется по данным аналитического учета к счету 90/2. За 2007 год себестоимость составила 2697 т. р., за 2006 год - 13664 т.р.