Системный анализ налоговой нагрузки на субъекты хозяйствования

Размещено на http://www.allbest.ru/

17

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

В современном обществе налоги занимают все более важное место в экономической структуре государства. В рыночной экономике налоги выполняют столь важную роль, что можно с уверенностью сказать: без хорошо налаженной, четко действующей налоговой системы, отвечающей условиям развития общественного воспроизводства, эффективная рыночная экономика невозможна.

Налоги имеют значение и для внутреннего состояния любой фирмы. Сегодня ни одно управленческое решение не может быть эффективным или просто оптимальным без учёта налоговых последствий, вытекающих из него.

Экономическое положение предприятий заставляет провести анализ системы налогообложения, чтобы в дальнейшем оценить ее влияние на эффективность функционирования отдельного предприятия.

Отсюда вытекает исключительная важность и необходимость изучения налогов и налогового бремени при формировании эффективной налоговой политики любого государства.

Целью данной курсовой работы является изучение сущности налогов, понятия налоговой нагрузки на субъекты хозяйствования, способов ее расчета, путей оптимизации, совершенствования действующей системы налогообложения.

Отсюда вытекают следующие задачи:

1. описание экономического содержания налогов, основных принципов налогообложения и функций налогов;

2. обоснование классификационных признаков налогов;

3. анализ уровня налоговой нагрузки;

4. расчеты, сущность, роль налога на прибыль и налога на имущество организаций

5. применение зарубежного опыта в налогообложении предприятий РФ

1. Сущность налоговой системы, принципы и функции налогов

1.1 Основные понятия

Государство, выражая интересы общества в различных cферах жизнедеятельности, вырабатывает и осуществляет соответствующую политику - экономическую, социальную, экологическую, демографическую и другие. За счет налоговых взносов формируются финансовые ресурсы государства, аккумулируемые в его бюджете и внебюджетных фондах. Налогообложение основывается на 15 социальных законах, законе о бюджете и налоговом кодексе.

Налоги - обязательные сборы и платежи, взимаемые государством с физических и юридических лиц в бюджеты соответствующего уровня или во внебюджетные фонды по ставке, устанавливаемой в законодательном порядке. Выплаты принудительны и безвозмездны.

Налоги - гибкий инструмент воздействия на находящуюся в постоянном движении экономику: они помогают поощрять или сдерживать определенные виды деятельности, направлять развитие тех или иных отраслей промышленности, воздействовать на экономическую активность предпринимателей, сбалансировать платежеспособный спрос и предложение, регулировать количество денег в обращении.

Общеустановленная система налогообложения распространяется в равной мере на все коммерческие предприятия, будь оно крупное, среднее или малое.

Налоговая система Российской Федерации представляет собой совокупность взимаемых на территории Российской федерации федеральных, региональных и местных налогов и сборов.

Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).

При формировании налоговой системы исходят из ряда принципов:

1. Виды налогов, порядок их расчетов, сроки уплаты и ответственность за уклонение от налогов имеют силу закона.

2. Сочетание стабильности и гибкости налоговой системы должны обеспечить соблюдение экономических интересов участников общественного производства. Правила применения налогов должны быть стабильны: ставки, виды, элементы налоговой системы должны меняться при изменении экономических условий редко, т. к. это позволяет планировать деятельность

3. Обязателен механизм защиты от двойного налогообложения.

4. Налоги должны быть разделены по уровням изъятия.

5. Ставки налогообложения должны быть едиными для всех предприятий. Равные доходы при равных условиях их получения должны облагаться одинаковыми по величине налогами. С равных доходов при разных условиях их получения должны взиматься разные налоги.

6. Единая налоговая ставка должна дополняться системой налоговых льгот, носящей целевой и адресный характер, связанный с социальной сферой, стимулированием НТП, защитой окружающей среды. Как правило, обязательна активная поддержка предпринимательства.

7. Система налогообложения должна быть комплексной при умелом сочетании разных способов налогообложения. Объекты налогообложения разнообразны: психологически легче платить много маленьких налогов, чем один большой.

8. Обязательны простота, равномерность, точность, удобство по форме, экономность сбора, избежание чрезмерной тяжести.

1.2 Классификация налогов

Налоги по способу взимания бывают прямыми и косвенными.

Прямые налоги взимаются государством непосредственно с доходов и имущества налогоплательщиков. Объектом налога выступает доход (зарплата, прибыль, процент и т. п.) и стоимость имущества налогоплательщиков (земля, основные средства и т. п.)

Косвенные налоги устанавливаются в виде надбавок к цене товаров или тарифов на услуги (акцизы, НДС, таможенные пошлины, налог с продаж). Эти налоги начисляются предприятию для того, чтобы оно удерживало их с других налогоплательщиков и сдавало финансовому ведомству.

В зависимости от характера ставок различают регрессивные, пропорциональные и прогрессивные налоги.

Прогрессивный налог - это налог, который возрастает быстрее, чем прирастает доход. Для разных по величине доходов устанавливается несколько шкал налоговых ставок.

Регрессивный налог характеризуется взиманием более высокого процента с низких доходов и меньшего процента с высоких доходов. Это такой налог, который возрастает медленнее, чем доход. Косвенные налоги чаще всего регрессивные.

Пропорциональный налог - это, когда применяется единая ставка для доходов любой величины. Пропорциональный налог может оказаться регрессивным: если из реально получаемых доходов вычесть обязательные затраты, останется дискреционный доход, который может вырасти или уменьшиться после введения новых налогов.

Налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать налоги и (или) сборы.

В целях проведения налогового контроля предприятия - налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту своего нахождения и месту нахождения его обособленных подразделений.

Налоги, в зависимости от источников их покрытия, группируются следующим образом:

1) налоги, расходы по которым относятся на себестоимость продукции (работ, услуг) - земельный налог, страховые взносы;

2) налоги, расходы по которым относятся на выручку от реализации продукции (работ, услуг) - НДС, акцизы, экспортные тарифы;

3) налоги, расходы по которым относятся на финансовый результат - налог на прибыль, на имущество предприятия, на рекламу, некоторые целевые сборы;

4) налоги, расходы по которым покрываются из прибыли, оставшейся в распоряжении предприятий - лицензионный сбор за право торговли, сбор со сделок, совершаемых на биржах.

Способ реализации общественного назначения налогов как инструмента стоимостного распределения и перераспределения доходов выражается функциями налогов.

Первой и наиболее последовательно реализуемой функцией налогов выступает фискальная функция, которая состоит в формировании денежных доходов государства на содержание государственного аппарата, армии, развитие науки и техники, поддержку детей, пожилых и больных людей, для покрытия расходов на образование, детские дома, на здравоохранение, строительство государственных сооружений, дорог, защиту окружающей среды.
Другая функция налогов - экономическая, которая состоит в воздействии через налоги на общественное воспроизводство, поощряя, ограничивая или контролируя различные процессы.

Льготы поощряют развитие того, за что они даются, например, если не облагать часть прибыли на развитие новой техники, то поощряется технический прогресс, на благотворительность - решаются социальные проблемы.

Если увеличивать налоги на сверхприбыль, то контролируется движение цен на товары и услуги. С ростом налогов доходы в казну уменьшатся, т. к. часть предпринимателей разорится, часть уйдет в теневую экономику, стимулы к труду угаснут.

Совершенство налоговой системы зависит от эластичности спроса и предложения на товар или услугу. Продавцы перекладывают уплату налогов на покупателей, когда спрос неэластичен. Если неэластично предложение, то налоги перекладываются на продавцов.

Когда размеры налогов разумны, известно их назначение, от их уплаты, как правило, не уклоняются. Известны три способа увеличения налоговых поступлений в бюджет: расширение круга налогоплательщиков; увеличение числа объектов, с которых взимается налог; повышение налоговых ставок. Ставки налогов должны быть столь высокими, чтобы предотвратить инфляцию, но в то же время столь низкими, чтобы стимулировать вложения капитала, обеспечивать развитие производства.

Предельный уровень налогообложения определяется по следующим признакам:

1) если при очередном повышении налоговой ставки поступления в бюджет растут непропорционально медленно или сокращаются;

2) если снижаются темпы экономического роста, уменьшаются долгосрочные вложения капитала, ухудшается материальное положение населения;

3) если растет «теневая» экономика, т. е. скрытое или явное уклонение от налогов

В системе налогообложения существуют разнообразные льготы, например, освобождение от налога на ряд лет, снижение ставок налогов, вычитание из налогооблагаемой базы расходов, в которых заинтересовано государство, установление скидок при образовании разных фондов, возврат ранее уплаченных налогов, налоговый кредит или отсрочка платежей налогов, необлагаемый минимум, изъятие определенных элементов из обложения, освобождение от уплаты отдельных категорий налогоплательщиков и др.

В случае нарушения налогового законодательства налогоплательщик несет ответственность в виде взыскания всей суммы сокрытого(заниженного) дохода, либо суммы налога за иной сокрытый объект налогообложения, а также штрафа в размере той же суммы и пени в размере одной трехсотой части ставки рефинансирования за каждый день просрочки. Повторное или умышленное сокрытие (устанавливается судом) наказывается в 2_х и 5_и кратном размере.

Налоговый кодекс предусматривает эволюционное реформирование налоговой системы, установление такого уровня налогов, который смогут выдержать налогоплательщики, но при этом не пострадает бюджет. Должна быть обеспечена определенность, предсказуемость и прозрачность налоговой системы. Происходит корректировка льгот, остаются преимущественно только инвестиционные и социальные льготы.

Для предприятий малого бизнеса, организаций розничной торговли, сферы обслуживания населения и организаций, для всех, кто оказывает платные услуги, возможен переход на упрощенную систему налогообложения.

1.3 Порядок налогообложения предприятий

Порядок налогообложения предприятий регламентируется следующей нормативно-правовой базой:

1. Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах, которое состоит из Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.

2. Законодательство субъектов Российской Федерации о налогах и сборах, состоящее из законов и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах субъектов Российской Федерации, принятых в соответствии с НК РФ.

3. Нормативные правовые акты органов местного самоуправления о местных налогах и сборах, принимаемые представительными органами местного самоуправления в соответствии с НК РФ.

В соответствии с частью первой НК РФ общепринятая система налогообложения в нашей стране представлена тремя уровнями:

- федеральные налоги и сборы;

- региональные налоги и сборы;

- местные налоги и сборы.

Федеральные налоги и сборы обязательны к уплате на всей территории Российской Федерации, а региональные и местные налоги и сборы вводятся в действие соответственно законами субъектов РФ и обязательны к уплате на территории соответствующих субъектов Российской Федерации.

К федеральным налогам и сборам относятся:

· налог на добавленную стоимость;

· акцизы;

· налог на прибыль организаций;

· налог на доходы физических лиц;

· единый социальный налог;

· государственная пошлина;

· налог на наследование и дарение;

· сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов;

· налог на добычу полезных ископаемых;

· водный налог.

К региональным налогам и сборам относятся:

· налог на имущество организаций;

· транспортный налог;

· налог на игорный бизнес.

К местным налогам и сборам относятся:

· земельный налог;

· налог на имущество физических лиц.

В данной курсовой работе будут рассмотрены наиболее распространенные налоги, предусмотренные общепринятой системой налогообложения. Характеристика каждого из них построена по следующей схеме:

- налогоплательщики,

- объект налогообложения,

- ставки налога,

- порядок и сроки уплаты,

- налоговые льготы,

- формы налоговой отчетности.

Налог считается установленным в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения (рис. 1.1).



Объектами налогообложения являются операции по реализации товаров. Каждый налог имеет самостоятельный объем налогообложения.

Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения.

Под налоговым периодом понимается календарный год или иной период применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.

Налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы.

Порядок исчисления налога: налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Порядок и сроки уплаты федерального налога устанавливаются федеральными законами, регионального налога - законодательными органами субъектов Российской Федерации, местного налога - представительными органами местного самоуправления. [16, с. 4-6]

2. Системы налогообложения

2.1 Традиционная система налогообложения

Определение доходов предприятия

Доходы предприятия складываются из доходов от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационных доходов.

Дсум = ДР + ВРД, (1)

где ДР - доход от реализации - выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав;

ВРД - внереализационные доходы. К ним относятся суммы полученных штрафов, доходы от сдачи в аренду помещений, сумма дивидендов по ценным бумагам (акциям) других предприятий.

Определение расходов предприятия

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Рсум = РР + ВРР (2)

где РР - расходы, связанные с производством и реализацией (себестоимость продукции);

ВРР - внереализационные расходы. В них включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и реализацией (сумма штрафов за нарушение договорных обязательств и потери от пожара).

Расходы, связанные с производством и реализацией

1. Материальные расходы

2. Расходы на оплату труда

3. Амортизация

Амортизация - перенос стоимости имущества по мере его износа на производимый продукт в целях возмещения стоимости и накопления денежных средств для последующего его полного восстановления.

Расчет амортизации ведется с помощью линейного метода.

а) Норма амортизации зданий и сооружений равна 5 % в год.

б) Норма амортизации оборудования равна 10 % в год.

в) Норма амортизации автомобилей равна 20 % в год.

г) Норма амортизации нематериальных активов равна 10 % в год.

4. Прочие расходы

4.1 Суммы налогов и сборов

4.2 Расходы на аренду

4.3 Представительские расходы

4.4 Расходы на подготовку и переподготовку кадров

4.5 Расходы на рекламу.

4.1.1 Единый социальный налог

Принимаем, что налоговая база не превышает 100000 руб. Следовательно, налоговая ставка составляет 35,6 % от суммы средств на оплату труда.

4.1.2 Налог на имущество

Объектом налогообложения является среднегодовая стоимость имущества в денежном выражении, находящегося на балансе предприятия.

СИ = Сзд + Собор + Савт + Снма + Смз (3)

где СИ - стоимость имущества;

Сзд - стоимость зданий и сооружений;

Собор - стоимость оборудования;

Савт - стоимость автомобилей;

Снма - стоимость нематериальных активов;

Смз - величина материальных запасов.

Среднегодовое значение стоимости имущества определяется по формуле:

СИгод = (0,5*СИ1.01+СИ1.04+СИ1.07+СИ1.10+0,5*СИ1.01?)/4 (4)

где СИ1.01, СИ1.04, СИ1.07, СИ1.10, СИ1.01* - стоимость имущества на 1.01, 1.04, 1.07, 1.10 и на 1.01 следующего года, соответственно.

СИ1кв = (0,5*СИ1.01+0,5СИ1.04)/4

Ставка налога на имущество - 2 %.

4.1.3 Налог с владельцев транспортных средств

Для автомобилей примем условно ставку налога в размере 10 руб..

4.1.4 Налог на пользователей автомобильных дорог

Ставка налога 1 % от выручки от реализации продукции без НДС и налога с продаж.

4.2 Расходы на аренду офиса

4.3 Представительские расходы

При формировании фактической себестоимости эти расходы учитываются в полном объеме. Представительские расходы заданы без учета НДС, 40 % этих расходов производят путем наличных расчетов (без оформления счета-фактуры). В соответствии со ст. 170 главы 21 НК РФ сумма НДС не может быть принята к зачету по расчетам НДС с бюджетом, а должна быть отнесена на затраты по производству и реализации продукции.

4.4 Расходы на подготовку и переподготовку кадров

4.5 Расходы на рекламу

Расчет НДС

НДС в бюджет = НДС в доходах - НДС в расходах. (5)

Ставка налога 18 %.

Расчет прибыли

Валовая прибыль представляет собой разницу между доходами (нетто) и расходами (нетто).

Налоговая база определяется путем корректировки прибыли:

1. вычесть сумму доходов по ценным бумагам - дивидендов, так как эти доходы облагаются налогом отдельно по ставке 6 % у плательщика дивидендов;

2. уменьшить доходы от операций по реализации амортизируемого имущества. Так как сумма доходов от продажи была учтена при расчете совокупного дохода, то при расчете из прибыли следует вычесть остаточную стоимость проданного имущества.

3. представительские расходы в течение отчетного периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4 % от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный месяц.

При наличии превышения фактических представительских расходов над нормативными налогооблагаемая прибыль увеличивается на это значение.

Расчет налога на прибыль

Ставка налога - 20 %.

Ставка налога на прибыль делится на федеральный _ 2 % и областной _ 18 %.

Расчет чистой прибыли

Чистая прибыль = Валовая прибыль - Налогооблагаемая прибыль (6)

Определение налоговой нагрузки на предприятие

НН = Нсум /Дбр * 100 % (7)

где Нсум - сумма всех налоговых платежей;

Дбр - суммарный доход (брутто) предприятия.

2.2 Упрощенная система налогообложения

Впервые упрощенная система налогообложения была введена в России Федеральным законом № 222-Ф3 от 29 декабря 1995 г. «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отдельности для субъектов малого предпринимательства». За время применения упрощенной системы налогообложения (УСН) в нее вносились изменения и дополнения, уточнялись некоторые положения.

Цель УСН заключается в уменьшении налогового бремени, упрощении налогового и бухгалтерского учета и отчетности для небольших предприятий и индивидуальных предпринимателей. достижение указанных целей способствует развитию малого бизнеса в России и роста эффективности экономики страны в целом.

Налогоплательщиками по применению УСН признаются организации и индивидуальные предприниматели, указанные в главе 26.2 НК РФ.

Налоговые ставки дифферинцированы в зависимости от объекта налогообложения: доходы, полученные налогоплательщиками, облагаются по ставке 6 %, а доходы, уменьшенные на величину расходов, - по ставке 15 %.

Таким образом, формула расчета единого налога при объекте налогообложения дохода:

ЕН=Дх6 % (8)

где ЕН-сумма, рассчитываемого единого налога;

Д-доходы, признаваемые при УСН.

При объекте налогообложения доходы налогоплательщик вправе уменьшить сумму налога на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных за этот же период времени, а также на сумму пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога не может быть уменьшена более чем на 50 %. Тогда формула приобретает следующий вид:

ЕН=(Дх6 %) - Z (9)

где Z_предельная сумма взносов в пенсионный фонд России и больничных.

Z=0,5х (Дх6 %) (10)

Формула расчета единого налога при объекте налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов выглядит:

ЕН=(Д-Р) х15 % (11)

где Р - расходы, принимаемые при упрощенной системе налогообложения.

Если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше исчисленного минимального налога, то налогоплательщик, который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уплачивает минимальный налог. Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в размере 1 % от налоговой базы, которой являются доходы. Налогоплательщик имеет право в следующие налоговые периоды включить сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее.

2.3 Вмененная система налогообложения

Единый налог на вмененный доход (ЕНВД) введен практически во всех субъектах Российской Федерации. Причем в отличие от упрощенной системы на ЕНВД переходить в обязательном порядке, если тот вид деятельности, которым занимается предприниматель или организация, попадает под систему в виде ЕНВД.

Объектом налогообложения при применении системы налогообложения виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности является вмененный доход плательщика ЕНВД.

Вмененный доход - потенциально возможный доход налогоплательщика единого налога, рассчитываемый с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке.

Налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признается величина вмененного дохода по конкретному виду предпринимательской деятельности, исчисляемый за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующий данный вид деятельности. При этом базовая доходность корректируется на коэффициенты К1 и К2.

налог прибыль предприятие упрощенный

ВД=ФП*БД*К1*К2 (12)

где ВД - вмененный доход; ФП - физический показатель; К1 - коэффициент-дефлятор, установленный на календарный год; К2 - корректирующий коэффициент базовой доходности.

Базовая доходность - условная месячная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя;

Базовая доходность и физические показатели каждому по виду предпринимательской деятельности определяется в соответствии с п. 3 ст. 346.29 НК РФ.

Ставка единого налога установлена в размере 15 % величины вмененного дохода. Таким образом, ЕНВД можно определить по формуле:

ЕН=ВД*15 % (13)

ВД - величина вмененного дохода

ЕН - сумма единого налога

Если в течение налогового периода у организации и индивидуального предпринимателя произошло изменение величины физического показателя, налогоплательщик при исчислении суммы единого налога учитывает указанное изменение с начала того месяца, в котором произошло изменение величины физического показателя.

Налоговым периодом по единому налогу признается квартал. [17, с. 7-39]

3. Сущность, место и роль налога на прибыль организаций в налоговой системе и формировании доходной части бюджетов

Налогообложение прибыли хозяйствующих субъектов занимает важное место в налоговой системе любого государства вне зависимости от взятой за основу модели ее построения, ориентированной на прямое или косвенное налогообложение.

Налог на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) представляет собой форму перераспределения национального дохода путем изъятия государством части прибыли, создаваемой субъектами хозяйствования. В этой связи данный налог можно рассматривать как определенную плату хозяйствующего субъекта государству за предоставление экономического пространства, трудовых ресурсов, за пользование производственной, социальной и иными видами инфраструктуры.

В соответствии с Законом от 27.12.1991 г. № 2118-1 «Об основах налоговой системы» в составе федеральных налогов был установлен подоходный налог (налог на прибыль с предприятий). Такое название налогу было дано, по всей вероятности, в связи с зарубежной практикой налогообложения, где действует подоходный налог с корпораций. Однако довольно быстро название налога было изменено и 27 декабря 1991 г. был утвержден Закон РФ № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций», который вступил в действие с 1 января 1992 г.

Методика исчисления налога на прибыль предприятий и организаций по прошествии ряда лет показала существенные просчеты. Сам налог постепенно утратил свою стимулирующую функцию, больше половины налогоплательщиков не реагировали на уменьшение налоговых ставок увеличением выпуска продукции. Конечно, не следует забывать и о том, что большое количество предприятий было либо не в состоянии получить сам показатель прибыли в силу экономического положения, либо делало все возможное для сокрытия или минимизации законным путем положительного финансового результата.

Таким образом, порядок исчисления данного налога требовал пересмотра. Частично работа по совершенствованию налогообложения прибыли проводилась на протяжении 1990-х гг.; достаточно сказать, что в Закон № 2116-1 с 1991 по 2000 годы было внесено свыше двухсот поправок и дополнений. Данные изменения касались различных элементов налога.

Основные факторы, оказывающее влияние на величину налоговой базы по налогу на прибыль после 1 января 2002 года, сгруппированы в таблице 1.

Как видно из таблицы 1, количество факторов, противодействующих росту налоговых поступлений по налогу на прибыль, больше числа факторов, способствующих этому росту. Это объясняет причину снижения доли поступлений налога на прибыль в бюджет после 2002 года.

Таблица 1 - Факторы, влияющие на величину налогооблагаемой прибыли после 1 января 2002 года

Факторы, вызывающие увеличение налоговой базы	Факторы, вызывающие уменьшение налоговой базы
1. Отмена налоговых льгот: на финансирование капитальных вложений; на финансирование находящихся на балансе объектов социально-культурной сферы и жилищно-коммунального хозяйства; по вновь созданным малым предприятиям; по производству медицинской продукции; по перечислениям на благотворительные цели и т. д. 2. Перевод большинства налогоплательщиков на уплату налога исходя из расчета налоговой базы по методу начисления.	1. Либерализация налоговых вычетов 1.1 Расширение перечня принимаемых к вычету расходов и изменение лимитов по нормируемым расходам (расходы на рекламу, страхование имущества и т. п.) 1.2 Новые правила образования резервов 1.3 Новые методы расчета амортизации 1.4 Принятие к вычету убытков по амортизируемому оборудованию и другому имуществу. 2. Снижение ставки налога. 3. Перенос убытков на будущее в течение 10 лет. 4. Сокращение контингента плательщиков за счет введения специальных налоговых режимов для субъектов малого бизнеса и сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Рассмотрим основные характеристики налога на прибыль. Налог на прибыль является федеральным налогом. Как и все федеральные налоги, он относится к общеобязательным налогам, то есть подлежит взиманию на всей территории Российской Федерации (далее - РФ). Налог на прибыль был введен государством для формирования бюджета в целом, без определенного целевого применения. Следовательно, его можно определить как абстрактный или общий. Данный налог также является прямым, то есть взимается непосредственно с дохода налогоплательщика. Заглянув глубже, необходимо отметить, что налог на прибыль уплачивается с реально полученного дохода и отражает фактическую платежеспособность налогоплательщика, а значит, рассматриваемый налог считается личным прямым. Поскольку при взимании налога на прибыль его объект, предмет, база и источник выплаты формируются в результате текущей хозяйственной деятельности субъекта, данный налог можно отнести к активным налогам. Платежи по налогу на прибыль осуществляются с определенной регулярностью, следовательно, его можно считать периодическим. Все перечисленные данные о налоге на прибыль можно свести в классификационную таблицу (см. таблицу 2).

Таблица 2 - Классификация налога на прибыль

Классификационный признак	Тип налога на прибыль
1. По плательщикам 2. По компетенции властей в сфере установления и введения налогов и сборов 3. По порядку введения 4. По целевой направленности 5. По способу взимания 6. В зависимости от оснований возникновения налоговой базы и источника выплаты 7. По периодичности	Налог, уплачиваемый юридическими лицами Федеральный Общеобязательный Абстрактный Личный прямой Активный Периодический

По характеру, содержанию и разнообразию выполняемых функций, по своим возможностям воздействовать на деятельность предприятий и предпринимателей, по степени влияния на ход результатов коммерческой деятельности налог на прибыль выступает основным предпринимательским налогом [9]. В качестве основных функций данного налога выделяют регулирующую и фискальную функции.

1. Регулирующая функция

Как уже было сказано выше, налог на прибыль является прямым, то есть его сумма зависит от конечного финансового результата деятельности предприятия. Поэтому он обладает значительными возможностями по оказанию воздействия на интересы организаций через их финансовое положение. При помощи данного налога государство также имеет возможность воздействовать на развитие экономики, используя механизма предоставления или отмены льгот, регулирования ставки налога, что позволяет стимулировать или ограничивать экономическую активность в различных отраслях экономики.

Велика роль этого налога в развитии малого предпринимательства, а также в привлечении в экономику страны иностранных инвестиций, поскольку в законодательстве многих стран предусматривается полное или частичное освобождение от уплаты именно этого налога в первые годы создания и функционирования малых и совместных с иностранным участием предприятий и организаций [11].

2. Фискальная функция

В последнее время значение фискальной функции налога на прибыль вызывает разногласия между экономистами. Согласно статистическим данным налог на прибыль в развитых странах не является фискально-доминирующим. Несмотря на значительные ресурсы, затрачиваемые налоговыми органами и самими налогоплательщиками на его производство, то есть на процесс исчисления, уплаты и соответствующего контроля, налог на прибыль обеспечивает лишь малую долю совокупных налоговых поступлений. Так, в странах «большой семерки» корпорационный налог (налог на прибыль) традиционно обеспечивает менее 8 процентов налоговых поступлений, в то время как подоходный налог - почти 24 процента. Исключение составляет только Япония, где корпорационный налог уверенно обеспечивает около 15 процентов налоговых поступлений. Столь невыгодное соотношение между невысокими поступлениями и значительными издержками по администрированию заставляют многих западных специалистов усомниться в полезности данного налога [7].

В России же дебаты по поводу отмены налога на прибыль не приобрели сколько-нибудь заметного проявления. Главной причиной этому является существенно большая фискальная значимость данного налога (см. таблицу 3)

Таблица 3 - Место налога на прибыль в доходах бюджета РФ

Доходы бюджета	2007 год	2008 год	2009 год
Всего поступило (млрд. руб.) Из них: 1) в федеральный бюджет 2) в консолидированные бюджеты субъектов РФ	5748,2 3000,7 2747,5	7360,2 3747,6 3612,6	8455,7 4078,7 4377
Налог на прибыль всего (млрд. руб.), в том числе: 1) в федеральный бюджет 2) в консолидированные бюджеты субъектов РФ	1670,5 509,9 1160,6	2172,2 641,3 1530,9	2513 761,1 1751,9
Удельный вес налога на прибыль в доходах бюджета всего (%), в том числе: 1) в федеральный бюджет 2) в консолидированные бюджеты субъектов РФ	29,1 17 42	29,5 17 42,4	29,7 19 40

В России роль налога на прибыль в формировании доходной части бюджета достаточно существенна. В налоговых доходах федерального бюджета поступления налога на прибыль занимают третье место после налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) (см. рисунок 1.2.). Также высока его роль в формировании доходной базы консолидированных бюджетов субъектов РФ, где он занимает второе место в их доходных источниках, уступая лишь налогу на доходы физических лиц (НДФЛ).

Рисунок 1.2. Структура поступлений администрируемых ФНС России доходов в федеральный бюджет по видам налогов в 2008 году

4. Действующий порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций

Налог на прибыль организаций - один из самых сложных налогов, действующих сегодня в нашей стране. Поэтому его исчисление вызывает немало вопросов у налогоплательщиков. Большинство из них вызваны периодическими изменениями, которые вносятся в главу 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ по мере развития налогового законодательства.

Налогоплательщики

В ст. 246 НК РФ перечислены плательщики налога на прибыль. Их можно разделить на две группы: российские организации и иностранные организации.

Согласно ст. 11 НК РФ российской организацией в целях налогообложения признается юридическое лицо, образованное в соответствии с законодательством РФ.

Статьей 246 НК РФ установлено, что плательщиками налога на прибыль являются все российские организации. Однако следует учитывать, что действующее законодательство содержит нормы, освобождающие от уплаты налога отдельные группы налогоплательщиков. Так, не являются плательщиками налога на прибыль следующие организации:

- перешедшие на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности (ст. 346.26 НК РФ);

- применяющие упрощенную систему налогообложения (ст. 346.11 НК РФ);

- организации, являющиеся плательщиками единого сельскохозяйственного налога (ст. 346.1 НК РФ);

- организации, уплачивающие налог на игорный бизнес, по деятельности, относящейся к игорному бизнесу (п. 9 ст. 274 НК РФ). Организации, осуществляющие наряду с деятельностью, относящейся к игорному бизнесу, иную предпринимательскую деятельность, являются плательщиками налога на прибыль по этой деятельности в общеустановленном порядке.

Объект налогообложения

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью российской организации является полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов.

Ст. 41 НК РФ определяет доход для целей налогообложения как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, если такую выгоду можно оценить. Доходы определяются по правилам, изложенным в ст. 249 - 251 НК РФ, и подразделяются на две группы: доходы от реализации и внереализационные доходы.

Доходом от реализации считается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и приобретенных, а также выручка от реализации имущественных прав (п. 1 ст. 249 НК РФ). Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. Выручка от реализации принимается для целей налогообложения в зависимости от выбранного в учетной политике для целей налогообложения метода признания доходов: кассового метода или метода начисления.

Внереализационные доходы являются доходами, не связанными с основной деятельностью организации и не являющимися систематическими. В соответствии со ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы:

1) от долевого участия в других организациях, за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации;

2) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на иностранную валюту;

3) в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба;

4) от сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду), если такие доходы не признаются доходами от реализации;

5) от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации, если такие доходы не признаются доходами от реализации;

6) в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам;

7) в виде сумм восстановленных резервов;

8) в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав;

9) в виде дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе;

10) в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде;

11) в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации;

12) в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях;

13) в виде основных средств и нематериальных активов, безвозмездно полученных в соответствии с международными договорами Российской Федерации или с законодательством Российской Федерации атомными станциями для повышения их безопасности, используемых не для производственных целей;

14) в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств;

15) в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств. В отношении бюджетных средств, использованных не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства Российской Федерации;

16) в виде использованных не по целевому назначению предприятиями и организациями, в состав которых входят особо радиационно опасные и ядерно опасные производства и объекты, средств, предназначенных для формирования резервов по обеспечению безопасности указанных производств и объектов на всех стадиях их жизненного цикла и развития в соответствии с законодательством Российской Федерации об использовании атомной энергии;

17) в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала (фонда) организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации;

18) в виде сумм возврата от некоммерческой организации ранее уплаченных взносов (вкладов) в случае, если такие взносы (вклады) ранее были учтены в составе расходов при формировании налоговой базы;

19) в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям;

20) в виде доходов, полученных от операций с финансовыми инструментами срочных сделок;

21) в виде стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации;

22) в виде стоимости продукции средств массовой информации и книжной продукции, подлежащей замене при возврате либо при списании такой продукции.

В ст. 251 НК РФ перечислены доходы, которые не учитываются в целях налогообложения прибыли, т. е. не включаются в налоговую базу по налогу на прибыль. Перечень таких доходов является закрытым.

Расходами, в соответствии со ст. 252 НК РФ, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованностью расходов понимается экономическая оправданность затрат, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствующем порядке. Расходы, в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. В состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и реализацией.

В ст. 270 НК РФ перечислены расходы, не учитываемые для целей налогообложения прибыли.

Налоговая база

Согласно ст. 274 НК РФ налоговой базой для целей налогообложения прибыли признается денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению. В том случае, если прибыль облагается по разным ставкам, то налоговая база формируется отдельно под каждую ставку.

Доходы и расходы налогоплательщика учитываются в денежной форме. Если доходы были получены налогоплательщиком в натуральной форме, то они учитываются исходя из рыночных цен.

При определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. В случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток (отрицательная разница между доходами и расходами), то в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю.

Глава 25 НК РФ устанавливает особенности определения налоговой базы по отдельным сферам деятельности или по отдельным операциям.

Налоговые ставки

В соответствии со ст. 284 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 20 процентов, за исключением отдельных случаев. При этом:

сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 2 процента, зачисляется в федеральный бюджет;

сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 18 процентов, зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации.

Налоговая ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, законами субъектов Российской Федерации может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом указанная налоговая ставка не может быть ниже 13,5 процента.

Другие налоговые ставки:

1) 20 % - по доходам, полученным иностранными организациями, не имеющими представительства на территории РФ;

2) 10 % - по доходам от предоставления в пользование (аренду) судов, самолетов или других подвижных транспортных средств или контейнеров (включая трейлеры и вспомогательное оборудование, необходимое для транспортировки) в связи с осуществлением международных перевозок;

3) 9 % - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций российскими организациями и физическими лицами - налоговыми резидентами Российской Федерации;

4) 15 % - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, а также по доходам, полученным в виде дивидендов российскими организациями от иностранных организаций;

5) 15 % - по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам;

6) 9 % - по доходам в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 1 января 2007 года, а также по доходам в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 года, и доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 года;

7) 0 % - по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 года.

Прибыль, полученная Центральным банком Российской Федерации от осуществления деятельности, связанной с выполнением им функций, предусмотренных Федеральным законом «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)», облагается налогом по налоговой ставке 0 %.

Налоговый и отчетный периоды

Налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год.

Отчетными периодами являются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.

Порядок исчисления налога и авансовых платежей

Сумма налога определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Если иное не установлено НК РФ, сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно.

По итогам каждого отчетного (налогового) периода налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода.

Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в первом квартале текущего налогового периода, принимается равной сумме ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате налогоплательщиком в последнем квартале предыдущего налогового периода. Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате во втором квартале текущего налогового периода, принимается равной одной трети суммы авансового платежа, исчисленного за первый отчетный период текущего года. Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в третьем квартале текущего налогового периода, принимается равной одной трети разницы между суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам полугодия, и суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам первого квартала. Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в четвертом квартале текущего налогового периода, принимается равной одной трети разницы между суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам девяти месяцев, и суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам полугодия.

Если рассчитанная таким образом сумма ежемесячного авансового платежа отрицательна или равна нулю, указанные платежи в соответствующем квартале не осуществляются.

Налогоплательщики имеют право перейти на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей исчислению. В этом случае исчисление сумм авансовых платежей производится налогоплательщиками исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца.

При этом сумма авансовых платежей, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей. Налогоплательщик вправе перейти на уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из фактической прибыли, уведомив об этом налоговый орган не позднее 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, в котором происходит переход на эту систему уплаты авансовых платежей. При этом система уплаты авансовых платежей не может изменяться налогоплательщиком в течение налогового периода.

Порядок и сроки уплаты налога и авансовых платежей

По истечении налогового периода подлежащий уплате налог должен быть уплачен налогоплательщиком не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций, то есть до 28 марта следующего года.

Авансовые платежи по итогам отчетного периода уплачиваются не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный период, то есть не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. Ежемесячные авансовые платежи, подлежащие уплате в течение отчетного периода, уплачиваются в срок не позднее 28_го числа каждого месяца этого отчетного периода. Налогоплательщики, исчисляющие ежемесячные авансовые платежи по фактически полученной прибыли, уплачивают авансовые платежи не позднее 28_го числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого производится исчисление налога.