Контроль правильности взимания налогов, сборов и других обязательных платежей на примере Буда-Кошелевского райпо

2. Снижением коэффициента финансовой зависимости на 0,094, в результате чего на 01.01.2012г. 28,5% активов организации было сформированно за счет заемных и привлеченных средств, что соответсвует нормативу не более 85%. Это изменение произошло из-за превышения темпа роста валюты баланса (171,02%) над темпом роста заемных и привлеченных источников финансирования (128,41%).

3. Снижением коэффициента финансового левериджа на 0,213 и в результате на 01.01.2012г. на каждый рубль собственных средств стало приходится 0,398 рублей заемных и привлеченных. Это изменение произошло из-за превышения темпа роста собственных источников финансирования (197,04%) над темпом роста заемных и привлеченных источников финансирования (128,41%).

Отрицательно сказывается отсутствие собственных оборотных средств и наличие просроченных обязательств.

Динамика показателей деловой активности за 2010 - 2011 гг. представлены в таблице 1.5.

Таблица 1.5 - Данные о динамике показателей деловой активности Буда-Кошелевского райпо за 2010-2011 гг.

Показатели	2010 г.	2011 г.	Темп изменения (%) или отклонение (+,-)
1.Средняя стоимость оборотных активов, млн р. (ср.зн. стр. 290 ф.1)в том числе:	8777,5	11701	133,31
1.1. Материальных оборотных активов, млн р. (ср.зн. стр. 210, 220 ф.1)	5932	8381,5	141,29
1.2. Дебиторской задолженности, млн р. (ср.зн. стр.240 ф.1)	2073,5	2384	114,97
2. Средняя величина кредиторской задолженности, млн р. (ср.зн. стр. 620 ф.1)	8883	12139,5	136,66
3. Выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг), млн р. (стр. 010 ф.2)	57541	90067	156,53
4. Себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг), млн р. (стр. 040 ф.2)	10174	17990	176,82
5. Оборачиваемость в днях:
5.1. Оборотных активов (стр. 1 *360: стр.3)	55	47	-8
5.2. Материальных оборотных активов (стр. 1.1. *360: стр. 4)	210	168	-42
5.3. Дебиторской задолженности (стр. 1.2. *360: стр. 3)	13	10	-3
5.4. Кредиторской задолженности (стр. 2 *360: стр. 4)	314	243	-71
6. Продолжительность операционного цикла (стр. 5.2. + стр. 5.3.)	223	178	-45

Примечание: источник собственная разработка на основе приложений А, В.

Данные таблицы 1.5 свидетельствуют о том, что в организации наблюдается увеличение эффективности использования средств в обороте. Оборачиваемость оборотных активов в обороте ускорилась с 55 дней до 47 дней, что влечет к высвобождению средств из оборота в размере 2001,49 млн р. (-8 * 90067 / 360), своевременному погашению обязательств организации, снижению потребности в кредитах и займах.

Время нахождения средств в запасах и затратах, налогах по приобретенным ценностям сократилось на 42 дня (с 210 до 168 дней). Это обусловленно превышением темпа роста себестоимости реализованной продукции (176,82%) над темпом роста средней стоимости материальных оборотных активов (141,29%).

Средние сроки погашения дебиторской задолженности сократились на 3 дня (с 13 до 10 дней), это свидетельствует об ускорении оборачиваемости дебиторской задолженности, что приводит к притоку денежных средств в оборот.

Средние сроки погашения задолженности перед кредиторами сократились на 71 день ( с 314 до 243 дней), что приводит к сокращению выплат штрафных санкций при несоблюдении условий контрактов, сроков выплаты зарплаты и уплаты налогов в бюджет.

Время нахождения средств в товарно-материальной и финансовых формах сократилось на 45 дней (с 223 до 178 дней).

Динамика показателей рентабельности Буда-Кошелевского райпо за 2010-2011 гг. представлена в таблице 1.6.

Таблица 1.6 - Данные о динамике показателей рентабельности деятельности Буда-Кошелевского райпо за 2010-2011 гг.

Показатели	2010 г.	2011 г.	Темп изменения (%) или отклонение (+,-)
1. Средняя стоимость активов, млн.р. (ср.зн. по стр. 300 ф.1)	33383,5	50434	151,07
2. Выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг), млн р. (стр. 010 ф.2)	57541	90067	156,53
3. Полная себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг), млн р. (стр. 030 ф.2 + стр. 050 ф.2)	39942	60632	151,80
4. Прибыль от реализации продукции (товаров, работ, услуг), млн р. (стр. 070 ф. 2)	40	1420	В 35,5 раза
5. Прибыль за отчетный период, млн.р.(стр. 200 ф.2)	259	1471	В 5,68 раза
6. Показатели рентабельности (убыточности), %
6.1. Рентабельность продаж (стр. 4: стр. 2*100)	0,07	1,58	1,51
6.2. Рентабельность расходов (стр. 4: стр. 3 *100)	0,10	2,34	2,24
6.3 Рентабельность активов (стр. 5: стр. 1*100)	0,78	2,92	2,14

Примечание: источник собственная разработка на основе приложений А, В.

Данные таблицы 1.6 свидетельствуют о том, что рентабельность продаж в отчетном году по сравнению с прошлым возросла на 1,51% (с 0,07 до 1,58%), что свидетельствует об увеличении получаемой прибыли с рубля продаж.

Рентабельность расходов в отчетном году по сравнению с прошлым возросла на 2,24% (с 0,1% до 2,34%), что свидетельствует об увеличении окупаемости затрат.

Рентабельность активов в отчетном году по сравнению с прошлым возросла на 2,14% (с 0,78% до 2,92%), что свидетельствует об увеличении прибыли приходящейся на рубль вложенного капитала.

Основные показатели хозяйственной деятельности Буда-Кошелевского райпо приведены в таблице 1.7.

Таблица 1.7 - Показатели деятельности Буда-Кошелевского райпо за 2010-2011 гг.

Показатели	2010 г.	2011 г.	Отклонение (+; -)	Темп изменения, %
1. Выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг
1.1. В действующих ценах, млн р.	57541	90067	32526	156,53
1.2. В сопоставимых ценах, млн р.	57541	55559	-1982	96,56
2. Выручка от реализации товаров в розничной торговле:
2.1. В действующих ценах, млн р.	40727	66942	26215	164,37
2.2. В сопоставимых ценах, млн р.	40727	41294	567	101,39
3. Выручка от реализации продукции и товаров в общественном питании:
3.1. В действующих ценах, млн р.	7737	11297	3560	146,01
3.2. В сопоставимых ценах, млн р.	7737	6967	-770	90,05
4. Выручка от реализации товаров заготовок:
4.1. В действующих ценах, млн р.	2503	5342	2839	213,42
4.2. В сопоставимых ценах, млн р.	2503	3295	792	131,64
5. Валовая прибыль:
5.1. Розничной торговли, млн р.	7105	12990	5885	182,83
5.2. Общественного питания, млн р.	1996	3065	1069	153,56
5.3. В заготовках, млн р.	455	989	534	217,36
6. Уровень валовой прибыли, %:
6.1. Розничной торговли (5.1 : 2.1*100), %	17,45	19,40	1,96	-
6.2. Общественного питания (5.2 : 3.1*100), %	25,80	27,13	1,33	-
6.3. В заготовках (5.3 : 4.1*100), %	18,18	18,51	0,34	-
7. Расходы на реализацию товаров:
7.1. В розничной торговле, млн р.	7177	12128	4951	168,98
7.2. В общественном питании, млн р.	2009	2964	955	147,54
7.3. В заготовках, млн р.	433	754	321	174,13
8. Уровень расходов на реализацию товаров:
8.1. В розничной торговле (7.1 : 2.1*100), %	17,62	18,12	0,49	-
8.2. В общественном питании (7.2 : 3.1*100), %	25,97	26,24	0,27	-
8.3. В заготовках (7.3 : 4.1*100), %	17,30	14,11	-3,18	-
9. Прибыль (убыток) от реализации:
9.1. В розничной торговле, млн р.	1	862	861	862,00
9.2. В общественном питании, млн р.	-13	101	114	-
9.3. В заготовках, млн р.	22	235	213	10,68
10. Уровень прибыли (убытка) от реализации товаров:
10.1. В розничной торговле (9.1 : 2.1*100), %	0,002	1,288	1,285	-
10.2. В общественном питании (9.2 :3.1*100), %	-0,168	0,894	1,062	-
10.3. В заготовках (9.3 : 4.1*100), %	0,879	4,399	3,520	-
11. Прибыль от операционной деятельности, млн р.	-113	224	337	-
12. Прибыль от внереализационной деятельности, млн р.	332	-173	-505	-
13. Прибыль (убыток) за отчетный период, млн р.	259	1471	1212	5,68
14. Налоги и сборы, платежи и расходы, производимые из прибыли, млн р.	186	333	147	179,03
15. Чистая прибыль, млн р.	73	1138	1065	15,59

Примечание: источник собственная разработка на основе приложений В, Г. Индекс цен= 1.6211

Данные таблицы 1.7 свидетельствуют о том, что выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг Буда- Кошелевского райпо в отчетном году по сравнению с прошлым увеличилась на 56,53 %, что в сумме составило 32526млн рублей. В свою очередь выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг в сопоставимых ценах свидетельствует о сокращении данного показателя на 1982 млн р., что говорит о том, что рост выручки от реализации в действующих ценах связан лишь с ростом цен. Такие же изменения наблюдаются данного показателя во всех видах деятельности Буда- Кошелевского райпо. Выручка от реализации товаров в розничной торговле в 2011 году составила 66942млн р., что на 26215 млн руб. больше чем в 2010 году (в сопоставимых ценах - увеличение на 567 млн р.), также увеличение выручки прослеживается в общественном питании - выручка от реализации увеличилась на 3560 млн р. (в сопоставимых ценах - сокращение на 770 млн р.). Что касается заготовительной отрасли, то там произошло увеличение выручки от реализации товаров на 2839 млн р.

По такому показателю как валовая прибыль наблюдается положительная динамика по всем видам деятельности Буда - Кошелевского райпо. В частности, валовая прибыль в розничной торговле возросла на 82,83 %, в общественном питании - на 53,56 %, в заготовках- на 117,36%. Что касается уровня валовой прибыли, то этот показатель увеличился в розничной торговле, общественном питании, заготовительной отрасли (1,96, 1,33 и 0,34 %, соответственно).

В ходе анализа необходимо отметить рост расходов на реализацию товаров за анализируемый период. Причем рост проявляется и в розничной торговле, и в общественном питании, и в заготовках (увеличились на 68,98, 47,54 и 74,13 %, соответственно). По динамике уровня расходов от реализации вБуда - Кошелевском райпо можно сделать следующее заключение: в общественном питании и розничной торговле наблюдается увеличение данного показателя на 0,27 и 0,49%, соответственно, а в отрасли - снижение на 3,18 %.

Результатом хозяйственной деятельности любой организации является прибыль. В Буда- Кошелевском райпо прибыль от реализации в целом по организации увеличилась на 1380 млн р. и составила 1420 млн р. Также необходимо отметить сокращение убытков от операционной деятельности на 337 млн р. и увеличение убытков от внереализационной деятельности организации на 505 млн р.

Прибыль за отчетный период увеличилась на 1212 млн р. и составила 1471млн р. Также наблюдается увеличение суммы налогов, сборов, платежей и расходов, производимых из прибыли, что в итоге приводит к уменьшение чистой прибыли, которая в свою очередь увеличилась в 2010 году на 1065 млн р. и составила 1138 млн р.

Таким образом, можно сделать вывод, что организация Буда-Кошелевское райпо осуществляет свою деятельность эффективно и рационально. Следует обратить внимание на такие показатели как оборачиваемость и рентабельность, которые ускорились. Ускорение оборачиваемости это явление, которое положительно охватывает влияние на организации, т.к. чем она выше, тем больше доходов получит организация. Увеличение рентабельности также положительно влияет на состояние организации, т.к. это показывает увеличение удельного веса прибыли организации. Но отрицательно сказывается отсутствие собственных оборотных средств и наличие просроченной кредиторской задолженности.

2. Контроль правильности взимания налогов, сборов и других обязательных платежей

2.1 Нормативное и информационное обеспечение контроля правильности взимания налогов, сборов и других обязательных платежей

В процессе осуществления контроля правильности взимания налогов, сборов и других обязательных платежей, ревизору необходимо в полном объеме изучить нормативное и информационное обеспечение по данному вопросу. Теперь остановимся на каждом из видов обеспечений более подробно.

В таблице 2.1 представлено нормативное правовое обеспечение контроля правильности взимания налогов, сборов и других обязательных платежей.

Таблица 2.1 - Нормативное правовое обеспечение контроля правильности взимания налогов, сборов и других обязательных платежей

Нормативный правовой акт	Краткое содержание нормативного правового акта
Гражданский кодекс Республики Беларусь от 07.12.1998 № 218-З (в ред. от 03.07.2011 № 285-З)	Гражданский кодекс определяет правовое положение участников гражданского оборота, основания возникновения и порядок осуществления права собственности и других вещных прав, прав на результаты интеллектуальной деятельности, регулирует отношения между лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, или с их участием, договорные и иные обязательства, а также другие имущественные и связанные с ними личные неимущественные отношения.
Налоговый кодекс Республики Беларусь. Общая часть от 19.12.2002 № 166-З (в ред. от 30.12.2011 № 330-З) Налоговый кодекс Республики Беларусь. Особенная часть от 29.12.2009 № 71- З (в ред. от 04.01.2012 № 337- З)	Налоговый кодекс устанавливает систему налогов, сборов (пошлин), взимаемых в республиканский и (или) местные бюджеты, основные принципы налогообложения в Республике Беларусь, регулирует властные отношения по установлению, введению, изменению, прекращению действия налогов, сборов (пошлин) и отношения, возникающие в процессе исполнения налогового обязательства, осуществления налогового контроля, обжалования решений налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц.
Закон Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» от 18.10.1994 № 3321-XII (в ред. от 26.12.2007 № 302-З)	Данный Закон определяет правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета, устанавливает требования, предъявляемые к составлению и представлению бухгалтерской отчетности, регулирует взаимоотношения по вопросам бухгалтерского учета и отчетности в Республике Беларусь.
Постановление Министерства Финансов Республики Беларусь от 29 июня 2011 № 50 «Об установлении типового плана счетов бухгалтерского учета, утверждении инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета»	Данный нормативный правовой акт содержит типовой план счетов и инструкцию по его применению; содержит приложения по типовой корреспонденции счетов.
Инструкция по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации», утвержденная постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 17.04.2002 № 62 (в ред. от 26.05.2008 №85)	Инструкция по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" устанавливает основы формирования (выбора и обоснования) и раскрытия (придания гласности) учетной политики организации.
Указ Президента Республики Беларусь от 26.07.2012 № 332 «О некоторых мерах по совершенствованию контрольной (надзорной) деятельности в Республике Беларусь»	Данный Указ содержит рекомендации по проведению контрольной деятельности в Республике Беларусь: устанавливает контрольные органы, которые имеют право осуществлять проверку, порядок проведения проверки, частоту проведения проверок в той или иной организации в зависимости от группы риска.
Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 18.12.2008 № 192 (в ред. от 10.07.2009 № 91) «Об утверждении типовых форм первичных документов ТТН-1 «Товарно-транспортная накладная» и ТН-2 «Товарная накладная» и Инструкции по заполнению их заполнению»	Данный нормативный правовой акт содержит типовую форму и определяет порядок заполнения типовых форм первичных документов ТТН-1 "Товарно-транспортная накладная" и ТН-2 "Товарная накладная".
Декрет Президента Республики Беларусь от 16.01.2009 № 1 (в ред. 01.09. 2010 № 450) «О государственной регистрации и ликвидации (прекращении деятельности) субъектов хозяйствования»	Декрет устанавливает порядок действий, перечень документов, а также условия необходимые для осуществления регистрации или ликвидации субъекта хозяйствования.
Закон Республики Беларусь от 30.12.2011 № 331-З «О республиканском бюджете на 2012 год»	Закон определяет размер доходной и расходной части государственного бюджета на предстоящий год, а также источники пополнения бюджета и направления расходования бюджетных средств.

Примечание. Источник: собственная разработка.

Налоговый кодекс (Общая часть) - это основной документ, регламентирующий в комплексе все налоговые отношения в государстве. Принят Палатой представителей и одобрен Советом Республики Национального Собрания Республики Беларусь в декабре 2002 г. и вступил в силу с 1 января 2004 г. Он устанавливает систему налогов, сборов, пошлин, взимаемых в бюджет Республики Беларусь, основные принципы налогообложения; регулирует властные отношения по установлению, введению, изменению, прекращению действия налоговых платежей и отношения, возникающие в процессе исполнения налогового законодательства, осуществления налогового контроля, обжалования решений налоговых органов; определяет права и обязанности плательщиков, налоговых органов и других участников налоговых отношений, регулируемых налоговым законодательством.

Налоговый кодекс Республики Беларусь состоит из четырех разделов:

Й «Общие положения»;

ЙЙ «Налоговое обязательство»;

ЙЙЙ «Налоговый учет и налоговый контроль»;

ЙV «Налоговые и таможенные органы Республики Беларусь. Обжалование решений налоговых органов»;

Поскольку Общая часть Налогового кодекса регулирует ряд общих для всех налогов правил, нормы, содержащееся в нем, конкретизируются в Особенной части Налогового кодекса, вступившей в силу с 2010 г., законах о конкретных налогах. Особенная часть Налогового кодекса включает следующие разделы:

V «Республиканские налоги, сборы (пошлины)». В нем рассматриваются плательщики, объекты обложения, налоговая база, порядок исчисления и уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость, акцизов, налога на прибыль, налога на недвижимость, экологического налога, земельного налога и др.»;

VI «Местные налоги и сборы»;

VII «Особые режимы налогообложения»;

VIII «Налогообложение отдельных категорий плательщиков»;

IX Заключительные положения. Изложен порядок введения Особенной части Налогового кодекса.

Информационное обеспечение контроля правильности взимания налогов, сборов и других обязательных платежей - это вся совокупность документов, регистров, отчетов, на основании которых устанавливается законность, целесообразность и достоверность совершенных финансово-хозяйственных операций.

Информационное обеспечение контроля правильности взимания налогов, сборов и других обязательных платежей подразумевает проверку счетов 18 «Налог на добавленную стоимость», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 90 «Реализация», 99 «Прибыль и убытки».

Основными источниками информации контроля правильности взимания налогов, сборов и других обязательных платежей являются:

Учредительные документы;

Свидетельство о присвоении учетного номера плательщика;

Учетная политика организации;

Книга покупок;

Книга учета проверок;

Инвентаризационные материалы;

Первичные документы;

Бухгалтерские справки, расчеты [Приложение Д];

Таможенные декларации [Приложение Е];

Регистры налогового и бухгалтерского учета[Приложения Ж, И];

Главная книга;

Бухгалтерская и статистическая отчетность[Приложения А, Б, В, Г];

Материалы предыдущих проверок.

К используемой в процессе контроля правильности взимания налогов, сборов и других обязательных платежей информации предъявляются определенные требования, обеспечивающие её полезность:

1) достоверность (верность, правдивость и точность информации, обеспеченные полнотой и качеством документов, на основании которых она составлена);

2) ясность (понятность и доступность информации для лиц и организаций, которым она может быть полезна);

3) своевременность (уместность информации в определенный момент времени);

4) доказательность (наличие у источников информации признаков, дающих возможность считать их данные убедительными);

5) реальность (соответствие данных объективной действительности);

6) сопоставимость (наличие возможности сравнивать соответствующие показатели различных организаций между собой, а также одной организации за разные периоды времени, то есть в основе формирования определенной информации лежат одинаковые принципы).

Таким образом, рассмотрев вопрос нормативного и информационного обеспечения контроля правильности взимания налогов, сборов и других обязательных платежей можно отметить, что оно включает обширный перечень нормативных правовых актов, а также источников информации. В связи с чем проверяющее лицо должно обладать специальными навыками и владеть актуальной информацией в области контроля правильности взимания налогов, сборов и других обязательных платежей.

2.2 Контроль состояния расчетов налогов, сборов и других обязательных платежей

При контроле состояния расчетов по налогам и сборам и другим обязательным платежам Буда-Кошелевского райпо ревизором вышестоящей организации устанавливаются:

- соблюдение налогового законодательства Республики Беларусь;

- своевременность постановки на налоговый учет;

- наличие банковских счетов и движение по ним;

- своевременное получение необходимых документов (лицензий, сертификатов, лимитов и т.п.);

- правильность определения объектов налогообложения и правил их учета и (или) доходов, расходов, иных элементов налогового учета;

- своевременность исчисления налогов, представления деклараций в налоговые органы;

- своевременность и полнота перечисления в бюджет налогов, представления сведений в налоговые и статистические органы.

Кроме того, в процессе контроля расчетов по налогам и сборам ревизор изучает акты проверок, проведенных налоговой инспекцией, выясняет, есть ли повторы нарушений налогового законодательства, анализировать их причины.

Относительная неопределенность финансово-хозяйственной сферы деятельности организации является причиной возникновения налоговых рисков. Ревизор оценивает налоговые риски, что позволяет ими управлять. Для этого определяются потенциальные налоговые риски организации и выясняются факторы, влияющие на их величину, оценивается величина рисков и значимость последствий их проявления, а также принимаются соответствующие меры по их устранению.

Ревизор помогает проверяемой организации снизить налоговые риски, а именно риски налогового контроля, до минимума (низкая или средняя группа риска) путем выявления ошибок в учете расчетов по налогам и сборам до проведения налоговой проверки инспекторами Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь.

На этапе планирования контроля финансово-хозяйственной деятельности Буда-Кошелевского райпо ревизор изучает налоги и сборы с наибольшими суммами, характеризующиеся наибольшей вероятностью появления в них ошибок; налоги и сборы, ошибки или нарушения в расчете которых могут вызвать существенные последствия, а также налоги и сборы, в расчете которых были обнаружены ошибки или нарушения по результатам предыдущих налоговых проверок. Наиболее часто ошибки возникают при отражении таких операций, как формирование себестоимости продукции (работ, услуг) или издержек обращения, то есть по налогу на прибыль, при начислении НДС и предъявлении НДС к вычету и пр. Именно по налогам и сборам, с которыми сопряжены наибольшие налоговые риски, проводится углубленная проверка. Углубленной проверке подлежат также налоги и сборы, по которым в результате взаимной увязки аналогичных показателей бухгалтерской отчетности, главной книги, регистра по счету 68 "Расчеты по налогам и сборам" и налоговых деклараций были выявлены расхождения.

Сверка оборотных ведомостей по счету 18 и 68 установило соответствие показателей:

1. Оборота по статье «налог на добавленную стоимость торговля» по дебету счета 68.2 «налоги, исчисляемые из выручки» и оборота по статье «оплаченный налог на добавленную стоимость» по кредиту счета 18.3 «налог на добавленную стоимость торговля» на сумму 1132007132 руб;

2. Оборота по статье «налог на добавленную стоимость ККП» по дебету счета 68.2 «налоги, исчисляемые из выручки» и оборота по кредиту счета 18.4 «налог на добавленную стоимость по райпо» на сумму 75158090 руб [Приложение Ж, И];

Ревизор проверяет тождественность сумм по кредиту аналитических счетов счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и в налоговых декларациях по соответствующим налогам и сборам. Затем уточняет правильность выведения оборотов и сальдо по каждому виду налогов и сборов на конец отчетного периода. Для этого данные аналитического учета по каждому виду платежей сопоставляются с записями в регистре (машинограмме) и главной книге по счету 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Своевременность и полнота расчетов с бюджетом устанавливаются проверкой выписок банка и приложенных к ним первичных платежных документов с данными по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". При расхождениях в записях и выявлении случаев допущения неточности расчетов с бюджетом устанавливается их характер и принимаются меры к устранению. В частности, производится доплата сумм налогов при занижении налоговой базы, направляется уточненная налоговая декларация, в случае необходимости - сообщение в налоговый орган с просьбой о зачете или возврате излишне уплаченных сумм налогов. Следует отметить, что недоплата сумм налогов в бюджет из-за занижения налоговой базы может привести к штрафным санкциям и повышению степени риска для назначения плановых налоговых проверок, а переплата - к отвлечению средств из оборота субъекта хозяйствования, если это регулярные и значительные переплаты - то к нехватке собственных оборотных средств, что влечет необходимость привлекать кредиты банка в текущую деятельность и уплачивать по ним проценты, что обуславливает рост расходов субъекта хозяйствования. Особо выделяются случаи, когда взыскание средств в бюджет было связано с необоснованным включением в себестоимость затрат или с перерасходом материальных ресурсов сверх потребности, определенной по нормам, или с использованием таких ресурсов не по назначению.

Далее проводится контроль бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций на предмет выявления несоответствий и противоречий путем взаимной увязки показателей бухгалтерской отчетности, налоговых деклараций и при необходимости регистров бухгалтерского (налогового) учета. Проверка взаимной увязки показателей бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций основана на существовании взаимосвязей между показателями, фигурирующими как в различных налоговых декларациях и бухгалтерской отчетности, так и внутри декларации по тому или иному налогу. Эти взаимосвязи называются контрольными соотношениями. До начала проверки контрольных соотношений проводится проверка правильности арифметических подсчетов в налоговых декларациях для выявления арифметических ошибок.

Проверка налоговой декларации Буда-Кошелевского райпо по налогу на добавленную стоимость не выявила арифметических ошибок и нарушений в правилах составления.

Затем проверяется тождественность аналогичных данных в бухгалтерской отчетности, налоговых декларациях, регистрах бухгалтерского (налогового) учета.

По результатам проверки состояния расчетов с бюджетом в Буда-Кошелевском райпо на 01.01.2012 г. согласно данным приложения к бухгалтерскому балансу была выявлена краткосрочная дебиторская задолженность, которая составила 5 млн р. и кредиторская задолженность - 561 млн р. в связи с этим следует порекомендовать бухгалтеру тщательно контролировать сроки уплаты налогов, сборов и других обязательных платежей, чтобы просрочка платежа не повлекла начисление штрафных санкций.

Также, для оценки потенциальной степени риска организации, влияющей на частоту плановых налоговых проверок, ревизор должен рассчитать показатель налоговой нагрузки и оценить показатели финансового состояния организации. Общий показатель налоговой нагрузки рассчитывается в соответствии с формулой, представленной в Указе N 510 «О порядке организации и приведения проверок», как соотношение суммы уплаченных субъектом хозяйствования налогов, сборов и его доходов от реализации (выручки). Расчет показателей оценки финансового состояния определен Инструкцией о порядке расчета коэффициентов платежеспособности и проведения анализа финансового состояния и платежеспособности субъектов хозяйствования, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства экономики Республики Беларусь от 27.12.2012 N 140/206, а некоторые критерии оценки показателей платежеспособности организации - Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 12.12.2011 N 1672 "Об определении критериев оценки платежеспособности субъектов хозяйствования". Показатели налоговой нагрузки следует оценить в динамике, сравнить со среднеотраслевыми показателями и использовать их в качестве критерия для последующего анализа. Значительное снижение налоговой нагрузки исследуемой организации (не обусловленное изменением налогового законодательства) должно быть обосновано (например, наличием деятельности в сельской местности, льготируемых сумм доходов, реализацией неиспользуемых зданий и сооружении (которых раньше не было), т.е. это должно быть обоснованное снижение или отсутствие налоговых баз по некоторым налогам и сборам (пошлинам).

Необходимо уделить внимание динамике объемов выручки и себестоимости продукции (товаров, работ, услуг). Значительное отклонение темпов изменения одного из показателей может свидетельствовать о наличии нарушений в учете. В частности, ревизору следует обратить внимание на ситуацию, при которой расходы растут значительно более высокими темпами по сравнению с доходами.

Ревизор в ходе проверки расчетов по налогам и сборам устанавливает обоснованность использования субъектом хозяйствования налоговых льгот, наличие документов, подтверждающих право на такие льготы.

Кроме того, ревизор оценивает учетную политику организации с точки зрения реализации в ней направлений налоговой оптимизации. Ревизор анализирует те вопросы учетной политики, по которым законодательством предлагается выбор, и этот выбор может повлиять на налогообложение организации (метод начисления амортизации, метод оценки материалов, начисление резервов и т.п.).

Выездная проверка в Буда-Кошелевском райпо проводится налоговыми органами на основании предписания руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего проверку, заверенного печатью налогового органа или оформленного на фирменном бланке. В предписании указываются:

1) номер и дата выдачи предписания;

2) основание проведения проверки;

3) наименование налогового органа, проводящего проверку;

4) фамилия, имя, отчество плательщика (иного обязанного лица) - физического лица, наименование плательщика (иного обязанного лица) - организации, а при проведении проверок, а при необходимоти территория или место осуществления деятельности, где будет проводиться проверка;

5) фамилия и инициалы должностного лица налогового органа, проводящего проверку, его должность (состав группы должностных лиц, проводящих проверку, фамилия и инициалы лица, возглавляющего группу, его должность);

6) исчерпывающий перечень вопросов, подлежащих проверке;

7) проверяемый период;

8) срок проведения проверки (дата начала и окончания проверки). О продлении срока проверки в предписании делается отметка, с которой ознакамливается плательщик (иное обязанное лицо) или его представитель.

Перед началом проведения выездной проверки должностное лицо налогового органа, проводящее проверку (лицо, возглавляющее группу), обязано предъявить плательщику (иному обязанному лицу) или его представителю служебное удостоверение, предписание на проведение проверки, а также внести необходимые сведения в книгу учета проверок (в случае ее представления). При непредставлении (отсутствии) книги учета проверок информация об этом указывается в акте (справке) проверки.

Налоговые органы на договорной основе вправе привлечь эксперта, если для разрешения возникающих в ходе проверки вопросов требуются специальные знания в науке, технике, искусстве, ремесле и иных сферах деятельности. Договор должен быть подписан руководителем (его заместителем) налогового органа, проводящего проверку. Вопросы, поставленные перед экспертом, и его заключение не могут выходить за пределы специальных знаний эксперта.

При назначении и производстве экспертизы плательщик (иное обязанное лицо), в отношении которого проводится проверка, имеет право:

1) заявить отвод эксперту;

2) просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц;

3) представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта;

4) присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при проведении экспертизы и давать объяснения эксперту;

5) знакомиться с заключением эксперта.

Экспертиза назначается решением руководителя (его заместителя) налогового органа, в котором указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и (или) наименование учреждения, которым должна быть проведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта. Плательщик (иное обязанное лицо) должен быть ознакомлен с решением о назначении экспертизы, ему должны быть разъяснены его права, о чем делается запись в решении о назначении экспертизы. Ходатайство плательщика (иного обязанного лица) или его представителя о назначении эксперта из числа указанных им лиц, а также о постановке дополнительных вопросов для получения по ним заключения эксперта удовлетворяется или мотивированно отклоняется руководителем (его заместителем) налогового органа.

Эксперт вправе ознакомиться с материалами проверки, относящимися к предмету экспертизы, заявлять ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов, отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными. Эксперт обязан отказаться от дачи заключения, если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы. Эксперт дает заключение в письменной форме от своего имени. В заключении эксперта излагаются сведения о проведенных им исследованиях, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы. Если эксперт при производстве экспертизы установит имеющие значение для проверки обстоятельства, по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение.

За дачу заведомо ложного заключения эксперт несет ответственность, предусмотренную Кодексом Республики Беларусь об административных правонарушениях.

Заключение эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение предъявляются плательщику (иному обязанному лицу), который имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы. Дополнительная экспертиза назначается руководителем (его заместителем) налогового органа в случае недостаточной ясности или полноты заключения, а также в случае возникновения новых вопросов в отношении ранее исследованных обстоятельств, и ее проведение поручается тому же или другому эксперту (экспертам). Повторная экспертиза назначается в случае необоснованности заключения эксперта или сомнений в его правильности, и ее проведение поручается другому эксперту (экспертам).

Доступ должностных лиц налоговых органов на территорию или в помещение плательщика (иного обязанного лица) осуществляется при предъявлении этими лицами служебных удостоверений и предписания на проведение проверки этого плательщика (иного обязанного лица) (в отношении объектов, допуск на которые ограничен в соответствии с законодательством, - иных документов, предусмотренных законодательством для допуска на объекты).

Должностные лица налоговых органов могут производить осмотр используемых для осуществления деятельности территорий или помещений плательщика (иного обязанного лица) либо иных объектов для определения соответствия фактических данных об объектах документальным данным, представленным плательщиком (иным обязанным лицом) (имеющимся у него).

Осмотр используемых для осуществления деятельности территорий или помещений плательщика (иного обязанного лица) либо иных объектов производится в присутствии плательщика (иного обязанного лица) или его представителя, а осмотр помещений, где хранятся товарно-материальные ценности, - в присутствии материально ответственного лица. Должностные лица налоговых органов обязаны принимать меры для того, чтобы осмотр производился в присутствии указанных лиц. При невозможности обеспечить присутствие материально ответственного лица осмотр производится с участием работников плательщика (иного обязанного лица) - организации, определенных его руководителем, и (или) не менее двух понятых. Лица, присутствующие при проведении осмотра, также подписывают документы, составленные по его результатам.

При недопущении должностного лица налогового органа, проводящего проверку, на указанные территории или в помещения должностным лицом налогового органа составляется подписываемый этим лицом и плательщиком (иным обязанным лицом) или его представителем акт. При отказе плательщика (иного обязанного лица) или его представителя подписать акт в нем делается соответствующая запись.

Незаконное воспрепятствование доступу должностных лиц налоговых органов, проводящих проверку, на территорию или в помещение плательщика (иного обязанного лица) влечет ответственность, предусмотренную законодательными актами.

Должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, вправе истребовать у проверяемого плательщика (иного обязанного лица), а также у государственных органов, иных организаций и физических лиц, обладающих документами и (или) информацией, имеющими отношение к деятельности и (или) имуществу проверяемого плательщика (иного обязанного лица), на безвозмездной основе необходимые для проверки документы и (или) информацию, в том числе в электронном виде.

Документы и (или) информация представляются по письменному запросу должностного лица налогового органа, в котором должен быть установлен разумный срок (не менее двух рабочих дней) для представления документов и (или) информации, за исключением предусмотренных законодательством случаев, когда документы должны находиться в месте проверки, а информация должна быть представлена незамедлительно. Лицо, которому адресован запрос о представлении документов и (или) информации, обязано в срок, определяемый в соответствии с частью первой настоящего пункта, направить или выдать их должностному лицу налогового органа, требующему указанные документы и (или) информацию, или сообщить об отсутствии у него затребованных документов и (или) информации. Документы представляются в виде заверенной должным образом копии или выписки из документов, а при невозможности представления таких копии или выписки представляются подлинники документов.

Отказ плательщика (иного обязанного лица) от выдачи затребованных должностным лицом налогового органа при проведении проверки документов и (или) информации либо непредставление их в установленный срок влекут ответственность, предусмотренную законодательными актами.

Изъятие оригиналов документов производится в случаях невозможности снятия с них копий (представления выписок из них), отказа проверяемого субъекта представить заверенные в установленном порядке копии документов (выписки из них), а также необходимости проведения экспертизы (исследования) документов в целях установления их подлинности на основании постановления налогового органа, проводящего проверку, в присутствии плательщика (иного обязанного лица) или его представителя, а в случае их отсутствия - в присутствии не менее двух понятых.

Изъятые документы перечисляются и описываются в акте изъятия либо в прилагаемых к нему описях с точным указанием наименования и количества изъятых документов. Копия акта изъятия документов вручается под роспись (направляется) плательщику (иному обязанному лицу), у которого эти документы были изъяты, или его представителю.

В случаях, если у должностного лица налогового органа, проводящего проверку, имеются безусловные основания полагать, что оригиналы документов будут уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены (в том числе в связи с тем, что документы оформлены с нарушением требований законодательства и (или) содержат недостоверные сведения либо такими документами оформлено движение товарно-материальных ценностей, включая их поступление или выбытие, в то время как эти ценности остались без движения или отсутствуют), такое лицо вправе изъять подлинные документы.

В случаях изъятие оригиналов документов производится в присутствии плательщика (иного обязанного лица) или его представителя (а в случае их отсутствия - в присутствии не менее двух понятых) на основании постановления налогового органа, подписанного должностным лицом налогового органа, производящим их изъятие, с последующим утверждением этого постановления руководителем (его заместителем) налогового органа не позднее окончания рабочего дня, следующего за днем изъятия документов.

В 2012 г. произошли существенные изменения самых подходов к контрольной деятельности в Республике Беларусь. Так, например пунктом 15 Указа № 510 кроме запрета на незаконное вмешательство в деятельность проверяемого субъекта при проведении проверок предусмотрена возможность привлечения к ответственности должностных лиц контролирующих (надзорных) органов за незаконное вмешательство в деятельность проверяемого субъекта.

Изменены подходы к привлечению должностных лиц контролирующих органов к административной ответственности за:

1. Невнесение должностным лицом контролирующего органа записи о проведении проверки в книгу учета проверок при предоставлении этой книги;

2. Нарушение должностным лицом контролирующего органа установленного порядка назначения проверки (в том числе ее необоснованное назначение). Каждое их этих двух деяний влечет наложение штрафа от 20 до 100 базовых величин. При этом в сравнении с ранее действовавшим порядком для привлечения должностного лица к административной ответственности за проведение незаконной проверки требовалось принятие руководителем контролирующего органа решения о признании факта незаконности проверки, которое на практике никогда не принималось. В настоящее время принятия руководителем контролирующего органа решения о признании факта незаконности проверки не требуется. При наличии нарушения этот факт будут устанавливать в ходе проверки контролирующего органа либо по жалобе субъекта органы Комитате государственного контроля Республики Беларусь и прокуратуры Республики Беларусь. Таким образом, стороны проверки находятся в равных условиях перед законом.

Изменилось содержание уведомления о проведении проверки: вместо указания даты проверки теперь указывается месяц начала проверки. Проверяемый период или проверяемые периоды, если они не совпадают для различных вопросов, подлежащих проверке, могут указываться в перечне вопросов, подлежащих проверке. Кроме того, теперь в предписании на проведение проверки могут при необходимости указываться иные сведенья.

Так же введены положения регламентирующие направление налоговыми органами, равно как и другими контролирующими и надзорными органами, материалов проверки органам уголовного расследования. В частности, определены сроки, форма и перечень документов, направляемых в органы уголовного расследования[14].

2.3 Анализ налогов, сборов и других обязательных платежей

В связи с развитием рыночных отношений и налогообложения, соответствующего этому типу развития экономики, особую актуальность приобретает на только учет налогов, но и их анализ. Анализ позволяет сделать правильный выбор методов управления, способствует выявлению и распространению положительного опыта работы.

В процессе управления налогами используется различные инструменты, способствующие формированию целесообразных решений в области воздействия налогоплательщика на параметры налогообложения. Одним из важнейших инструментов управления налогами является анализ, в процессе которого выявляются ранее неиспользованные резервы и пути оптимизации налоговой нагрузки. С помощью приемов и способов анализа расширяется сфера применения аналитических приемов при подготовке экономической информации для принятия управленческих решений, что позволяет сделать, их более обоснованными. Анализ - это разложение информации об объекте управления на компоненты, их изучение и оценка во всем многообразии их связей и зависимостей для принятия последующих управленческих решений. Любая управленческая функция обязательно интегрирована с аналитической, т. е. анализ обеспечивает информационную прозрачность объекта управления для возможности принятия эффективных решений. Таким образом, анализ, как особая управленческая функция, с одной стороны, обеспечивает принятие эффективных управленческих решений, а, с другой, в интеграции с процессами организации и регулирования обеспечивает исполнение принятых решений.

Для оптимизации налогов в сфере интересов должны быть не отдельные платежи, а их совокупность, объединенная в систему налогообложения изучаемой организации. Также при анализе налогов должны учитываться определенные параметры, характерные для налогообложения организации в зависимости от отрасли и ее организационно-правовой формы. Уровень, структура, динамика налогов и задолженность по ним связаны с эффективностью деятельности организации, ее деловой активностью и финансовым состоянием.

Поэтому необходимо проведение анализа налогов, позволяющего системно и всесторонне исследовать все параметры налогообложения, весь комплекс показателей и факторов, их определяющих, на основе методик анализа. Определение места анализа налогов в системе экономического анализа обусловлено тем, что в качестве информационной базы анализа налогов используется экономическая информация - учетные данные, экономические и финансовые показатели.

Таким образом, анализ налогов - это исследование совокупности налогов, объединенных в систему налогообложения организации в зависимости от ее отрасли и организационно-правовой формы, направленное на установление взаимосвязи налогов с основными результатами хозяйственной деятельности организации с целью предоставления информации для обоснования управленческих решений по оптимизации состояния расчетно-платежной дисциплины по расчетом с бюджетом.

Цель анализа налогов - выявление резервов оптимизации налогообложения, оценка налоговой нагрузки и налогоемкости, контроль за полнотой расчетов организации с бюджетом и минимизация налоговых рисков.

Задачи анализа налогов:

исследовать состав, динамику и структуру налогов и неналоговых обязательных платежей субъекта хозяйствования;

исследовать полноту расчетов субъекта хозяйствования с бюджетом и причины возникших отклонений;

исследовать налоговые платежи по группам в зависимости от источника их уплаты;

изучить влияние факторов на параметры налогообложения;

оценить показатели налоговой нагрузки и налогоемкости организации, исследовать влияние факторов на их размер;

оценить комплексные показатели оценки налогообложения;

исследовать влияние параметров налогообложения субъекта хозяйствования на его финансовое состояние;

изучить параметры финансово-хозяйственной деятельности организации, оказывающие влияние на налоговую нагрузку организации;

спрогнозировать и спланировать суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет как денежных потоков и расходов организации;

выявить резервы оптимизации налогообложения субъекта хозяйствования и дать оценку налоговым рискам;

Анализ налогов и сборов осуществляется по данным бухгалтерского учета: данным аналитического учета по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам», а так же налоговых деклараций и расчетов. Их бухгалтерской отчетности в ходе анализа используется «Бухгалтерский баланс»[приложение А] в котором в 5 разделе в составе кредиторской задолженности показывается задолженность перед бюджетом. Если организация переплатила налоги в бюджет, то во втором разделе «Бухгалтерского баланса» Краткосрочные активы в составе дебиторской задолженности показывается задолженность бюджета перед организацией. В «Отчете о прибылях и убытках»[приложение Б] показываются налоги уплачиваемые из выручки и из прибыли. Кроме того в организациях Потребительской кооперации в «Приложении к бухгалтерскому балансу» [приложение Б] показывается сумма начисленных и уплаченных налогов и сборов в разрезе их видов.

Методики анализа налогов, предлагаемые отечественными и зарубежными авторами, как правило, содержат рекомендации по проведению горизонтального, вертикального и факторного анализа налогов. Горизонтальный, вертикальный и факторный анализ налогов является одним из направлений анализа налогов, включающим три этапа. Деление на эти этапы носит условный характер, т. е. информация в таблицах при проведении анализа налогов должна отражаться с позиции рациональности ее размещения и удобства восприятия пользователя такого анализа.

Первый этап «Анализ динамики, состава и структуры налогов» позволяет проанализировать состав платежей в бюджет в отчетном и предыдущем периодах; рассчитать долю каждого налогового платежа в общей их сумме; изучить динамику, рассчитав цепные и базисные темпы изменения и среднегодовой темп изменения налогов за ряд периодов. Особое внимание следует уделить анализу налогов, занимающих значительный удельный вес в общей сумме налогов в бюджет, а также установить причины изменения по сумме и удельному весу. Причины изменения удельного веса могут быть объективными (рост ставок, отмена льгот, расширение объектов налогообложения за счет изменений, вносимых законодательно) и субъективными (изменение вида деятельности, структуры и ассортимента реализуемых товаров, появление новых объектов налогообложения).

Таблица 2.2 - Состав, структура и динамика суммы начисленных налогов и сборов Буда-Кошелевского райпо за 2010 - 2011гг.

Показатели	2010	2011	Отклонение (+;-)	Темп изменения, %
	сумма, млн р.	Удельный вес, %	сумма, млн р.	удельный вес, %	по сумме, млн р.	по удельному весу, %
Налог на добавленную стоимость	7432	95,91	11501	95,83	+4071	-0,08	154,79
Инновационный фонд	49	0,63	138	1,15	89	0,52	281,63
Налог на прибыль	39	0,50	206	1,72	167	1,22	В 5,28 раза
Налог на недвижимость	145	1,87	127	1,06	-18	-0,81	87,59
Земельный налог	36	0,46	21	0,17	-15	-0,29	58,33
Экологический налог	14	0,18	9	0,07	-5	-0,11	64,29
Налог на услуги	32	0,41	-	-	-32	-0,41	-
Целевые сборы	2	0,03	-	-	-2	-0,03	-
Итого	7747	100	12002	100	4255	Х	154,92

Примечание: источник собственная разработка на основе приложения Б.

Данные таблицы 2.2 свидетельствуют о том, что за исследуемый период сумма начисленных налогов и сборов возросла на 42255 млн р. Наибольший удельный вес в общей сумме налогов в 2011 г. занимал налог на добавленную стоимость (95,83%), его сумма по сравнению с 2010 г. возросла на 4071 млн р. (154,79%), а удельный вес сократиля на 0,08%, вторым по значимости является налог на прибыль, который вырос на 167 млн р. (в 528,21 раза). Удельный вес налога на недвижимость сократился на 0,81%, а сумма снизилась на 18 млн р. (87,59%), удельный вес земельного налога сократился на 0,29%, а сумма уменьшилась на 15 млн р., удельный вес экологического налога сократился на 0,11%, а сумма уменьшилась на 5 млн р., удельный вес инновационного фонда возрос на 0,52%, а сумма возросла на 89 млн р.