Штатная численность работников в ООО «ГрупМонтэнь» по стоянию на 1.01.2010 г. составляет 24 человека.

Таблица 2. Штатное расписание ООО «ГрупМонтэнь», чел.

Должность, разряд класс квалификации	Количество штатных единиц
	в 2008 году	2009 году
Директор	1	1
Экономист-аналитик	1	1
Главный бухгалтер	1	1
Бухгалтер-кассир	1	1
Менеджер по закупкам	1	1
Маркетолог	1	1
Слесарь по эл. обор. - мастер	1	1
Технолог-дизайнер		2
Раскройщик-упаковщик	1	1
Вышивальщица		2
Заведующая складом	1	1
Оператор трикотажного станка	2	3
Экспедитор		1
Шофер	1	1
Уборщица	1	1
Программист	1	2
Швея	1	3
Итого	15	24

Таблица 3. Анализ трудовых показателей ООО «ГрупМонтэнь»

Показатель	2008	2009
Численность	15	24
Производительность труда	1292,40	1571,88
Рентабельность трудовых ресурсов	256,67	434,03

В таблице 3 мы наблюдаем рост численности, вместе с тем, производительность их труда так же увеличилась. А рентабельность трудовых ресурсов увеличилась почти вдвое и это при том, что средняя заработная плата сотрудников так же выросла.

В настоящий момент ООО «ГрупМонтэнь» работает в следующем режиме: 9.00 до 18.00 перерыв с 13.00 до 14.00. Выходной суббота и воскресенье.

На наш взгляд, для привлечения большего количества клиентов и удобства покупателей, а так же в связи с тем, что по нашему мнению предприятие должно начать в 2010 году оказывать дополнительные услуги предлагается изменить время работы: удлинить рабочий день, сделать выходные частично рабочими. При этом, это можно осуществить с тем же составом работников, введя работу посменно по аналогии со сторожами.

Для целей дальнейшего анализа представим бухгалтерский баланс исследуемого предприятия в агрегированном виде.

Таблица 4. Агрегированный баланс ООО «ГрупМонтэнь» за исследуемый период, тыс. руб.

Актив	01.01.2008	01.01.2009	01.01.2010	Анализ тенденций
1	2	3	4	5
Постоянные Активы	3270	3966	10176	рост
Дебиторская задолженность	-	801	2157	рост
Запасы	-	441	3883	рост
Прочие текущие Активы	227	-	-
Денежные средства и прочие, приравненные к ним активы	5	384	3957	рост
Итого Активов	3502	5592	20173	рост
Пассив
Собственные средства	2102	2737	6349	рост
Краткосрочные займы и кредиты	-	-	-
Краткосрочные обязательства	-	2455	13824	рост
Прочие текущие обязательства	-	-	-
Долгосрочные заемные средства	1400	400	-	снижение
Итого Пассивов	3502	5592	20173	рост

По данным таблицы 4 можно сделать выводы об итогах и перспективах данного бизнеса:

· Наблюдается активный рост общих масштабов бизнеса. Наиболее активно предприятие развивало бизнес именно в 2009 году;

· Резкий рост Запасов объясняется тем, что предприятие имеет так называемые «запасы на складе»: то есть имеется некоторый запас трикотажа, предназначенных для продажи.;

· Резкий рост и Дебиторской задолженности объясняется специфической маркетинговой политикой фирмы: предоставление скидок, отсрочек, продажа в кредит без посредничества банка. На наш взгляд это весьма рисковая политика, которая может повлиять на финансовую устойчивость и ликвидность;

· Рост величины внеоборотных активов объясняется формированием основных фондов предприятия, в составе которых имеется в настоящее время и объекты недвижимости;

· Рост собственного капитала произошел за счет появления в составе позиции «Нераспределенная прибыль»;

Положительной тенденцией можно было бы назвать снижение долгосрочной задолженности, однако резкий рост кредиторской задолженности позволяет нам предполагать, что с ликвидностью у предприятия должны быть проблемы. А сам размер краткосрочной задолженности объясняется тем, что предприятие получает трикотаж из Беларуси в основном «под реализацию», то есть на условиях коммерческого кредита с поставщиками.

Более подробно анализ баланса был произведен при помощи «таблицы покрытия», представленной ниже.

Таблица 5. Анализ структуры активов баланса ООО «ГрупМонтэнь» за исследуемый период

Наименование статей	01.01.2008	01.01.2009	01.01.2010	Вывод о тенденциях
1	2	3	4	5
Актив
Текущие активы
Денежные средства	0,14	6,87	19,62	рост
Дебиторская задолженность	-	14,32	10,69	снижение
покупатели и заказчики	-	-	-
Запасы	-	7,89	19,25	рост
в т. ч. готовая продукция	-	7,10	17,82
материалы	-	0,79	1,43
незавершенное произв-во	-	-	-
НДС	6,48	-	-
Итого текущих активов	6,62	29,08	49,56	рост
Постоянные активы
основные средства	93,38	70,92	50,44	снижение
нематериальные активы	-	-	-
незавершенное строительство	-	-	-
Итого постоянных активов	93,38	70,92	50,44	снижение
Итого активов	100,00	100,00	100,00
Пассив
Заемные средства
Текущие обязательства
Краткосрочные кредиты и займы	-	-	-
Кредиторская задолженность	-	43,90	68,53	рост
поставщикам и подрядчикам	-	38,23	53,74
персоналу предприятия	-	-	0,21
перед бюджетом	-	-	0,28
прочие кредиторы	-	5,67	14,30
Прочие текущие пассивы	-	-	-
Итого текущие обязательства	-	43,90	68,53
Долгосрочные обязательства
долгосрочные кредиты и займы	-	-	-
прочая долгосрочная кредиторская задолженность	39,98	7,15	-
Итого долгосрочных обязательств	39,98	7,15	-
Итого заемных средств	39,98	51,06	68,53	рост
Собственные средства
уставный капитал	0,29	0,18	0,05
добавочный капитал	59,74	41,88	23,32
реинвестированная прибыль	-	6,88	8,10
Итого собственных средств	60,02	48,94	31,47	снижение
Итого пассивов	100,00	100,00	100,00

По итогам анализа, проведенного в таблице 5 можно сделать некоторые выводы о динамики структуры показателей баланса исследуемого предприятия. В активах наблюдается увеличение доли оборотных активов и снижение доли внеоборотных активов. В пассивной части баланса наблюдается рост заемных средств и снижение удельного веса собственных финансовых ресурсов.

Исследование сбыта товаров и готовой продукции показали, что реализация происходит в основном оптом и партиями методом самовывоза.

На основании Отчета о прибылях и убытках проведем анализ динамики финансовых результатов предприятия.

Таблица 6. Анализ динамики финансовых результатов ООО «ГрупМонтэнь» за исследуемый период

Показатель	01.01.2009	01.01.2010	Отклонения
			Абсол.	Относит
1	2	3	4	5
Выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг	19386	37725	18339	94,60
Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг	18596	32522	13926	74,89
Валовая прибыль	790	5203	4413	558,61
Коммерческие расходы	283	3912	3629	1282,33
Управленческие расходы			-
Прибыль от продажи	507	1291	784	154,64
Прочие доходы	159	300	141	88,68
Прочие расходы	159	294	135	84,91
Прибыль до налогообложения	507	1297	790	155,82
Текущий налог на прибыль	122	47	-75	-61,48
Прибыль от обычной деятельности	385	1250	865	224,68
Чистая прибыль)	385	1250	865	224,68

Можно сделать следующие выводы о степени эффективности работы исследуемого предприятия:

· Темпы роста прибыли значительно опережают темпы роста выручки;

· Темпы роста себестоимости отстают от темпов роста выручки;

· Опережающий рост коммерческих расходов объясняется ростом заработной платы персоналу и возросшими маркетинговыми усилиями, что в целом можно отметить как положительную сторону менеджмента, поскольку рост этих расходов судя по всему окупается

· Прочие доходы и прочие расходы в целом прибыли не дают, что может стать пищей для дальнейших размышлений для совершенствования управления предприятием.

Таблица 7. Анализ финансовых результатов и оценка элементов операционного рычага, тыс. руб.

Показатель	2008	2009	Выводы о тенденциях
Выручка от реализации	19386	37725
Производственная себестоимость товара	18596	32522
Полная себестоимость	18879	36434
Чистая прибыль	385	1250
Себестоимость/выручка	0,96	0,86	благоприятно
Управленческие расходы / выручка	0,00	0,00
/выручка	0,01	0,10	неблагоприятно
Прочие расходы / Прочие доходы	1,00	0,98	неблагоприятно
Операционный рычаг	1,56	4,03	высокий риск
КВМ	0,04	0,14
Порог рентабельности	6945	28364	благоприятно

Таблица 7 дает возможность наглядно проследить тенденцию роста выручки от продаж и прибыли. Кроме того, укрепляется финансовое положение предприятия : показатель эффекта операционного рычага вырос, а так же резко возрос показатель порога рентабельности. Все это свидетельствует о том, что у предприятия в целом благополучное соотношение между условно-постоянными и условно-переменными издержками. Таким образом, мы видимо, что операционный риск у предприятия так же велик, но соотношение между ценой, объемом продаж и себестоимостью благоприятное.

Одновременно видно, что хотя предприятие и неплохо сработало с элементами полной себестоимости, но по прочим доходам и расходам состояние дел не вполне удовлетворительное. Основная причина здесь неправильное управление арендованным имуществом и небольшие доходы по имуществу предоставляемому в аренду.

Таблица 8. Показатели рентабельности ООО «ГрупМонтэнь» за исследуемый период

Наименование показателя	01.01.2009	01.01.2010	Вывод
1	2	3	4
Рентабельность активов по прибыли до налогообложения	90,6	64,2	снижается
Рентабельность активов	68,8	61,9	снижается
Рентабельность собственных средств	185,2	204,2	рост
Рентабельность издержек	26,8	35,4	рост
Рентабельность продаж	26,1	34,2	рост
Рентабельность осн. фондов	127,8	126,8	снижается
Рентабельность оборотн. фондов	311,8	129,1	снижается
Рентабельность заемного капитала	177,5	93,3	снижается
Эффект финансового рычага	116,3	142,3	рост

Мы видим, что не все гладко складывается с показателями рентабельности: где-то рост, где-то падение. Но, тем не менее, по самым важным видам рентабельности имеется рост.

Рост эффекта финансового рычага, показывает, что предприятие вполне успешно может использовать долгосрочные кредитные ресурсы.

Таким образом, не смотря на некоторые проблемы с рентабельностью, предприятие в целом неплохо управляет своими финансовыми результатами.

Таблица 9 представляет нам состав производственной себестоимости товара и готовой продукции.

Таблица 9. Состав производственной себестоимости, тыс. руб.

Элементы затрат	2008	2009
Материальные затраты	14877	25692
Затраты на оплату труда	150	288
Отчисления на социальные нужды	39	75
Амортизация	262	1417
Прочие затраты	3268	5050
Итого:	18596	32522

Видно, что себестоимость выросла и выросли все ее составные элементы в абсолютном выражении. Удельный вес заработной платы и отчислений на социальные нужды является незначительным, и львиная доля затрат падает на материальные затраты.

2.2 Особенности организации бухгалтерского учета в ООО «ГрупМонтэнь»

Ответственность за организацию бухгалтерского учета в организации, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет руководитель организации.

Главный бухгалтер назначается на должность и освобождается от должности руководителем организации.

Бухгалтерия подчиняется непосредственно руководителю организации и несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности.

Бухгалтерия обеспечивает соответствие осуществляемых хозяйственных операций законодательству Российской Федерации, контроль над движением имущества и выполнением обязательств.

Требования бухгалтерии по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений обязательны для всех работников организации.

Без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению.

При организации и ведении бухгалтерского учета в организациях, являющихся субъектами малого предпринимательства, следует руководствоваться общими требованиями бухгалтерского и налогового законодательства. Ответственность за организацию бухгалтерского учета на малых предприятиях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут их руководители.

Начальным этапом бухгалтерского учета является сплошное документирование всех хозяйственных операций путем составления определенных носителей первичной учетной информации.

К обязательным реквизитам первичных учетных документов относятся: наименование документа, дата составления, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и стоимостном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

Первичные документы, по которым данные принимаются к бухгалтерскому учету, проверяются по форме и по содержанию.

Для обобщения, классификации и накопления информации, содержащейся в принятых к бухгалтерскому учету первичных учетных документах, и отражения ее на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности предназначены регистры бухгалтерского учета.

ООО «ГрупМонтэнь» применяет для учета финансово-хозяйственных операций следующие регистры бухгалтерского учета:

1) Ведомость учета основных средств, начисленных амортизационных отчислений - форма N В-1;

Ведомость по форме N В-1 является регистром аналитического и синтетического учета наличия и движения основных средств, а также расчета сумм амортизационных отчислений.

Данные по основным средствам записываются в ведомости позиционным способом по каждому объекту отдельно.

Ежемесячно при наличии движения основных средств подсчитываются суммы их оборотов и выводится остаток основных средств на 1-е число следующего за отчетным месяца.

Перемещение основных средств внутри предприятия в ведомости не отражается.

Для контроля над суммами начисленной амортизации ускоренным методом и с начала эксплуатации основных средств по всем основным средствам в ведомости предусмотрены соответствующие графы учета амортизации с нарастающим итогом.

Учет основного средства ведется с использованием первичной формы №ОС-6 «Инвентарная карточка учета основных средств».

2) Ведомость учета денежных средств и фондов - форма N В-4;

Ведомость по форме N В-4 применяется малым предприятием для учета денежных средств и фондов, учет которых ведется на следующих бухгалтерских счетах: 02 «Износ основных средств», 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет», 99 «Прибыли и убытки», 80 «Уставный капитал» и 84 «Нераспределенная прибыль».

Ведомость учета расчетов и прочих операций - форма N В-5;

Ведомость по форме N В-5 используется для учета операций на счетах бухгалтерского учета, подразделяющихся на субсчета и требующих учета нарастающим итогом остатков средств или задолженности по субсчетам и их видам: 55 «Прочие счета в банках», 58 «Финансовые вложения», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 68 «Расчеты с бюджетом», 69 «Расчеты по страхованию», 66, 67 «Кредиты и другие заемные средства».

Прием и выдача денежных средств, оформление приходных и расходных документов, ведение кассовой книги, составление отчета о кассовых операциях осуществляются в общеустановленном порядке.

Записи в ведомость по учету денежных средств операций по расчетному счету и другим счетам в банке производятся на основании выписок банка и приложенных к ним документов.

3) Ведомость учета расчетов с поставщиками - форма N В-7;

Ведомость по форме N В-7 применяется для учета расчетов с поставщиками, учитываемых на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Ведомость открывается путем перенесения остатков задолженности предприятия в разрезе счетов поставщиков из ведомости за прошлый месяц.

В ведомость по кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» позиционным способом записываются данные счетов поставщиков и подрядчиков за выполненные работы и услуги, а также за полученные материальные ценности.

4) Ведомость учета оплаты труда - форма N В-8;

Ведомость по форме N В-8 предназначена для учета расчетов с работниками малого предприятия по оплате труда, учитываемых на счете 70 «Расчеты по оплате труда». В разделе ведомости «Кредит» отражаются начисленные работникам малого предприятия суммы по оплате труда за выполненную работу, исчисленные исходя из принятых на предприятии систем и форм оплаты труда, надбавки, доплаты и другие выплаты, предусмотренные действующим законодательством. Оплата труда группируется в ведомости по категориям работников, объектам учета, видам производств.

Одновременно производится расчет всех удержаний из начисленных сумм по оплате труда работников в разделе «Дебет» в соответствии с действующим законодательством и определяется сумма, подлежащая выдаче на руки работникам.

При наличии не выданных работникам малого предприятия сумм по оплате труда в графе этой ведомости «Расписка в получении» делается запись: «Депонировано», и указанная сумма переносится по каждому работнику в ведомость следующего месяца в графу 4 «Остаток сумм на оплату труда на начало месяца».

ООО «ГрупМонтэнь» ведет учет начисленных сумм оплаты труда и удержаний из нее в расчетных ведомостях по типовым формам N Т-49 «Расчетно-платежная ведомость» и Т-51 «Расчетная ведомость».

5) Ведомость - форма N В-9.

Учет хозяйственных операций на малом предприятии, применяющем форму учета, основанную на использовании регистров бухгалтерского учета имущества малого предприятия, завершается по истечении месяца подсчетом итогов по оборотам в применяемых ведомостях и обязательным переносом их в ведомость по форме N В-9.

Ведомость по форме N В-9 является регистром синтетического учета и предназначена для обобщения данных текущего учета и взаимной проверке правильности произведенных записей по счетам бухгалтерского учета.

Ведомость открывается на каждый месяц и служит для записей данных по дебету и кредиту каждого счета в отдельности.

Ведомость по форме N В-9 заполняется сначала путем переноса кредитовых оборотов из применяемых ведомостей с разноской их в дебет соответствующих счетов.

По завершении разноски подсчитывается сумма дебетового оборота по каждому счету, который должен быть равен дебетовому обороту, отраженному по данному счету в соответствующей ведомости.

Выявленные суммы по дебету каждого счета суммируются, и их общий итог должен быть равен общей сумме оборотов по кредиту счетов.

Дебетовые и кредитовые обороты по каждому применяемому счету переносятся в оборотную ведомость, в которой подсчитывается сальдо по каждому счету по состоянию на первое число следующего за отчетным месяца.

Сумма по любой операции записывается одновременно в двух ведомостях: в одной - по дебету счета с указанием номера кредитуемого счета, в другой - по кредиту корреспондирующего счета и аналогичной записью номера дебетуемого счета. В обеих ведомостях в графах «Содержание операции» делается запись на основании форм первичной учетной документации о сути совершенной операции либо пояснения, шифры и др.

Остатки средств в отдельных ведомостях должны сверяться с соответствующими данными первичных документов, на основании которых были произведены записи.

Обобщение месячных итогов финансово - хозяйственной деятельности малого предприятия, отраженных в ведомостях, производится в ведомости по форме N В-9, на основании которой составляется оборотная ведомость.

2.3 Бухгалтерский учет кредитов и займов и затрат по их обслуживанию на предприятии

2.3.1 Учет операций при овердрафтном кредитовании

Кредитный договор об овердрафте №1-190 или невыполнении обязательств по уплате процентов в установленный срок в размере удвоенной процентной ставки по данному кредитному договору с момента нарушения и до полного погашения просроченной задолженности.

Кредит погашается посредством зачисления поступающих денежных средств клиента в кредит ссудного счета при условии соблюдения очередности платежей, установленной действующим законодательством и соглашением о кредитовании расчетного счета.

Суммы, перечисленные Заемщиком в счет погашения задолженности по настоящему договору, направляются вне зависимости от назначения платежа, указанного в платежном документе, в следующей очередности:

1) на уплату неустойки;

2) на уплату просроченных процентов;

3) на уплату срочных процентов;

4) на погашение просроченной задолженности по кредиту:

5) на погашение срочной задолженности по кредиту.

Учитывая вышеизложенное, можно сделать вывод, что расходы по овердрафтному кредитованию необходимо учитывать в бухгалтерском учете в качестве затрат, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам.

Как было изложено в предыдущей части данного исследования правила формирования информации о затратах, связанных с выполнением обязательств по полученным кредитам и займам, в бухгалтерском учете установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет кредитов и займов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 152008 учитывается организацией-заемщиком в соответствии с условиями договора займа или кредитного договора в сумме фактически поступивших денежных средств. Организация-заемщик принимает к бухгалтерскому учету указанную задолженность в момент фактической передачи денег и отражает ее в составе кредиторской задолженности.

Бухгалтерский учет операций по получению овердрафтного кредита может осуществляться одним из ниже предложенных способов:

- первый способ применяется, если кредитование производится без открытия ссудного счета.

В этом случае производится учетная запись:

Дебет 51 «Расчетные счета» - Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» - на расчетный счет поступили заемные средства;

- второй способ применяется, если банк для овердрафтного кредитования открывает ссудный счет. При этом делается следующая запись:

Дебет 55 «Специальные счета в банках» - Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» - отражено поступление заемных средств на ссудный счет.

Бухгалтерией ООО «ГрупМонтэнь» произведены следующие учетные записи.

3.3.2 Учет операций в виде кредитной линии

Кредитная линия - это юридически оформленное обязательство банка перед заемщиком предоставлять ему в течение определенного периода кредиты в пределах согласованного лимита.

Кредитная линия может быть выгодна, если предприятие оплачивает частями дорогостоящую покупку, а собственных средств на оплату не хватает. Или, как чаще бывает, организация оплачивает услуги подрядчиков, которые могут быть последовательно выполнять разные этапы строительных работ, и каждый этап оплачивается отдельно после его завершения и приемки.

В Гражданском кодексе РФ нет понятия «кредитная линия». В специальном Письме ЦБ РФ от 05.05.98 г. №18-2-62008 в составе информации об учетной политике организации для целей бухгалтерского учета необходимо наличие данных:

· о переводе долгосрочной задолженности в краткосрочную:

· о составе и порядке списания дополнительных затрат по займам;

· о выборе способов начисления и распределения причитающихся доходов по заемным обязательствам;

· о порядке учета доходов от временного вложения заемных средств.

- первичные документы:

выписки банка, если проценты снимаются с расчетного счета;

платежные поручения, если проценты начисляются в другой банк;

мемориальные номера;

выписки банка по ссудному счету;

кредитные договоры;

договоры займа;

договоры залога;

договора страхования невозврата кредитов;

дополнительные соглашения к кредитным договорам и др.

- регистры аналитического учета.

Аналитический учет по кредитам и займам на предприятии должен быть организован по видам кредитов и займов; банкам и прочим организациям и физическим лицам, у которых он был получен; целевому назначению; срокам; участию в расчете налогооблагаемой прибыли.

Тщательно продуманный и хорошо поставленный аналитический учет кредитов и займов у экономического субъекта поможет не только бухгалтеру предприятия, но и проверяющим лицам установить правильность начисления процентов по этим кредитам.

- регистры синтетического учета:

журнал-ордер по счету;

карточка по счету;

анализ счета;

обороты по счету на определенную дату.

- бухгалтерская отчетность.

официальная бухгалтерская отчетность;

отчетность, предоставляемую в соответствии с законодательством в органы Федеральной службы государственной статистики;

расчеты по налогам и сборам;

регистры налогового учета.

Аудиторская проверка кредитов и займов регулируется следующими основными законодательными и нормативными актами:

Гражданский кодекс РФ, ч. 2, гл. 42, п. 2;

Налоговый кодекс РФ, ч. 2, гл. 25;

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ от 21.11.1996 г.;

Федеральный закон от «Об аудиторской деятельности» от №119-ФЗ от 07.08.2001 г.;

Закон РФ №129-ФЗ от 21.11.96 «О бухгалтерском учете»;

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации:

ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам»;

Федеральные правила аудиторской деятельности;

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций:

Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13.06.95 г. №49.

3.2 Планирование аудиторской проверки кредитов и займов в ООО «ГрупМонтэнь»

Планирование аудиторской проверки - это подготовительный этап, в ходе которого создаются необходимые предпосылки планирования процесса проверки. Предварительное планирование базируется, прежде всего, на принятии решения о начале или продолжении сотрудничества с клиентом и, системе подбора квалифицированных кадров, имеющих необходимые знания и опыт проведения аудиторских проверок. Упомянутые аспекты - важная составляющая качественной оценки деятельности аудиторской фирмы.

Большое значение имеет правильный подбор персонала, проводящего проверку. Назначая аудитора па конкретную операцию, целесообразно учитывать сложность работы, наличие специальных навыков, необходимость привлечения дополнительной экспертизы и т.д. Персонал должен быть ознакомлен с общим планом проверки, целями и сроками работы, кругом своих обязанностей.

1. Сбор общих сведений о клиенте. Этот этап планирования необходим для адекватного проведения проверки. Лишь обладая достаточными знаниями о бизнесе клиента, отрасли в целом и его положении в отрасли, можно эффективно спланировать и провести аудиторскую проверку. Аудиторам важно иметь представление об экономических условиях функционирования компании. Знание основных экономических факторов, под воздействием которых находится бизнес клиента, позволяет делать различного рода прогнозы, объяснять те или иные поступки клиента.

Детальное ознакомление с бизнесом клиента и положением в отрасли помогает выделить наиболее важные области аудиторской проверки - опенку степени риска и выявление природы ошибок, определение возможных проблем и нетипичных операций и т.д. Для этого необходима информация как о внешних факторах, находящихся вне контроля руководства компании-клиента, так и о внутренних.

2. Оценка системы внутреннего контроля

Основной целью оценки системы внутреннего контроля - создание основы для планирования аудиторской проверки, а также для определения вида, времени проведения, объема аудиторских процедур, которые находят свое отражение в аудиторской программе. Следовательно, характер и качество проверки во многом будут зависеть от того, насколько грамотно и достоверно аудитор изучит систему внутреннего контроля.

Система внутреннего контроля может считаться эффективной, если она своевременно предупреждает о возникновении недостоверной информации, и выявляет ее. Оценивая эффективность системы внутреннего контроля, аудиторская организация должна собрать достаточное количество аудиторских доказательств. Если аудиторская организация решает положиться на систему внутреннего контроля и систему бухгалтерского учета для получения достаточной степени уверенности в достоверности бухгалтерской отчетности, она должна соответствующим образом скорректировать объем предстоящей аудиторской проверки.

На основании результатов проверки системы внутреннего контроля составляются план и программа аудиторской проверки учета кредитов, займов и затрат по их обслуживанию. В них указываются основные направления проверки:

- правовая оценка договоров займа и кредитных договоров с позиции действующего законодательства;

- организация первичного учета операций по займам, кредитам и затрат по их обслуживанию;

- организация бухгалтерского учета займов, кредитов и затрат по их обслуживанию;

- организация налогового учета займов, кредитов и затрат по их обслуживанию.

Содержание плана аудиторской проверки учета займов, кредитов и затрат по их обслуживанию приведено в таблице 10.

Таблица 10. План аудиторской проверки учета займов, кредитов и затрат по их обслуживанию

№	Планируемые виды работ	Примечания
1	Правовая основа договоров займа, кредитных договоров
2	Проверка организации первичного учета займов, кредитов и затрат по их обслуживанию.
3	Проверка состояния задолженности по займам, кредитам.
4	Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете операций по учету кредитов, займов и затрат по их обслуживанию.
5	Проверка соответствия данных аналитического учета по операциям по займам, кредитам и затратам по их обслуживанию с данными синтетического учета.
6	Проверка организации налогового учета по займам, кредитам, и затратам по их обслуживанию.

В соответствии с Правилом аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск» на этапе планирования аудиторской проверки должен быть определен уровень существенности.

Значение уровня существенности для аудиторской проверки должно быть определено по завершении этапа планирования.

Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

При нахождении абсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать за основу наиболее важные показатели, которые характеризуют достоверность отчетности экономического субъекта. Уровень существенности должен быть выражен в той валюте, в которой ведется бухгалтерский учет и готовится отчетность.

Уровень существенности равен 5900 тыс. рублей.

В соответствии с Правилом аудиторской деятельности «Существенность и риск» аудитор должен дать оценку внутрихозяйственному риску проверяемого экономического субъекта на этапе планирования. Под внутрихозяйственным риском понимают субъективно определяемую аудитором вероятность появления существенных искажений в данном бухгалтерском счете, статье баланса, однотипной группе хозяйственной операций, отчетности экономического субъекта в целом до того, как такие искажения будут выявлены средствами внутреннего контроля или при условии допущения отсутствия таких средств.

Внутрихозяйственный риск характеризует степень подверженности существенным нарушениям счета бухгалтерского учета, статьи баланса, однотипной группы операций и отчетности.

Таблица 11. Оценка внутрихозяйственного риска в ООО «ГрупМонтэнь»

№ п/п	Фактор оценки внутрихозяйственного риска	Оценка внутрихозяйственного риска в целом
		Высокий	Средний	Низкий
1	Особенности функционирования и текущего экономического положения отрасли, в котором действует п/п	0,1	0,05	0,01
2	Специфические особенности деятельности, осуществляемой п/п	0,1	0,05	0,01
3	Честность персонала, осуществляющего руководство и ответственного за ведение учета и подготовку отчетности	0,2	0,1	0,02
4	Опыт и квалификация работников, ответственных за ведение учета	0,2	0,1	0,02
5	Возможность наличия внешнего давления на руководителей и персонал экономического субъекта с целью любой ценой достичь определенных показателей бухгалтерской отчетности	0,2	0,1	0,02
6	Возможность контроля за деятельностью предприятия со стороны его собственников	0,2	0,1	0,02
	ИТОГО	1,0	0,5	0,1

На основании этой методики произведен расчет оценки внутрихозяйственного риска. Для оценки внутрихозяйственного риска в отношении баланса и отчетности были приняты во внимание следующие факторы:

Таблица 12. Факторы оценки внутрихозяйственного риска

№ п/п	Фактор оценки внутрихозяйственного риска	Оценка	Качественная оценка	Оценка рисках в долях
1	Особенности функционирования и текущего экономического положения отрасли, в котором действует п/п	Отрасль интенсивно развивается	Низкий	0,01
2	Специфические особенности деятельности, осуществляемой п/п	Отсутствуют	Низкий	0,01
3	Честность персонала, осуществляющего руководство и ответственного за ведение учета и подготовку отчетности	В процессе ознакомления сомнений не вызывает	Низкий	0,02
4	Опыт и квалификация работников, ответственных за ведение учета	Опыт большой	Средний	0,1
5	Возможность наличия внешнего давления на руководителей и персонал экономического субъекта с целью любой ценой достичь определенных показателей бухгалтерской отчетности	Ежемесячная премия работникам оплачивается при условии достижения определенной нормы рентабельности	Высокий	0,2
6	Возможность контроля за деятельностью предприятия со стороны его собственников	Отсутствует	Высокий	0,2
	ИТОГО			0,54

После составления общего плана аудита стандартом предписывается составление программы аудита. Аудиторская программа представляет собой перечень процедур, направленных на получение подтверждения достоверности информации, содержащейся в финансовых отчетах. Для каждой процедуры определены вид, время и масштаб проведения, она непосредственно связана с одним или несколькими показателями финансовой отчетности.

Составим программу аудита для ООО «ГрупМонтэнь».

Схема выполнения аудиторских процедур по проверке кредитов включает три группы процедур, позволяющих аудитору составить свое мнение о правильности отражения в учете и отчетности процентов по кредитам.

Выполнение первой группы процедур имеет своей целью сбор информации о кредитах, полученных предприятием.

В первую группу входят четыре процедуры. По результатам выполнения этих процедур аудитор не делает окончательных выводов, он лишь определяет круг кредитных договоров, отражение которых требует более тщательного изучения. По выполнении данных процедур составляется набор таблиц или единая таблица, объединяющая результаты всех процедур, в которой представлены основные характеристики заключенных кредитных договоров. Отличительной чертой выполнения этих процедур является то, что им подвергаются все без исключения кредитные договоры, заключенные проверяемым экономическим субъектом в проверяемом отчетном периоде.

Таблица 13. Программа аудита кредитов и займов ООО «ГрупМонтэнь»

№ процедуры	Перечень аудиторских процедур по разделам аудита	Примечание
Кредит. 1.1.1	Определение источников получения кредита.	Цель - установить наличие договоров, оформляющих кредитные взаимоотношения, а также источники получения этих средств. Для выполнения данной процедуры необходимы все кредитные договоры, заключенные предприятием в проверяемом году, а также заключенные в предыдущие годы, но действие, которых продолжается в проверяемом году.
Кредит. 1.1.6	Проверка суммы процентов за кредит на соответствие условиям кредитного договора.	Цель - установить, соответствует ли начисленная и уплаченная сумма процентов по кредиту условиям кредитного договора.
Кредит. 1.1.7	Проверка соблюдения срочности кредита	Цель - установить, соблюдались ли сроки возврата кредита. Необходимо знать даты фактического погашения кредитов. Проверяются все кредитные договора и соглашения к ним на предмет сверки даты перечисления последнего платежа по кредиту с датой окончания кредитного договора.
Кредит 1.1.8	Проверка соблюдения целевого назначения кредитов	Цель - проверить наличие раздельно ведения учета кредитов, полученных на текущую, финансовую, инвестиционную и прочую деятельность.
Кредит 3.1.1	Проверка правильности включения процентов по кредитам в стоимость имущества в зависимости от даты принятия имущества к учету.	Цель - установить, правильно ли отнесены проценты за кредит на увеличение инвентарной стоимости объектов основных средств в зависимости от момента их принятия на учет.
Кредит 3.2.1	Проверка правильности включения процентов за кредит в пределах норм в стоимость имущества.	Целью выполнения данной процедуры является проверка правильности отнесения процентов за кредит на увеличение инвентарной стоимости объекта в пределах установленных норм.
Кредит 3.5.1	Проверка соблюдения принципов учетной политики предприятия при оценке имущества	Эта процедура необходима для установления правильного формирования первоначальной стоимости основных средств при отражении в учете сумм процентов.
Кредит 4.1.1	Проверка правильности применения льготы по налогу на прибыль, связанной с финансированием капитальных вложений.	Цель - установить, правильно ли применяет предприятие льготу по налогу на прибыль, связанную с финансированием капитальных вложений
Кредит 4.1.2	Составление аудиторского заключения
Кредит 4.1.3	Дополнительная информация руководству клиента

После выполнения процедур, направленных на сбор информации о кредитах, все кредитные договоры разделяются на следующие группы:

* кредиты, полученные на текущую деятельность, проценты по которым могут быть включены в себестоимость продукции;

* кредиты, полученные на финансовую, инвестиционную и при' чую деятельность, проценты по которым не могут быть включены в себестоимость продукции, а также имеют особенности их включения в стоимость имущества предприятия.

К каждой из этих групп кредитных договоров применяется отдельный набор аудиторских процедур, в котором учитываются типичные ошибки при отражении в учете процентов по кредитам, полученным на текущую деятельность, и по кредитам, полученным на финансовую, инвестиционную и прочую деятельность.

Во вторую группу входят аудиторские процедуры по выявлению нарушений в учете кредитов, полученных на текущую деятельность.

В третью группу входят аудиторские процедуры по выявлению нарушений в учете кредитов, полученных на финансовую и инвестиционную деятельность.

Структура внутреннего контроля подразделена на три составляющих:

- контрольная среда - набор характеристик, которые определяют служебные взаимоотношения, благоприятные для контроля на предприятии,

- система бухгалтерского учета предприятия - политика и процедуры, касающиеся соответствующей записи хозяйственных операций,

- процедуры контроля - специальные проверки, выполняемые персоналом предприятия.

Эти три составляющие во взаимосвязи обеспечивают предотвращение, выявление и исправление существенных ошибок информации и ее искажения.

Направления контроля могут быть детализированными и специфическими, но они подразделяются на семь групп, показанных в таблице 14. Оценим внутренний контроль на основе данных предприятия ООО «ГрупМонтэнь», занимающегося торговой деятельностью.

Таблица 14. Направления контроля общие и на ООО «ГрупМонтэнь»

Направления контроля	Общие	ООО «ГрупМонтэнь»
Реальность	Зафиксированные операции действительны и подтверждены данными документов	Получение кредитов и займов подтверждено договорами и банковскими документами
Полнота	Все фактически совершенные операции записаны, ни одна не пропущена	За анализируемый период получено два кредита, которые отражены в бухгалтерском учете
Разрешение	Операции санкционированы в соответствии с политикой предприятия	Подтверждены приказами предприятия
Точность	Все суммы должным образом исчислены	В банковских документах нет ошибок, в целях бух учета расчет процентов по кредитам составлен правильно, в целях исчисления налога на прибыль были допущены ошибки
Классификация	Операции отнесены на соответствующие счета	Все операции отнесены на соответствующие счета бухгалтерского учета
Учет	Учет операций полностью завершен	Все проценты начислены, погашение кредита отражено в документах
Периодизация	Операции записаны в соответствующем периоде	Погашение кредита и начисление процентов в текущем месяце отражено на счетах текущего месяца

Для оценки системы внутреннего контроля и принятия решения - можно ли на нее полагаться, аудитор должен использовать соответствующие методики и приемы. К ним относятся специальные проверочные листы и тесты, блок-схемы, перечни типовых вопросов к специалистам предприятия и др. Проведу тестирование по изучению системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля на ООО «ГрупМонтэнь».

Таблица 15. Оценка внутреннего контроля ООО «ГрупМонтэнь»

Вопрос	Ответ
	Нет ответа	Да	Нет	Примечание
Контрольная среда
1. Учреждена ли система доведения финансовой политики и процедур внутреннего контроля до персонала?		+		На общем собрании коллектива
2. Осуществляет ли руководство предприятия проверки систем внутреннего контроля?		+		Еженедельно
Учет и отчетность
1. Проверяются ли итоговые записи в журналах до их переноса в Главную книгу?		+		Ежемесячно
2. Составляется ли промежуточная бухгалтерская отчетность?			+	Никогда
3. Соблюдается ли распределение обязанностей при отсутствии кого-либо из персонала из-за болезни, отпуска и т.д.?		+		Система взаимозаменяемости
4. Соблюдается ли график представления отчетности?		+		Всегда
5. Имеется ли приказ об учетной политике?		+		Ежегодно составляется
Реальность
1. Ограничен ли доступ к бухгалтерским бланкам?		+		Ограничен
2. Подготавливает ли отделы, пронумерованные бланки либо другие документы?			+	Только в момент совершения операции
Полнота регистрации операций
1. Пронумеровываются ли бланки?		+		По мере выписки
2. Проверяется ли последовательность номеров документов с целью обнаружить факт утери документов?		+		По мере выписки
Управленческие ошибки
1. Оценивается ли риск совершения ошибок руководством как значительный?	+			Не оценивается
2. Отражают ли следующие факторы компетентность персонала: редкие внутренние ошибки, малое число ошибок, требующих вмешательства руководства, невысокий процент аудиторских корректировок, внесенных при проведении проверок в предыдущие годы?		+		Прямая зависимость

После проведения процедуры оценки системы внутреннего контроля можно сказать, что она не достаточно надежна. Далее проведем аудит кредитов и займов ООО «ГрупМонтэнь».

3.3 Проведение аудита кредитов и займов и анализ полученных результатов

ООО «ГрупМонтэнь» в течение 2008 года заключило два договора по привлечению заемных средств.

Таблица 16. Выдержки из кредитных договоров ООО «ГрупМонтэнь»

№ п/п	Сумма, руб.	Дата начала действия кредитного договора	Дата окончания	Ставка процентов	Учетная ставка ЦБ РФ на дату начала действия договора	Порядок уплаты %	Целевое назначение
1	5000000	21.06.08	21.08.08	16	10	Ежемесячно	Оплата поставщикам
2	3000000	23.06.08	23.06.09	15	10	Ежемесячно	На реконструкцию цеха

Кредитный договор №1.

1. Сумма уплаченных по договору процентов:

.

2. Сумма уплаченных по договору процентов в пределах норм:

.

3. Сумма уплаченных по договору процентов сверх норм:

.

4. Хозяйственные операции отражены в учете следующим образом:

91 - 51 - 133333,33 руб.

Кредитный договор №2.

1. Сумма уплаченных процентов:

2. Сумма уплаченных по договору процентов в пределах норм: 360x3000000x10

3. Сумма уплаченных по договору процентов сверх норм:

4. Хозяйственные операции отражены в учете следующим образом:

08-51 -450000,00

5. Средства кредита использованы на реконструкцию цеха.

Аудит будем производить согласно процедурам, разработанным в программе аудита.

Процедура «Кредит 1.1.1.» Определение источников получения кредита.

Для выполнения данной процедуры необходимы все кредитные договоры, заключенные предприятием в проверяемом году, а также заключенные в предыдущие годы, но действие которых продолжается в проверяемом году. В результате выполнения данной процедуры я убедилась в наличии всех кредитных договоров.

Процедура «Кредит. 1.1.6». Проверка суммы процентов за кредит на соответствие условиям кредитного договора.

Таблица 17. Проверка соответствия процентов по договору

№	Дата	Сумма кредита	Сумма возврата	Кол-во дней пользования	Ставка % по кредиту	Сумма %
1	21.06.08	5000000
			5000000	60	16	133333,33
2	21.05.08	3000000
			3000000	360	15	450000,00

По результатам процедуры можно сделать вывод, что проценты по обоим кредитным договорам соответствуют условиям договора.

Процедура «Кредит 1.1.7». Проверка соблюдения срочности кредита.

Таблица 18. Проверка даты перечисления платежа по кредитам

№	Дата начала кредитного договора	Дата окончания договора	Дата фактического погашения кредита с	Наличие штрафных санкций
1	21.06.08	21.08.07	21.08.07	Нет
2	21.05.08	21.05.08	23.06.08	Нет

Из таблицы видно, что нарушений в сроках нет.

Процедура «Кредит 1.1.8». Проверка соблюдения целевого назначения кредитов. Заполним таблицу, просматривая содержание каждого кредитного договора.

Таблица 19. Аудит банковских процентов

№	Формулировка кредитного договора	Проценты по данному кредитному договору могут быть включены в себестоимость
		Да	Нет
1	На приобретение товара		+
2	На реконструкцию цеха		+

Процедура «Кредит 3.1.1». Проверка правильности включения процентов по кредитам в стоимость имущества в зависимости от даты принятия имущества к учету.

Для выполнения данной процедуры необходимо изучить все кредитные договора, проценты по которым в соответствии с их целевым назначением не могут быть включены в себестоимость продукции.

По результатам данной процедуры выявил, что проценты, уплаченные по второму кредитному договору, правомерно включены в первоначальную стоимость объекта основных средств. ООО «ГрупМонтэнь» ввело в действие объект, и уплатило проценты по кредиту, т.е. правомерно отнесло проценты на увеличение стоимости ОС.

Процедура «Кредит 3.2.1» Проверка правильности включения процентов за кредит в пределах норм в стоимость имущества.

На основании данных учета по оплате процентов по кредитам, а также приказов о введении объектов основных средств, заполняется следующая таблица.

Таблица 20. Проверка о превышении ставки над учетной

№ договора	Дата ввода в действие объектов ОС	Срок последней уплаты процентов по кредиту	Наличие превышения ставки процентов по кредитному договору над учетной ставки ЦБ на дату начала кредитного договора
			признак наличия	количество процентов превышения
1	21.06.08	21.08.08	Да	6
2	23.06.08	23.06.09	Да	5

Все выявленные результаты проведения проверки учета займов, кредитов и затрат их обслуживанию оформлено письменно в Аудиторском заключении.

Заключение

Представленный материал дает возможность проанализировать особенности учета кредитных операций и процесса управления затрат по обслуживанию кредитов, оценить приемлемость возможных способов минимизации расхода для той или иной организации и для различных видов кредитных операций, а также использовать данную информацию для разработки инструктивных материалов и непосредственно в практической работе.

Вместе с тем, необходимо отметить важность правильного и своевременного осуществления проводок по отражению операций по получению кредитов и займов, по погашению процентов по кредиту, переносу их в расходы организации. По этим бухгалтерским операциям можно судить об организации бухгалтерского учета в организации, о соблюдении порядка погашения кредитов и процентов по ним, правильности отражения в учете отложенных налоговых обязательств.

Хотелось бы отметить, что кредит - это, как ни странно на первый взгляд, довольно выгодно.

Во-первых, в настоящее время просто очень дорого держать на складе излишний запас товарно-материальных ценностей: аренда, затраты на содержание помещений, оплата труда дополнительного складского персонала.

Во-вторых, лежащие мертвым грузом «до необходимости» имущество не приносит его владельцу никакой выгоды. Соответственно, если бы это были деньги, а не товарно-материальные ценности, их можно было бы разместить со значительно большей пользой.

В-третьих, накопление собственных средств на капитальное строительство, скорее всего, приведет к значительному отставанию от конкурентов. И наоборот, более ранее техническое перевооружение производства за счет долгосрочных кредитов, вполне возможно, позволит получить преимущество над соперниками.

Т.о., экономические потери от наличия излишних запасов или недостатка свободных денежных средств могут многократно перекрыть расходы на уплату процентов и обслуживание полученных кредитов и займов.

Критериями выбора способов кредитования являются:

- оперативность полученных средств;

- стоимость кредита;

- налоговые последствия заимствования.

В заключении хотелось бы привести ряд доводов в подтверждении актуальности факторинговых сделок.

Как показывает практика, большинство организаций-продавцов реализует товары, предоставляя своим фактическим покупателям товар на условиях отсрочки платежа. В целях расширения рынка и привлечения покупателей из регионов организации-продавцы предлагают и потенциальным покупателям договорные отношения на выгодных для последних условиях. Предлагая выгодные условия покупателям, продавцы увеличивают свою дебиторскую задолженность, тем самым, ухудшая показатели оборачиваемости своих оборотных средств, в частности, средств в расчетах. Не имея возможности привлечь кредитные ресурсы для пополнения своих оборотных средств, организации начинают использовать источники ликвидных ресурсов, имеющихся у каждой организации в свободном доступе, но предназначенные по их экономической сути абсолютно на иные цели. Такой финансовый инструмент как факторинг, позволяет организациям увеличить оборотный капитал и обеспечить расширение рынка сбыта своих товаров.

Использование факторинговых схем не только приводит к пополнению оборонных ресурсов организации, но и снижает расходную составляющую организации, тем самым, высвобождая денежные ресурсы. Факторинговые услуги привлекают своей гибкостью и возможностью выбора перечня услуг по усмотрению клиента. Организация имеет право выбрать и указать в договоре с финансовым агентом, какие услуги ей необходимы.

С появлением факторинга появилась альтернатива кредитованию и возможность сбыта продукции с отсрочкой платежа.

В рамках данной темы была описана методика аудита кредитов и займов, раскрыты вопросы относительно источников информации: первичных документов, регистров аналитического и синтетического учета по разделу учета, бухгалтерской отчетности; учетной политики где необходимо было указать сведения: о составе и порядке списания дополнительных затрат на займы; способе начисления и распределения процентов по заемным обязательствам.