Учет и аудит материально-производственных запасов

Сумма уценки материально-производственных запасов, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая стоимость, стоимость продажи, которых снизилась, являются прочими расходами и доходами.

В пар. 2.2 В соответствии со статьей 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, отражается в бухгалтерском учете на основании первичных документов. Каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются:

1) наименование документа;

2) дата составления документа;

3) наименование экономического субъекта, составившего документ;

4) содержание факта хозяйственной жизни;

5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события;

7) подписи лиц, предусмотренных "пунктом 6" настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц. К ним, в ОАО «ТСЦ «ERSA»в области учета материально-производственных запасов относят:

- доверенность (приложение Н);

- лимитно-заборная карта (приложение У);

- товарно-транспортная накладная (приложение Т);

- акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений;

- материальный отчет (приложение Р и С);

- товарная накладная (приложение В);

- лимитно-заборная ведомость (приложение Л) и т.д.

На основе сказанного, отметим, что как в бухгалтерии любого предприятия, так и бухгалтерия ОАО «ТСЦ «ERSA» ведет учет МПЗ - одних из главных объектов бухгалтерского учета, информация которого - источник для их последующего анализа. Генеральный директор и главный бухгалтер Общества несут личную ответственность за соблюдение порядка ведения, достоверность учета и отчетности.

Все хозяйственные операции товаранаОАО «ТСЦ «ERSA»оформляются оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы по производству продукции принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, содержат следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

Первичный учетный документсоставляется в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Для осуществления контроля и упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях на основе первичных учетных документовв ОАО «ТСЦ «ERSA» составляются сводные учетные документы.

- для определения себестоимости материальных ресурсов пользуются способом оценки средней себестоимости заготовления материальных запасов. Указанная величина себестоимости распространяется на материальные запасы, отпускаемые в производство и остающиеся на хранении до конца года;

- для группировки и списание затрат на производство хозяйство пользуется традиционным вариантом учета, предусматривающим разделение затрат на прямые и косвенные и подсчет полной себестоимости продукции, работ и услуг;

- для определения выручки от реализации продукции работ услуг и признание соответствующей ей прибыли хозяйство выбрало способ по мере отгрузки товаров и предъявление покупателю расчетных документов;

- при наличии остатка не распределенной прибыли, хозяйство создает фонд потребления и фонд накопления. При необходимости возможен перевод из одного фонда в другой;

- задолженность по полученным займам оценивается с учетом процентов, причитающихся к уплате на конец отчетного периода по договорным займам;

- отчетным годом для бухгалтерского учета считается период с 1 января по 31 декабря включительно. Финансовые результаты деятельности предприятия устанавливаются по данным годового бухгалтерского отчета.

- налоговый учет организован в соответствии с главой 25 «Налог на прибыль предприятия» НК РФ (части второй).

2.2 Синтетический учет, обобщение информации в регистрах и отражение в отчетности МПЗ

Классификация основных видов материальных ценностей по их назначению и применению в производственном процессе Общества используется бухгалтерией ОАО «ТСЦ «ERSA» для ведения бухгалтерского учета материально - производственных запасов на синтетическом счете 10 «Материалы». Так как доля материальных затрат составляет значительную часть всех затрат Общества, то учет МПЗ имеет важную роль (приложение Ж).

Согласно Приказу по учетной политике разработанного и принятого в Обществе, аналитический учет материально - производственных запасов на счете 10 строится по каждому их виду в разрезе следующих субсчетов (приложение М):

Приложение М

В связи с учетной политикой ОАО «Торгово-сервисный центр«ERSA»

На 2011год

Приказываю: Утвердить рабочий план счетов по предприятию.

01 - Основные средства

02 - Амортизация основных средств

04 - Нематериальные активы

05 - Амортизация НМА

08 - Вложение во вне оборотные активы

10/1- Посадочный материал, мин. Удобрения , хим. Защита

10/3-Топливо (ГСМ , тв. Топливо )

10/5-Запасные части

10/8-Строительные материалы

10/9-Инвентарь и хоз. принадлежности

10/12- МБП

19 - Не оплаченный НДС

20 - Основное производство

20/2 -Незавершенное производство

23 - Вспомогательное производство

26 - Общехозяйственные расходы

28 - Брак в производстве

29 - Обслуживающие производства и хозяйства

44 - Расходы на продажу

50 - Касса

51 - Расчетный счет

58 - Предоставленные займы

60 - Расчеты с поставщиками и подрядчиками

60/2-Авансы с поставщиками и подрядчиками

62 -Расчеты с покупателями и заказчиками

62/3-Расчеты векселем

68 - Расчеты по налогам и сборам

69 - Расчеты по соц. Страхованию и обеспечению

70-Расчеты с персоналом по оплате труда

71-Расчеты с подотчетными лицами

76./2-Расчеты с разными дебиторами и кредиторами

76/3-Расчеты по алиментам

80 - Уставной капитал

83 - Добавочный капитал

84 - Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток )

90/1-Выручка

90/2-Себестоимость продукции

90/3-Налог на добавленную стоимость

91 - Прочие доходы и расходы

91/1-Выручка от продажи основных средств

91/2 -Себестоимость основных средств

91/3-НДС (по продажи основных средств )

91/9-Прибыль , убыток (продажа основных средств )

94 - Недостачи и потери от порчи ценностей

97 - Расходы будущих периодов

98 - Доходы будущих периодов

99 - Прибыли и убытки

Главный бухгалтер: /Выпряжкина Г.Н. /.

- 10/1 «Сырье и материалы ». На этом субсчете учитывают состояние, наличие и движение производственного сырья и основных материалов, которые необходимы для оказания услуг по сервисному обслуживанию продаваемой техники.

- 10/3 «Топливо». Здесь учитывают наличие и движение всех видов горючего, смазочных материалов, приобретенного или заготовленного для эксплуатации собственных автотранспортных средств. Аналитический учет данных видов топлива ведут в разрезе счетов по каждому получателю. Учет нефтепродуктов ведут по их видам, маркам и местам хранения.

- 10/5 «Запасные части». На данном субсчете бухгалтерия предприятия учитывает состояние, наличие и движение всех видов приобретенных или изготовленных запасных частей. Запасные части в обществе учитывают в денежном и натуральном выражении по группам и маркам машин. В местах хранения запасных частей ведут их количественный учет по каждому наименованию и номенклатурному номеру.

- 10/8 «Строительные материалы». Аналитический учет по данному субсчету ведут по наименованиям материалов и местам их хранения по количеству и стоимости.

- 10/9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности». На этом субсчете учитывают такие виды материалов как, отвертки, хозяйственный инвентарь, спецодежду, инструменты, факсы с телефонами.

Каждая группа материалов бухгалтерия учитывает на соответствующем счете или субсчете.

По дебету счета 10 «Материалы» отражается поступление материалов по следующим каналам:

- от поставщиков в соответствии с договорами поставок (в корреспонденции со счетом 60);

- от подотчетных лиц в порядке закупки мелких партий за наличный расчет (в корреспонденции со счетом 71);

- при полной или частичной ликвидации основных средств (в корреспонденции со счетом 91);

- от учредителей в счет их вклада в уставный капитал (в корреспонденции со счетом 75) по согласованной стоимости;

- как безвозмездная помощь (в корреспонденции со счетом 98, субсчет

«Безвозмездные поступления») по рыночной цене.

Выбытие производственных запасов в Обществе фиксируется и учитывается по кредиту счета 10 «Материалы» при этом они могут быть отпущены:

- на производственные нужды (дебетуется счет 20, 23, 26, 97) в качестве расходов на оказание услуг;

- на исправление брака (в корреспонденции со счетом 28);

- на капитальное строительство хозяйственным способом (в корреспонденции со счетом 08);

- как вклад в общее имущество по договору простого товарищества (в корреспонденции со счетом 80);

Кроме того, со счета 10 стоимость материалов в Обществе списывается:

- по выявленным сумма недостач на суммы определившихся потерь (дебетуется счет 94);

- как утраченные в результате чрезвычайных обстоятельств - стихийных бедствий, пожаров, аварий (корреспондирует со счетом 99), когда убытки компенсирует страховая компания - сначала дебетуется счет 76.

Бухгалтерский учет материальных ценностей осуществляется непосредственно в бухгалтерии данного Общества после поступления всех первичных документов со склада. В основном материальные ценности приобретаются со стороны (у поставщиков). Согласно действующему положению и законодательству все материальные ценности учитываются в Обществе по фактической себестоимости.

Фактическая себестоимость материальных ценностей складывается из:

- соответствующих цен, указанных в счетах - фактурах и других документов поставщиков;

- расходов за доставку в Обществе;

- некоторых других расходов, связанных с приобретением этих материалов.

В бухгалтерии ОАО «ТСЦ «ERSA» отчеты о движении материальных ценностей сверяют с другими регистрами. Данные о поступлении материальных ценностей от поставщиков и расходовании их на оказание услуг сверяют с показателями лицевых счетов всех подразделений, данные сверяют с показателями ведомостей и другими регистрами. Подсчитанные в отчетах остатки на конец отчетного месяца по каждому виду материальных ценностей должны соответствовать остаткам на эту дату, числящимся у материально ответственных лиц в карточках или книгах складского учета. Затем данные всех отчетов обобщаются в денежном выражении в целом по Обществу. Для этой цели использует Общество Оборотную ведомость к Главной книге. Ведомость открывают на месяц в разрезе синтетических счетов, а при необходимости и по субсчетам или группам материалов. После этого фактическую себестоимость использованных материалов в разрезе корреспондирующих счетов переносят из ведомости в журнал-ордер по кредиту соответствующего счета.

При ведении ведомости по субсчетам или группам материальных ценностей перед занесением кредитового оборота в журнал-ордер данные отдельных ведомостей предварительно обобщаются в целом по синтетическому счету.

Кредитовые обороты журналов-ордеров по счетам учета товарно-материальных ценностей в целом и по корреспондирующим счетам в установленном порядке переносят в Главную книгу. Итоги оборотов сверяют с данными других регистров. После сверки данных регистров и Материального отчета остатки каждого вида материальных ценностей на начало следующего месяца записывают в сальдовые ведомости в количественном и стоимостном выражении, причем указывают остатки и тех ценностей, по которым в течение месяца не было движения.

Расход производственно-материальных ценностей на различные хозяйственные цели в бухгалтерии предприятия отражается по кредиту счета 10 «Материалы».

При этом дебетуются различные счета в зависимости от направления использования производственно-материальных ценностей, в частности счета производственных и других затрат (таблица 2.1.):

- 20 «Основное производство»;

- 23 «Вспомогательное производство»;

- 26 «Общехозяйственные расходы»;

- 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Таблица 2.1 - Хозяйственные операции по сч. 10 в ОАО «ТСЦ «ERSA» за 02.10 г Рабочая документация ОАО «ТСЦ «ERSA»

№ п/п	Содержание операций	Дт	Кт	Сумма, Руб.
1	Оприходованы материалы, купленные у поставщиков	10	60	419545,76
2	Стоимость НДС по приобретенным материалам	19	60	75518,2
3	Оприходованы запасы, купленные за счет подотч. сумм	10	71	1032
4	Оприходованы материалы, полученные безвозмездно	10	98	1000
5	Отчисления по зарплате за доставку материалов	10	69	603,45
6	Стоимость услуг транспорта по доставке материалов	10	23	900
7	Суммы начисленной зарплаты рабочим за погрузку материалов	10	70	37250
8	Отражен отпуск материалов в производство	20	10	117300
9	Отпущены материалы на общехозяйственные нужды	26	10	100000

По хозяйственным операциям приобретения материалов в Обществе исчисляют налог на добавленную стоимость одновременно с оприходованием поступивших материалов. Метод налогового учета, т.е. совокупность приемов, используемых для его проведения, в настоящее время строго не регламентирован. Подразумевается, что он совпадает с методом бухгалтерского учета с той лишь разницей, что счета и двойная запись для него не являются обязательными. В расчетных документах поставщиков по поступившим производственным запасам отдельно выделяется сумма НДС.

В зависимости от направления расхода производственных запасов сумма НДС, учтенная на субсчете 3 счета 19, подлежит зачету в счет платежей НДС в бюджет (при использовании материальных ресурсов на производственные нужды) или списанию на счет реализации (при продаже запасов) и соответствующих источников покрытия.

Оценка поступивших материалов. Стоимость материалов определяется исходя из цен их приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету либо включаемых в расходы в соответствии с Налоговым Кодексом), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с их приобретением. Проценты по кредитам и займам в стоимость материалов не включаются. Стоимость излишков материалов, выявленных в ходе инвентаризации, или полученных при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, определяется как сумма налога, исчисленная с дохода. В случаях, когда в первичных учетных документах, подтверждающих стоимость приобретенных материалов, не выделена сумма НДС, в расчетных документах исчисление НДС не производится. Именно поэтому стоимость таких приобретенных материальных ресурсов, включая предполагаемые по ним НДС, приходуется по счету 10 на всю сумму счета с последующим списанием на издержки производства и обращения.

Оценка материалов при их списании (товаров при отгрузке покупателям:

- метод оценки по стоимости единицы запасов;

- метод оценки по средней стоимости;

- метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

В соответствии с установленным порядком учета НДС суммы НДС, подлежащие возмещению после фактической оплаты поставщиком за материальные ресурсы, списываются с кредита субсчета 19-3 в дебет счета 68.

В случае если материальные ресурсы, по которым в установленном порядке произведено возмещение НДС, использованы для непроизводственной сферы, имеющей специальные источники финансирования, делается исправительная бухгалтерская запись: дебет соответствующих источников финансирования, кредит счета 68. При использовании материальных ресурсов для непроизводственных нужд сумму НДС, приходящую на эти ресурсы, списывают с кредита субсчета 19-3 в дебет источников покрытия непроизводственных затрат (счет 29) или сразу в дебет счета 91. При продаже материальных ресурсов приходящуюся на проданные материалы долю НДС списывают с кредита субсчета 19-3 в дебет счета 19. При безвозмездной передаче производственных запасов плательщиком НДС является организация, передающая эти запасы. Начисленная сумма НДС отражается по дебету счета 91 и кредиту счета 68.

Бухгалтерские проводки, например, при покупке материалов на сумму 118000 руб., будут выглядеть следующим образом:

Д 60 - К 51 118000 - уплачено поставщику за материалы;

Д 10 - К 60 100000 - отражена балансовая стоимость поступивших материалов без НДС;

Д 19-3 - К 60 18000 - учтена сумма НДС по приобретенным материалам;

Д 68-2 - К 19-3 18000 - НДС по поступившим материалам предъявлен к вычету..

Как мы видим запасы в ОАО «ТСЦ «ERSA» учитываются по всем правилам бухгалтерского учета. Материальные затраты составляют значительную часть расходов Общества (приложение Ж). Хозяйственные операции отражаются записями в соответствии с ПБУ 5/01. Налоговый учет ведется в соответствии с НК РФ. Все налоги своевременно уплачиваться.

Первичные документы по поступлению производственных запасов в ОАО «ТСЦ «ERSA» являются основой организации материального учета. Именно по первичным документам осуществляется предварительный, текущий и последующий контроль за движением, сохранностью и использованием производственных запасов. Первичные документы по движению материалов в Обществе тщательно оформляться, обязательно содержать все подписи лиц, совершивших ту или иную операцию, и коды соответствующих объектов учета.

Контроль правил оформления движения материальных ресурсов осуществляет главный бухгалтер. Контроль за выполнением плана материально - технического обеспечения по договорам, своевременностью поступления материалов возложен на службу сервисного обслуживания. С этой целью в ней ведутся ведомости учета выполнения договоров поставки, в которых отмечают выполнение условий договора о поставке по ассортименту материалов, их количеству, цене, срокам отгрузки и т. д. Порядок оформления поступления на предприятие материалов представлен в приложении Б. Покупатель одновременно с отгрузкой продукции высылает поставщику расчетные и другие сопроводительные документы - платежное поручение (приложение А), в 2-х экземплярах - один непосредственно покупателю, другой - через банк, товарно-транспортную накладную( см. прил. Т) и т. д. Расчетные и другие документы, связанные с поступлением материалов поступают ответственному исполнителю по сервисному обслуживанию, где проверяют правильность их оформления и после этого передают в бухгалтерию. В службе сервисного обслуживания производят проверку соответствия ассортимента, объема, срока поставки, цены, качества материалов договорным условиям. В результате этой проверки на документе делают пометку о полном или частичном акцепте.

Также, служба сервисного обслуживания осуществляет контроль за поступлением грузов и их розыск. Для этих целей ведут журнал учета поступающих грузов, где указывают регистрационный номер, дату записи, наименование поставщика, дату и номер транспортного документа, номер, дату и сумму счета, род груза, номер и дату приходного ордера или акта о приемке запроса на розыск груза. В примечании делают отметку об оплате счета или отказе от акцепта. Проверенные платежные требования передают из службы сервисного обслуживания в бухгалтерию, а квитанции транспортных организаций - сервисному специалисту для получения материалов. Сервисный специалист принимает непосредственно у поставщика прибывшие материалы по количеству мест и массе. В случае обнаружения недостачи мест или массы, повреждения тары, порчи материалов составляется коммерческий акт, который служит основанием для предъявления претензий к транспортной организации или поставщику. Принятые грузы сервисный специалист доставляет на склад предприятия и сдает заведующему складом, который проверяет соответствие количества и качества материалов данным счета поставщика. Если подотчетные лица приобретают материалы за наличные деньги, то товарный счет и акт (справка), подтверждающие стоимость приобретенных материалов составляются подотчетным лицом. В этих документах излагается содержание хозяйственной операции с указанием даты, места покупки, количества, наименования и цены материалов. Подотчетное лицо отражает в акте также данные паспорта продавца товара. Акт прилагается к авансовому отчету подотчетного лица (приложение Ф). Материальные ценности приходуются в соответствующих единицах измерения (весовых, объемных, линейных, счетом).

Если перевозку материалов осуществляют автомобильным транспортом, то в качестве первичного документа применяют товарно-транспортную накладную, которую составляет грузоотправитель в 4-х экземплярах. Первый из них служит основанием для списания материалов у грузоотправителя, второй - для оприходования материалов получателем, третий предназначен для расчетов с автотранспортной организацией и является приложением к счету на оплату за перевозку, четвертый является основанием для учета транспортной работы и прилагается к путевому листу. Товарно-транспортную накладную применяют в качестве приходного документа у покупателя при отсутствии расхождений количества поступивших грузов с данными накладной (см. прил. В) и счета - фактуры (приложение О). Если такое расхождение все же имеется, приемку материалов оформляют актом приемки материалов. Если материалы расходуются в единицах, отличных от тех, в которых они поступили, то они учитываются одновременно в двух единицах измерения.

Оприходование материалов без выписки приходного ордера возможно в случае отсутствия расхождений между данными поставщика и фактическими данными. В этом случае на документе поставщика проставляют штамп, в оттисках которого содержатся основные реквизиты приходного ордера. Если количество и качество прибывших на склад материалов не соответствуют данным счета поставщика, приемку товара осуществляет комиссия, оформляя акт о приемке материалов, который служит основанием для предъявления претензии поставщику. В состав комиссии входит представитель поставщика или представитель незаинтересованной организации. Акт составляют также при приемке материалов, поступивших в Общество без счета поставщика (неотфактурованные поставки). Материалы отпускают со склада организации на производственное потребление, хозяйственные нужды, на сторону, для переработки и в порядке реализации излишних и неликвидных запасов. Так для получения ГСМ выписывается заявка на получение ГСМ.

Для обеспечёния контроля за расходованием материалов и правильного документального его оформления организации осуществляют соответствующиё организационные мероприятия. Все службы предприятия имеют список должностных лиц, которым предоставлено право подписывать документы на получение отпуск со склада материалов, а также выдавать разрешение на вывоз их. Отпускаемые материалы точно взвешиваются, измеряются и подсчитываются. Порядок документального оформления отпуска материалов зависит, прежде всего, от организации производства, направления расхода периодичности их отпуска. Расход материалов, отпускаемых на ремонт и на другие нужды ежедневно, оформляют лимитно-заборными картами (см. прил. У) . Их выписывает сервисный отдел в двух экземплярах на один или несколько видов материалов и, как правило, сроком на 1 месяц. Один экземпляр лимитно-заборной карты вручают цеху-получателю, другой -- складу. Кладовщик записывает количество отпущенного материала и остаток лимита в обоих экземплярах карты и расписывается в карте цеха-получателя. Представитель цеха расписывается в получении материалов в карте, находящейся на складе.

При замене в лимитно-заборной карте заменяемого материала делают запись «Замена, смотри требование №_» и уменьшают остаток лимита. Не использованные в ремонте и возвращенные на склад материалы записывают в лимитно-заборную карту без составления каких-либо дополнительных документов. Применение лимитно-заборных карт значительно сокращает количество разовых документов. Для учета движения материалов внутри Общества применяют однострочные или многострочные требования-накладные. Накладные составляют материально ответственные лица участка, отпускающего ценности, в двух экземплярах, один из которых остается на месте с распиской получателя, а второй с распиской лица, отпускающего ценности, передается получателю ценностей.

Таким образом, совмещение расходных документов и карточек учета материалов уменьшает объем учетной работы и усиливает контроль за соблюдением норм складских запасов. По окончании месяца все данные по расходу и приходу ТМЦ переносятся в Материальный отчет (см. прил. Р и С), а затем в Оборотную ведомость (приложение О).

В обществе инвентаризация производственных запасов проводится в соответствии с «Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» (приказ от 13.06.95 №49 «об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств»). Для проведения инвентаризации в данном Обществе создана постоянно действующая инвентаризационная комиссия. Инвентаризация товарно-материальных ценностей производится по их местонахождению и материально-ответственному лицу. Проверка фактического наличия производственных запасов производится при обязательном участии материально-ответственных лиц. Инвентаризации подлежат производственные запасы и другие виды имущества, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете, а также имущество, не учтенное по каким-либо причинам.

В проверяемом Обществе инвентаризация, проводилась с 01.11.08 по 31.11.08 на основании приказа № 339 от 08.10.08 о результатах которой, составлен акт после заседания инвентаризационной комиссии. По результатам инвентаризации недостач и излишков комиссией по инвентаризации не обнаружено. Была проверена вся документация, отражающая проведение инвентаризации товарно-материальных ценностей за проверяемый период. Инвентаризационные ведомости (приложение И) были заполнены без помарок и пометок, незаполненные строки в них были перечеркнуты. Таким образом, входе проверки документации по инвентаризации материально-производственных запасов нарушений не было.

Поступление материалов на проверяемом Обществе начинается с заключения договора. Для оплаты отгруженных материалов поставщики предъявляют покупателям счета, к которым прилагают документы, подтверждающие отгрузку. На складе счета поставщиков записывают в журнал учета поступающих грузов, по которому контролируют своевременность оприходования материально-производственных запасов. После заполнения счета передают кладовщику для приемки материалов. При поступлении материально-производственных запасов от поставщиков кладовщик проверяет соответствие фактического их количества данным документов поставщика. Если расхождений не обнаружено, то на заводе выписывается приемный акт на все количество поступаемого груза. Затем приемные акты записываются в книгу сдачи документов и передаются в бухгалтерию. Бухгалтер проверяет правильность оформления, количество и сумму приемного акта, сверяя его с копией счета. По результатам инвентаризации делаются проводки:

Д 10 - К 91-1 - оприходованы материальные ценности, обнаруженные при инвентаризации.

Д 94 - К 10 - недостачи и потери материальных ценностей, обнаруженные при инвентаризации, хищение и порча материальных ценностей отнесены в дебет счета 94.

В заключении отметим, что инвентаризация МПЗ проводилась в установленном порядке. Инвентаризационные ведомости были заполнены без помарок и пометок, незаполненные строки в них были перечеркнуты. В ходе проверки недостач и излишков не было обнаружено.

3. Методическое обеспечение аудита МПЗ

3.1 Оценка существенности искажений информации, системы внутреннего контроля, аудиторского риска и выборки

В соответствии с ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденным Приказом Минфина РФ от 09.06.01 №44н (в ред. от 26.03.07), к материально-производственным запасам (МПЗ) относятся активы:

- используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

- предназначенные для продажи;

- используемые для управленческих нужд организации.

К таким активам относятся сырье, материалы, топливо, полуфабрикаты и комплектующие изделия, запасные части, тара, товары, готовая продукция. Так как затраты на материалы имеют значительную долю в общем объеме затрат, то проверка учета МПЗ является важным звеном в контроле за деятельностью Общества (приложение Ж). Целью аудита МПЗ является формирование мнения о достоверности показателей отчетности по статьям материальных ценностей «Запасы» и о соответствии применяемой в организации методики учета, действующим в Российской Федерации нормативным документам. Это достигается проведением проверок на существенность, дополняется проверкой структур контроля, системы бухгалтерского учета и оценкой риска аудита, который зависит от характера запасов организации. Проверка запасов рассматривается как основная часть аудита на тех предприятиях, где их величина существенна.

Основными задачами аудита материально - производственных запасов на предприятии является проверка:

-состояния учета, хранения и эффективности использования материальных ресурсов;

- соответствия фактического наличия ресурсов данным бухгалтерского учета и потребностям предприятия;

- выявления непригодных для использования ценностей с определением суммы причиненного ущерба и виновных лиц;

- полноты и своевременности оприходования, законности и целесообразности расходования и списания МПЗ;

- обоснования и соблюдения установленных норм расхода сырья, материалов, топлива, нефтепродуктов и других ценностей, своевременности и качества инвентаризаций и правильности принимаемых по результатам ревизии решений.

Для достижения целей аудита в соответствии с федеральным Правилом №3 «Планирование аудита» составляется программа аудиторской проверки по разделу «Материально-производственные запасы», являющаяся частью общей программы аудита (приложение Е). Перечень вопросов, подлежащих рассмотрению в ходе аудита МПЗ.

Путем устного опроса работников бухгалтерии установлено, что на предприятии издается приказ директора о проведении инвентаризации, в котором указывается когда будет проводиться инвентаризация, кто входит в состав инвентаризационной комиссии. Результаты инвентаризации в ОАО «ТСЦ «ERSA» оформляются актом инвентаризации, здесь же отражаются выяленные расхождения. Путем опроса также установлено, что комиссия начинает проверку фактического наличия имущества только после сдачи материально-ответственным лицом в бухгалтерию всех приходных и расходных документов под их расписку.

Далее необходимо проверить наличие и отражение в бухгалтерском учете результатов инвентаризации проданных материалов и расчетов с покупателями.

Проверкой установлено, на ТТН 32154 от 21.05.09, № 792184 от 03.02.09. № 541545 от 16.02.09. отсутствует подпись заведующей складом в получении продукции. Также выяснилось, что бухгалтерией ОАО «ТСЦ «ERSA» счет 45 используется вместо счета 62, при этом искажается сущность счета 45 по его характеристике, то есть из активного счета он в этих случаях превращается в активно-пассивный (с развернутым сальдо на начало и конец месяца). Это вносит разночтение в общепринятую методологию ведения учета.

В ходе проведенной проверки выяснилось, что инвентаризация имущества и обязательств в ОАО «ТСЦ «ERSA» проводится в соответствии с законодательством РФ. Имеется только расхождение в первичных документах, которые организация применяет для оформления инвентаризации: если предприятие решило использовать свои формы первичной документации, то они должны быть указаны в учетной политике.

Реализационные цены по каждому виду материалов ОАО «ТСЦ «ERSA»проверялись путем их сопоставления с действующими прейскурантами и договорами по реализации материалов, выполнению работ и оказании услуг.

Необходимо всесторонне проверить и правильность заключения предприятием указанных договоров как важнейшей правовой основы его сбытовой деятельности. При проверке договоров на поставку материалов и сырья выяснилось, что в договоре с ИП Кузнецов Н.Н. г. Кострома на приобретение партии товара не указан объем реализуемой продукции, отсутствует подпись директора ОАО «ТСЦ «ERSA». При реализации партии товара ООО «Кентавр» г. Ярославль нарушены сроки отгрузки готовой продукции, вследствие простоя производственной линии из-за отсутствия сырья.

Первичные учетные документы на ОАО «ТСЦ «ERSA» составляются на бумажных и машинных носителях информации. Бланки форм первичных документов, принадлежащих ОАО «ТСЦ «ERSA», отнесенные к бланкам строгой отчетности (ТТН), пронумерованы в порядке, установленным министерствами и ведомствами.

Ответственность за своевременное и доброкачественное создание документов по продаже материалов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, достоверность сведений, содержащихся в документах данных, несут лица, создавшие и подписавшие этот документ. На ОАО «ТСЦ «ERSA» такими лицами, согласно приказа директора, являются главный бухгалтер, заведующий складом.

Проверка полноты учета продаж была эффективно осуществлена путем выборочной сверки данных товарно-транспортных накладных отдела продаж со счетами - фактурами и данными бухгалтерского учета. При проведении этой проверки аудитор должен убедиться, что все товарно-транспортные накладные собраны и надлежащим образом хранятся в отделе продаж. Это было сделано путем анализа порядковой нумерации этих документов.

При проверке также установлено, что в товарно-транспортной накладной № 5862 от 15.06.2009г было допущено исправление, не оформленное надлежащим образом. Отсутствует экземпляр товарно-транспортной накладной № 6341 от 18.06.2009 г. с подписью и печатью покупателя о получении товара доставленного транспортом ОАО «Атлант».

При проверке достоверности данных исходным пунктом является регистр учета продажи. На основе данных этого регистра делается выборка номеров счетов, которые затем сверяются с товарно-транспортными накладными и заказами на покупку, полученными от заказчиков (покупателей). В результате такой проверки выяснилось, что отсутствуют счета-фактуры №125 от 02.02.09, №301 от 25.05.09., № 654 от 06.10.09, а также выяснилось, что нет ТТН 65482 от 12.10.09., ТТН 84515 от 06.04.09., хотя в бухгалтерском учете стоимость продукции, отгруженной по этим накладным, отражена. Этот факт говорит о недостатках в организации документооборота на ОАО «ТСЦ «ERSA», отсутствии контроля за регистрацией и хранением бланков строгой отчетности.

Была проведена встречная проверка достоверности хозяйственной операции по реализации продукции ТП «Ромашка» г. Ярославль. Были проверены счета-фактуры, вставленные предприятию, сверены номера, даты ТТН, по которым был получен товар, суммы, указанные в документах, дату и величину перечисления денежных средств на расчетный счет ОАО «ТСЦ «ERSA». Нарушений не выявлено.

В ходе проверки установлено, что складские помещения оборудованы противопожарной и охранной сигнализацией, на окнах имеются решетки, двери стальные, с навесными замками, подходы к складу ярко освещены, не захламлены, стены, пол и потолок не имеют повреждений. Эти факторы указывают, что приняты меры к сохранности товарно-материальных ценностей. Материалы размещены таким образом, что доступ к наиболее востребованной остается открытым. На ОАО «ТСЦ «ERSA» приказом в качестве учетных единиц приняты склад готовой продукции и склад товарно-материальных ценностей (инвентарь, строительные материалы, инструмент). С заведующими складами и кладовщиками заключены договора о полной индивидуальной ответственности, все перемещения указанных лиц согласовываются с главным бухгалтером. Экспедиторов в штате ОАО «ТСЦ «ERSA» не предусмотрено.

На ОАО «ТСЦ «ERSA»на каждое наименование продукции бухгалтерия открывает карточку складского учета и выдает ее работнику склада под расписку в реестре карточек. Карточки размещаются в картотеке склада по номенклатурным номерам продукции. Материально ответственное лицо производит записи в карточках по каждому приходному и расходному документу отдельной строкой. После каждой записи определяется и записывается в соответствующей графе остаток продукции.

Работник бухгалтерии ОАО «ТСЦ «ERSA»периодически проверяет правильность оформления приходных и расходных документов и записей в карточках складского учета. Проверка производится в присутствии материально ответственного лица. Правильность записей в карточках бухгалтер подтверждает своей подписью в графе "контроль" с указанием даты проверки. Обнаруженные расхождения и ошибки своевременно устраняются.

Остатки готовой продукции на начало следующего месяца переносятся из карточек складского учета в ведомость остатков (сальдовую книгу) по складу. Ее итоги сверяют с данными бухгалтерии.

Проведенная проверка дает достаточные основания для того, чтобы высказать мнение о достоверности предоставленных документов, отражающих на предприятии учет сырья и материалов, готовой продукции.

Планируя аудиторскую проверку необходимо установить существенность - максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в публикуемых финансовых отчетах и рассматриваться как несущественная, т.е. не вводящая пользователей в заблуждение. Аудиторский риск - риск, который берет на себя аудитор, давая заключение о полной достоверности данных внешней отчетности, в то время как возможны ошибки и пропуски, не попавшие в поле зрения аудитора.

Таблица 2

Наименование базового показателя	Значение базового показателя бухгалтерской отчетности, тыс. руб.	Доля, %	Значение для нахождения уровня существенности, тыс.руб.
2. Выручка от реализации без НДС	79100	2	1582
3. Общие затраты организации	48060	2	961,2
4. Сумма собственного капитала	188000	10	18800
5. Валюта баланса	242450	2	4849

Расчет уровня существенности:

Наибольшее и наименьшее значения показателей можно исключить из дальнейшего расчета, т.е. исключаем 961,2 и 18800.

Средняя арифметическая составит:

(4849 + 1582 + 1174,5) : 3 = 7598 : 3 = 2535,17 тыс. руб.

Полученную величину допустимо округлить до 2535 тыс. руб. и использовать количественный показатель в качестве значения материальности (существенности).

Различие между значениями уровня существенности до и после округления составляет:

(2535 - 2535,17) : 2535,17 Ч 100% = -0,0067%,

что находится в пределах 20% (единого показателя уровня существенности, который может использовать аудитор в своей работе).

Для нахождения уровня существенности искажений информации по операциям с МПЗ определим удельный вес значения по строке «Запасы» в валюте баланса:

Удельный вес (МПЗ) =53064 /242450 = 0,218

УС_МПЗ = 2535*0,218 = 552,63тыс руб.

Таким образом, абсолютное значение уровня существенности искажений информации по операциям с МПЗ составляет 552,63 тыс. руб.

Теперь, используя формулу факторной модели аудиторского риска, определим чему равен приемлемый аудиторский риск (ПАР).

Формула факторной модели:

ВХР Ч РК Ч РН = ПАР, где

ПАР - приемлемый аудиторский риск (относительная величина). Она выражает меру готовности аудитора признать тот факт, что финансовая отчетность может содержать существенные ошибки, после того как уже завершен аудит и дано положительное заключение;

ВХР - внутрихозяйственный риск (относительная величина). Выражает вероятность существования ошибки, превышающей допустимую величину, до проверки системы внутрихозяйственного контроля;

РК - риск контроля (относительная величина). Выражает вероятность того, что существующая ошибка, превышающая допустимую величину, не будет ни предотвращена, ни обнаружена в системе внутрихозяйственного контроля;

РН - риск необнаружения (относительная величина). Выражает вероятность того, что применяемые аудиторские процедуры и подлежащие сбору доказательства не позволят обнаружить ошибки, превышающие допустимую величину.

Пример:

Мировая практика показывает, что допустимое значение совокупного аудиторского риска не должно превышать 5%, т.е. ПАР<5%

Аудитор полагает, что:

внутрихозяйственный риск - 80%

риск контроля - 30% (чёткая система внутреннего контроля и отсутствие замечаний со стороны аудиторов по результатам предыдущих проверок)

Находим предельную величину риска необнаружения.

0,05/(0,8*0,3) = 0,2083 или 20,83%

Это говорит о том, что в 21 случае из 100 аудитору допустимо не выявить искажения отчётности, когда такое искажение в действительности существует, при этом он не выйдет за рамки минимального доверительного интервала совокупного аудиторского риска.

Выполнению проверки хозяйственных операций по существу предшествует оценка системы внутреннего контроля аудируемого лица. В соответствии с ФСАД №8 СВК - это процесс, организованный и осуществляемый представителями собственника, руководством, а также др. сотрудниками аудируемого лица для того, чтобы обеспечить достаточную уверенность в достижении целей с точки зрения надёжность финансовой отчётности, эффективности и результативности хозяйственных операций и соответствия деятельности аудируемого лица нормативным правовым актам.

Оценка эффективности системы внутреннего контроля в отношении МПЗ:

- обоснованность и оптимальность выбора в учетной политике организационно-технических и методических аспектов данного участка учета;

- представление финансовой информации наиболее эффективным образом в целях ее оптимального использования уполномоченными лицами;

- проверка объективности информации, представленной в бухгалтерской отчетности, об имеющихся в наличии МПЗ;

- проверка организации системы утверждений (наличие приказа об установлении круга лиц, которым дано право подписывать документы на отпуск МПЗ со склада).

Поставленные задачи решаются путем выполнения определенного набора аудиторских процедур, которые выбираются при планировании аудита и в ходе проверки уточняются (приложение Д).

Профессиональное сообщество аудиторов рекомендует в ходе проведения аудита МПЗ осуществить 40 процедур. Все они разбиты на три этапа. На первом этапе выполняются процедуры подготовки и планирования аудита (9 процедур). Здесь производится оценка степени надежности внутреннего контроля. Для этого аудитор должен использовать тесты внутреннего контроля учета МПЗ и получить от работников бухгалтерии ответы на вопросы, которые позволят ему определить, какие процедуры необходимо использовать при дальнейшей проверке. На втором этапе осуществляются процедуры, выполняемые в ходе проверки по существу (29 процедур). И, наконец, третий этап носит заключительный характер, связанный с анализом ошибок и их влиянием на показатели отчетности (2 процедуры).

Таблица №3 Оценка эффективности системы внутреннего контроля в отношении МПЗ

Вопросы	Ответы
	Да	Нет	Не харак-терно
1.Средства текущего контроля
1.1 Инвентаризация материалов проводятся согласно графику
1.2 В полной мере выполняются требования системы подтверждения полномочии при доступе к активам, документам, компьютерным системам обработки данных.
1.3 Договоры о материальной ответственности работников заключены и выполняются в полном объеме		+
1.4 Разработаны и используются инструкции об особенностях хранения материалов в структурных подразделениях организации		+
1.5 Осуществляется полное обеспечение условий сохранности имущества и документации (имеются сейфы, оборудованные слады, архивы, сигнализация, служба охраны)
2.Контроль хоз. операций на стадии первичного учёта и подготовки информации
2.1 Регулярно проводится проверка санкционирования хозяйственных операций	а
2.2 Регулярно проводится проверка соблюдения нормативных актов, норм, нормативов	а
2.3 Регулярно проводится контроль соответствия данных первичных документов и отражаемых в них активов	а
2.4 Соблюдаются правила ведения журналов регистрации документов и применяется последовательная нумерация документов	а
2.5 Систематически проводится проверка взаимосвязей хозяйственных операций	а
3.Проверка выполнения функций внутреннего контроля
3.1 Систематически проводится проверка соблюдения учетной политики и ее элементов
3.2 Систематически проводятся внезапные инвентаризации и другие проверки
3.3 Систематически проводится контроль за выполнением должностных инструкций
3.4 Систематически проводится контроль за нетипичными операциями
3.5 Выполняется систематическое проведение сверок расчетов

Таким образом, надёжность СВК в целом в нашем случае составит 0,87, что соответствует высокому уровню.

Аудиторский риск (Ар) - это риск того, что аудитор выражает безоговорочно положительное мнение по финансовой отчётности, содержащей существенные искажения.

Аудиторский риск включает три части: неотъемлемый риск, риск средств контроля, риск необнаружения.

Риск средств контроля (Рк)- относительная величина. Выражает вероятность того, что существующая ошибка, превышающая допустимую величину, не будет ни предотвращена, ни обнаружена в системе внутрихозяйственного контроля

Неотъемлемый риск (Рнт) означает подверженность остатка средств на счетах бухгалтерского учета, или группы однотипных операций, искажениям, которые могут быть существенными при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля.

Ар = Рнт*Рк*Рнб, где

Ар - аудиторский рис

Рнт - неотъемлемый риск

Рк - риск средств контроля

Рн - рис необнаружения

Предположим, что аудиторский риск не должен превышать 3%, а неотъемлемый риск - 30%.

Рк = 1-Нсвк

Следовательно:

Рк = 1-0,87 = 0,13

Рнб = 0,03/(0,3*0,13) = 0,769 = 76,9%

это максимально возможный риск необнаружения в получении аудиторского риска равного 3%.

Конкретный порядок проведения процедур и их содержание должны определяться исходя из информационной базой для проверки материально-производственных запасов:

- нормативные документы, касающиеся приема, учета, хранения и отпуска материальных ценностей;

- приказ об учетной политике;

- первичные документы по оформлению операций с МПЗ;

- организационно-правовые документы и материалы;

- бухгалтерская отчетность предприятия и бухгалтерские регистры по учету МПЗ.

Перечень нормативных документов, используемых при проверке МПЗ, включает как документы общего регулирования бухгалтерского учета (законы, постановления Правительства, приказы Минфина РФ), так и документы учитывающие специальные и отраслевые особенности (приказы министерств и ведомств, различные положения, инструкции, рекомендации). Приступая к проверке, аудитору необходимо получить информацию о выбранных способах и методах учета по данному участку проверки. В соответствии с требованиями ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» в приказе об учетной политике должна содержаться информация о методологических аспектах учета МПЗ:

- порядок учета приобретения (заготовления) МПЗ;

- методы оценки МПЗ по их видам при списании;

- порядок определения учетных цен.

Руководство организации-клиента зачастую недооценивает важность сведений, заложенных в учетной политике, хотя выбор того или иного учетного принципа предопределяет финансовый результат. Отсюда возможны различного рода манипуляции и нарушения. Наиболее распространенными из них являются несоблюдение или непоследовательность применения выбранных способов учета. В качестве приложений к учетной политике предприятия в составе информации организационно-технического направления должны содержаться:

- документооборот по материально-производственным запасам;

- рабочий план счетов (применяемые счета для учета материальных ценностей);

- количество и сроки планируемых инвентаризаций МПЗ.

Первичные документы, которыми оформляют операции с МПЗ, зависят от видов и групп материальных ценностей, которыми владеет организация. Формы применяемых первичных документов должны содержать все необходимые реквизиты. К таким документам относятся: доверенности на получение материальных ценностей, приходные ордера, акты о приемке и списании материалов, лимитно-заборные карты, требования-накладные, товарно-транспортные накладные, товарные и материальные отчеты, карточки складского учета.

Достаточно информативными могут оказаться беседы аудитора с персоналом организации обо всех изменениях в структуре руководства и в системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля, содержание и результаты которых фиксируются в рабочих документах. Информация для проверки операций с МПЗ содержится в бухгалтерской отчетности предприятия и бухгалтерских регистрах, в частности, в форме №1 «Бухгалтерский баланс» - показатели о МПЗ сгруппированы во втором разделе актива баланса с детализацией по видам (сырье, материалы и другие аналогичные ценности, товары отгруженные, затраты в незавершенном производстве); в приложении к балансу, пояснительной записке - раскрывается информация о способах оценки МПЗ, последствиях изменений способов оценки, стоимости МПЗ, переданных в залог, величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей.

Бухгалтерские регистры по учету МПЗ могут быть различными. Это зависит от применяемых формы и способа ведения бухгалтерского учета на предприятии, а также от видов и групп имеющихся МПЗ. Но в любом случае аудитор должен проанализировать регистры синтетического и аналитического учета по счетам 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция», сальдовые ведомости, книги, карточки складского учета, материалы инвентаризаций. Аудиторскую проверку операций с МПЗ целесообразно проводить в такой последовательности:

- изучить положения учетной политики по направлениям данного участка проверки;

- оценить степень надежности системы внутреннего контроля в отношении МПЗ, для этого: провести обследование складского хозяйства и состояния складских помещений; изучить организацию материальной ответственности и отчетности материально-ответственных лиц;