85

Назначение и сущность учета, исторический обзор его развития

ВВЕДЕНИЕ

Считается, что хозяйственный учет возник в глубокой древности, более 6000 лет назад и был вызван к жизни потребностями государства и лиц, занятых производством и обменом.

Наиболее организованной была вначале система учета в Египте, Греции и Риме, где хозяйственный учет обеспечивал просто фиксацию фактов хозяйственной жизни посредством инвентаризации для выявления реального положения дел.

Со средневековья начинается непосредственное регулирование хозяйственных операций при помощи бухгалтерского учета. В этот период был издан специальный закон об обязательном ежегодном составлении отчетности управляющими государственных предприятий. Складываются три системы хозяйственного учета: простая (униграфическая) - объектом учета выступают наличие и движение ценностей; камеральная (сметная, бюджетная) - учитывается выполнение сметы расходов и доходов; двойная (диграфическая) - все факты хозяйственной жизни непременно фиксируются дважды в одинаковой сумме. Все они сохранились до наших дней. Первая применяется малыми предприятиями с упрощенной системой учета и отчетности, вторая - бюджетными организациями и третья - всеми коммерческими организациями.

Во второй половине XV в. в трудах Бенедетто Котрульи (1458 г.) впервые говорится о бухгал-терском учете как о науке. Он положил начало рассмотрению бухгалтерского учета как орудия управле-ния отдельным предприятием, с одной стороны, и как универсальной методологической науки - с другой.

Описал уже сложившуюся систему бухгалтерского учета францисканский монах, друг Леонардо да Винчи - Лука Пачоли (1445-1517 гг.), который опубликовал книгу, одна из частей которой называлась «Трактат о счетах и записях». В ней он путем анализа хозяйственных операций и уже существовавших способов ведения книг - мемориала (памятной книги), журнала, Главной книги, копировальной книги для копий писем и инвентарной книги - описал закон двойной записи и пока-зал, что, основываясь на нем, в любом хозяйстве можно построить целесообразную систему счетов и книг. Поэтому считается, что именно Лука Пачоли проложил дорогу для последующих поколений.

С развитием производительных сил общества, расширением международной торговли в конце XVIII и первую половину XIX в. меняются хозяйства как экономическое явление, формы и размеры хозяйственных операций. Ведение учета с помощью примитивных средств, которыми располагала наука счетоведения, представлялось совершенно невозможным. В это время Дегранже (1795 г.) выступил с научно построенной теорией счетоводства, она характеризуется тем, что главным фактором хозяйственной жизни частного предприятия становится субъект этого хозяйства.

Следующий период развития счетоводства - вторая половина XIX и начало XX в. В этот период в большинстве стран Европы начинает формироваться бухгалтерское законодательство. Этому способствовали появление крупной промышленности, развитие путей сообщения, увеличение оборотов мировой торговли, возникновение рынка ценных бумаг, который резко увеличил число участников рыночных отношений - внешних пользователей бухгалтерской информации. Законодательство обязывает предпринимателей публиковать свои бухгалтерские отчеты для внешних пользователей.

Тема 1. Понятие хозяйственного учета, его виды

Управление хозяйственной деятельностью организаций предполагает ряд последовательных процессов - получение учетной информации об управляемом объекте, принятие решений, их выполнение, оценка результатов решений.

Учетная информация об управляемом объекте характеризует фактическое состояние хозяйственной жизни, возникает и передается в системе хозяйственного учета.

Основной целью хозяйственного учета является предоставление качественной (полной и достоверной) и своевременной информации о финансовой и хозяйственной жизни организации, необходимой для управления и развития рыночной экономики, для подготовки, обоснования и принятия управленческих решений на различных уровнях, для определения поведения организации на рынке, выявления положения организации среди конкурентов и т.п.

В России в зависимости от характера учетных сведений и способах их получения хозяйственный учет включает три взаимосвязанных учета.

Оперативный учет (оперативно-технический) применяется для наблюдения и контроля за отдельными хозяйственными операциями с целью оперативного руководства ими непосредственно в ходе их свершения. Источниками информации для получения сведений могут быть как документы, так и данные, полученные по телефону, в устной форме, в виде справок и т.п. Этот учет может прерываться во времени, надобность в нем появляется по мере необходимости для оперативного анализа, управления и контроля.

Статистический учет (статистика) представляет систему, отражающую и контролирующую однородные массовые явления в области хозяйственной жизни, а также в области социально-экономических явлений. Он применяется при изучении массовых социально-экономических явлений: о состоянии экономики, тенденциях ее развития, движении рабочей силы, товаров, ценных бумаг, материальных запасов, численности и составе населения и т.п. На базе статистических данных государственными органами управления разрабатываются прогнозы, принимаются решения в области экономической политики, определяются конкретные меры в сфере оперативного управления экономикой страны.

Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщении информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций с целью представления необходимой информации ее пользователям для принятия управленческих решений.

Для количественного и качественного отражения хозяйственных ресурсов и процессов в учете используются различные измерители: натуральный, трудовой, денежный.

Натуральный измеритель служит для отражения в учете хозяйственных ресурсов и процессов в количественном выражении, мерой, весом, счетом (кг, м, м/ шт., л и др.).

Трудовой измеритель служит для подсчета количества затраченного труда и выражается в единицах затраченного времени (днях, часах, минутах). Трудовым измерителем определяются показатели производительности труда, нормы выработки и т.п. (чел./дни, чел./ч и т.п.).

С помощью денежного измерителя все активы, пассивы и хозяйственные операции отражаются в денежной оценке, обеспечивающей сравнимость финансовых данных. Денежный измеритель является обобщающим показателем, позволяющим объединить разнородные объекты учета и выразить их в одном измерителе. Денежный измеритель может применяться как самостоятельно, так и в сочетании с трудовыми и натуральными показателями.

Функции бухгалтерского учета

В системе управления бухгалтерский учет выполняет ряд функций, основными из которых являются информационная, контрольная, обеспечения сохранности имущества, аналитическая и обратной связи.

Информационная функция. На долю бухгалтерской информации приходится свыше 70% общего объема экономической информации. Она является важнейшим источником фактической информации различным объектам управления - службам организации, ее подразделениям, руководителям, менеджерам, которые, используя бухгалтерскую информацию вырабатывают и принимают соответствующие управленческие решения.

Контрольная функция. При наличии различных форм собственности, формировании рыночных отношений, совершенствовании управления возрастает роль контрольной функции управления за затратами на производство и продажу продукции, выполненных работ и оказанных услуг, расходованием материально-производственных запасов, денежных средств. Контроль - это процесс, позволяющий определить достижение организацией своих целей; он должен охватывать все сферы деятельности организации для своевременного принятия мер.

Функция обеспечения сохранности имущества тесно связана с контрольной и позволяет вскрывать растраты, хищения и предупреждать их. Инструментом для реализации этой функции является инвентаризация.

Аналитическая функция. Реализация этой функции позволяет осуществлять анализ по всем разделам бухгалтерского учета. Специальные приемы, методы и формы бухгалтерского учета, использование средств ВТ позволяет детализировать анализируемый показатель вплоть до первичного документа.

Функция обратной связи. Без этой функции невозможна система управления производством. Бухгалтерский учет обеспечивает руководство организации, менеджеров всей необходимой информацией о деятельности, состоянии имущества и обязательств, источниках поступления средств за определенный период.

По данным бухгалтерской информации, используя обратную связь, осуществляется контроль за выполнением управленческий решений по соблюдению норм и нормативов, смет, стандартов, режима экономии и т.д. Обратная связь действует на любом уровне управления.

Основные правила (принципы) бухгалтерского учета, их сущность и значение. Задачи бухгалтерского учета

Постановка бухгалтерского учета в организации должна осуществляться в соответствии с определенными правилами (принципами).

Их можно классифицировать по трем направлениям: 1) принципы-допущения; 2) принципы-требования; 3) принципы-правила.

Принципы-допущения.

Принцип непрерывности деятельности предприятия основывается на предположении о том, что организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и в скором времени не предвидится ее ликвидация, и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленный срок.

Принцип имущественной обособленности организации означает, что имущество и обязательства организации существуют отдельно от имущества и обязательств его собственников и других предприятий. В бухгалтерском учете и отчетности организации следует отражать только имущество, которое согласно законодательству признается ее собственностью. Все прочие ценности, денежные средства и обязательства должны учитываться за балансом.

Принцип последовательности (постоянства) состоит в том, что, выбрав однажды какой-то метод учета, организация придерживается его в течение определенного времени, пока не возникнут веские причины для изменения метода. Выбранные методы закрепляются учетной политикой организации на год или более продолжительное время.

Принцип временной определенности фактов - соотношение фактов хозяйственной деятельности с определенными отчетными периодами. Он заключается в том, что все доходы и расходы, полученные или понесенные в отчетном периоде, считаются доходами и расходами отчетного периода независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств. Доходы и расходы, не относящиеся к отчетному периоду, не признаются доходами и расходами этого периода, даже если деньги по ним поступили или перечислены в данном периоде.

Принципы-требования.

Принцип полноты ориентирован на то, что бухгалтерский учет ведется непрерывно с момента организации предприятия до его ликвидации.

Принцип своевременности - требование своевременного отражения в бухгалтерском учете и отчетности фактов хозяйственной жизни.

Принцип осмотрительности (осторожности). Этот принцип ориентирован на учет потенциальных убытков или пассивов, а не прибылей или активов, т.е. прибыль отражается в учете после совершения операций, а убыток - с момента возникновения предположения о его возможности.

Принцип приоритета содержания над формой подразумевает, что факты хозяйственной жизни организации должны отражаться в бухгалтерском учете исходя не только из их правовой формы, но и, самое главное, из их экономического содержания и условий хозяйствования.

Принцип непротиворечивости предполагает тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Принцип рациональности - требование рациональности ведения бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации.

Принципы-правила.

Ведение учета в национальной валюте (денежном измерителе).

Документирование хозяйственных операций.

Двойная запись на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета.

Балансовое обобщение данных.

Инвентаризация.

Составление финансовой отчетности.

Исходя из целей и требований бухгалтерского учета определяются и его задачи в соответствии с Законом о бухгалтерском учете.

Бухгалтерский учет должен обеспечить:

формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой для оперативного руководства и управления, а также для использования налоговыми и банковскими органами, инвесторами, кредиторами и другими заинтересованными организациями и лицами;

контроль за наличием и движением имущества и обязательств, рациональным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности и выявление внутренних хозяйственных резервов.

Пользователи бухгалтерской информации

Пользователей бухгалтерской информации можно разделить на две группы:

внутренние, являющиеся работниками данной организации;

внешние, не являющиеся работниками данной организации, которым необходима информация для принятия решений в отношении этой организации.

К внутренним пользователям относятся:

а) руководители всех уровней управления, которым необходима информация об управляемом объекте с целью принятия эффективных управленческих решений;

б) акционеры, которых интересует информация об эффективности своих вкладов, получение дивидендов на них;

в) наемные работники, которых интересуют обязательства работодателя и гарантии их выполнения в соответствии с трудовым договором (своевременная выплата заработной платы, получение социальных гарантий, уверенность в стабильности рабочих мест).

Внешние пользователи подразделяются на пользователей информации с прямым, косвенным финансовым интересом и без финансового интереса. Круг лиц с прямым финансовым интересом включает поставщиков, коммерческих партнеров, клиентов, кредиторов, которых интересует информация о способности организации оплатить свои долги за взятые в кредит товары, услуги, выплатить проценты и погасить ссуду.

Пользователи, имеющие косвенный финансовый интерес: налоговые службы для определения суммы налогов, которые организация обязана оплатить, правительственные учреждения, профессиональные участки фондового рынка, профсоюзы и др. Пользователи без финансового интереса: аудиторские фирмы, арбитраж, органы статистики, общественные организации и пр.

Тема 2. Предмет и метод бухгалтерского учета

предмет бухгалтерского учета

Основным содержанием предмета бухгалтерского учета являются факты хозяйственной жизни, представляющие элемент хозяйственного процесса. Хозяйственный процесс представляет собой поток фактов хозяйственной жизни.

Все множество фактов хозяйственной жизни можно классифицировать по различным признакам. Возможна классификация фактов по их отношению к целенаправленной деятельности предприятия. С этой точки зрения выделяют: действия, непосредственно вытекающие из хозяйственной деятельности (начисление заработной платы, отпуск материала производства); события, возникающие вследствие каких-либо непредвиденных форсмажорных обстоятельств (повышение цен, недостача материалов сверх норм); состояния, являющиеся следствием как действий, так и событий.

Возможна классификация фактов хозяйственной жизни по времени совершения, по содержанию, по информативности и др.

В бухгалтерском учете наиболее значимой группировкой фактов хозяйственной жизни является их классификация по отношению к хозяйственным средствам и (или) источникам их формирования. Такая классификация позволяет ответить на вопрос: какими ресурсами располагает предприятие (экономический аспект) и кому принадлежат эти ресурсы (юридический аспект).

Под термином хозяйственные средства в литературе понимается совокупность экономических ресурсов, вовлекаемых в хозяйственную деятельность предприятия или являющихся ее результатом.

Современная теория бухгалтерского учета оперирует понятием активы.

Активы - принадлежащие хозяйствующей единице или полностью контролируемые ей экономические ресурсы, являющиеся результатом прошлых событий и источником будущих экономических выгод предприятия.

Будущие экономические выгоды - это потенциальная возможность имущества прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств или эквивалентов в организацию. Считается, что объект имущества принесет в будущем экономические выгоды предприятию, когда он может быть:

использован обособленно или в сочетании с другим объектом в процессе производства продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи;

обменен на другой объект имущества;

использован для погашения кредиторской задолженности;

распределен между собственниками организации.

Хозяйственные средства подразделяются на средства в обороте (оборотный капитал) и внеоборотные средства (основной капитал).

Под оборотными активами понимаются денежные средства и иные активы, в отношении которых можно предполагать, что они будут превращены в денежные средства или проданы, или потреблены в течение одного года или обычного операционного цикла, если он не превышает 12 месяцев (запасы материалов, товаров, готовой продукции, денежных средств и др.).

Внеоборотные активы

Основные средства (ОС) - средства труда, с помощью которых человек в процессе производства оказывает воздействие на предмет труда с целью получения в конечном итоге определенной продукции (работ, услуг).

Особенностью основных средств является их функционирование в неизменной форме в течение длительного времени (более 12 месяцев) в процессе производства и постепенное перенесение своей стоимости на производимую продукцию в виде амортизационных отчислений.

К основным средствам относятся здания, сооружения, машины и оборудование, инструменты и т.д.

Нематериальные активы (НМА) - это объекты долгосрочного пользования (более 12 меся-цев), не имеющие материально-вещественной структуры, но обладающие стоимостной оценкой и приносящие доход. При этом должны соблюдаться следующие условия: возможность идентификации; наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства и т.п.).

К ним относятся:

средства, направленные в качестве участия в уставные капиталы других предприятий;

средства, направленные на приобретение акций и облигаций других организаций;

долгосрочные займы, выданные другим организациям под долговые обязательства.

Объекты капитальных вложений представляют собой совокупность экономических ресурсов (инвестиций), используемых для воспроизводства имущества с длительным (более 12 месяцев) сроком полезного использования (строительство, приобретение объектов ОС, земельных участков, реконструкция и модернизация объектов ОС и т.п.).

Оборотные активы

В состав оборотных активов входят:

1. Товарно-материальные ценности (ТМЦ), включающие:

материальные ценности (оборотные средства), используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции либо для управленческих нужд, служат лишь один производственный цикл (оборот) и переносят свою стоимость на готовую продукцию (работы, услуги) сразу за один производственный цикл;

продукты труда: готовая продукция (изделия), прошедшая все стадии обработки, испытания, принятая ОТК и сданная на склад для дальнейшей продажи; товары, приобретенные для перепродажи или частичной доработки и продажи; остатки незавершенного производства в цехах, т.е. продукция, не прошедшая весь технологический процесс;

средства труда, которые включаются в состав средств в обороте (спецодежда, спецобувь, хозяйственный инвентарь, инструменты и т.п.).

2. Денежные средства, которые находятся в кассе организации, на ее расчетных, валютных и специальных счетах в банках.

3. Дебиторская задолженность представляет собой средства в расчетах. К ним относятся: долги по документам, предъявленным покупателям и заказчикам за продукцию, товары, услуги, работы; вексельные долги (векселя полученные); долги подотчетных лиц, взявших суммы денег для потребностей организации с тем, чтобы впоследствии при выполнении поручения отчитаться в их расходовании, в том числе по командировкам; задолженность работников организации по выданным им авансам и т.п. Должники при этом называются дебиторами.

4. Краткосрочные финансовые инвестиции, которые представляют собой вложение в акции, облигации и другие ценные бумаги, выпущенные государственными и негосударственными компаниями краткосрочного характера.

Кроме хозяйственных средств объектами изучения бухгалтерского учета являются источники их формирования. Они считаются пассивом предприятия, подразделяются на собственные и заемные.

Очевидно, что денежная оценка всех хозяйственных средств предприятия и денежная оценка всех источников хозяйственных средств совпадают, так как это просто разные точки зрения на одни и те же объекты бухгалтерского учета.

Рис. 2.1. Структура хозяйственных средств предприятия

Собственный капитал

Собственный капитал - чистая стоимость имущества хозяйствующего субъекта, которая представляет собой разницу между стоимостью его активов и обязательств. Капитал может разбиваться на подклассы.

Уставный капитал - это совокупность вкладов учредителей (участников), зафиксированная в учредительных документах. Уставный капитал - величина относительно постоянная, не подлежащая переоценке. Увеличение или уменьшение уставного капитала по решению собрания учредителей вызывает необходимость изменения уставных документов.

Добавочный капитал возникает вследствие:

а) прироста стоимости внеоборотных активов, выявляемого по результатам их переоценки;

б) суммы разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, полученной в процессе формирования уставного капитала акционерного общества за счет продажи акции по цене, превышающей номинальную стоимость.

Резервный капитал образуется в соответствии с законодательством или учредительными документами из нераспределенной прибыли, направляется на:

а) покрытие убытков организации за отчетный год;

б) погашение облигаций акционерного общества.

Целевое финансирование - средства, полученные от других организаций и лиц, бюджетных средств и др. для осуществления мероприятий целевого назначения.

Нераспределенная прибыль - средства, остающиеся в обороте у организации в качестве внутреннего источника финансирования долговременного характера (на выплату доходов учредителям (участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности, на доведение величины уставного капитала до величины чистых активов организации, на погашение убытка средств резервного капитала и т.д.).

Заемный капитал

Образуется за счет обязательств перед третьими лицами.

Долгосрочные и краткосрочные кредиты и займы - это долги организации-заемщика перед кредитными организациями и другими заимодавцами по полученным от них средствам.

Обязательства по расчетам - это обязательства:

перед бюджетом по налогам и сборам;

перед фондами социального страхования и обеспечения;

по оплате труда (начисленная, но невыплаченная заработная плата);

перед поставщиками и подрядчиками за материалы, товары, услуги, работы;

перед прочими кредиторами.

Как уже отмечалось, факты хозяйственной жизни можно классифицировать по отношению к хозяйственным средствам и (или) источникам их формирования. С этой точки зрения выделяют четыре группы фактов хозяйственной жизни - факты хозяйственной жизни, меняющие:

состав средств предприятия;

состав источников предприятия;

объем средств и источников предприятия в сторону увеличения;

объем средств и источников предприятия в сторону уменьшения.

Для обозначения этих групп существует терминология ФХЖ-пермутации и ФХЖ-модификации.

ФХЖ-пермутации носят односторонний характер: в результате этих операций происходит перераспределение средств или в составе активов или в составе пассивов (1) и (2).

ФХЖ-модификации вызывают одновременное изменение как в составе активов, так и в составе источников (пассивов) либо в сторону увеличения, либо в сторону уменьшения (3) и (4).

Значимой в бухгалтерском учете является также классификация фактов хозяйственной жизни по характеру влияния на величину капитала хозяйствующего субъекта. С этой точки зрения выделяют вложения (инвестиции), изъятия, доходы и расходы.

Первые два типа имеют место, когда активы либо вкладываются владельцем, либо изымаются им. Две других категории - доходы и расходы увеличивают или уменьшают капитал вследствие работы предприятия.

Доходом считается увеличение экономических выгод в течение отчетного периода или уменьшение обязательств, которые приводят к увеличению капитала, отличного от вкладов собственников. Доходы включают выручку от продажи продукции, работ, услуг, проценты, дивиденды к получению, арендную плату и др.

Расходами считается уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода или возникновение обязательств, которые приводят к уменьшению капитала, кроме изменений, обусловленных изъятиями собственников. Это затраты на производство проданной продукции, работ, услуг, оплата труда работников и управленческого персонала, амортизационные отчисления, а также потери (убытки от стихийных бедствий, выбытия основных средств и др.).

При определении финансового результата деятельности организации определяется прибыль (убыток) как разница между доходами и расходами.

Методические приемы и правила ведения бухгалтерского учетА

Метод бухгалтерского учета представляет единую систему способов сплошного, непрерывного, взаимосвязанного отражения и обобщения в денежном выражении движения объектов бухгалтерского учета, обеспечивающих получение необходимых результатов. Технология формирования и обобщения бухгалтерской информации включает последовательность четко регламентированных этапов и элементов метода бухгалтерского учета.

Этапы:

первичное наблюдение - документирование и инвентаризация;

стоимостное измерение - оценка и калькирование;

текущая группировка и систематизация информации - счета бухгалтерского учета и двойня запись;

полное, комплексное обобщение информации - бухгалтерский баланс и бухгалтерская отчетность.

Рассмотрим подробнее элементы метода бухгалтерского учета.

Документирование - это совокупность процедур первичного отражения хозяйственных фактов в специальных документах учета, являющихся основанием для бухгалтерских записей. Заполнение первичных учетных документов осуществляется с соблюдением определенных требований, придающих им юридическую силу.

С целью обеспечения достоверности показателей бухгалтерского учета и отчетности, сохранности ценностей в организации проводится инвентаризация.

Инвентаризация - это специфический прием первичного наблюдения для регистрации фактов хозяйственной жизни, которые не могут быть выявлены и зарегистрированы обычными способами первичного наблюдения.

Стоимостное измерение - способ выражения объектов учета в обобщающем денежном измерителе. Соответственно, оценка есть способ перевода учитываемых объектов из натурального измерителя в универсальный денежный.

Калькуляция представляет собой процесс, связанный с исчислением оценок, отсутствующих в первичных учетных документах. Калькуляция осуществляется на всех стадиях кругооборота. В процессе приобретения (заготовления) сырья и материалов определяется себестоимость единицы заготовленного вида сырья, в процессе производства - себестоимость готовой продукции, в процессе продажи - себестоимость проданной продукции.

Прием группировки (обобщения) и соизмерения отдельных объектов осуществляется при помощи системы счетов бухгалтерского учета. Счет - это локальная информационная система (в виде таблицы), определяющая группировку экономически однородных хозяйственных операций о состоянии активов, источниках их образования, их движении.

Двойная запись - это способ регистрации хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета. Сущность ее заключается в том, что каждая хозяйственная операция должна быть отражена дважды - на двух счетах бухгалтерского учета в равных суммах по дебету одного счета и кредиту другого счета.

Бухгалтерский баланс - это способ экономической группировки и обобщения информации об активах и обязательствах организации по составу, размещению и источникам их образования в денежной оценке на определенную дату, как правило, на 1-е число месяца.

Бухгалтерская отчетность представляет собой систему показателей, характеризующих производственно-хозяйственную и финансовую жизнь организации за определенный период (месяц, квартал, год). Показатели отчетности используются для анализа финансового состояния организации, подготовки, обоснования и принятия соответствующих управленческих решений, для оценки положения организации на рынке.

Важнейшие элементы метода бухгалтерского учета - документация и инвентаризация, счета и двойная запись, денежная оценка и калькуляция, периодическая отчетность - органично связаны между собой, взаимно дополняют друг друга, составляя содержание учетного процесса.

Документация и инвентаризация. Методология организации первичного учета

Одна из особенностей бухгалтерского учета, в отличие от других видов учета, - его документированность. Документ является основой построения всей системы бухгалтерского учета и представляет собой письменное распоряжение о выполнении хозяйственных операций или письменное доказательство свершения этих операций.

Первичные учетные документы, используемые для отражения хозяйственных операций организации, весьма разнообразны. Для уяснения отличительных особенностей и порядка использования отдельных видов документов их классифицируют по различным признакам (табл. 3.1).

В каждом документе содержатся сведения о характере совершенного факта хозяйственной жизни. Эти сведения называются реквизитами документа.

Обязательные реквизиты:

наименование документа (формы);

код формы;

дата составления документа;

наименование организации, от имени которой составлен документ;

содержание хозяйственной операции;

измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

личные подписи указанных лиц, их расшифровки.

При отсутствии одного из этих реквизитов документ может быть признан не действительным.

Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по имеющимся стандартам (форме).

По форме документы подразделяются на типовые и специализированные.

Типовые документы содержат такой состав и размещение реквизитов, которые предназначены для регистрации однородных, широко распространенных операций, имеющих место в большинстве организаций.

Для некоторых организаций применяют специализированные формы документов, т.е. такие первичные учетные документы, которые могут быть использованы только для одной группы организаций. Например, ведомость учета выработки станков в организациях текстильной промышленности.

Для снижения трудоемкости учета, его рациональности проводится унификация и стандартизация учетных первичных документов.

Каждый документ должен быть тщательно проверен. Проверка осуществляется по форме (полнота и правильность оформления документов, заполнения реквизитов), по содержанию (законность документирования операций, логическая увязка отдельных показателей). После проверки документов приступают к их бухгалтерской обработке, которая включает таксировку, группировку и составление проводок (контировок).

Таксировка (расценка) представляет собой умножение количества на цену за единицу в самом первичном документе.

Группировка включает составление группировочных ведомостей по данным сгруппированных первичных документов однородных по экономическому содержанию. Такие группировочные ведомости составляют по приходу и расходу материалов, по заработной плате, общепроизводственным и общехозяйственным расходам и т.д. в разрезе наименований и направлений в использовании ресурсов за определенный истекший период.

Контировка выражается в указании в первичных документах корреспонденции счетов по конкретной хозяйственной операции.

Организованная система создания, проверки, обработки и регистрации всех первичных учетных документов от момента их составления до сдачи в архив называется документооборотом.

Основным этапами документооборота являются:

составление документов при выполнении хозяйственных операций;

прием документов бухгалтерией;

отражение данных документов в системе учетных записей;

передача документов в архив.

Правильное построение документооборота требует продвижения документов непрерывным потоком. В связи с этим разрабатывают график движения.

Ответственность за соблюдения графика документооборота, а также за своевременное и доброкачественное создание документов, своевременную передачу их для отражения в бухгалтерском учете и отчетности, достоверность содержащихся в документах данных несут лица, создавшие и подписавшие эти документы. Контроль за соблюдением графика документооборота осуществляет главный бухгалтер.

Первичные учетные документы после их обработки и совершения учетных записей в регистры должны быть сохранены. В большинстве случаев срок хранения бухгалтерских документов составляет не менее 5 лет, для некоторых - более 5 лет. Например, для документов по заработной плате срок хранения 75 лет.

Изъятие первичных учетных документов может производиться только органами дознания, предварительного следствия и прокуратуры, судами, налоговыми инспекциями и налоговой полицией, на основании их постановлений в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Инвентаризация - элемент метода бухгалтерского учета

Существуют хозяйственные процессы, не поддающиеся повседневной регистрации и документированию в момент их совершения. К ним относятся, например, потери материальных ценностей в результате естественной убыли, ошибок при оформлении и проведении операций и др. Данные о таких и аналогичных фактах могут быть выявлены при помощи инвентаризации.

Инвентаризация - это способ бухгалтерского учета, обеспечивающий достоверность учетных данных путем сверки фактических остатков ценностей и расчетов с данными учета и осуществления контроля за сохранностью собственности организации.

В зависимости от классификации признаков различают различные виды инвентаризаций (табл. 3.2).

Проведение инвентаризации обязательно:

при передачи средств в аренду, выкупе, продаже;

при смене форм собственности (преобразование государственного или муниципального унитарного предприятия);

перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

при смене материально-ответственных лиц;

при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порче ценностей;

в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

при реорганизации или ликвидации организации;

в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Вся работа по проведению инвентаризации возлагается на рабочую или постоянно действующую комиссию, которая создается и утверждается руководителем организации из представителей администрации, специалистов. Рабочие инвентаризационной комиссии производят обмер, взвешивание, пересчет ценностей и фактические остатки по каждому наименованию ценностей вносят в инвентаризационные описи (ведомости). По данным инвентаризационных описей в бухгалтерии составляется сличительная ведомость по выявленным расхождениям.

Отражение в учете результатов инвентаризации. Излишнее имущество приходуется по рыночным ценам на финансовые результаты.

Недостача и порча товарно-материальных ценностей в пределах действующих норм естественной убыли относится на издержки производства или обращения.

Недостача и порча имущества сверх норм естественной убыли по рыночным ценам списывается на материально-ответственное лицо.

Если материально-ответственное лицо не установлено или судом отказано о взыскании (частично или полностью) недостачи, убытки списываются на финансовые результаты организации.

Результаты инвентаризации отражаются в текущем учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация.

Тема 3. Методы стоимостного измерения. Оценка и калькуляция

Денежная оценка представляет собой способ стоимостного измерения объектов бухгалтерского учета для определения показателей производственно-финансовой деятельности организации. При помощи денежной оценки натуральные показатели (факты) переводятся в стоимостные, что позволяет отражать их в бухгалтерском учете. Только после оценки хозяйственный факт становится объектом бухгалтерского учета.

Правила оценки имущества, поступившего на предприятие различными способами, отличаются. Так, оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку; имущества, полученного безвозмездно, - по рыночной стоимости на дату оприходования имущества; имущества, произведенного в самой организации, - по стоимости его изготовления.

Общие правила оценки средств для всех предприятий установлены законодательно.

Основные средства и нематериальные активы отражаются в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости, т.е. по фактическим затратам их приобретения, изготовления, сооружения. Сумма начисленной амортизации учитывается отдельно. В бухгалтерском балансе эти активы отражаются по остаточной стоимости - первоначальная стоимость за вычетом суммы начисленной амортизации за период эксплуатации объектов.

В результате переоценки основных средств первоначальная стоимость переводится в восстановительную стоимость, которая характеризует современные затраты на приобретение аналогичного основного средства.

Материально-производственные запасы оцениваются по фактической себестоимости, в которую включаются покупная стоимость, расходы на заготовку, доставку, вознаграждения посредникам, таможенные пошлины. Расходуемые в производстве материалы можно оценивать по себестоимости:

каждой единицы;

средней (определяется как частное от деления общей стоимости запасов на их количество);

первых по времени закупок (ФИФО). Материальные ресурсы, поступающие в производство, должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретения с учетом стоимости ценностей, числящихся в наличии на начало месяца;

последних по времени закупок (ЛИФО). Поступающие в производство ресурсы должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности по времени приобретения. Запасы на конец отчетного периода производятся по себестоимости ранних по времени приобретения.

Продукцию, работы и услуги собственного производства в течение учетного периода (года) оценивают по фактическим затратам на их производство (при ежемесячном исчислении фактической себестоимости) или по плановой себестоимости (в сельском хозяйстве и ряде других отраслей). В последнем случае плановая себестоимость оприходованной продукции, выполненных работ и оказанных услуг в конце года доводится до фактической путем доначисления или списания - сторнирования.

Расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и подтверждаемых документами.

Таким образом, в бухгалтерском учете основным видом оценки хозяйственных средств является фактическая себестоимость, которая определяется с помощью калькуляции.

Калькуляция - это способ исчисления себестоимости изделий, продукции, выполненных работ и оказанных услуг, а также материальных ресурсов и реализуемой продукции (работ, услуг). В калькулировании различается группировка затрат по элементам и по статьям калькуляции.

Группировка по статьям позволяет установить, что израсходовано на данный объект.

Группировка по элементам позволяет установить назначение затрат в процессе производства, способ отнесения их на объекты калькулирования.

Объектом калькуляции является изделие или продукт хозяйственной деятельности (полуфабрикат, готовое изделие, группа однородных изделий или продуктов, объем работ или услуг), а также технологическая стадия (передел, часть производства и т.п.).

Калькуляционная единица - это измеритель объекта калькуляции.

В зависимости от этапа составления различают нормативную, плановую (сметную) и фактическую (отчетную) калькуляции.

Нормативная калькуляция - это сумма затрат, которую организация может израсходовать на калькуляционную единицу выпускаемой продукции в соответствии с нормативами.

Плановая (сметная) калькуляция - это сумма затрат, относимая на каждое изделие, группу (вид) продукции в соответствии с предварительным расчетом затрат на планируемый период или вид работ.

Фактическая (отчетная) калькуляция составляется на основе фактических затрат на конкретный вид продукции в учетном периоде.

Себестоимость единицы произведенной продукции определяется так: все затраты, которые относятся к конкретному виду продукции, делят на ее количество.

Тема 4. Система бухгалтерских счетов, двойная запись Сущность бухгалтерских счетов. Их строение и назначение

В хозяйственной деятельности средства не остаются в одном и том же состоянии, они постоянно находятся в движении и подвергаются изменениям под влиянием фактов хозяйственной деятельности предприятия.

Каждый факт хозяйственной деятельности попадает в сферу бухгалтерского учета через бухгалтерские счета.

Счет - это способ группировки, текущего контроля и отражения хозяйственных операций. Это также накопитель информации, которая затем обобщается и используется для составления различных сводных показателей и отчетности.

По внешнему виду счет представляет собой Т-образную модель (двухстороннюю таблицу), состоящую из двух частей. Счет имеет название, которое совпадает с названием объекта учета и шифр. Левая сторона счета носит название дебет (Д-т), правая - кредит (К-т).

На начало отчетного периода необходимо показывать начальный остаток по счету - сальдо (С). Оно отражает факт наличия хозяйственных средств и их источников на определенную отчетную дату.

Структура счета

Дебет	Кредит
Сальдо начальное (записываются показатели актива)	Сальдо начальное (записываются показатели пассива)
Дебетовый оборот	Кредитовый оборот
Сальдо конечное (если оно больше кредитовой суммы)	Сальдо конечное (если оно больше дебетовой суммы)

Счета открывают в разрезе статей баланса, в соответствии с этим все счета бухгалтерского учета делятся на активные и пассивные.

Активным называется бухгалтерский счет, на котором учитывается движение и состояние активов предприятия в денежной оценке. Сальдо в активном счете может быть только дебетовым. Хозяйственные операции, увеличивающие сальдо, должны отражаться тоже по дебету; уменьшающие сальдо, - по кредиту.

Пассивным называется бухгалтерский счет, на котором учитывается движение и состояние пассивов предприятия в денежной оценке. Сальдо в пассивном счете может быть только кредитовым. Поэтому хозяйственные операции, увеличивающие сальдо, должны отражаться тоже по кредиту; уменьшающие сальдо, - по дебету.

Рассмотрим две схемы записей на счетах.

1. Схема активного счета:

Счет (наименование объекта учета)

Дебет	Кредит
Сальдо на начало периода	Оборот за месяц (хозяйственные операции, уменьшающие сальдо)
Оборот за месяц (хозяйственные операции, увеличивающие сальдо)
Сальдо на конец периода

С_к = С_н + Об_д - Об_к,

где С_к - сальдо конечное;

С_н - сальдо начальное;

Об_д - оборот по дебету;

Об_к - оборот по кредиту.

Рассмотрим наглядно схему записей на активном бухгалтерском счете.

Пример.В качестве примера возьмем один рабочий день условного предприятия. Активный счет - «Касса». Остаток денежных средств в кассе ЗАО «Сфера» на начало дня - 1500 руб.

Для записи хозяйственных фактов на счетах указываются их порядковый номер, дата и сумма.

Оприходование наличных денежных средств, полученных с расчетного счета, - 30000 руб.

Поступление наличных денежных средств от ООО «Темп» за выполненные работы в окончательный расчет - 4500 руб.

Выдана из кассы заработная плата - 25000 руб.

Возврат работником неиспользованной подотчетной суммы - 90 руб.

Сдана на расчетный счет организации выручка - 4500 руб.

Оформлена операция по возмещению расходов работника на покупку инструмента - 1100 руб.

Выдача наличных денег из кассы на командировочные расходы сотруднику - 3000 руб.

Рассчитаем обороты по дебету и кредиту счета «Касса». Определяем сальдо на конец операционного дня, используя формулу:

С_к = С_н + Об_д - Об_к.

50 «Касса»

Дебет	Кредит
Сальдо на начало периода - 1500 руб.	25000 4500 1100 3000
30000 4500 90
Оборот дебетовый - 34590	Оборот кредитовый - 33600
Сальдо на конец периода - 2490 руб.

2. Схема пассивного счета:

Счет (наименование объекта учета)

Дебет	Кредит
Оборот за месяц (хозяйственные операции, уменьшающие сальдо)	Сальдо на начало периода
	Оборот за месяц (хозяйственные операции, увеличивающие сальдо)
	Сальдо на конец периода

С_к = С_н + Об_к - Об_д,

Рассмотрим наглядно схему записей на пассивном бухгалтерском счете «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Пример. На начало месяца предприятие имеет задолженность поставщикам 10000 руб. В течение месяца отражены следующие операции:

1. Погашена задолженность поставщикам - 4000 руб.

2. Получены основные средства от поставщиков - 27000 руб.

3. Оплачен счет за основные средства - 27000 руб.

4. Погашена полностью задолженность поставщикам - 6000 руб.

5. Получены материалы от поставщика - 2000 руб.

60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Дебет	Кредит
1) 4000 3) 27000 4) 6000	Сальдо на начало периода - 10000
	2) 27000 5) 2000
Оборот дебетовый - 37000	Оборот кредитовый - 29000
	Сальдо на конец периода - 2000

Различают еще активно-пассивные счета. Их перечень определяет две группы счетов:

финансовых результатов;

счета расчетов.

Финансовый результат не является стабильным, поэтому, когда имеет место прибыль, ее формирование должно отражаться по кредиту счета «Прибыли и убытки», так как это источник собственных средств. В этом отношении это счет пассивный: увеличение учитываемого объекта показывается по кредиту. Если предприятие имеет убыток, то его сумма должна быть записана по дебету счета как результат нерационального использования хозяйственных средств. В этом случае счет «Прибыли и убытки» несет в себе признаки активного счета.

В группе счетов расчетов природа отношения к балансу может быть:

четко определена. На таких счетах одновременно может быть два остатка: один по дебету, другой по кредиту. Например, сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» объединяет, по сути, два счета «Расчеты с дебиторами» (активный) и «Расчеты с кредиторами» (пассивный);

четко не определена. На таких счетах остаток может быть как дебетовый, так и кредитовый, в зависимости от того, кто кому должен («плавающее» сальдо). Следовательно, природа счета определенно не обозначена. Например, сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

3. Схема активно-пассивного счета:

Счет (наименование объекта учета)

Дебет	Кредит
Остаток дебиторской задолженности на начало периода	Остаток кредиторской задолженности на начало периода
Увеличение дебиторской задолженности (+) Уменьшение кредиторской задолженности (-)	Увеличение кредиторской задолженности (+) Уменьшение дебиторской задолженности (-)
Сумма всех операций за месяц	Сумма всех операций за месяц
Остаток дебиторской задолженности на конец периода	Остаток кредиторской задолженности на конец периода

С_кд = С_нд + увеличение дебиторской задолженности (Д-т) - уменьшение дебиторской задолженности (К-т).

С_кк = С_нк + увеличение кредиторской задолженности (К-т) - уменьшение кредиторской задолженности (Д-т).

Пример. Рассмотрим наглядно схему записей на активно-пассивном бухгалтерском сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

На начало месяца подотчетное лицо И.И. Иванов имеет задолженность предприятию 300 руб. (дебиторская задолженность). В течение месяца отражены следующие хозяйственные операции, связанные с подотчетными лицами:

Иванов вернул подотчетные деньги в кассу предприятия - 300 руб.

Директор С.Т. Моргунов получил деньги на командировочные расходы - 2800 руб.

М.Д. Сидорову выданы деньги на хозяйственные расходы - 500 руб.

Директор С.Т. Моргунов предоставил авансовый отчет о командировке на сумму - 2650 руб.

М.Д. Сидоров предоставил счет о покупке канцтоваров на сумму - 570 руб.

Директор С.Т. Моргунов вернул неиспользованные командировочные деньги в кассу предприятия - 150 руб.

71 «Расчеты с подотчетными лицами»

Дебет	Кредит
Сальдо на начало периода - 300 руб.	1) 300 4) 2650 5) 570 6) 150
2) 2800 3) 500
Оборот дебетовый - 3300	Оборот кредитовый - 3670
	Сальдо на конец периода - 70 руб.

Так как хозяйственные средства, находящиеся в собственности предприятия, имеют двойственный характер (по размещению и источникам формирования), то и бухгалтерские счета, на которых учитываются активы и пассивы, автоматически приобретают двойственный характер. В связи с этим любой хозяйственный факт затрагивает два объекта учета, значит, и два счета.

Двойственное отражение заключается в том, что одна и та же операция должна быть записана по дебету одного счета и кредиту другого счета в одинаковой сумме. Двойная запись позволяет легко проверить точность бухгалтерских записей.

Правило двойной записи на бухгалтерских счетах хозяйственных операций может быть проиллюстрировано исходя из балансового уравнения:

Активы = Капитал+Обязательства

Следует помнить, что в каждом бухгалтерском счете хозяйственные операции отражаются систематически в последовательности их совершения, т.е. в хронологическом порядке.

Счета, затрагиваемые в одной хозяйственной операции методом двойной записи, принято называть корреспондирующими счетами. Связь между счетами называют корреспонденцией счетов.

Запись, затрагивающая дебет одного и кредит другого счета (корреспондируют только два счета), называется простой корреспонденцией.

Пример. Поступили и оприходованы материалы на склад от поставщиков на сумму 12000 руб. Д-т сч. «Материалы», К-т сч. «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Запись, затрагивающая дебет одного и кредит нескольких счетов, и наоборот кредит одного счета и дебет нескольких счетов, называется сложной корреспонденцией.

Пример. Перечислено с расчетного счета в погашение задолженности 15000 руб., в том числе: поставщикам за материалы - 5000 руб.; в бюджет налоги - 5000 руб.; получено в кассу - 8000 руб.

Д-т сч. «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - 5000 руб.

Д-т сч. «Расчеты по налогам и сборам» - 2000 руб.

Д-т сч. «Касса» - 8000 руб.