Согласно ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" финансовые вложения принимаются к учету по первоначальной стоимости.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов [5].

Фактическими затратами на приобретение активов в качестве финансовых вложений являются:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;

суммы, уплачиваемые специализированным организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением указанных активов;

вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, с участием которых приобретены данные активы;

расходы по уплате процентов по заемным средствам, используемым на приобретение активов до принятия их к бухгалтерскому учету;

иные расходы, непосредственно связанные с приобретением активов.

Если по приобретенным финансовым вложениям основную часть расходов составляют затраты, уплачиваемые по договору продавцу, то остальные расходы по приобретению данных вложений могут признаваться организацией в качестве прочих расходов, то есть учитываться на счете 91 "Прочие доходы и расходы", а не на счете 58 "Финансовые вложения".

Фактические затраты на приобретение активов в качестве финансовых вложений могут уменьшаться или увеличиваться с учетом курсовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте, до принятия активов в качестве финансовых вложений к бухгалтерскому учету.

Учет финансовых вложений ведется на активном балансовом счете 58 "Финансовые вложения". По дебету счета отражаются суммы увеличения финансовых вложений (инвестиций), по кредиту счета - списание этих сумм. Соответственно содержанию счет имеет следующие субсчета:

58-1 "Паи и акции" - для учета наличия и движения инвестиций в акции акционерных обществ, уставные (складочные) капиталы других организаций;

58-2 "Долговые ценные бумаги" - для учета наличия и движения инвестиций в государственные и муниципальные ценные бумаги;

58-3 "Предоставленные займы" - для учета наличия и движения предоставленных организацией юридическим и физическим лицам денежных и иных займов;

58-4 "Вклады по договору простого товарищества" - для учета наличия и движения вкладов в общее имущество по договору простого товарищества;

58-5 "Депозитные вклады" - для учета средств, вложенных организацией в банковские и другие вклады;

58-6 "Прочие финансовые вложения" - для учета прав требования, приобретенных организацией в порядке их уступки и по другим основаниям [4].

1.2.1 Учет вкладов в уставные капиталы других организаций

В зависимости от организационно-правовой формы организации, в которую вкладываются средства, инвестиции, могут быть опосредованы:

изменением состава участников, оформляемым путем перерегистрации учредительных документов;

приобретением акций организации (если она является акционерным обществом открытого или закрытого типа).

В первом случае приобретается пай, дающий право на участие в прибыли организации и в управлении ею. Во втором случае приобретаются ценные бумаги - акции, которые могут быть обыкновенными и привилегированными.

Обыкновенные акции дают как право на участие в управлении предприятием - право голосовать на общем собрании акционеров, так и на участие в прибыли - право на получение дивидендов. Привилегированные акции не дают их держателю права на участие в управлении организацией (за исключением голосования на общем собрании акционеров по вопросам реорганизации и ликвидации акционерного общества), но дивиденды по ним имеют определенный размер и начисляются перед начислением дивидендов по обыкновенным акциям. Дивиденды по привилегированным акциям могут быть определены как в процентах к их номинальной стоимости (объявляемой в момент выпуска), так и в абсолютном выражении (в твердой денежной сумме) [9].

Привилегированные акции могут быть конвертируемыми, то есть может быть предусмотрена возможность их обмена на обыкновенные акции того же акционерного общества в определенном соотношении. Существуют также кумулятивные привилегированные акции, по которым акционерное общество может выплачивать дивиденды не ежегодно, а накапливать и выплачивать одним платежом через несколько лет.

Оплата паев или акций возможна как в денежной форме, так и путем передачи в уставный капитал основных средств, нематериальных активов, оборудования, а также материальных оборотных средств.

При передаче в уставный капитал долевых взносов в денежной форме или материалов (по балансовой оценке) делается прямая запись в Дт 58-1 "Паи и акции" с Кт 50 "Касса", 51 "Расчетный счет" или 10 "Материалы", 01 "Основные средства" либо с предварительным начислением суммы взноса через счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

В случае если сумма пая отличается от балансовой стоимости, делается несколько бухгалтерских записей. Так, по счету 01 "Основные средства" сначала суммы списываются на субсчет 01-9 "Выбытие основных средств" (с других субсчетов счета 01 "Основные средства") и амортизация со счета 02 "Амортизация основных средств", затем сумма остаточной стоимости основных средств записывается по Кт 01-9 "Выбытие основных средств" и Дт 91 "Прочие доходы и расходы", а по Кт 91 "Прочие доходы и расходы" сумма основных средств в договорной стоимости корреспондирует с Дт 58-1 "Паи и акции" [9].

Учет приобретения акций по Дт 58-1 ведется в корреспонденции с кредитом разных счетов в зависимости от способа оплаты:

прямое перечисление денежных средств с расчетного или валютного счетов - Кт 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета";

оплата через счета расчетов - 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", предоставление в порядке оплаты материальными ценностями - 10 "Материалы", 43 "Готовая продукция", если оплата производится по балансовой стоимости.

Дополнительные расходы по продаже акций также списываются в Дт 91.

Разница между дебетовыми и кредитовыми оборотами счета 91 показывает финансовый результат от продажи акций. Эту разницу списывают со счета 91 на счет 99 "Прибыли и убытки".

Отражение затрат на приобретение акций по Дт субсчета счета 58/1 "Паи и акции" можно проводить только по документам, подтверждающим факт приобретения акций.

1.2.2 Учет долговых ценных бумаг

Долговые ценные бумаги - это обязательства, размещенные эмитентами на фондовом рынке для заимствования денежных средств. В отечественной практике к долговым ценным бумагам относят облигации, сберегательные и депозитные сертификаты, чеки и векселя [5].

Облигация - ценная бумага, подтверждающая обязательство возместить ее владельцу номинальную стоимость с уплатой фиксированного процента.

Облигации бывают следующих видов:

государственные и частные (выпускаемые коммерческими банками, акционерными обществами);

именные и на предъявителя;

процентные и беспроцентные;

свободно обращающиеся и с ограниченным кругом обращения (облигации государственного валютного займа, некоторые частные облигации).

Именные (зарегистрированные) облигации подлежат регистрации. Их владельцам выдается сертификат, свидетельствующий о праве лица на обладание указанными в нем долговыми обязательствами. Облигации на предъявителя специально не учитываются, проценты по ним получают по купонному листу, от которого отрезается соответствующий купон.

По процентным облигациям выплачивается доход в форме процента, владельцу беспроцентных облигаций предоставляется право на приобретение соответствующих товаров или услуг [12].

Депозитный сертификат - это письменное свидетельство кредитного учреждения о депонировании денежных сумм, удостоверяющее право владельца по истечении срока на суммы депозита и установленных процентов к нему.

Синтетический учет долговых ценных бумаг осуществляют на счете 58 "Финансовые вложения", субсчет 2 "Долговые ценные бумаги".

Приобретенные долговые ценные бумаги приходуют на счете 58 по фактическим затратам на их приобретение, состоящим из покупной цены и расходов по приобретению ценных бумаг [5].

По долговым ценным бумагам разрешается разницу между первоначальной и номинальной их стоимостью равномерно списывать на финансовые результаты в течение срока обращения этих ценных бумаг.

Операции по приобретению долговых ценных бумаг отражают на счете 58. Перечисление денежных средств на приобретенные ценные бумаги отражают по Дт 58 указанного счета и кредиту денежных счетов (51 или 52).

При продаже облигаций с нарастающими процентами в дни, не совпадающие с днями выплаты процентов, покупатель и продавец разделяют соответствующие суммы. В этом случае покупатель уплачивает продавцу помимо рыночной стоимости облигации проценты, которые причитаются за период, прошедший с момента последней их выплаты. При этом сумму процентов целесообразно учитывать в составе расходов будущих периодов.

На счетах операции отражают следующим образом:

Дт 58 - на рыночную стоимость облигаций

Дт 97 - на проценты с момента последней их выплаты

Кт 51 или 52 - на покупную стоимость облигаций (рыночную плюс проценты)

Порядок выплаты доходов по ценным бумагам определяется условиями их выпуска. По облигациям выплаты процентов осуществляются, как правило, два раза в год в определенном размере от номинальной их стоимости (с отделением соответствующего купона от облигации). По депозитным сертификатам проценты выплачиваются при предъявлении сертификатов к оплате.

Сумму начисленных процентов по долговым обязательствам отражают по Дт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам", и Кт 91 "Прочие доходы и расходы". Одновременно с начислением процентов часть разницы между первоначальной и номинальной стоимостью ценных бумаг относят на финансовый результат организации [12].

При этом если покупная стоимость приобретенных ценных бумаг выше их номинальной стоимости, то при каждом начислении причитающегося по ценным бумагам дохода производят списание части разницы между покупной и номинальной стоимостью с Кт 58 "Финансовые вложения" в Дт 91 "Прочие доходы и расходы".

При погашении или продаже ценных бумаг их списывают с Кт 58 "Финансовые вложения" в Дт 91 "Прочие доходы и расходы" по их стоимости в момент продажи. Выручку от продажи ценных бумаг зачисляют на счета учета денежных средств с Кт 91. Прибыль и убыток от продажи ценных бумаг списывают со счета 91 "Прочие доходы и расходы" на счет 99 "Прибыли и убытки".

1.2.3 Учет финансовых вложений в займы

По предоставленным займам текущая рыночная стоимость не определяется, и они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности по первоначальной стоимости. Организациям разрешается составлять расчет их оценки по дисконтированной стоимости. При этом записи в бухгалтерском учете не производятся.

Предоставленные другим организациям денежные и иные займы учитывают по Дт 58/3 "Предоставленные займы", с Кт денежных и других счетов (07 "Оборудование к установке", 10 "Материалы"). Договор займа может быть возмездным (с уплатой процентов) и безвозмездным.

При договоре возмездного займа размер и порядок выплаты процентов определяются договором. Проценты по договору займа могут выплачиваться в согласованном сторонами порядке. Если такой порядок не оговорен, то проценты выплачиваются ежемесячно до дня фактического возврата займа.

Начисление дивидендов по предоставленным займам отражают по Дт 76 и Кт 91, а поступление дивидендов - по дебету денежных счетов и Кт 76.

Начисление и последующее получение дивидендов по займам в форме продукции (работ, услуг) отражают вначале по Дт 76 и Кт 91, а затем по дебету счетов 08 (на стоимость поступивших основных средств), 10 (на стоимость поступивших материалов) и других счетов с Кт 76 [9].

Возврат займов отражают по дебету денежных и других соответствующих счетов (07 "Оборудование к установке", 10 "Материалы", 41 "Товары") и Кт 58.

Если заемщик не возвращает в срок сумму займа, то на эту сумму должны уплачиваться проценты, которые определяются исходя из учетной ставки банковского процента, существующей в месте жительства (для граждан) или в месте его нахождения (для юридического лица).

Суммы начисленных штрафных санкций отражают по Дт 76/2"Расчеты по претензиям", и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы".

1.2.4 Учет операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества

В соответствии с гражданским законодательством совместная деятельность без создания для этой цели юридическою лица осуществляется на основе договора простого товарищества между ее участниками. По договору о простом товариществе стороны обязуются путем объединения имущества и усилий совместно действовать для достижения общей хозяйственной или другой цели, не противоречащей законодательным актам Российской Федерации.

Договором определяются:

участник, который осуществляет ведение общих дел;

размеры денежных и имущественных взносов каждым участником;

порядок распределения между участниками результатов совместной деятельности [6].

Участник, которому поручено ведение общих дел, действует на основании доверенности, выданной остальными участниками договора.

Имущество, объединенное участниками договора для совместной деятельности, учитывают на отдельном балансе у участника, которому поручено ведение общих дел.

Данные отдельного баланса в баланс предприятия - участника, ведущего общие дела, не включаются. Участник, ведущий общие дела, составляет и предоставляет участникам договора о простом товариществе информацию, необходимую им для формирования отчетной, налоговой и иной документации в порядке и сроки, оговоренные договором.

Распределение прибыли, убытков и других результатов совместной деятельности между участниками договора о простом товариществе осуществляется в порядке, предусмотренном договором.

Каждый участник включает свою долю прибыли, полученную в результате совместной деятельности, в состав внереализационных доходов при формировании финансовых результатов [13].

Стоимость передаваемого имущества участниками подлежит отражению на балансе как краткосрочные или долгосрочные финансовые вложения в зависимости от срока, на который заключен договор о совместной деятельности (счет 58 "Финансовые вложения")

К счету 58 вводится отдельный субсчет 4 "Вклады по договору простого товарищества", внутри которого ведется аналитический учет по каждому договору и видам взносов.

По Дт 58 показывается стоимость передаваемого имущества в оценке, предусмотренной в договоре, в корреспонденции с Кт 01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы", 10 "Материалы" и других счетов.

Сумму начисленной амортизации по основным средствам и нематериальным активам списывают соответственно с Дт 02 "Амортизация основных средств" и 05 "Амортизация нематериальных активов" в Кт 01 и 04.

Если балансовая оценка имущественных взносов у участника отличается от оценки, установленной по договору, то полученная разница относится на счет 91 "Прочие доходы и расходы" [8].

Подтверждением получения взносов по совместной деятельности для участников является авизо об оприходовании имущества участников, ведущих общие дела, или первичный учетный документ о получении имущества (копия накладной, квитанция к приходному кассовому ордеру).

Вложения вклада по договору простого товарищества денежными средствами отражают по Дт 58 с кредита счетов по учету денежных средств.

Прибыль, убыток и другие результаты совместной деятельности, распределяемые между участниками, учитывают в следующем порядке:

прибыль - по Дт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и Кт 91 "Прочие доходы и расходы". При получении участниками средств в размерах, определенных в соответствии с договором, задолженность списывают с Кт 76 в корреспонденции со счетами счета денежных средств (51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 50 "Касса");

убытки - по Дт 91 "Прочие доходы и расходы" и Кт 76.

По мере перечисления участниками средств соответствующих источников для погашения полученного убытка участнику, ведущему общие дела, задолженность со счета 76 списывается в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств [15].

Каждый товарищ включает свою долю прибыли, подлежащую получению в результате совместной деятельности, в состав операционных доходов при формировании финансового результата.

При прекращении совместной деятельности оставшееся имущество и денежные средства распределяются участниками в соответствии с условиями договора о простом товариществе и используются последними в первую очередь для закрытия счета 58.

По мере поступления имущества дебетуют счета учета ценностей (объекты основных средств, товары, материалы, денежные средства) и кредитуют счет 58/4 "Вклады по договору простого товарищества".

Если по условиям договора простого товарищества предусмотрено вознаграждение участникам за переданное в общее владение или пользование имущество, а также если им причитается по результатам раздела имущества сверх величины вклада, то на сумму вознаграждения и превышения вклада дебетуют счет 76 и кредитуют счет 91 "Прочие доходы и расходы".

2. Организация учета финансовых вложений ОАО "Жилсервис"

2.1 Общая характеристика ОАО "Жилсервис"