Зміст

• Вступ
• РОЗДІЛ І. АУДИТ ФОРМУВАННЯ І ВИКОРИСТАННЯ ВЛАСНОГО КАПІТАЛУ ПІДПРИЄМСТВ ХАРЧОВОЇ ПРОМИСЛОВОСТІ
• 1.1 Аудит формування і використання власного капіталу та забезпечення зобов'язань
• 1.2 Аудит довгострокових позик і векселів
• 1.3 Аудит короткострокових кредитів і прострочених позик
• 1.4 Аудит розрахунків з постачальниками і підрядниками
• 1.5 Аудит розрахунків за податками і платежами
• 1.6 Аудит розрахунків з оплати праці й за соціальним страхуванням
• РОЗДІЛ ІІ. АУДИТ ФІНАНСОВОГО СТАНУ ПІДПРИЄМСТВ ХАРЧОВОЇ ПРОМИСЛОВОСТІ
• 2.1 Сутність та загальні принципи оцінки фінансового стану підприємства
• 2.2 Аудит фінансових результатів підприємств харчової промисловості
• 2.3 Аудит фінансової стійкості підприємств харчової промисловості
• Висновок
• Список використаних джерел

Вступ

Для здійснення успішної виробничої фінансово - господарської діяльності кожне підприємство харчової промисловості має в своєму розпорядженні необхідні власні господарські засоби.

За вартісними показниками це власний капітал. Його мають підприємства як державної так і недержавної форми власності.

Основним завданням аудиту формування та змін власного капіталу є перевірка достовірності відображення власного капіталу в обліку та звітності, встановлення законності та правильності його формування, правильності та цілеспрямованість його використання.

Основні напрямки аудиту:

1. Перевірка обґрунтованості збільшення власного капіталу в частині основних і оборотних фондів в результаті їх переоцінки, введення в експлуатацію нових видів основних фондів;

2. Перевірка обґрунтованості зменшення власного капіталу в частині основних і оборотних фондів при списанні недоамортизованих об`єктів основних засобів, їх ліквідації. При цьому детально аналізується первинна документація, щодо стану, оцінки об`єктів, розрахунків з покупцями.

3. Перевірка правильності відображення в обліку операцій щодо власного капіталу здійснюється методом аналізу кореспонденції рахунків і первинних документів, які є підставою для бухгалтерських записів. Крім цього, перевіряється дотримання методики аналітичного обліку власного капіталу і відповідність звітності про величину власного капіталу в балансі [2, 117].

Незважаючи на те, що власний капітал як економічна категорія використовується досить часто, питання методики його обліку і аудиту залишаються дискусійними, що й обумовило дослідження даного питання. У розробку теоретичних і методичних проблем відносин власності значний внесок зробили українські вчені-економісти В.Я. Амбросов, М.Я.Дем'яненко, С.І.Дем'яненко, М.Й. Малік, О.М. Онищенко, В.В. Юрчишин.

РОЗДІЛ І. АУДИТ ФОРМУВАННЯ І ВИКОРИСТАННЯ ВЛАСНОГО КАПІТАЛУ ПІДПРИЄМСТВ ХАРЧОВОЇ ПРОМИСЛОВОСТІ

1.1 Аудит формування і використання власного капіталу та забезпечення зобов'язань

Для здійснення аудиту власного капіталу підприємств харчової промисловості доцільно, насамперед, вникнути в саму сутність капіталу, зрозуміти його різновиди, їх зміст.

Рахунки класу 4 ("Власний капітал та забезпечення зобов'язань") призначені для узагальнення інформації про стан і рух коштів різновидів власного капіталу - статутного, пайового, додаткового, резервного, вилученого, несплаченого, а також нерозподілених прибутків (непокритих збитків), цільових надходжень, забезпечень майбутніх витрат і платежів, страхових резервів. Фінансові ресурси, що використовуються на розвиток виробничо-торгового процесу - це капітал у грошовій формі [4, 115].

Капітал - це сукупність матеріальних ресурсів і коштів, фінансових вкладень і витрат на придбання прав, необхідних для суб'єкта господарювання. Аудиту підлягає структура капіталу за джерелами його утворення. Джерела утворення капіталу суб'єкта господарювання - це власні й позичкові кошти.

Власний капітал суб'єкта господарювання визначається вартістю його майна, тобто чистими активами. Вона обчислюється як різниця між вартістю майна і позичковим капіталом. Власний капітал складається зі статутного, додаткового і резервного капіталу, нерозподіленого прибутку та цільових (спеціальних) фондів.

Власник поділяє капітал на основний (довгостроковий) і оборотний (поточний) капітал.

Основний капітал складається з основних засобів, нематеріальних активів, довгострокових фінансових інвестицій (довгострокових позичок).

Оборотний капітал складається з матеріальних оборотних засобів, коштів у поточних розрахунках, короткострокових фінансових вкладень.

Рахунок 40 "Статутний капітал" призначено для обліку та узагальнення інформації про стан та рух статутного капіталу підприємства. За кредитом рахунка 40 "Статутний капітал" відображається збільшення статутного капіталу, за дебетом - його зменшення (вилучення) - повернення частки внесків у разі вибуття учасника, списання збитків за рахунок внесків.

Власний капітал засновників (учасників) поділяється на дві частини: 1) реєстрований; 2) нереєстрований. Перший - це статутний, або пайовий, капітал. Другий - додатковий - резервний, страховий, капітал та нерозподілений прибуток (непокритий збиток). Статутний капітал утворюється за рахунок вкладів (внесків) засновників або учасників. Вкладами можуть бути гроші, будинки, споруди, обладнання, цінні папери, права на користування землею, водою, будинками.

Пайовий капітал - це сукупність коштів фізичних і юридичних осіб, добровільно розміщених у товаристві. Пайовий капітал складається із сум пайових внесків членів споживчого товариства, житлово-будівельних кооперативів, кредитних спілок, а також паїв членів колективних сільськогосподарських підприємств, одержаних внаслідок розподілу на паї колективної власності.

Додатковий капітал складається з емісійного доходу від розміщення акцій власної емісії за цінами, що перевищують номінальну вартість, дооцінки активів, безоплатно одержаних необоротних активів, іншого додаткового капіталу.

Кошти резервного (страхового) капіталу використовуються згідно з установчими документами - у випадку нестачі прибутку покриваються витрати, погашаються борги перед кредиторами при ліквідації підприємства, виплачуються дивіденди за привілейованими акціями тощо.

Нерозподілені прибутки - це прибутки, одержані в результаті господарсько-фінансової діяльності підприємства, зменшені на суму прибутків, використаних у звітному році, у тому числі нарахування податку на прибуток. Якщо є збитки, то сума збитку зменшує суму власного капіталу.

Неоплачений капітал призначений для обліку розрахунків із засновниками підприємства за вкладами до статутного капіталу підприємства.

Здійснюючи аудит статутного капіталу, виходять із того, що він формується на основі внесків власників підприємства у вигляді грошових коштів, майна, нематеріальних активів у розмірах, визначених установчими документами [3, 27].

Надходження внесків засновників контролюється на підставі даних первинних документів і записів за кредитом рахунка 67 "Розрахунки з учасниками" в кореспонденції з дебетом рахунків основних засобів, грошових коштів, нематеріальних активів, виробничих запасів тощо. Так, за даними прибуткових касових ордерів, виписок банку з поточних рахунків у національній та іноземній валюті з доданими до них виправдувальними документами перевіряють повноту і своєчасність грошових сум і матеріальних цінностей.

Використовуючи інформацію актів приймання-передання основних засобів, документів, що відображають надходження нематеріальних активів, і дебетові обороти за рахунками 10 "Основні засоби", 12 "Нематеріальні активи" визначають вартість переданого обладнання, будинків, споруд, майнових прав на інтелектуальну власність. На основі даних актів про приймання матеріалів, товарно-транспортних накладних, рахунків щодо обліку виробничих запасів (рахунок 20), рахунка 22 "МШП" з'ясовують вартість матеріальних цінностей, що надійшли. Кожний внесок підтверджується документами, де обов'язково роблять посилання на формування статутного капіталу [5, 221].

Особливу увагу слід приділяти технічній стороні реєстрації нематеріальних активів, внесених учасниками (засновниками) у статутний капітал. Це майнові права на винаходи, на користування землею, природними ресурсами, ліцензії на визначені види діяльності, плата за користування брокерським місцем, торговими знаками, марками. В обліку нематеріальні активи оцінюються за договірними цінами. При цьому складають акт, що фіксує факт надходження на підприємство нематеріальних активів.

Наступний етап аудиту - перевірка своєчасності внесків у статутний капітал засновниками підприємства.

Моментом фактичного надходження внесків у статутний капітал підприємств харчової промисловості є :

- для грошей - дата зарахування їх на рахунок у банку чи внесення у касу підприємства;

- для основних засобів, матеріальних і нематеріальних активів - дата складання акта приймання-передання основних засобів, матеріальних і нематеріальних активів або інших документів, що підтверджують надходження вказаних об'єктів на підприємство.

Повноту внесків засновників у статутний капітал підприємства перевіряють шляхом зіставлення його розміру, що зафіксований в установчих документах і числиться на рахунку 40 "Статутний капітал", із величиною заборгованості за рахунком 67 "Розрахунки з учасниками" і встановленими строками її погашення.

Одним із важливих завдань аудиту є перевірка дотримання принципу стабільності величини статутного капіталу, її відповідності розміру, визначеному засновницькими документами.

Керуючись Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 5 "Звіт про власний капітал", аудитор перевіряє правильність розподілу прибутку між учасниками (власниками) підприємства або спрямування прибутку до статутного капіталу, резервного капіталу тощо. Так, у статтях розділу "Внески учасників" наводяться дані про збільшення статутного капіталу підприємства та зміни неоплаченого капіталу в результаті збільшення або зменшення дебіторської заборгованості учасників за внесками до статутного капіталу підприємства.

Власний капітал зменшується внаслідок виходу учасника, випуску чи анулювання викуплених акцій акціонерним товариством, зменшення номінальної вартості акцій або з інших причин. Тому здійснюючи аудит статутного капіталу, слід перевірити наявність і обґрунтованість змін у статутному капіталі й установчих документах підприємства.

Завершальним етапом аудиту є узагальнення виявлених відхилень в обліку статутного капіталу порівняно з чинними нормативними положеннями і обґрунтування пропозицій щодо їх усунення.

Відтак аудитор перевіряє забезпечення майбутніх витрат і платежів (рахунок 47) за такими субрахунками:

471 "Забезпечення виплат відпусток"

472 "Додаткове пенсійне забезпечення"

473 "Забезпечення гарантійних зобов'язань"

474 "Забезпечення інших витрат і платежів" [7, 101].

Аудитору слід врахувати, що за кредитом рахунка 47 "Забезпечення майбутніх витрат і платежів" відображається нарахування забезпечень, за дебетом - їх використання.

Зокрема, сума забезпечення виплат відпусток визначається щомісячно як добуток фактично нарахованої заробітної плати працівникам і відсотка, обчисленого як відношення річної планової суми на оплату відпусток до загального планового фонду оплати праці. На цьому субрахунку також узагальнюється інформація про забезпечення обов'язкових відрахувань (зборів) на обов'язкове державне пенсійне страхування, соціальне страхування.

Здійснюючи аудиторську перевірку операцій, пов'язаних зі створенням резервів грошових коштів, слід з'ясувати законність створення резервів, тобто встановити, які резерви створені на підприємстві й чи передбачено це статутом, іншими установчими документами.

Відтак аудитор перевіряє правильність встановлених нормативів відрахувань у резерви і величини самих резервів, достовірність даних інвентаризації резервів майбутніх витрат і платежів. Зайві нараховані суми сторнуються, а недонараховані донараховуються.

Обґрунтованість включення резервованих сум на рахунки виробничих витрат встановлюють на підставі записів із дебетом рахунків 23 "Виробництво", 91 "Загальновиробничі витрати", 92 "Адміністративні витрати" і кредиту рахунка 47 "Забезпечення майбутніх витрат і платежів".

1.2 Аудит довгострокових позик і векселів

П(С)БО 11 "Зобов'язання" визначає порядок формування та відображення у звітності інформації про зобов'язання. Цим стандартом усі зобов'язання класифікуються на довгострокові, поточні, забезпечення та непередбачені зобов'язання.

Аудитор перевіряє, чи дотримано порядку, за яким кредитні взаємовідносини регламентуються на підставі кредитних договорів. У кредитному договорі банк бере на себе зобов'язання надати кредит, а позичальник - використати, сплатити борг і повернути його.

Під час аудиту довгострокових позик і векселів аудитор керується П(С)БО 11 "Зобов'язання". Аудитору слід врахувати, що до довгострокових зобов'язань належать:

- довгострокові кредити банків;

- інші довгострокові фінансові зобов'язання;

- відстрочені податкові зобов'язання;

- інші довгострокові зобов'язання.

Зобов'язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців від дати балансу, слід розглядати як довгострокове, якщо первісний термін погашення був більшим ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов'язання на довгострокове.

Зобов'язання за кредитною угодою буде довгостроковим, якщо:

- позикодавець до затвердження фінансової звітності погодився не вимагати погашення зобов'язання внаслідок порушення певних умов, пов'язаних із фінансовим станом позичальника;

- не очікується виникнення подальших порушень кредитної угоди протягом дванадцяти місяців з дати балансу.

Аудитор з'ясовує, чи довгострокові зобов'язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їхньою теперішньою вартістю, яка залежить від умов та виду зобов'язання.

За кредитом рахунка 50 "Довгострокові позики" відображаються суми одержаних позик, за дебетом - їх погашення.

Аудитор з'ясовує, чи дотримано умов кредитної угоди:

- чи своєчасно сплачуються нараховані відсотки;

- чи своєчасно погашаються отримані позики [8, 19].

Під час перевірки зобов'язань за векселями слід встановити, чи дотримано чітко встановленої форми векселя, оскільки інакше останній втрачає вексельну силу. Тобто, якщо у векселі немає якого-небудь з обов'язкових реквізитів (найменування, строк платежу, місце здійснення платежу, кому або за наказом кого платіж має бути здійснений, дата і місце складання векселя, підпис працівника, який видає вексель), аудитор з'ясовує причину і винних осіб, оскільки відсутність хоч б одного з реквізитів робить вексель недійсним.

Перевіркою дотримання встановленого порядку ведення обліку і використання Одержаних векселів слід з'ясувати своєчасність розрахунків за відвантажені товари чи надані послуги і правильність кореспонденції рахунків при цьому. Аудитору слід також врахувати, що погашення заборгованості, забезпеченої виданими векселями, відображається на дебеті рахунка 51 "Довгострокові векселі видані" і кредиті рахунків 311 "Поточні рахунки в національній валюті", 312 "Поточні рахунки в іноземній валюті" [7, 201].

Оперативний контроль за виплатами з одержаних і виданих векселів ведеться за допомогою картотеки, впорядкованої за строками погашення заборгованості.

1.3 Аудит короткострокових кредитів і прострочених позик

Облік розрахунків ведеться на рахунку 60 "Короткострокові позики" у національній та іноземній валюті за кредитами банків, строк повернення яких не перевищує дванадцяти місяців з дати балансу, та за позиками, термін погашення яких минув. За кредитом цього рахунка відображаються суми одержаних кредитів, за дебетом - погашення та переведення до довгострокових зобов'язань у разі відстрочення кредитів (позик).

Кредитний договір укладають установа банку і підприємство; у ньому передбачається об'єкт кредитування, умови одержання і сплати позик, процентні ставки плати у кредит, строки, на які видаються позики. Тепер широко використовується комерційне кредитування, коли здійснюється реалізація товарів за умови розстрочки платежу.

Аудитор здійснює аналіз фінансового стану підприємства харчової промисловості, контролює дотримання строків платежів, своєчасність сплати комерційного кредиту. Комерційні кредити підприємство покриває за рахунок власних оборотних коштів, інших джерел, а також за рахунок банківського кредиту. Завдання аудитора - перевірити законність одержання і використання банківських кредитів за цільовим призначенням, своєчасність погашення їх.

Перевіряючи записи у Головній книзі й балансі, аудитор з'ясовує, якими видами позик користувалось підприємство. Для перевірки дотримання порядку кредитування, оформлення позик та їх погашення аудитор керується Інструкцією № 3 про відкриття банками рахунків у національній і іноземній валюті, затвердженою Постановою Правління НБУ від 27. 05. 96 № 121.

Аудит кредитних операцій доцільно проводити за видами позик (кредитів) - під товарооборот, товари сезонного нагромадження, на тимчасові потреби тощо.

За даними балансу і записами в реєстрі аналітичного обліку аудитор встановлює, чи використовувалася позика за цільовим призначенням. Аудитор перевіряє правильність відомостей про забезпечення виданих позик, наявність власних оборотних коштів у товарних запасах, повноту використання позик на тимчасові потреби, під нормативні запаси матеріальних цінностей. Особливій перевірці підлягають факти виникнення простроченої заборгованості, при цьому встановлюють причини, суму збитків від сплати процентів за підвищеною ставкою, перевіряють ефективність заходів щодо погашення прострочених позик, з оздоровлення фінансового стану підприємства.

Основними причинами виникнення простроченої заборгованості є невиконання плану товарообороту, порушення позичальниками договірних зобов'язань, затоварювання тощо. Перевірку кредитних операцій здійснюють паралельно з аналізом виконання плану товарообороту і стану товарних запасів.

Типовими порушеннями є включення до забезпечення безтоварних рахунків при кредитуванні під розрахункові документи в дорозі некредитованих товарно-матеріальних цінностей, неточні відомості про склад товарних запасів сезонного нагромадження.

Якщо підприємство одержало позику під товари сезонного зберігання, доцільно звірити суму фактичних залишків товарів сезонного зберігання з даними, поданими у банк.

1.4 Аудит розрахунків з постачальниками і підрядниками

На рахунку 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" ведеться облік розрахунків із постачальниками та підрядниками за одержані товарно-матеріальні цінності, виконані роботи і надані послуги. За кредитом цього рахунку відображається заборгованість за одержані від постачальників товарно-матеріальні цінності, за дебетом - її погашення.

Аудит здійснюється окремо за кожним постачальником за кожним документом (рахунком) на сплату. Під час одержання матеріалів, товарів необхідно зробити запис: дебет рахунка 20 "Виробничі запаси", 28 "Товари", кредит рахунка 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками".

Однак, коли на підставі виписки банку відбувається списання грошей для розрахунку з постачальником, то робиться запис: дебет 63, кредит 31 "Рахунки в банках". Аудитор перевіряє правильність і своєчасність виконання договірних зобов'язань постачальниками і підрядниками за виконані роботи чи надані послуги. Аудит починають з аналізу результатів інвентаризації кредиторської заборгованості за відповідними звітними періодами на найближчу дату до початку аудиту. Дані інвентаризації слід звірити із сумами, відображеними у Головній книзі та балансі за рахунком 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками". Звірянню підлягають залишки кредиторської заборгованості на початок звітного періоду, відображені в регістрах бухгалтерського обліку, із залишками в попередньому звітному періоді, й уточнюється реальність кредиторської заборгованості.

Аналіз матеріалів інвентаризації розрахунків дає аудитору змогу зосередити увагу на сумнівних розрахунках, перевірити обґрунтованість створення резерву за сумнівними боргами і законність їх списання з балансу. Для перевірки достовірності первинних документів, за якими здійснені розрахункові операції, доцільно провести зустрічні звірки різних документів на даному підприємстві й зробити письмовий запит у відповідні підприємства про стан розрахунків. Доцільно відбирати рахунки, за якими проводилися сторнувальні записи, записи щодо перерахування сум з одного рахунка на інший, а також ті, де складались бухгалтерські проводки на підставі довідок.

Кожна сума дебіторської і кредиторської заборгованості на окремих рахунках розглядається з погляду виникнення боргу, причини і давності створення заборгованості, реальності її одержання. Заборгованість, не сплачена в установлений строк, - це заборгованість зі строком сплати, що минув, яка має бути погашена. Тому необхідно з'ясувати причини її непогашення у визначені терміни.

Позовна давність вираховується з моменту виникнення права на пред'явлення (подання) позову. З цього приводу слід перевірити, чи подавалися листи - нагадування про необхідність погашення боргу, чи виставлялися претензії, чи передані матеріали юридичній службі підприємства для подання позову.

Під час аудиту розрахунків із постачальниками необхідно встановити наявність договорів поставки товарів, перевірити доцільність придбання, дотримання встановлених договором розрахунків. Щоб встановити повноту оприбуткування матеріальних цінностей, слід зіставити дані про їх кількість і вартість за платіжними документами (платіжним дорученням і вимогами-дорученнями) з даними документів на їх оприбуткування (рахунків, рахунків-фактур, товарно-транспортних накладних) і показниками аналітичного обліку розрахунків з постачальниками (реєстрів операцій за рахунками з постачальниками), книгами, картками складського обліку, звітами руху товарів. Звертається увага на правильність застосування постачальниками цін, тарифів за послуги. Подібні факти виявляють зіставленням цін, вказаних у рахунках постачальників, з цінами, вказаними в договорах.

Під час перевірки розрахунків з підрядниками встановлюють:

- чи включено об'єкти, що будуються, до титульного списку;

- чи забезпечені вони відповідними джерелами фінансування;

- чи є проектно-кошторисна документація на будівельні об'єкти;

- чи укладені договори з підрядниками і які умови розрахунків (за об'єкт у цілому чи за етапи робіт);

- правильність застосування цін, розцінок, чи немає дописок обсягів виконаних робіт;

- достовірність поданих до оплати рахунків із доданими до них актами про виконані роботи.

Якщо буде виявлено факти завищення обсягів виконаних робіт, неправильного застосування цін, включення в рахунки витрат, непередбачених кошторисом, необхідно провести контрольний обмір виконаних обсягів будівельно-монтажних робіт.

1.5 Аудит розрахунків за податками і платежами

Одним із важливих чинників розв'язання економічної кризи в суспільстві є удосконалення системи оподаткування. Завдання аудитора - перевірити правильність обчислення податків і платежів та своєчасність і повноту їх сплати. Перевірці підлягає кожний вид податку і платежу. До основних нетоварних розрахункових операцій належать розрахунки з бюджетом (із фінансовими органами) за податки з обороту (акцизний збір, ПДВ тощо), з прибутків, з доходу працівників та ін. Облік розрахунків з бюджетом відображають на рахунку 64 "Розрахунки за податками і платежами", у кредит якого записують суми, що підлягають внесенню в дохід бюджету, а в дебет - внесені платежі.

Аудитор перевіряє правильність кореспонденції в обліку розрахунків з бюджетом.

Зокрема, внески з прибутку до бюджету відображають щомісяця таким записом: дебет рахунка 98 "Податки на прибуток", кредит рахунка 641 "Розрахунки за податками".

Сума ПДВ, що підлягає внесенню до бюджету, оформляється записом: дебет рахунка 70 "Доходи від реалізації", кредит рахунка 64 "Розрахунки за податками і платежами".

На суму податків, утриманих із заробітної плати робітників і службовців, роблять запис: дебет рахунка 66 "Розрахунки з оплати праці", кредит рахунка 64 "Розрахунки за податками і платежами". Слід мати на увазі, що у балансі сальдо за рахунком 64 "Розрахунки за податками і платежами" показують в активі дебіторську, у пасиві - кредиторську заборгованість [6, 78].

На рахунку 642 "Розрахунки за обов'язковими платежами" ведеться облік розрахунків за зборами (обов'язковими платежами), що справляються відповідно до чинного законодавства.

У процесі аудиту вивчають акти перевірок, проведених державною податковою адміністрацією, банком, Пенсійним фондом тощо. Крім того, з'ясовують причини прострочення платежів, за чий рахунок віднесена пеня, яких заходів вжито до винних осіб за несвоєчасне перерахування коштів.

Основними джерелами інформації для перевірки розрахунків з бюджетом є: довідки і розрахунки, декларації за окремими видами платежів; виписки банків і додані до них документи про перерахування належних сум у бюджет; бухгалтерські записи на рахунку 64 "Розрахунки за податками і платежами", регістри синтетичного і аналітичного обліку, баланс та інші види фінансової звітності [7, 112].

Під час аудиторської перевірки слід уточнити правильність виведення оборотів і сальдо за кожним видом податків і платежів на кінець звітного періоду, для чого дані аналітичного обліку кожного виду податку чи платежу порівнюють із залишками в регістрах аналітичного обліку і Головній книзі за рахунком 64 "Розрахунки за податками і платежами" чи іншими рахунками. Якщо виявлено неточності у розрахунках, слід вжити заходів щодо їх усунення і з'ясувати, чи підприємство заплатило штрафи, пеню податковим адміністраціям за неправильне визначення розміру платежу або його прострочення. Штрафи і пеню слід стягувати з посадової особи, винної у простроченні або у неправильному обчисленні платежу в бюджет.

Під час аудиторської перевірки правильності вирахування і сплати окремих видів податків керуються законодавчими актами про оподаткування прибутку підприємств, про прибутковий податок з громадян, про податок на додану вартість, про акцизний збір тощо.

Особлива увага приділяється правильності розрахунків з податків. Аудитор повинен у необхідних випадках надати бухгалтерові допомогу, щоб правильно зробити такий розрахунок, порекомендувати йому внести зміни у баланс підприємства.

Основним джерелом надходження коштів до бюджету є податок з прибутку підприємств відповідно до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". Об'єктом оподаткування є балансовий прибуток платника податку. При цьому прибуток підприємства оподатковується за базовою ставкою [5, 89].

Аудитор перевіряє правильність обліку валового прибутку, а відтак тієї її частини, яка безпосередньо оподатковується. Тому зіставляють ідентичність балансових даних про прибуток з його обліком у Головній книзі, регістрах аналітичного обліку за рахунком 79 "Фінансові результати", за Звітом про фінансові результати. Необхідно впевнитися у реальності сум з дебету і кредиту рахунків 70 "Доходи від реалізації", 79 "Фінансові результати", 90 "Собівартість реалізації", а також у законності витрат, включених у собівартість [6, 93].

Для приховування прибутку або інших об'єктів оподаткування суб'єкти підприємницької діяльності у декларації про доходи відображають значно меншу, порівняно з фактичною, суму прибутку від господарської діяльності. Заниження доходу (прибутку) або інших об'єктів оподаткування полягає в тому, що в декларації про доходи відображаються всі операції, але при цьому завищується собівартість продукції, у зв'язку з чим зменшується загальний обсяг прибутку, який підлягає оподаткуванню.

Основними видами викривлень фінансової звітності можуть бути:

- заниження прибутку внаслідок необґрунтованого завищення суми матеріальних витрат, включених у собівартість продукції (робіт, послуг), неправильна оцінка залишків незавершеного виробництва, витрат обігу і торговельної націнки на залишок відвантажених товарів (виконаних робіт, послуг), нестач товарно-матеріальних цінностей, відшкодування матеріальних збитків тощо;

- включення у витрати виробництва (обігу) витрат, які покриваються відповідно до чинного законодавства за рахунок спеціальних джерел, а також завищення або заниження на кінець звітного періоду величини залишків резервів, створюваних за рахунок витрат за основною діяльністю;

- неправильне визначення фінансового результату господарсько-фінансової діяльності, який приймається для визначення платежів у бюджет;

- приховання доходів шляхом зарахування виручки від реалізації продукції на інші балансові рахунки тощо [11, 201].

1.6 Аудит розрахунків з оплати праці й за соціальним страхуванням

Рахунок 66 "Розрахунки з оплати праці" призначений для розрахунку за заробітною платою і з розрахунків з депонентами. При цьому розрахунки ведуться за всіма видами заробітної плати, премій, допомоги тощо. За кредитом цього рахунка відображається нарахована, за дебетом - виплачена заробітна плата і суми утримань податків, платежів за виконавчими документами тощо.

Перевіряючи розрахунки з оплати праці, аудитор керується Законом України "Про оплату праці", затвердженим Постановою Верховної Ради України від 20 квітня 1995 р. № 144/95-ВР (зі змінами і доповненнями до нього відповідно до Постанови Верховної Ради України від 6 лютого 1997 р. № 50/97-ВР), а також Інструкцією зі статистики заробітної плати, затвердженою наказом Міністерства статистики України від 11.12.95 № 323 та Інструкцією зі статистики чисельності працівників, зайнятих у народному господарстві України, затвердженою наказом Мінстату № 171 від 07.07.95 [1, 74].

Для перевірки правильності нарахування і виплати заробітної плати аудитору насамперед слід ретельно ознайомитися зі встановленими нормами для різних видів оплат.

Форми і системи оплати праці, норми праці, розцінки, тарифні сітки, ставки, схеми посадових окладів, розміри надбавок, доплат, премій підприємства встановлюють самостійно у колективному договорі з дотриманням норм і гарантій, передбачених законодавством і угодами. Конкретні розміри ставок, окладів, розцінок, надбавок, премій власник встановлює з урахуванням закону. Особи, що працюють за сумісництвом, одержують заробітну плату за фактично виконану роботу. Робота в надурочний час оплачується у подвійному розмірі годинної ставки [4, 94].

Для нарахування основної заробітної плати працівникам з погодинною оплатою праці необхідно мати відомості про посадові оклади (за штатним розкладом), присвоєні розряди (на підставі наказів по підприємству), а також дані табельного обліку відпрацьованого ними часу за відповідний період (місяць).

При нарахуванні основної заробітної плати працівникам, яким встановлена відрядна оплата праці, крім табеля необхідно мати відомості про виробіток і розцінки за виконані роботи.

Для розрахунку заробітної плати спеціаліста за тарифом годинну тарифну ставку треба помножити на кількість годин зміни.

Аудитор насамперед перевіряє чисельність працівників підприємства і правильність її відображення у звітності згідно з Інструкцією зі статистики чисельності працівників від 07.07.95 [12, 71].

Вибірково перевіряють наявність трудових книжок працівників. Відтак перевіряють правильність оформлення табеля обліку часу.

Згідно з листом Міністерства праці та соціальної політики України від 05.02.98 № 21-466 і відповідно до Кодексу законів про працю України тривалість робочого дня при шестиденному робочому тижні - 7 годин і 5 годин перед вихідними днями - не може перевищувати 40 годин на тиждень.

Дотримання тарифних сіток і ставок, посадових окладів встановлюють шляхом їх порівняння зі штатним розкладом і перевіркою даних розрахунково-платіжних відомостей, табелів обліку використання робочого часу і розрахунку заробітної плати.

Під час аудиту встановлюють правильність окладів і ставок з погляду віднесення підприємства до відповідної групи щодо оплати праці.

Перевірку розрахунків з робітниками і службовцями із заробітної плати доцільно починати із встановлення ідентичності даних аналітичного обліку щодо оплати праці показникам синтетичного обліку з рахунка 66 "Розрахунки оплати праці" у Головній книзі й балансі на однакову дату.

Для цього звіряють сальдо на перше число відповідного місяця у Головній книзі й балансі з підсумковими сумами (сумами до видачі) розрахунково-платіжних відомостей. Причинами розходжень можуть бути: перекручення даних внаслідок зловживань (виключень виплат, утримань); неповного утримання авансів; повторного списання грошових документів із віднесенням виплат у дебет рахунка 66 "Розрахунки з оплати праці"; зменшення дебіторської заборгованості або збільшення кредиторської заборгованості під час перенесення сальдо з одної розрахункової відомості в іншу тощо. Потім слід перевірити достовірність первинних документів (табелів обліку використання робочого часу і розрахунку заробітної плати, особових рахунків, розрахункових і розрахунково-платіжних відомостей) [4, 52].

При почасовій оплаті праці перевіряють правильність тарифних ставок, умов контракту, а при відрядній - виконання кількісних і якісних показників роботи, правильність норм і розцінок. Перевіряють, чи не включено в табелі обліку використання часу вигаданих (підставних) осіб, чи заведено на таку особу особову справу у відділі кадрів.

Правильність нарахування заробітної плати визначають так:

- перевіряється правильність застосування розцінок шляхом зіставлення з документом, де вони передбачені, а також уточнюється, чи відповідає стаж працівника, його розряд, тип підприємства, сезон, асортимент продукції застосовуваним розцінкам;

- уточнюється, чи правильно визначено обсяг виконаної роботи і кількість відпрацьованого часу шляхом їхнього зіставлення з обліковими листками, подорожніми листками, табелем виходу на роботу, системами приймання виконаних робіт за актами приймання-здавання робіт;

- арифметичне перевіряється правильність нарахування суми шляхом множення розцінки на кількість днів роботи, на суму товарообороту, на кількість виробленої продукції тощо.

Під час перевірки правильності нарахування і виплати заробітної плати слід встановити:

- чи відповідають дані відомостей на виплату заробітної плати тарифікаційним спискам працівників;

- наявність у відомості печатки, підписів керівника та бухгалтера;

- чи немає у відомостях підчисток і необумовлених виправлень;

- чи вказані дати виплати і підписи працівників про отримання заробітної плати;

- правильність підрахунків платіжної відомості;

- чи правильно пораховані суми утриманих і перерахованих податків із заробітної плати працівників;

- ідентичність підписів у відомості й особовій справі.

Заробітна плата за період відпустки нараховується у такому порядку. Середній заробіток для оплати відпустки розраховують, виходячи із заробітку за дванадцять останніх місяців (календарних), що передували місяцю виходу у відпустку. Ця сума ділиться на 12 (або 11 за перший рік роботи). Отриманий середньомісячний заробіток ділиться на середньомісячну кількість робочих днів протягом року (з урахуванням вихідних і святкових днів). Отриманий середньоденний заробіток перемножується на число робочих днів відпустки. На суму вирахованих відпускних дають запис: дебет рахунка 81 "Витрати на оплату праці", кредит рахунку 66 "Розрахунки з оплати праці" [5, 112].

Премії та заохочування, пов'язані з трудовою діяльністю, визначають на основі положення, яке розробляється на підприємстві відповідно до типового.

Під час перевірки виплати премій слід встановити:

- чи виконано умови, згідно з якими премія виплачується шляхом перевірки усіх показників за даними бухгалтерського і статистичного обліку;

- чи дотримано порядку зниження розміру або позбавлення премій тощо.

Згідно зі статтею 127 Кодексу законів про працю України утримання із заробітної плати можуть здійснюватися тільки у випадках, передбачених законодавством України. Обов'язкові утримання включають прибутковий податок за шкалою ставок податку (до 17 гривень не оподатковується); утримання до Пенсійного фонду (1 %, якщо загальна сума нарахованої заробітної плати становить до 150 гривень, 2 %, якщо сума більше 150 гривень); утримання на випадок безробіття (0,5 % від нарахованої суми); утримання за виконавчими листками. Загальний розмір утримань із заробітної плати не може перевищувати 20 %, а в особливих випадках - 50 % заробітної плати.

РОЗДІЛ ІІ. АУДИТ ФІНАНСОВОГО СТАНУ ПІДПРИЄМСТВ ХАРЧОВОЇ ПРОМИСЛОВОСТІ

2.1 Сутність та загальні принципи оцінки фінансового стану підприємства

Фінансовий стан підприємств харчової промисловості -- це комплексне поняття, що є результатом взаємодії всіх елементів системи фінансових відносин підприємства. Він визначається сукупністю виробничо-господарських факторів та поєднання ефективності діяльності галузі рослинництва, тваринництва і промислово-переробних виробництв, характеризується системою показників, що відображають наявність, розміщення і ефективність використання матеріальних, трудових та фінансових ресурсів [6, 123].

Систематичний аудит фінансового стану підприємства, вивчення його платоспроможності, ліквідності та фінансової стійкості необхідний ще й тому, що обсяг одержаних доходів підприємства АПК, розмір його прибутку багато в чому залежать від його платоспроможності. Ураховують фінансовий стан підприємства і банки, розглядаючи режим його кредитування та диференціацію відсоткових ставок.

Фінансовий стан підприємства залежить від результатів його виробничої, комерційної та фінансово-господарської діяльності. Тому на нього впливають усі види діяльності підприємства. На фінансовому стані підприємства передовсім позитивно позначаються безперебійний випуск і реалізація високоякісної продукції [4, 123].

Неритмічність виробничих процесів підприємств харчової промисловості, погіршення якості продукції, труднощі з її реалізацією призводять до зменшення надходження коштів на рахунки підприємства, в результаті чого погіршується його платоспроможність.

Існує і зворотний зв'язок, оскільки брак коштів може призвести до перебоїв у забезпеченні матеріальними ресурсами (добривами, пальним, насінням та посадковим матеріалом), наслідком цього є зниження продуктивності виробництва, зменшення обсягів виробництва продукції та зниження рівня рентабельності виробництва.

Сезонність виробництва продукції рослинництва, коливання цін на сільськогосподарську продукцію потребує від підприємства налагодженої організації фінансової діяльності, що має бути спрямована на забезпечення систематичного надходження і ефективного використання фінансових ресурсів, дотримання розрахункової і кредитної дисципліни, досягнення раціонального співвідношення власних і залучених коштів, фінансової стійкості з метою ефективного функціонування підприємства.

Отже, фінансовий стан -- це одна з найважливіших характеристик діяльності підприємств харчової промисловості [6, 142].

Таким чином у достовірній інформації про фінансовий стан підприємства безпосередньо зацікавлені адміністрація і співробітники, інвестори, постачальники, покупці, кредитори, страхувальники, державні органи (податкові, статистики та ін.); опосередковано -- біржі, юристи, консультанти та експерти, засоби масової інформації, громадські організації, наукові установи.

Інтереси користувачів фінансової інформації не завжди збігаються, і тому існує об'єктивна необхідність у незалежній її оцінці аудиторами-спеціалістами, що мають відповідну підготовку, кваліфікацію, досвід і дозвіл на право надання таких послуг.

Основними джерелами інформації для аудиту фінансового стану підприємств харчової промисловості (ф. № 1 річної і квартальної звітності), Звіт про фінансові результати та їх використання (ф. № 2), Звіт про рух грошових коштів (ф. № 3), Звіт про власний капітал (ф. № 4) та примітки до фінансової звітності, що адекватні даним первинної документації, регістрам аналітичного і синтетичного бухгалтерського обліку і Головної книги за досліджуваний період, та інша інформація, що враховується аудитором.

В Україні існує п'ять основних методик, розроблених зовнішніми користувачами для проведення аудиту фінансового стану підприємств:

1. Методика агентства з питань запобігання банкрутству підприємств та організацій. Наказ про затвердження методики проведення поглибленого аналізу фінансово-господарського стану підприємств та організацій від 27 червня 1997 р. № 81, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 5 серпня 1997 р. за № 288/2092.

2. Методика, затверджена постановою правління Національного банку України від 21.11.1996 р. № 301, зареєстрована в юридичному департаменті Національного банку України 22 листопада 1996 р. № 400.

3. Методика Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку. Рішення від 19 березня 1997 р. № 5 «Про затвердження вимог Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку щодо аудиторської перевірки відкритих акціонерних товариств та підприємств-емітентів облігацій (крім комерційних банків, інституційних інвесторів)».

4. Методичні рекомендації щодо проведення аналізу фінансового стану підприємства-боржника при отриманні відстрочок (розстрочок) -- лист ДПА України від 15 червня 1998 р. № 7141/10/20-0017.

5. Методичні рекомендації з підготовки аудиторського висновку при перевірці акціонерних товариств та підприємств-емітентів облігацій (крім комерційних банків), затверджені протоколом засідання Аудиторської палати України від 23.02.2001 р. № 99 [3, 172].

Під фінансовим станом розуміють здатність підприємства фінансувати свою діяльність. Він характеризується забезпеченістю фінансовими ресурсами, які необхідні для нормального функціонування підприємства, доцільністю їх розміщення і ефективністю використання, фінансовими взаємовідносинами з іншими фізичними і юридичними особами, платоспроможністю і фінансовою стійкістю.

Фінансовий стан може бути стійким, нестійким і кризовим. Здатність підприємства своєчасно здійснювати платежі, фінансувати свою діяльність на розширеній основі свідчить про його стійкий фінансовий стан.

Фінансовий стан підприємства залежить від результатів його виробничої, комерційної і фінансової діяльності. Якщо виробничий і фінансовий плани успішно виконуються, це позитивно впливає на фінансовий стан підприємства. І навпаки, через недовиконання плану з виробництва і реалізації продукції відбувається підвищення її собівартості, зменшення виручки і суми прибутку і як наслідок -- погіршення фінансового стану підприємства та його платоспроможності.

Стійке фінансове положення, в свою чергу, має позитивний вплив на виконання виробничих планів і забезпечує планомірне надходження і витрачання грошових ресурсів, виконання розрахункової дисципліни, досягнення раціональних пропорцій власного і залученого капіталів і найбільш ефективного їх використання. Головна мета фінансової діяльності -- вирішити, де, коли і як використовувати фінансові ресурси для ефективного розвитку виробництва і отримання максимального прибутку.

Щоб вижити в умовах ринкової економіки і не допустити банкрутства підприємств харчової промисловості, необхідно добре знати, як керувати фінансами, якою повинна бути структура капіталу за складом та джерелами створення, яку частину повинні займати власні засоби, а яку -- запозичені. Необхідно враховувати і такі поняття ринкової економіки, як ділова активність, ліквідність, платоспроможність, кредитоспроможність підприємства, межа рентабель­ності, запас фінансової стійкості (зона безпеки), ступінь ризику, ефект фінансового важеля та інші, а також володіти методикою їх аналізу.

Головна мета аудиту фінансового стану -- своєчасно виявляти і пропонувати, як ліквідовувати недоліки у фінансовій діяльності та знаходити резерви покращення фінансового стану підприємства і його платоспроможності [1, 331].

Фінансове планування через централізовану адміністративну систему не діє. Фінансовий менеджмент прагне до гнучкої стратегії і тактики господарської діяльності, яка забезпечує конкурентоспроможність підприємства. У цьому полягають особливості аудиту фінансової діяльності підприємств в умовах ринкової економіки.

Встановленням нормативів у фінансовій діяльності займається само підприємство з метою досягнення найбільшого економічного ефекту, тому інформація про нормативи становить комерційну таємницю. Аналіз відхилень від цих нормативів є прерогативою внутрішнього аудиту, який здійснюється службами підприємства. Аудит фінансового стану, що ґрунтується на фінансовій звітності, провадиться здебільшого зовнішнім аудитом, тобто спеціалізованими аудиторськими фірмами, власниками або державними органами.

Бухгалтерські звітні форми про діяльність підприємства дають можливість зовнішнім користувачам звітності неупереджено оцінити фінансовий стан підприємства навіть без користування інформацією, яка є комерційною таємницею.

Зовнішній аудит фінансового стану підприємства може вдаватися до дослідження, результати якого важливі не тільки для потенційних партнерів конкретного підприємства, а й для інших користувачів звітності. Підприємству небайдуже, за якими показниками оцінюватимуть його фінансовий стан можливі контрагенти, акціонери, кредитори. Тому необхідний взаємозв'язок між внутрішнім і зовнішнім аудитом, а це досягається за допомогою конкретних методик, стандартів.

Аудит фінансового стану агропромислового підприємства включає:

- загальну оцінку фінансового стану та його змін за звітний період;

- аналіз фінансової стабільності підприємства, ліквідності, платоспроможності, оборотності оборотних коштів, ділової активності тощо.

2.2 Аудит фінансових результатів підприємств харчової промисловості

Узагальнюючим показником роботи підприємств харчової промисловості є прибуток, що характеризує ефективність виробництва. Прибуток є основним джерелом поповнення (оновлення) активів підприємства.

Під час аудиту фінансових результатів перевіряються доходи від реалізації продукції, надання послуг, матеріалів тощо. Основними джерелами при перевірці вищевказаних питань є журнал-ордер 11 с.-г., регістри, відомості обліку реалізації продуктів харчування, товарно-матеріальних цінностей та послуг Ф-22, 23, (за рахунками 70, 71, 90, 94), відомість обліку затрат на виробництво, виходу продукції, наданих послуг Ф-30, 31. Разом із цим необхідно перевірити ті первинні документи і перш за все товарно-транспортні накладні, приймальні квитанції, подорожні листи автомобіля, журнали вагаря, щоденники надходження сільськогосподарської продукції, звіти про рух матеріальних цінностей, про переробку продукції, про продаж сільськогосподарської продукції, касові ордери тощо з метою виявлення достовірності натуральної та залікової ваги реалізованої продукції, її повної собівартості і реалізаційної ціни. Особливу увагу необхідно звернути на те, чи реальні знижки та надбавки, для цього перевіряють показники якості реалізованої продукції, витрати від недоплат з боку покупців [5, 129].

Перевіряючи продаж сільськогосподарської продукції на ринку, встановлюють її обсяги, правильність встановлення цін і повноту оприбуткування виручки в касу господарства на підставі «Звіту про продаж сільськогосподарської продукції» (Ф-125), який є підставою для списання реалізованої продукції; запитів адміністрації ринків про діючі на період продажу цих чи інших партій продукції, ціни продажу тощо; дані про оприбуткування виручки, одержаної від ринкової торгівлі за рахунком 30 «Каса»; оподаткування підзвітних осіб [7, 121].

Підприємства можуть неправомірно занижувати прибуток від реалізації через неправильне відображення в обліку виручки, одержаної від покупців під виглядом фінансової допомоги, короткострокової позики, поповнення фондів соціального призначення та інших цільових надходжень. Якщо в результаті аудиторської перевірки будуть виявлені такі факти, то необхідно зробити корективи, одночасно збільшивши розмір прибутку до оподаткування.

В умовах ринкових відносин у структурі балансового прибутку значну питому вагу мають фінансові результати від реалізації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, цінних паперів та інших активів. Правильність відображення доходів і витрат контролюють на основі записів на рахунках класу 8 «Витрати за елементами», 9 «Витрати діяльності» та класу 7 «Доходи і результати діяльності» з використанням як первинних документів, так і регістрів бухгалтерського обліку (реєстри документів по реалізації товарів, робіт, послуг Ф 11.1--11.3 с.-г., відомості 11.4 с.-г., книги аналітичного обліку Ф. 11.5 с.-г. Та журнали-ордери 11 с.-г., 15 с.-г. тощо). А за рахунком 79 «Фінансові результати» -- фінансові результати підприємства відповідно до видів діяльності [7, 38].

Особливу увагу слід звернути на розділ реєстру «Відмітки про оплату», для цього широко використовують зустрічну перевірку взаємопов'язаних документів (прибуткові касові ордери, виписки банку з доданими до них документами, рахунки-фактури, накладні внутрішньогосподарського призначення).

Важливим етапом аудиту господарських операцій з формування фінансових результатів діяльності підприємств АПК є перевірка достовірності облікових даних за бартерними операціями. Під час перевірки цього питання слід керуватися основними нормативними документами: листом Міністерства фінансів України № 18-4147 від 30.11.92 р., Законом України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 № 168/97-ВР; Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22.05.97 № 283/97-ВР, П(С)БО 15 «Доходи», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29.11.99 р. № 290, П(С)БО 16 «Витрати», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99 р. № 318 тощо [4, 152].

Достовірність облікових даних позареалізаційних фінансових результатів насамперед потрібно перевірити за даними журналу-ордеру № 15 с.-г. на підставі виправдовуючих первинних документів. Потім необхідно встановити обґрунтованість та законність списання відповідних сум, причини незаконних списань і винних у втратах. Під час перевірки списання збитків від простроченої дебіторської заборгованості слід переконатися в законності такої операції і з'ясувати, яких заходів слід вживати для відшкодування заборгованості.

При аудиті збитків від стихійного лиха необхідно звернути увагу на те, чи не є ці витрати результатом безгосподарності керівництва підприємства, чи підтверджені наслідки лиха відповідними актами. Важливо також мати на увазі, що у випадках, коли підприємством обраний інший порядок нарахування зносу малоцінних та швидкозношуваних предметів, ніж у попередньому році, у поточному році проводиться коригування сум зносу [6, 53].

Завданнями аудиту фінансових результатів є:

- оцінка динаміки показників формування прибутку (збитку);