Аудиторская деятельность в страховании

2.1.3 У 1ЧЕТ ФОРМИРОВАНИЯ И РАЗМЕЩЕНИЕ СРЕДСТВ СТРАХОВЫХ РЕЗЕРВОВ

Технические резервы. Формирование и учет технических резервов, как уже отмечалось выше, на настоящий момент регулируется следующими нормативными документами:

Правилами формирования страховых резервов по видам страхования иным, чем страхования жизни, утвержденными Приказом Росстрахнадзора от 18 марта 1994 г. N 02-02/04 /носят нормативно-технический характер/, Письмо Росстрахнадзора от 3 июля 1995 г. N 08/2-32р/02 "Об определении доли перестраховщиков в страховых резервах и формировании резерва предупредительных мероприятий",

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности страховых организаций и инструкцией по его применению.

Согласно вышеназванным Правилам страховые организации формируют технические резервы в следующем составе:

резерв незаработанной премии;

резервы убытков;

резерв заявленных, но неурегулированных убытков;

резерв произошедших, но незаявленных убытков.

Все резервы формируются на основании специальных расчетов.

По согласованию с Росстрахнадзором страховщики могут дополнительно образовывать следующие технические резервы:

резерв колебания убыточности;

резерв катастроф.

Резерв по страхованию жизни.

Для обеспечения выполнения обязательств, принятых страховой организацией по страховым выплатам, / в том числе в виде пенсий, ренты, аннуитетов/ в соответствии с заключенными договорами страхования при дожитии застрахованного до определенного договором страхования срока или возраста и /или/ смерти застрахованного, страховщики обязаны формировать резерв по страхованию жизни.

Резерв предупредительных мероприятий.

Страховые организации играют определенную роль в финансировании соответствующих предупредительных /превентивных/ мероприятий, направленных на предупреждение страховых случаев. За счет средств, отчисляемых от страховых платежей, они создают резерв предупредительных мероприятий. В настоящее время перед страховыми организациями стоит задача активного и эффективного использования средств отчислений на предупредительные мероприятия. Формирование и использование средств резерва предупредительных мероприятий осуществляется страховщиками на основании разработанного ими и согласованного с Росстрахнадзором Положении о резерве предупредительных мероприятий. В нем отражаются основные направления использования аккумулируемых средств. Финансирование предупредительных мероприятий должно осуществляться на основе договора, заключаемого между страховщиком и юридическими или физическими лицами, осуществляющими указанные мероприятия, исходя из фактического наличия средств, аккумулируемых в резерве предупредительных мероприятий. Для учета резерва предупредительных мероприятий предназначен балансовый счет 93 "Резервы убытков и другие технические резервы".

Важной задачей страховых организаций является соблюдение установленного порядка размещения средств страховых резервов. На сегодняшний день размещение средств страховых резервов регулируется Правилами размещения страховых резервов, утвержденными приказом Росстрахнадзора от 14 марта 1995 г. N 02-02/06. С целью обеспечения финансовой устойчивости и гарантий страховых выплат указанные Правила обязывают страховые компании размещать резервы на принципах диверсификации, возвратности, прибыльности и ликвидности.

Страховые резервы могут быть размещены в:

1.Государственные ценные бумаги. В государственные ценные бумаги должно быть размещено не менее 20 процентов страховых резервов, сформированных по долгосрочному страхованию жизни, не менее 10 процентов - средств страховых резервов по видам страхования, иным, чем страхование жизни.

2.Ценные бумаги, выпускаемые органами государственной власти субъектов Российской Федерации и органами местного самоуправления.

3.Другие ценные бумаги - облигации, векселя, депозитные сертификаты, акции, сертификаты акций, жилищные сертификаты, опционы и варианты на ценные бумаги и другие ценные бумаги, которые законодательством о ценных бумагах или в установленном им порядке отнесены к числу ценных бумаг. Страховые резервы могут быть инвестированы только в ценные бумаги, допущенные к выпуску и обращению на территории РФ, прошедших государственную регистрацию в Минфине РФ или в его органах на местах и получившие в установленном порядке государственный регистрационный номер, если иное не предусмотрено действовавшим законодательством.

Условия выпуска и обращения депозитных сертификатов банка должны быть утверждены выпускающим банком и зарегистрированы в Центральном банке России.

4.Банковские вклады /депозиты/.

5.Права собственности на долю участия в уставном капитале /учредительные взносы и паи/. Страховые резервы, инвестированные в приобретение долей в уставном капитале закрытых акционерных обществ, простые векселя /кроме векселей банков/, жилищные сертификаты, не должны превышать 10 процентов от общей суммы активов, покрывающих страховые резервы. Согласно п.39 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ "финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора".

6.Недвижимое имущество /земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без соразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения; подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты/, в том числе квартиры.

7.Валютные ценности /с учетом требований законодательства о валютном регулировании/.

8.Денежную наличность. Для осуществления текущих страховых выплат компания обязана обеспечить достаточное наличие резервов на расчетном счете в банке. Сумма этих средств должна составлять не менее трех процентов общей суммы страховых резервов.

Правила размещения страховых резервов запрещают использование страховых резервов для: инвестиций, не предусмотренных Правилами; предоставление займов /кредитов/ физическим и юридическим лицам, а также для выдачи ссуд страхователям, кроме ссуд по страхованию жизни; заключение договоров купли-продажи, кроме договоров купли - продажи недвижимого имущества, приобретенного за счет средств страховых резервов; инвестиций в такие ценные бумаги, как чек, банковская сберегательная книжка на предъявителя, коносамент, приватизационная ценная бумага; приобретение акций и паев товарных и фондовых бирж; вложений в интеллектуальную собственность; проведения совместной деятельности, за исключением ее проведения по направлениям вложений предусмотренных Правилами; приобретение основных средств, за исключением объектов недвижимости, предусмотренных Правилами; оплаты труда работников страховой компании, оказание им материальной помощи и выдачу ссуд, а также других выплат, в т.ч. оплаты налогов, штрафных санкций и т.д.; осуществление торгово посреднической, банковской и производственной деятельности.

Не менее 80 процентов страховых резервов должны быть инвестированы на территории РФ, если иное не предусмотрено действующим законодательством и международными соглашениями, заключенными Российской Федерацией. Об инвестициях страховых резервов за рубеж должно быть сообщено Росстрахнадзору с приложением документов, подтверждающих их обоснованность и законность.

Резервы предупредительных мероприятий могут быть размещены во всех предусмотренных правилами направлениях, кроме вложений в права собственности на долю в уставном капитале, недвижимое имущество / в т.ч. квартиры/.

2.2 ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛАЖЕНИЯ СТРАХОВЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

На территории Российской Федерации взимаются следующие виды налогов:

федеральные;

налоги субъектов РФ;

местные налоги.

Рассмотрим особенности налогообложения страховых организаций.

2.2.1 НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

Для страховых организаций при исчислении налога на прибыль руководствуется Законом РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 27 декабря 1991г. N 2116-1, Инструкцией Госналогслужбы РФ от 10 августа 1995 г. N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" /в редакциях последующих изменений и дополнений/, "Положением об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками", утвержденным постановлением Правительства РФ от16 мая 1994 г. N 491 /далее по тексту Положение N 491/. В соответствии с Положением N 491 к доходам страховщика относятся:

выручка страховщика,

прочие поступления от страховой деятельности,

доходы от иной деятельности.

Формирование выручки страховщика. Выручка страховщика включает поступления страховых взносов по договорам страхования, сострахования /кредитовый оборот за отчетный период по балансовому счету 38 "Страховые взносы по прямому страхованию"/.

Выручка включает также суммы начисленной перестраховочной премии, подлежащей получению по рискам, принятым в перестрахование /ретроцессию/ /кредитовый оборот по балансовому счету 34 "Страховые премии и портфель премий, полученные по рискам, принятым в перестрахование"/.

При расчете выручки страховщика вычитаются страховые выплаты по прямому страхованию и страховые взносы по договорам, переданным в перестрахование /ретроцессию/. В бухгалтерском учете суммы взносов /премий/, подлежащих передаче в перестрахование отражаются по кредиту балансового счета 66 "Расчеты по рискам переданным в перестрахование" в корреспонденции с дебетом счета 27.

При расчете выручки вычитаются также суммы изменения страховых резервов в сторону увеличения или в выручку страховщика включаются суммы изменения страховых резервов, если их изменение происходит в сторону уменьшения.

В выручку страховщика включаются комиссионные вознаграждения и тантьемы по рискам, переданным в перестрахование и комиссионное вознаграждение, полученное за оказание услуг страхового агента, страхового брокера, сюрвейера и аварийного комиссара.

В выручку включается:

возмещение перестраховщиками доли страховых выплат по договорам, переданным в перестрахование /ретроцессию/ ;

средства, направленные в соответствии с установленным порядком на покрытие расходов страховой организации по проведению обязательных видов страхования, осуществляемых за счет бюджетных ассигнований и экономия средств на ведение дела по обязательному медицинскому страхованию;

Прочие поступления от страховой деятельности включают:

1.Доходы, полученные от размещения средств страховых резервов;

доходы, полученные от инвестирования средств резервов по обязательному медицинскому страхованию, за вычетом сумм, использованных на покрытие расходов по оплате медицинских услуг и пополнение соответствующих резервов по нормативам, устанавливаемых территориальным фондам обязательного медицинского страхования. Различные виды данных доходов имеют различные порядок и ставки налогооблажения, например:

доходы, получаемые в форме дивидендов и процентов по ценным бумагам /акциям, облигациям, и иным выпущенным в РФ ценным бумагам/, принадлежащим организациям, облагаются у источника этих доходов по ставке 15 процентов;

доходы, полученные по государственным облигациям и иным государственным ценным бумагам не подлежат обложению налогом на прибыль, в том числе начиная с 1 августа 1995 г. по ценным бумагам органов исполнительной власти субъектов РФ /с 21.01.97г. облагаются налогом на доходы по ставке 15 процентов/;

доходы, полученные от размещения средств на депозитных вкладах, облагаются налогом на прибыль непосредственно в страховой организации по установленной ставке и т.д.

2.Суммы процентов, начисленных на депо премий по рискам, принятым в перестрахование.

3.Суммы, полученные страховщиком в порядке реализации права требования страхователя по регрессным искам к лицу, ответственному за причиненный ущерб застрахованному имуществу.

Доходы от иной деятельности. К доходам от иной деятельности относятся:

1.Прибыль от реализации, доходы от прочего выбытия основных средств / отражаются по кредиту счета 39 в корреспонденции с дебетом счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств/.

2.Прибыль от реализации, доходы от прочего выбытия иных материальных ценностей, нематериальных активов /отражается по кредиту счета 39 в корреспонденции с дебетом счета 48 "Реализация прочих активов/.

3.Доходы от сдачи имущества в аренду, а также доходы от прочей, не запрещенной законом деятельности, непосредственно не связанной с осуществление страховой деятельности.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности страховых организаций, утвержденной приказом Госстрахнадзора РФ от 27 ноября 1992 г. N 02-2/5 для учета операций, не относящихся к страхованию и перестрахованию, страховые организации могут использовать синтетические счета, предусмотренные Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий.

Следовательно, страховые организации могут использовать балансовый счет 46 "Реализация продукции /работ, услуг/" при отражении операций, связанных со сдачей имущества в аренду, оказанием консультационных услуг по страхованию и т.п.

4.К доходам о иной деятельности также могут относится:

доходы от инвестирования собственных средств страховой организации;

положительные курсовые разницы по валютным счетам и по операциям в иностранной валюте;

суммы, поступившие в погашение дебиторской задолженности, списанной в предыдущие периоды на убытки и другие виды доходов и поступлений, относимые в соответствии с действующим законодательством на финансовые результаты.

В состав расходов страховщика /согласно Положению N 491/ входят:

1.Комиссионные возаграждения и тантьема, начисленные по договорам, принятым в перестрахование /дебетовый оборот по балансовому счету 32 "Уплаченные комиссионные и брокерские вознаграждения, тантьемы, сборы"/.

2.Страховые выпплаты по перестрахованию /дебетовый оборот по балансовому счету 24 "Возмещение доли убытков, уплаченных по рискам, принятым в перестрахование"/.

3.Расходы на аренду основных фондов, включая их отдельные части, используемые для осуществления страховой деятельности, в том числе автомобильного транспорта для перевозки документов и материальных ценностей;

Большое значение в страховой организации имеет правильное определение состава расходов на ведение дела и обоснованное их отнесение расходов на балансовый счет 20 "Расходы на ведение дела".

К расходам на ведение дела в страховой организации относятся:

расходы на изготовление страховых свидетельств, бланков строгой отчетности, квитанций и т.п.;

расходы, связанные с размножением Правил страхования;

оплата услуг учреждений здравоохранения на медицинское освидетельствование, по выдаче справок, заключений;

реклама, связанная с введением нового вида страхования;

оплата услуг учреждений и организаций по выдаче статистических данных и т. п.;

комиссионные вознаграждения, уплаченные за оказание услуг страхового агента и страхового брокера;

расходы, производимые после наступления страхового случая:

оплата услуг специалистов /экспертов, юристов, адвокатов, сотрудников детективных агентств и др./, привлекаемых для оценки ущерба, размера страховой выплаты, оценки последствий страховых случаев и т.п.;

расходы связанные с урегулирование убытка; затраты на проезд экспертов к месту страхового события, судебные расходы, расходы на переписку, связанную со страховым случаем и др.расходы;

оплата труда административно-управленческого персонала;

отчисления в государственные внебюджетные социальные фонды / обязательные платежи в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, фонды обязательного медицинского страхования, Государственный фонд занятости населения РФ/ и транспортный налог, исчисляемый в размере 1% от начисленного фонда оплаты труда;

административно-хозяйственные расходы;

командировочные расходы, связанные со страховой деятельностью, включая расходы по оформлению заграничных паспортов и других выездных документов;

износ основных средств, используемых для страховой деятельности;

амортизация нематериальных активов, используемых для целей управления страховой организацией /нормы амортизационных отчислений, предусматриваются организацией в учетной политике, рассчитываются исходя из первоначальной стоимости и срока их полезного использования. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на десять лет/;

оплата консультационных услуг;

оплата информационных услуг;

оплата аудиторских услуг, получаемых с целью подтверждения годового бухгалтерского отчета и в соответствии с другими требованиями законодательства /оплата услуг, связанных с ревизией или аудиторской проверкой, проводимой по инициативе одного из учредителей /участников/ организаций, осуществляется за счет части чистой прибыли, остающейся в распоряжении организации/;

расходы на публикацию годового баланса и отчета о финансовых результатах и их использования;

расходы, связанные с содержанием служебного автотранспорта;

представительские расходы;

оплата за обучение по договорам с учебными учреждениями для подготовки, повышения квалификации и переподготовки кадров;

расходы на рекламу;

компенсации за использование для служебных поездок личных легких автомобилей;

расходы по управлению инвестициями средств страховой организации;

расходы по оплате услуг банков и других кредитных учреждений, связанных с осуществлением страховой деятельности, включая операции по обслуживанию страховых выплат, расчетному и другим счетам, выдаче и приему наличных денег;

оплата инкассаторских услуг;

оплата услуг связи;

оплата услуг, осуществляемых сторонними организациями по управлению организацией, штатным расписанием организации или должностными инструкциями не предусмотрено выполнение каких-либо функций управления страховой организацией;

расходы, связанные с организованным набором работников;

плата сторонним организациям за пожарную и сторожевую охрану;

расходы на ремонт основных производственных фондов и другие расходы, включаемые в себестоимость страховых услуг на основании Положения о составе затрат по производству и реализации продукции, включаемые в себестоимость продукции, и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства РФ от 05 августа 1992 г. N 552, с изменениями и дополнениями, внесенными в данное Положение о составе затрат постановлениями Правительства РФ от 1 июля 1995г. N 661 и от 20 ноября 1995 г. N 1133, и с учетом Положения N 491.

5.Прочие расходы, учитываемые на балансовом счете 26 "Прочие расходы". К ним относятся:

суммы процентов по депо премий по рискам, переданным в перестрахование;

убытки от реализации основных средств, ценных бумаг;

убытки от реализации нематериальных активов, МБП, иных материальных ценностей;

убытки прошлых лет, выявленных в отчетном году;

отрицательная курсовая разница по валютным счетам и операциям в иностранной валюте;

некомпенсируемые убытки от стихийных бедствий;

налоговые платежи;

налог на рекламу;

налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы;

и др.

6.В "себестоимость страховых услуг" включаются затраты на оплату процентов по полученным кредитам банков.

7.Отчисления в резерв предупредительных мероприятий.

Корректировка финансовых результатов в целях налогообложения.

Для целей налогообложения налогом на прибыль "корректировке" подлежат фактические финансовые результаты, определенные на счете 80 "Прибыли и убытки", а именно:

начиная с 5 декабря 1994 г. в целях налогообложения прибыль, рассчитанная в соответствии с Положением N 491, уменьшается на суммы положительных курсовых разниц /увеличивается на суммы отрицательных курсовых разниц/, образовавшихся в отчетном периоде, по всем счетам бухгалтерского учета, по которым отражаются операции в иностранной валюте;

в целях налогообложения прибыль уменьшается на суммы доходов, полученных по акциям, облигациям и иным ценным бумагам, принадлежащим страховой организации;

согласно подпункту 2.4 Инструкции от 10 августа 1995 г. N 37 "При определении прибыли от реализации основных фондов и иного имущества предприятия для целей налогообложения учитывается разница /превышение/ между продажной ценой и первоначальной или остаточной стоимостью этих фондов и имущества с учетом их переоценки, производимой на основании постановления Правительства РФ, увеличенной на индекс инфляции, исчисленный в порядке, устанавливаемом Правительством РФ. По основным фондам, нематериальным активам, МБП, стоимость которых погашается путем начисления износа, принимается остаточная стоимость этих фондов и имущества. Отрицательный результат от их реализации и от безвозмездной передачи в целях налогообложения не уменьшает налогооблагаемую прибыль";

не подлежат налогообложению доходы в виде положительных разниц от переоценки государственных краткосрочных облигаций /ГКО/.

Также начиная с 1 января 1995 г. согласно п. 1 "Изменений и дополнений, вносимых в Положение о составе затрат по производству и реализации продукции, и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли", утвержденных Постановлением Правительства РФ от 1 июля 1995 г. N 661 для целей налогообложения произведенные организацией затраты корректируются с учетом утвержденных в установленном порядке лимитов, норм и нормативов".

Имеется в виду также такие фактически произведенные страховой организацией расходы, как:

связанные с содержанием служебного транспорта,

связанные со служебными командировками,

компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей,

представительские расходы,

оплата за обучение по договорам с учебными учреждениями для подготовки, повышения квалификации и переподготовки кадров,

расходы, связанные с оплатой процентов по полученным кредитам банков,

расходы на рекламу разрешено относить на счет 20 "Расходы на ведение дела", а при налогообложении на сумму расходов сверх установленных норм и нормативов увеличивать налогооблагаемую прибыль.

Особенности расчета в страховых организациях нормативов для исчисления предельных размеров представительских расходов и расходов на рекламу. Для исчисления страховыми организациями предельных размеров представительских расходов, расходов на рекламу в качестве объемного показателя используется сумма поступивших страховых взносов по страхованию и перестрахованию.

2.2.2 НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

В отношении страховых организаций действуют льготы по освобождению от налога на добавленную стоимость. Согласно подпункту "е" п.12 Раздела 5 Инструкции Госналогслужбы РФ от 11 октября 1995 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" /в редакции изменений и дополнений/ от налога на добавленную стоимость освобождаются" операции по страхованию и перестрахованию...".

Понятие "страхование", в Законе РФ "О страховании" означает отношение страхования к сфере услуг: за уплачиваемые страховые взносы /страховые платежи, страховую премию/ страховщик производит страховые выплаты /страховое обеспечение, страховое возмещение/ или, говоря "страховым языком", страховщик, продавая страховые полисы, предоставляет страховое покрытие.

Согласно подпункту "ж" пункта 12 Раздела 5 Инструкции N 39 от налога на добавленную стоимость освобождаются "операции, связанные с обращением валюты, денег, а также ценных бумаг, кроме брокерских и иных посреднических услуг...", что актуально для страховых организаций в плане освобождения от налога на добавленную стоимость полученных доходов от инвестирования средств страховых резервов в ценные бумаги, валютные ценности, депозитные банковские вклады, "денежную наличность".

Если страховая организация оказывает услуги по сдаче имущества в аренду, консультационные услуги по страхованию и другие платные услуги, оказывать которые ей не запрещено действующим законодательством, то объектом налогообложения является выручка, полученная от оказания данных услуг.

В облагаемый налогом на добавленную стоимость оборот включаются:

средства, полученные от других организаций и предприятий /за исключением средств, зачисляемых в уставные фонды организаций, средств на целевое бюджетное финансирование, а также на осуществление совместной деятельности/, доходы, полученные от передачи во временное пользование финансовых ресурсов /финансовой помощи/;

средства от взимания штрафов, взыскание пеней, выплаты неустоек, полученные за нарушение договорных обязательств;

суммы авансовых платежей /предварительные оплаты/, поступившие на расчетный счет по выполнение работ /услуг/, не являющихся операциями по страхованию и перестрахованию.

Страховая организация является плательщиком налога на добавленную стоимость при безвозмездной передаче имущества, работ, услуг, как передающая сторона.

Не облагаются налогом на добавленную стоимость средства, перечисляемые головной организации, минуя счета реализации, обособленными подразделениями из прибыли, оставшейся в их распоряжении после расчетов с бюджетом по налогам, "для осуществления централизованных функций по управлению всеми структурными подразделениями, входящими в состав головной организации, а также для формирования централизованных финансовых фондов /резервов/". Не облагаются налогом на добавленную стоимость также средства, перечисляемые головной организацией своим обособленным подразделениям /филиалам/" из централизованных финансовых фондов /резервов/ в качестве вторичного перераспределения прибыли для расходования по целевому назначению". /Пункта 10 Раздела 4 Инструкции N 39/.

Что касается особенностей порядка исчисления налога на добавленную стоимость в страховых организациях, то согласно пункту 20 Раздела 9 вышеуказанной инструкции не исключается из налоговой суммы, налог, уплаченный поставщиками:

по товарам /работам, услугам/, использованным при осуществлении операций, освобожденных от налога в соответствии с подпунктами "е"-"ш" пункта 12 указанной Инструкции N 39 / в настоящей статье выше говорилось о подпунктах "е" и "ж"/.

"по товарам /работам, услугам/, использованным на непроизводственные нужды, по которым уплата налога производится за счет соответствующих источников финансирования...".

В отношении банков и других кредитных учреждений согласно Письму Госналогслужбы РФ и Минфина РФ от 21 октября 1994 г. N ВЗ-6-05/399, 04-03-12 с 1 ноября 1994г. "При исчислении суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей взносу в бюджет к зачету из общей суммы налога, уплаченного банками по товарам /работам, услугам/ производственного назначения, принимается налог в размере, соответствующем удельному весу доходов, полученных от облагаемых операций и услуг, в общей сумме доходов банка за налогооблагаемый период", в случае если указанный удельный вес доходов составляет не менее пяти процентов.

В отношении страховщиков аналогичного Письма не существует. Следовательно, все суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные страховыми организациями поставщикам за материальные ресурсы /работы, услуги/ относятся на соответствующие счета учета расходов /кроме как за материальные ресурсы /работы, услуги/ непроизводственного характера, то есть не используемые для осуществления страховой деятельности/.

Основные средства и нематериальные активы, используемые для осуществления страховой деятельности, отражаются в учете по стоимости приобретения, включая сумму уплаченного налога. Суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные таможенными органами по основным средствам, ввозимым на территорию РФ, используемым также для страховой деятельности, к возмещению /зачету/ из бюджета не принимаются, а подлежат списанию на себестоимость страховых услуг через суммы начисляемого износа в общеустановленном порядке.

2.2.3 НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО

Уплата и исчисление налога на имущество регулируется Инструкцией Госналогслужбы РФ от 8 июня 1995 г. N 33 " О прядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" / в редакции последующих изменений и дополнений/. Налогооблагаемой базой для расчета налога на имущество в страховой организации является среднегодовая стоимость ее имущества. Филиалы и аналогичные подразделения страховых организаций, имеющие отдельный баланс и расчетный /текущий счет/ также являются плательщиками данного налога /с 1992г./. Среднегодовая стоимость имущества за отчетный период определяется путем деления на 4 суммы, полученной от сложения половины стоимости имущества на первое января отчетного года и на первое число следующего за отчетным периодом месяца, а также стоимости имущества на каждое первое число всех остальных кварталов. Для определения среднегодовой стоимости имущества принимаются следующие отражаемые в активе баланса остатки по счетам бухгалтерского учета:

1."основные средства" плюс "долгосрочно арендуемые основные средства" за минусом сумм "износа основных средств";

2."нематериальные активы" за минусом сумм "амортизации нематериальных активов";

3."материалы";

4."малоценные и быстроизнашивающие предметы" за минусом сумм" износа МБП";

5."расходы будущих периодов";

6."прочие материальные ценности и затраты".

Для целей налогообложения стоимость имущества организации уменьшается на балансовую стоимость /за вычетом суммы износа по соответствующим объектам/ объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы, находящихся на балансе налогоплательщиков. При этом не рассматриваются как объекты жилищно-коммунальной сферы отдельные квартиры, приобретенные в объектах жилищного фонда.

2.2.4 НАЛОГ НА СОДЕРЖАНИЕ ЖИЛИЩНОГО ФОНДА И ОБЪЕКТОВ СОЦИАЛЬНО-КУЛЬТУРНОЙ СФЕРЫ

Налогооблагаемой базой /начиная с 1994 г./ для исчисления налога на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы для страховщиков является выручка от реализации страховых услуг, определяемая в соответствии с пунктом 1 раздела 1 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками, утвержденного постановлением Правительства РФ от 16 мая 1994 г. N 491 /согласно Письму Минфина РФ N 96 Госналогслужбы РФ N ЮБ-6-04/274 от 27 июля 1994 г. "О внесении изменений в налогообложение банков, других кредитных учреждений и страховщиков"/.

В 1993г. по страховым организациям данный налог исчислялся "от суммы поступления страховых взносов /премий/, комиссионных вознаграждений по перестрахованию и других услуг, связанных со страховой и нестраховой деятельностью" то есть от суммы " итого доходов".

2.2.5 НАЛОГ НА ПОЛЬЗОВАНИЕ АВТОМОБИЛЬНЫХ ДОРОГ

Выручка страховщика является налогооблагаемой базой для исчисления налога на пользователей автомобильных дорог, уплачиваемого во внебюджетные дорожные фонды / также начиная с 1994г./ /согласно подпункту 21.12 Инструкции Госналогслужбы РФ от 15 мая 1995г. N 30 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды"/. В 1993г. налогооблагаемой базой для исчисления вышеназванного налога также как и для налога на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы являлся суммарный итог доходов от страховой и нестраховой деятельности.

3. БУХГАЛТЕРСКАЯ ФИНАНСОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ СТРАХОВЫХ КОМПАНИЙ КАК ОБЪЕКТА АУДИТА

3.1. ГОДОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ СТРАХОВЫХ КОМПАНИЙ

Состав годовой бухгалтерской и иной финансовой отчетности страховых организаций. Составление бухгалтерской /финансовой/ отчетности страховых организаций - завершающий этап учетного процесса, в которой нарастающим итогом отражается имущественное и финансовое положение организации, результаты финансово-хозяйственной деятельности за отчетный период. Типовые формы бухгалтерской отчетности страховых организаций и Указания о порядке заполнения форм бухгалтерской отчетности разрабатываются и утверждаются в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

Приказом Министерства финансов РФ от 30.12.96г. N 111 утверждены типовые формы годовой бухгалтерской отчетности страховых организаций и инструкции по их заполнению. В состав годовой бухгалтерской отчетности страховых организаций за 1996 г. вошли:

Баланс страховой организации - форма N 1-с;

Отчет о финансовых результатах - форма N 2-с;

Отчет о движении капитала - форма N 3-с;

Отчет о движении денежных средств - форма N 4-с;

Приложение к балансу - форма N 5-С;

Отчет о платежеспособности - форма N 6-с;

Отчет о размещениях страховых резервов - форма N 7-с;

Отчет о страховых резервах по видам страхования иным, чем страхование жизни - форма N 8-с;

Отчет об использовании средств резерва предупредительных мероприятий - форма N 9-с;

Отчет об операциях перестрахования - форма N 10-с.

Если страховая медицинская организация осуществляет одновременно обязательное и добровольное медицинское страхование, она заполняется также отчет о финансовых результатах по обязательному медицинскому страхованию - форму N 2-а-с; отчет движения денежных средств страховой медицинской организации\по обязательному медицинскому страхованию - форма N 4-а-с;

отчет о размещении страховых резервов по ОМС - форма N 7-а-с.

В состав годовой отчетности страховых организаций включается также пояснительная записка и аудиторское заключение. Причем заинтересованным лицам согласно "Временным правилам аудиторской деятельности в РФ", утвержденным Указом Президента РФ N 2263 от 22 декабря 1993г., представляется только итоговая часть аудиторского заключения.

В полном составе всех форм вместе с пояснительной запиской и аудиторским заключение годовая отчетность представляется страховыми организациями в Департамент страхового надзора Минфина РФ и его инспекции.

В обязательном порядке годовая бухгалтерская отчетность представляется учредителям /участникам/ в соответствии с учредительными документами организации; государственной налоговой инспекции, а также в соответствии с постановлением Правительства РФ от 21 апреля 1995г. N 399 "О совершенствовании информационной системы представления бухгалтерской отчетности" территориальному органу государственной статистики по месту регистрации организации. Формы N 6-с, 7-с, 7-а-с, 8-с, 9-с и 10-с в обязательном порядке представляются лишь в ведомство страхового надзора и его инспекции.

Публичная бухгалтерская отчетность. "Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации /ПБУ 4/96/", утвержденное приказом Минфина РФ от 8 февраля 1996 г.N 10, определяет публичность бухгалтерской отчетности следующим образом: "...Бухгалтерская отчетность является открытой для ознакомления пользователей - учредителей /участников/, инвесторов, банков, кредиторов, покупателей, поставщиков и др. Организация должна обеспечить возможность для заинтересованных пользователей ознакомиться с бухгалтерской отчетностью..."

Пользователь бухгалтерской отчетности- это юридическое или физическое лицо, заинтересованное в информации об организации. В отношении страховых организаций наиболее заинтересованными пользователями являются страхователи, а также учредители организаций. В ПБУ 4/96 определено, что "...бухгалтерская отчетность состоит из образующих единое целое взаимосвязанных бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и пояснений к ним... Если бухгалтерская отчетность является частью более обширной представляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации /отчета или иного документа/ об организации, то в не должно быть обеспечено обособление показателей бухгалтерской отчетности... Итоговая часть аудиторского заключения, выданного по результатам обязательного аудита бухгалтерской отчетности, является неотъемлемой частью этой отчетности...". ПБУ 4/96 вводится в действие начиная с бухгалтерских отчетов 1996 года.

Публикация бухгалтерской отчетности. Действующее законодательство требует, чтобы страховщики публиковали свои бухгалтерские отчеты по установленной форме и в установленные сроки после аудиторского подтверждения достоверности содержащихся в них сведений.

Публикуются в средствах массовой информации бухгалтерский баланс страховой организации и отчет о финансовых результатах. В состав публикуемой отчетности включается итоговая часть аудиторского заключения.

При заключении договора со специализированной аудиторской организацией /аудитором, зарегистрированным в качестве предпринимателя/ страховая организация должна обращать внимание на дату выдачи лицензии на право осуществления страхового аудита, а также на срок выдачи данной лицензии.

Следует помнить, что после даты подписания аудиторского заключения аудитором /аудиторской фирмой/ страховая организация не имеет права вносить какие-либо изменения в свою бухгалтерскую отчетность.

В случаях установления в ходе проверки годового бухгалтерского отчета /после его утверждения/ сокрытия доходов или занижения финансовых результатов исправления в бухгалтерский учет и отчетность не вносятся, а отражаются уже в учете следующего за отчетным года как прибыль прошлых лет, выявленная в текущем году.

Так как страховая организация является организацией, публикующей свою бухгалтерскую отчетность, согласно действующего законодательства, то она в рамках Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика предприятия", утвержденного приказом Минфина РФ от 28 июля 1994г. N 100, должна раскрывать в составе публикуемой бухгалтерской отчетности избранные при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятия решения пользователей бухгалтерской отчетности - страхователей, собственников, государственных контролирующих органов и т.п. Согласно п. 3.1 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика предприятия" "существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания о применении которых пользователям бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка имущественного и финансового состояния, денежного оборота или результатов деятельности" организации.

Пояснительная записка. Аудитор может консультировать аудируемую компанию по вопросу составления пояснительной записки к годовой бухгалтерской отчетности, а также оказывать иную помощь по ее составлению.

В Приложение к Приказу от 30 декабря 1996 г. N 111 Министерством финансов даны Рекомендации по составлению пояснительной записки к годовому бухгалтерскому отчету.

После изучения опыта страховых компаний по заполнению пояснительной записки за 1996 год предлагается раскрывать в ней следующую информацию:

полное наименование страховой организации, юридический адрес и адрес фактического месторасположения;

сведения об открытых счетах в банке/ах/;

номер лицензии на право осуществления страховой деятельности и дате ее выдаче, на основании которой работает данная организация,

данные о филиалах и их месторасположении;

территория оказания страховых услуг;

виды осуществляемой страховой деятельности;

сумма страховых взносов /премий/ по видам страхования и динамика и их роста, удельный вес страховых взносов /премий/ по видам страхования в общем объеме поступлений страховых взносов /премий/;

аналогично приводятся сведения при осуществлении перестрахования;

виды перестраховочных операций;

характеристика страхового портфеля;

данные о произведенных страховых выплатах по видам страхования, их динамика за ряд лет;

данные о страховых резервах, их доля в структуре баланса;

при передаче рисков в перестрахование приводится информация о страховых и перестраховочных организациях, с которыми взаимодействует организация, с указанием их наименования, месторасположения и видов заключенных перестраховочных договоров;

размеры премий, переданных в перестрахование и размерах доли перестраховщиков в оплаченных убытках в абсолютном выражении и в отношении к страховой премии и оплаченным убыткам в целом и в разрезе видов страхования;

направления использования средств резерва предупредительных мероприятий с расшифровкой профинансированных мероприятий и эффекта вложения средств в те или иные мероприятия;

характеристика инвестиционной деятельности по размещению средств страховых резервов и собственного капитала по видам и направления вложений и результатов этой деятельности;

финансовые результаты деятельности организации;

решения по итогам деятельности страховой организации, а также решения по распределению прибыли, оставшейся в распоряжении организации;

факторы, повлиявшие на финансовые результаты деятельности организации;

описание избранных при формировании учетной политики способов ведения бухгалтерского учета;

при наличии у головной организации дочерних и зависимых страховых обществ приводятся сведения об их наличии, месте нахождения, наименовании и номере лицензии на право проведения страховой деятельности и проводимые виды страхования;

оценка финансового состояния: оценка финансовых результатов деятельности, приводятся показатели оценки платежеспособности.

При несоответствии платежеспособности установленным нормативам описывается программа финансового оздоровления организации. В пояснительной записке также могут содержаться другие информационные, количественные и аналитический показатели деятельности страховой организации. Таким образом, пояснительная записка должна содержать довольно подробное описание всех форм, представляемых страховой организацией в ведомство страхового надзора, а также информацию о самой страховой организации, ее филиалах и т.п.

Помимо этого, в пояснительной записке необходимо раскрыть данные "прочих" статей отчетов, по которым отношение к общему итогу соответствующих данных составляет не менее 5-ти процентов.

Статистическая годовая отчетность. Кроме бухгалтерской отчетности страховые компании в обязательном порядке составляют статистическую отчетность - формы ведомственного государственного статистического наблюдения за их деятельностью.

Приказом от 30 января 1996г. N 02-02/03 Рострахнадзора "Об утверждении форм ведомственного государственного статистического наблюдения за деятельностью страховых организаций и указаний по их заполнению" утверждены следующие годовые формы статистической отчетности для страховых организаций /начиная с отчета за 1995г./:

N 2-С "Сведения о деятельности страховой организации";

N 3-С "Сведения об операциях по обязательному медицинскому страхованию".

Основными требованиями при составлении статистического отчета являются полнота его заполнения, достоверность отчетных данных и своевременность представления. "... Отчет составляется на основании данных первичного учета о заключенных договорах страхования /заявлений о страховании, страховых свидетельств /полисов/ или журналов учета заключенных договоров страхования и журналов учета убытков по операциям прямого страхования, а также журналов учета договоров, принятых и переданных в перестрахование и ретроцессию. Перед составлением статистического отчета должна быть проведена проверка правильности отражения в первичных документах и журналах учета заключенных договоров и учета убытков данных, необходимых для составления отчета...".

В статистическом отчете отражаются данные о страховых взносах и страховых выплатах по:

добровольному личному страхованию;

добровольному имущественному страхованию;

добровольному страхованию ответственности;

обязательному страхованию /по обязательному медицинскому страхованию - в форме N 3-С/;

по факультативному перестрахованию;

по облигаторному перестрахованию.

А также подробные сведения о количестве договоров страхования и перестрахования, числе застрахованных и страховых суммах по действовавшим на начало и конец отчетного года договорам страхования с физическими и юридическими лицами по личному, имущественному и страхованию ответственности.

Аудиторская фирма /аудитор/ может оказывать консультационные услуги страховым организациям по вопросам, связанным с заполнением форм статистической отчетности, а также оказывать услуги по заполнению форм данной отчетности.

3.2 ЗАДАЧИ И СУЩНОСТЬ АУДИТА БУХГАЛТЕРСКОЙ

/ФИНАНСОВОЙ / ОТЧЕТНОСТИ

Задачи аудита бухгалтерской отчетности. Задачей аудита бухгалтерской отчетности страховых организаций независимым аудитором является выражение мнения о правильности представления всех статей отчета и результатов осуществленных хозяйственных операций в соответствии с общепринятыми принципами бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации и требованиями действующего законодательства. Для выражения мнения аудитор должен собрать информацию в необходимом количестве и качестве, обеспечив ее полноту и убедительность. Представляя для аудирования отчетность, администрация /руководство/ компании тем самым заявляет, что она достоверна и отражает реальное положение дел в компании. Согласно п.19 и п.23 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина РФ от 26 декабря 1994г. N 170 "Ответственность за организацию бухгалтерского учета несет руководитель организации. Руководитель обязан создать необходимые условия для правильного ведения бухгалтерского учета, обеспечить неукоснительное выполнение всеми структурными подразделениями и службами, работниками организации, имеющими отношение к учету, требований главного бухгалтера или бухгалтера, выполняющего его функции в организации, по вопросам оформления и представления для учета документов и сведений. .. Главный бухгалтер /бухгалтер/ обеспечивает контроль за отражением на счетах бухгалтерского учета всех осуществляемых хозяйственных операций, предоставления оперативной информации, составление в установленные сроки бухгалтерской отчетности, осуществление /совместно с другими подразделениями и службами/ экономического анализа финансово-хозяйственной деятельности по данным бухгалтерского учета и отчетности. ..". Администрация страховой компании должна знать, что она несет полную ответственность за составление отчета и информацию, включаемую в этот отчет. Аудитор /аудиторская фирма/ несет ответственность за качество и полноту проведения аудиторских процедур и за квалифицированное и обоснованное выражение мнения о достоверности бухгалтерского /финансового/ отчета.

Аудитор в процессе проведения аудиторской проверки сопоставляет "заявления администрации" и собранную им самим аудиторскую информацию.

Согласно квалификации, принятой за рубежом, аудитор должен сделать следующие основные выводы /утверждения/ для выработки обоснованного и квалифицированного мнения о бухгалтерской отчетности аудируемой страховой компании. Другими словами, аудитор должен выразить уверенность относительно:

"существования",

"полноты предоставления данных",

"точности представления данных",

"классификации",

"хронологической точности записей",

"правильности свода данных",

"согласования",

"прав и обязательств",

"соответствия финансовых результатов".

1."Существование", т.е. все ли записанные операции и включенные суммы в бухгалтерский /финансовый/ отчет действительно существуют. Существовали ли, например, на дату составления балансового отчета реально существующие активы, включенные в данный отчет:

основные средства;

наличные средства в кассе;

акции;

облигации;

средства на счетах в банках /расчетных, валютных, специальных, ссудных, текущих, депозитных и т.д./;

дебиторская задолженность и так далее.

Конечно, проводя в марте 1997 г. аудиторскую проверку компании за предыдущий отчетный год, аудитор не сможет провести инвентаризацию денежных средств в кассе по состоянию на 1 января 1997г. Однако он может:

проверить акты инвентаризации наличных денежных средств за аудируемый период и сравнить данные с кассовой книгой;

выяснить, кем проводилась инвентаризация, проанализировать периодичность ее проведения и соблюдение компанией установленного порядка ведения кассовых операций;

провести /при необходимости/ инвентаризацию в период проведения аудита;

воспользоваться результатами инвентаризации в период проведения аудита для выражения мнения о существовании именно той суммы денежных средств в кассе, которая отражена в балансе по статье "Касса" на 1 января 1997 г.

Аудитор должен знать: собранная информация тем убедительнее, чем ближе дата ее сбора к дате составления отчета. Естественно, подсчет аудитором ценных бумаг или материальных ценностей в натуре делать лучше на момент составления отчета, чем в любое другое время.

При проверке реального существования средств на депозитных счетах в банках, аудитор может собрать убедительную информацию, изучив выписки с депозитных счетов по состоянию на 1 января 1997г., выписки со счетов в банке, подтверждающих реальное перечисление средств на депозиты и наличие правильно оформленных депозитных договоров с банками, своевременное начисление и перечисление банком процентов по депозитам.

Целесообразно сравнить эти проценты со средними статистическими данными по процентам, начисляемыми банками в 1996г. по депозитным вкладам, /нет ли здесь больших отклонений в меньшую или большую сторону, и если есть, то выяснить причины данных отклонений/. Проверяя существование операций, отраженных на балансовом счете "страховые выплаты по прямому страхованию", одновременно проверяется наличие документов, подтверждающих действительное наступление страхового случая.

Подобная работа может быть выполнена по каждой совершенной операции в течении отчетного года и каждой статье бухгалтерского отчета.

Аудитор должен знать: информация будет убедительнее, а выводы правильными, если выборка охватывает весь аудируемый период, а не отдельные его части. Решение о количестве проверяемых данных /так называемый объем выборки/ аудитором принимается по каждой аудиторской процедуре и может варьироваться от одного пункта до всех в проверяемом отчете. На практике наблюдается большой объем выборки из общей совокупности данных.

2."Полноты представления данных", т.е. все ли суммы вписаны в отчет и все ли осуществленные операции отражены на счетах бухгалтерского учета. Например: не все поступившие страховые премии по договорам страхования отражены в бухгалтерском учете и отчетности аудируемой страховой компании /здесь следует помнить о двух методах определения выручки от реализации страховых услуг, оказываемых страховщиками в соответствии с действующим законодательство - "кассовым" или методом "начисления"/; не все приобретенные материальные ценности нашли отражение в учете компании.

3."Точности представления данных", т.е. все записанные в учете операции правильно оценены и суммы, включенные в отчет, правильно рассчитаны и подсчитаны. Например, нарушением данного утверждения будет, если:

не все договора включены в журнал учета заключенных договоров страховщиком или наблюдается несоответствие реальных и записанных дат, сумм, комиссионных вознаграждений в этом журнале;