Сущность международных стандартов финансовой отчетности, принципы и история их развития

Размещено на http://www.allbest.ru

Размещено на http://www.allbest.ru

Сущность международных стандартов финансовой отчетности, принципы и история их развития

Оглавление

Введение

1. История развития международных стандартов финансовой отчетности

1.1 История международных стандартов финансовой отчетности МСФО 1974 -2015 гг

1.2 История развития финансовой отчетности в России

2. Применение международных стандартов финансовой отчетности и их принципы

2.1 Цели и область применения МСФО

2.2 Принципы МСФО

2.3 Трудности внедрения международных стандартов финансовой отчетности МСФО

Заключение

Список использованных источников

Введение

Тема работы актуальна, так как сегодня вопросы перехода российских предприятий на Международные Стандарты Финансовой Отчетности приобрели чрезвычайную значимость. Это обусловлено признанием МСФО в качестве одного из главных инструментов, гарантирующего предоставление прозрачной и унифицированной информации о финансовом состоянии компании для широкого круга участников рынка, в том числе и зарубежных.

Начиная с 2015 года, всем организациям придется вести свою отчетность в соответствии с международными стандартами. Соответствующий федеральный закон подписал президент РФ Дмитрий Медведев, сообщает пресс-служба главы государства. Документ устанавливает общие требования по составлению, представлению и публикации консолидированной финансовой отчетности в соответствии с законодательством РФ. В частности, документ обязывает вести консолидированную финансовую отчетность в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО), предоставлять ее участникам организации (в т.ч. акционерам), а также в уполномоченные органы.

Использование МСФО для представления отчетности является необходимой процедурой при выходе на международные рынки, позволяя, таким образом, расширить круг потенциальных инвесторов.

Внедрение МСФО позволяет совершенствовать внутреннюю систему управления предприятием за счет использования единых методик учета в целях управления хозяйственной деятельностью, а также повысить конкурентоспособность компании за счет обеспечения надежной и прозрачной информацией заинтересованных пользователей.

Так как в МСФО и РСБУ в определенных стандартах применяются разные виды стоимостей, то при трансформации возникнет необходимость корректировки этих величин. В результате активы, финансовые инструменты и обязательства, необходимо отражать по рыночной стоимости по международным стандартам финансовой отчетности. Оценка производится на отчетную дату, тогда же проводится инвентаризация.

Цель работы изучить сущность международных стандартов финансовой отчетности, принципы и история их развития.

Задачи работы:

изучить история международных стандартов финансовой отчетности МСФО 1974 -2015 гг.;

изучить историю развития финансовой отчетности в России;

изучить цели и область применения МСФО;

рассмотреть принципы МСФО и их классификацию;

проанализировать трудности внедрения международных стандартов финансовой отчетности.

Объектом работы является система международных стандартов финансовой отчетности.

Предметом являются международные стандарты финансовой отчетности.

Теоретической и методологической основой работы послужили труды ведущих ученых в области бухгалтерского учета и аудита, таких как Л.А. Бернстайн, В.Д. Новодворский, Е.Б. Пошерстник и другие. А также законодательные и нормативные акты Российской Федерации по вопросам бухгалтерского учета и МСФО. В работе используются публикации из российских и зарубежных изданий, статьи из экономических журналов и газет.

1. История развития международных стандартов финансовой отчетности

1.1 История международных стандартов финансовой отчетности МСФО 1974 -2015 гг.

Изначально всю работу над международными стандартами финансовой отчетности МСФО начал Центр ООН по транснациональным корпорациям. Это было связанно с развитием глобальных экономических отношений, чтоб был один универсальный язык общения. Далее, в Лондоне в 1973 году был создан комитет по международным стандартам финансовой отчетности (Комитет МСФО). С 1983 года членами Комитета МСФО стали все профессиональные организации - члены Международной федерации бухгалтеров. Цель Комитета МСФО - унификация принципов бухгалтерского учета, используемых компаниями во всем мире для составления финансовой отчетности. [19]

Комитет МСФО по своей природе является независимой частной организацией, цель которой состоит в разработке единых принципов бухгалтерского учета, используемых коммерческими предприятиями и другими организациями всего мира при составлении финансовой отчетности.

При подготовке свода международных стандартов финансовой отчетности Комитет МСФО работает в тесном контакте с Международной организацией комиссий по ценным бумагам (IOSCO), которая является своего рода регулирующим механизмом рынков ценных бумаг. В 1995 г. между Комитетом МСФО и IOSCO было достигнуто соглашение о том, что IOSCO рассмотрит вопрос о принятии стандартов после завершения всей рабочей программы.

Одним из приоритетов в своей деятельности с начала нового столетия Комитет МСФО объявил конвергенцию (сближение) с Общепринятыми принципами бухгалтерского учета Соединенных Штатов Америки (US GAAP). Значимость проблемы была подтверждена серией межатлантических встреч, консультаций и меморандумов, которые вылились в подписание формального соглашения о партнерстве между Комитетом МСФО и Советом по стандартам финансового учета США. Стратегия конвергенции заключается не в постепенном устранении разниц, а в полной замене наиболее критикуемых стандартов в обеих системах новыми, «сильными» стандартами и в появлении новых общих стандартов с практически идентичным подходом ко всем нюансам отчетности. В последнее время это достигается путем выбора наилучшего стандарта из аналогичных в МСФО и US GAAP, и их одновременного перевыпуска. Наиболее крупным совместным завершенным проектом по стандартам, новым для обеих систем, являются стандарты по объединению бизнесов и консолидированной отчетности - МСФО (IFRS) 3 иМСФО (IAS) 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность» были перевыпущены в январе 2008 года, практически одновременно с соответствующими US GAAP.

Важным организационным шагом на пути к полной конвергенции МСФО и US GAAP стало официальное объявление Комиссией по ценным бумагам США о разрешении для иностранных регистрантов, а позже и для «чисто» американских компаний предоставлять свою отчетность по МСФО, а начиная с 2014 года - сделать МСФО обязательными для составления публичной годовой отчетности в США (форма 10-К). Очевидно, что это последнее решение Комиссии по ценным бумагам США устанавливает окончательные временные рамки для завершения процесса конвергенции с US GAAP, что позволит МСФО бесповоротно утвердиться как единственной глобальной системе стандартов финансовой отчетности.

03 марта 2011 г. подписано Постановление Правительства РФ от 25 февраля 2011 г. № 107 «Об утверждении Положения о признании Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности для применения на территории Российской Федерации». Согласно п. 7 Положения признанный документ МСФО вступает в силу на территории РФ поэтапно: первый этап предполагает добровольное применение документа, а второй - обязательное. Подписанный документ не содержит никаких дат, ограничивающих длительность процесса признания МСФО на территории России, это значит, что он может затянуться на неопределенно долгое время.

В Положении указаны процедуры проведения экспертизы применимости документа МСФО на территории РФ, а также механизм взаимодействия Минфина России, ФСФР и ЦБР и экспертного органа при принятии решения о его введении в действие. Минфин сможет «забраковать» стандарт или его отельные положения, в случае если они «не будут соответствовать условию их применимости на территории РФ». Кроме того, стандарт может быть введен с «обременениями» - с дополнениями, учитывающими российскую специфику.

В 2011 году в Минюсте был зарегистрирован Приказ Минфина России от 25.11.2011 г. № 160н «О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации». Согласно документу на территории России войдут в действие 37 МСФО и 26 разъяснений международных стандартов. Среди них: «Представление финансовой отчетности», «Отчет о движении денежных средств», «Налоги на прибыль», «Основные средства», «Аренда», «Выручка» и др.

Также был выпущен Приказ Минфина России от 30.11.2011 № 440 «План на 2012-2015 годы по развитию бухгалтерского учета и отчетности в РФ на основе Международных стандартов финансовой отчетности»:

в 2012 году государство собирается определить МСФО, которые планируется использовать. С 2013-го по 2015 год будет пересматриваться законодательная база, а также «расширяться сфера применения МСФО».

с 2012-го по 2015-й годы планируется «приведение действующих федеральных стандартов аудиторской деятельности в соответствие с Международными стандартами аудита». 2014 год, согласно прогнозу Минфина, ознаменуется «разработкой предложений по развитию системы профессиональной аттестации бухгалтеров на основе стандартов Международной федерации бухгалтеров».

на 2012-2013 гг. запланирована «разработка предложений по развитию саморегулирования в сфере оказания бухгалтерских услуг».

в 2013 году Минфин намеревается выработать «предложения по дальнейшему развитию саморегулируемых организаций аудиторов».

В Приказе Минфина России от 22.11.2011 № 156н журнал «Бухгалтерский учет» был утвержден официальным печатным изданием для опубликования документов МСФО.

К 2015 году в России в обязательном порядке отчитываться по международной системе станут:

участники рынка ценных бумаг на профессиональном уровне,

акционерные инвестиционные фонды,

негосударственные пенсионные фонды,

управляющие организации инвестиционных фондов, НПФ и ПИФов,

товарные биржи,

клиринговые организации.

В связи с этим планируется внести изменения в Федеральный закон «О бухгалтерском учете», ввести новый регламент аттестации бухгалтерских работников, опираясь на Международный стандарт финансовой отчетности. В последующих годах МСФО планируется ввести и в профессиональных образовательных учреждениях.

Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) это базирующаяся на единых Концептуальных основах система требований к признанию, оценке, представлению и раскрытию информации в финансовой отчетности публичных компаний.

В основе причин возникновения МСФО лежит глобализация экономики это объективно протекающий процесс, связанный с возрастающей открытостью национальных экономик, ростом их взаимозависимости, углублением интеграции в мировую экономику, и, как следствие, интернационализацией систем бухгалтерского учета и отчетности.

В 1973 году в Лондоне соглашением профессиональных организаций из 10 стран (Австралии, Канады, Франции, ФРГ, Японии, Мексики, Нидерландов, США, Великобритании и Ирландии) была создана неправительственная частная профессиональная организация - Комитет по международным стандартам (IASC), который наладил тесное сотрудничество с Международной федерацией бухгалтеров. В 1973-1989 гг. основой деятельности IASC стало обобщение практики ведения учета в экономически развитых странах, представление и раскрытие информации в финансовой отчетности, а итогом - документы (в виде набора правил и разъяснений) под общим названием «международные стандарты бухгалтерского учета».

Период с 1989 по 1995 гг. принято считать началом формирования системы МСФО как системы стандартов, базирующейся на единых концепциях (принципах). В 1989 г. Комитет по международным стандартам (IASC) разрабатывает Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности. Ряд развивающихся стран (Сингапур, Малайзия, Кипр и др.) принимает международные стандарты в качестве национальных систем бухгалтерского учета. Некоторые европейские компании начинают добровольно использовать МСФО для составления консолидированной отчетности. Появилось мнение о том, что переход на МСФО способствует привлечению международных инвестиций.

В 1995-2000 гг. разрабатываются ключевые наборы стандартов, согласованные с авторитетными международными организациями. Так, международная организация комиссий по ценным бумагам рекомендовала МСФО в качестве основы составления отчетности для листинга на любых биржах мира. В эти же годы законодательства ведущих европейских стран (Германии, Франции, Италии, Австрии, Финляндии) разрешают использовать МСФО для составления консолидированной финансовой отчетности. Тем не менее, основой составления финансовой отчетности в этих странах по-прежнему являются национальные стандарты. Как и в США, рынки капиталов которых являются наиболее развитыми и привлекательными, до настоящего времени используется национальная система учета GAAP. Теоретики и практики бухгалтерского учета Северной Америки не признают МСФО, полагая, что американская система лучше подходит для использования в странах рыночной экономики. Благодаря крупному американскому фондовому рынку, GAAP наиболее востребована компаниями, размещающими свои ценные бумаги на рынке капитала. Отчетность же европейских компаний, основанная на принципах МСФО, на биржах США и Канады признается только после внесения определенных корректировок, приближенных к американским стандартам.

В 2000 году начался новый этап развития МСФО это этап конвергенции (сближения) международных и национальных (в первую очередь, американских) стандартов, что, в конечном счете, приведет к формированию глобальных стандартов финансовой отчетности. В связи с появлением новых задач возникла необходимость реформирования Комитета по международным стандартам (IASC). Его функции были переданы Совету (IASB), который, в свою очередь, стал частью новой структуры - Фонда Комитета по МСФО (IASCF).

Попечители (всего 22 человека) представляют различные регионы мира и международные организации, пользователей и составителей финансовой отчетности и являются управляющей структурой Фонда Комитета по МСФО. Они отслеживают эффективность работы Совета, занимаются поиском финансирования, одобряют бюджет, несут ответственность за конституциональные изменения, назначают членов нижестоящих структур.

Совет по международным стандартам (IASB) является основной действующей организацией Фонда Комитета по МСФО (IASCF) и несет полную ответственность за создание непосредственно стандартов. Задачами Совета являются разработка и публикация МСФО, проектов стандартов, дискуссионных документов, Концептуальных основ, окончательное одобрение интерпретаций и т.п. В его составе насчитывается 14 членов, 12 из которых работают на постоянной основе.

В функции Комитета по интерпретациям (IFRIC) входят:

разработка интерпретаций, касающихся применения МСФО;

регламентация вопросов, не затрагиваемых МСФО, на базе Концептуальных основ;

публикация проектов интерпретаций;

рассмотрение комментариев заинтересованных сторон;

получение одобрения Совета для окончательного варианта интерпретаций.

В состав IFRIC входят 14 назначаемых Попечителями членов, имеющих право голоса.

Консультационный Совет (SAC) дает консультации Совету по приоритетным направлениям, докладывает о применении МСФО. Согласно Конституции, данный орган может состоять из 30 и более человек.

В Российской Федерации процесс реформирования бухгалтерского учета предполагает два направления использования МСФО:

в качестве основы для разработки национальных стандартов;

для составления консолидированной финансовой отчетности общественно значимыми коммерческими организациями.

Подходы к применению МСФО изложены в Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, одобренной приказом Министра финансов Российской Федерации от 01.07.2004 г. № 180.

В Республике Беларусь реформирование национальной системы бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с Государственной программой перехода на международные стандарты бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 04.05.1998 г. № 694.

В настоящее время действуют стандарты IAS, разработанные Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности (IASC) и стандарты IFRS, принятые его правопреемником - Советом по международным стандартам (IASB). Оба набора стандартов имеют одинаковый статус и назначение.

Международные стандарты постоянно изменяются, дорабатываются, появляются новые. Стандарты МСФО (IAS) - 3, 4, 5, 6, 9, 13, 15, 22, 25, 30, 35 - были отменены. Как предполагается, после сближения систем МСФО и GAAP изменениям подвергнутся 30-40% стандартов.

1.2 История развития финансовой отчетности в России

В дореволюционное время Россия занимала одно из последних мест среди крупных европейских стран по систематизации и публикации знаний по ведению бухгалтерского учета и построению финансовой отчетности. Знакомство с системой двойной записи и применение ее на практике осуществились в России лишь в конце 18 века. Данный факт объясняется тем обстоятельством, что не было рынков капитала, отсутствовали крупные корпорации и другие рыночные институты. Управление финансами предприятий, как правило, ограничивалось рамками бухгалтерского учета, хотя в дореволюционной России зарождалось такое научное направление, как балансоведение.

Развитие учетной мысли в России, и политические особенности страны повлияли на характер нормативных документов в отношении требований, предъявляемых к финансовой отчетности, а также на ее сущность и цели.

Вопросами периодизации развития бухгалтерской отчетности России занимались многие российские ученые, такие как Д.Я. Соломатин, Д.М. Кочетков, Т.Я. Прокудин и многие другие. Заслуженный деятель науки Российской Федерации Я.В. Соколов (1938-2010) в своих трудах исследовал историю развития бухгалтерского учета и отчетности в России.

Д.Я. Соломатин выделяет пять этапов в развитии бухгалтерской отчетности в России:

становление (1898-1916);

отчетность во времена военного коммунизма (1917-1921);

отчетность в период НЭПа и в годы Великой Отечественной войны (1921-1945);

отчетность в послевоенные годы в условиях жесткой административной системы (1946-1980);

отчетность на современном этапе - рыночные отношения в России (1981-2005).

Д.М. Кочетков дополнил данную классификацию этапом зарождения отчетности (1654-1898).

Исследователь Т.Я. Прокудин, проведя анализ развития бухгалтерского учета, выделил четыре этапа развития отчетности в зависимости от исторического периода [17].

Опираясь на классификацию, разработанную советскими учеными, а также на нормативную документацию в области учета и отчетности и более детально исследуя исторические этапы, предлагаем доработанный вариант классификации этапов становления учета и отчетности в России, основанный на диалектике особенностей развития страны в различные периоды. При разработке классификации применялось исследование институциональных изменений в теории и практике финансовой отчетности в Российской Федерации. Основные этапы становления финансовой отчетности в Российской Федерации показаны в таблице 1.

Таблица 1 - Основные этапы становления финансовой отчетности в России

Этап	Наименование	Ученые, занимающиеся балансоведением и финансовой отчетностью	Примечания, характеристики, нормативные документы
1-й этап (XVII-XIX вв.)	Зарождение	Зарубежный опыт, перенимаемый при Петре I (1672-1725), историк, экономист М.Д. Чулков (1743-1793)	Регламент управления адмиралтейства и верфи (1722). Банкротский устав (1800). Закон о порядке ведения купцами торговых книг (1834)
2-й этап (1898-1917)	Становление	Создатель балансовой теории Н.С. Лунский (1877-1942); Р.Я. Вейцман (1870-1936); А.П. Рудановский (1863-1934); Н.А. Кипарисов (1873-1956)	Устав о промысловом налоге (1899)
3-й этап (1917-1921)	Стабилизация и военный коммунизм	Н.А. Блатов (1875-1942)	Декрет Совета народных комиссаров РСФСР от 27.07.1918 «О торговых книгах»
4-й этап (1921-1931)	Новая экономическая политика (НЭП)	И.Р. Николаев (1877-1942)	Новая экономическая политика, принятая 15.03.1921 X Съездом РКП(б). Приказ по ВСНХ РСФСР и НКФ РСФСР от 10.03.1928 №405 «Об обязательных формах публичной отчетности и об обмене контокоррентными выписками»
5-й этап (1931-1945)	Довоенные и военные годы	А.М. Галаган (1879-1938) и др.	Постановление Совнаркома СССР от 29.07.1936 №1372 «Положение о бухгалтерских отчетах и балансах государственных и кооперативных хозорганов предприятий»
6-й этап (1945-1964)	Построение развитого социализма	Академик АН СССР С.Г. Струмилин (1877-1974); Ученый Н.С. Помазков (1889-1968)	Приложение к Постановлению Совета Министров СССР от 12.09.1951 №3447 «Положение о бухгалтерских отчетах и балансах государственных, кооперативных и общественных предприятий и организаций»
7-й этап (1964-1985)	Период застоя	Ученый, профессор, бухгалтер-практик Н.Р. Вейцман (1894-1981)	Постановление Совета Министров СССР от 29.06.1979 №633 «Об утверждении Положения о бухгалтерских отчетах и балансах»
8-й этап (1985-1994)	Доперестроечный и перестроечный период	Д.э.н., профессор В.В. Ковалев (1948)	Постановление Совета Министров СССР от 08.10.1987 №1123. Постановление Совета Министров - Правительства РФ от 12.02.1993 №121 «О мерах по реализации Государственной программы перехода Российской Федерации на принятую в международной практике систему учета и статистики в соответствии с требованиями развития рыночной экономики»
9-й этап (1994-1998)	Начало реформирования		Федеральный закон от 21.11.1996 №129-ФЗ Постановление Правительства РФ от 06.03.1998 №283 «Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности» [3]. Приказ Минфина России от 29.07.1998 №34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации»
10-й этап (1998-2011)	Унификация и стандартизация	Д.э.н., профессор В.Ф. Палий	ПБУ 4/99, Приказ Минфина России от 13.01.2000 №4н «О формах бухгалтерской отчетности организаций». Приказ Минфина России от 28.06.2000 №60н; Приказ Минфина России от 22.07.2003 №67н; Приказ Минфина России от 02.07.2010 №66н; Федеральный закон от 27.07.2010 №208-ФЗ [1]
11-й этап (2011-по настоящее время)	Мировая конвергенция учетных систем		Федеральный закон от 06.12.2011 №402-ФЗ; Постановление Правительства РФ от 25.02.2011 №107; Приказ Минфина России от 25.11.2011 №160н
12-й этап. Перспективы	Перспективы		Утверждение проекта приказа о введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности для общественного сектора (МСФООС)

Плавно перетекающие этапы исторического развития России повлияли на «относительность» периода, в котором жил и творил тот или иной ученый, поэтому за основу периодизации были взяты основные требования, предъявляемые к финансовым отчетам конкретного исторического этапа развития российской экономики.

Применение теории «парадигм» американского историка науки Т. Куна (1922-1995) позволило выявить институциональные закономерности и изменения в теории и практике развития финансовой отчетности в Российской Федерации. Т. Кун в своем труде выдвигает идею парадигмы, т.е. совокупности общепризнанных знаний. Согласно Т. Куну научное знание развивается скачкообразно, посредством научных революций. Любой критерий имеет смысл только в рамках определенной парадигмы, исторически сложившейся системы воззрений. Переход от одной парадигмы к другой представляет собой научную революцию [24].

Опираясь на классификацию этапов научного развития бухгалтерского учета, разработанную Л.А. Чайковской, а также на проведенный автором статьи анализ становления финансовой отчетности в России, можно с уверенностью сделать вывод, что формирование отчетности в стране происходило посредством революционных (перестроечных) преобразований в стране. Таким образом, парадигмальное изменение финансовой отчетности в Российской Федерации можно изобразить следующим образом на рисунке.

Рисунок 1 - Включение МСФО в действующую институциональную среду финансовой отчетности в России

Из вышеприведённого рисунка видно, что генезис бухгалтерской (финансовой) отчетности в России означает ее зарождение с 1721 году при попытке Императором Всероссийским Петром I создать первую коммерческую школу. Бухгалтерский учет в виде конкретной науки зарождался посредством соперничества научных школ и победы одной из них. Русская национальная школа во многом сформировалась под влиянием европейской учетной мысли. В начале XIX в. столкнулись два влияния на русский учет: французское и немецкое - с превалированием немецкого влияния. Влияние французской школы было слабее и к середине XIX в. прекратилось. Итальянское влияние на русский учет было непродолжительным и неглубоким, а англо-американского влияния в сущности не было вплоть до 1990-х гг. Вместе с тем российская учетная мысль отвечала уровню мировых стандартов, а во многом и превосходила их. Так, создателем балансовой теории в России явился представитель московской школы учета Н.С. Лунский [26].

Становление бухгалтерской отчетности как науки, происходило на стадиях со 2-го по 6-й этап. Законодательное устройство хозяйственной жизни страны, закрепившее нормы права по типу европейской правоприменительной практики, отличалось механизмом детальной регламентации ведения учетных книг, организации государственного контроля и налогообложения. Централизованное регулирование формальных институтов бухгалтерского учета и отчетности в послереволюционный период органически вписалось не только в институциональную систему советской экономики, но поддерживалось неформальными институциональными образованиями (культурой, традициями, ментальностью нации и др.).

Таким образом, регулирование советского бухгалтерского учета и отчетности выполняло задачи создания единого порядка документального оформления, отражения в аналитическом и синтетическом учетах и бухгалтерской отчетности фактов хозяйственной деятельности и обобщенных учетных и отчетных показателей. Советская учетная система, оцениваемая учеными как уникальная, отвечала интересам общества господства общественной собственности на средства производства [6].

На начальных этапах строительства социализма создавалась теоретическая платформа централизованного учетного регулирования, а выстроенная в стране система регламентирования бухгалтерского учета и отчетности обладала следующими признаками:

приоритетом законодательного регулирования хозяйственной деятельности предприятий, организаций, объединений, ведомств и министерств;

централизованным регулированием бухгалтерского учета и отчетности;

преобладанием регулирования бухгалтерского учета над регламентацией процедур бухгалтерской отчетности;

отсутствием в нормативном учетном регулировании принципов бухгалтерского учета и отчетности;

первостепенностью методик бухгалтерского учета и оценки его объектов перед правилами отчетности;

единством регулирования бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности;

жесткими правилами особенностей видов экономической деятельности в бухгалтерском учете субъектов хозяйствования [26].

На данный политический период приходятся тяжелые годы: революция, годы военного коммунизма, НЭПа, сталинских репрессий, годы Великой Отечественной войны. Несомненно, все это отражалось и на характере требований к финансовой отчетности в эти годы. В этот непростой политический период русские ученые показали огромную эрудицию в теории и практике учета, большую начитанность в иностранной, главным образом немецкой, литературе. Данный факт, несомненно, вызывает гордость за российскую науку. Однако политическая обстановка вносила зависимость и нервозность в развитие ученой мысли. Учение А.П. Рудановского было признано буржуазным, и в 1934 году он внезапно скончался от сердечного приступа. Над А.М. Галаганом также был устроен показательный общественный суд. В результате ему была запрещена педагогическая деятельность, и в 1938 году он умирает. Таким образом, в 30-е гг. теория и практика учета стали стремительно деградировать. Исследования трудов основоположника марксизма-ленинизма В.И. Ленина показали их противоречивость и спорность. Его высказывание по поводу недостоверности капиталистического баланса из-за того, что он составляется в интересах собственника, не прошло проверку временем. В нормативных документах советского времени отсутствовали требования, предъявляемые к бухгалтерскому балансу на концептуальном уровне, в то время как современные МСФО содержат описание принципов финансовой отчетности, а также содержат в своем перечне МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов», основным требованием которого является проведение обязательной проверки активов и обязательств на их обесценение. Также не выдержала проверки временем мысль В.И. Ленина, что в коммунистическом обществе функции учета и контроля станут «...выполняться всеми по очереди, будут затем становиться привычкой и, наконец, отпадут как особые функции особого слоя людей». Все эти обстоятельства в совокупности, в конечном счете, и привели к кризису бухгалтерского учета и отчетности как науки, выражающемуся в накоплении фактов, не вписывающихся в научную учетную традицию и не объяснимых в ее рамках.

В предложенной автором классификации к этому сложному периоду относятся два этапа: период застоя доперестроечный и перестроечный периоды.

Данный этап характеризуется тем важным обстоятельством, что в момент внутренних противоречий в стране, вызванных периодом застоя и перестройкой, в мире происходят значительные события, вызванные глобализацией экономики, созданием Европейского союза, мирового капитала и внедрением МСФО в организацию учета развитых стран. Поэтому своевременным и судьбоносным событием в развитии современного учета и отчетности в России явилось появление в 90-х гг. статьи профессора В.Ф. Палия, способствовавшей принятию нового Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, учитывающего изменения в хозяйственном механизме страны. За период 1946-1964 гг. неоднократно изменялся План счетов. Типовые планы счетов 1949 и 1954 гг. были громоздкими и излишне детализированными. План счетов 1949 года содержал 126 счетов, План счетов 1954 года - 73 синтетических счета и 139 субсчетов. В 1956г. введен Сокращенный план счетов (45 счетов). С 1960г. введен единый План счетов для предприятий всех видов экономической деятельности местного, республиканского и союзного подчинения, состоящий из 69 синтетических счетов, сгруппированных по экономическому содержанию. В.Ф. Палий отмечал, что причинами подготовки нового Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций по сравнению с действующим документом явились необходимость учета внешнеэкономической деятельности и необходимость одновременного учета, как коммерческой деятельности, так и деятельности некоммерческих организаций.

Последняя классификация, предложенная автором статьи на рисунке, - это вытеснение старой учетной парадигмы новой, способной объяснить вновь возникающие факты хозяйственной деятельности. Сюда относятся три этапа: 9-й этап, 10-й этап, 11-й этап и последний, 12-й этап, охватывающий перспективный переход учета в общественном секторе на МСФО.

С начала 1990-х гг. Минфин России стал выпускать Положения по бухгалтерскому учету, которые являются национальными стандартами ведения учета и отчетности в Российской Федерации. По ним можно проследить историю сближения МСФО с российскими стандартами. Так, Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» с 1994г. пересматривалось четыре раза (в 1994г., 1998г. и 2008г.).

Причина пересмотра - появление новых требований и редакций по учетной политике в МСФО. На протяжении этого периода также дважды пересматривалось и Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 4/99). Последняя редакция ПБУ 4/99, появившаяся в связи с Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, существенно отличается от предыдущей редакции ПБУ 4/96 лишь тем, что в ней описывается современная модель баланса, не содержащая в активе строки «убытки». Остальные различия между старой и новой редакциями ПБУ незначительны. Следует отметить, что подготовительные периоды, предшествующие вводу в действие МСФО на территории России, занимали довольно продолжительное время. По внедрению МСФО Россию опередили многие бывшие союзные республики. Революционным шагом явилось принятие Приказа Минфина России от 25.11.2011 №160н «О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации», которые должны применяться при построении консолидированной отчетности.

Определения бухгалтерской (финансовой) отчетности в действующих нормативных документах РСБУ и МСФО:

Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»:

Бухгалтерская (финансовая) отчетность - информация о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, систематизированная в соответствии с требованиями, установленными настоящим Федеральным законом.

МСФО (IAS) 1. «Представление финансовой отчетности»:

Финансовая отчетность представляет собой структурированное отображение финансового положения и финансовых результатов предприятия. Целью финансовой отчетности является представление информации о финансовом положении, финансовых результатах и движении денежных средств предприятия, которая будет полезна широкому кругу пользователей при принятии ими экономических решений. Финансовая отчетность общего назначения (именуемая «финансовая отчетность») это отчетность, предназначенная для удовлетворения потребностей тех пользователей, которые не имеют возможности получать отчетность, подготовленную специально для удовлетворения их особых информационных нужд.

Исследование показало, что в определении отчетности, содержащемся в предыдущем Законе о бухгалтерском учете, отсутствует уточнение, что информация о финансовом положении отражается «на отчетную дату», а данные о финансовом результате отражаются «за отчетный период». Определение, закрепленное в 129-ФЗ, не содержало временной определенности отражаемых в отчетности фактов. Определение бухгалтерской отчетности в 402-ФЗ в целом вернулось к редакции ПБУ 4/96, однако оно дополнилось упоминанием отчета о движении денежных средств. По мнению автора, данное дополнение не совсем корректно, поскольку отчет о движении денежных средств входит в состав пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Поскольку в состав пояснений помимо отчета о движении денежных средств входит еще и отчет об изменениях капитала, следовало бы скорректировать эту неточность либо путем включения в определение отчета об изменениях капитала, либо убрав конкретику относительно пояснений.

Минфин России еще в 2011 году опубликовал проект Плана дальнейшего развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на основе Международных стандартов финансовой отчетности на 2012-2015 годы. Среди перечня мероприятий можно отметить следующие:

введение упрощенных процедур бухгалтерского учета и упрощенной индивидуальной бухгалтерской (финансовой) отчетности для некоторых категорий хозяйствующих субъектов;

разработку предложений по осуществлению дифференцированного подхода к ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности хозяйствующими субъектами;

разработку предложений по усилению государственного надзора за своевременностью и полнотой раскрытия бухгалтерской (финансовой) отчетности хозяйствующими субъектами;

разработку рекомендаций по организации и осуществлению хозяйствующими субъектами внутреннего контроля за бухгалтерским учетом и составлением бухгалтерской (финансовой) отчетности;

разработку предложений по внесению изменений и дополнений в законодательство по вопросам административной, уголовной и гражданско-правовой ответственности хозяйствующих субъектов, их руководителей и иных должностных лиц за своевременностью, полнотой и достоверностью раскрытия бухгалтерской (финансовой) отчетности и др.

Таким образом, перечисленные мероприятия позволяют надеяться, что перспективы развития финансового учета и отчетности в нашей стране путем реформирования бухгалтерского учета, в соответствии с международными стандартами, повысят престиж и привлекут новые кадры в столь сложную, но всегда востребованную профессию бухгалтера.

2. Применение международных стандартов финансовой отчетности и их принципы

2.1 Цели и область применения МСФО

Международные стандарты финансовой отчетности, сокращенно МСФО, разрабатываются начиная с 1973 года Комитетом по международным стандартам, впоследствии преобразованном в Совет по международным стандартам финансовой отчетности. Должности 14 членов совета являются выборными и включают в себя мировых специалистов с многолетней экспертной практикой в области финансового учета и отчетности, досконально знакомых с принципами ведения современного бизнеса. [20]

Важно понимать, суть стандартов МСФО является именно в предоставлении максимально открытой, надежной и сопоставимой информации о коммерческом предприятии. Таким образом, не стоит совершать общепринятую ошибку и считать стандарты МСФО принципами ведения учета на предприятии. Международные стандарты финансовой отчетности не основываются на простом бухгалтерском учете, МСФО являют собой международные общепринятые стандарты составления финансовой отчетности, для наиболее полного раскрытия информации об экономическом агенте. По сути, МСФО это свод рекомендаций и правил, согласно которым составляется финансовая отчетность предприятия, а ни в коем случае не ведется его бухгалтерский учет.

Для того чтобы обозначить основу стандартов МСФО, стоит отметить, что до 2001 года, стандарты, составляемые Советом по МСФО, назывались IAS то есть Международные бухгалтерские стандарты. Однако кризис 2001 года, повлекший за собой многомиллиардные убытки инвесторов доверившихся компаниям, обнародовавшим информацию согласно IAS, показал, что существующие принципы предоставляют недостаточно надежную и прозрачную информацию о коммерческом предприятии всем заинтересованным субъектам. В последствии, начиная с 2001 года, Совет по Международным стандартам финансовой отчетности начал работу над стандартами под названием IFRS то есть Международные стандарты финансовой отчетности, действующие по сей день.

Таким образом, на сегодняшний день в мире действуют 9 стандартов IFRS и 29 стандартов IAS. Однако, помимо вышеназванных, для коммерческих предприятий применяющих стандарты составления отчетности на базе МСФО, обязательными являются также ряд стандартов, или толкований, которые объясняют действие и область применения принятых IAS и IFRS.

Целью стандартов МСФО является в первую очередь составления максимально прозрачной, надежной и высококачественной отчетности. Основной характеристикой международных стандартов, является их сопоставимость, то есть возможность максимально точно сравнить отчетность, а значит и результаты деятельности, коммерческих компаний из различных уголков мира, а также результаты деятельности различных периодов одной компании. Таким образом, решается в первую очередь проблема сравнения эффективности и рентабельности предприятий.

С точки зрения коммерческих предприятий, применение стандартов МСФО вызвано необходимостью наиболее полно и доверительно обнародовать финансовую информацию, которая способна заинтересовать потенциального инвестора. Кроме того, применение Международных стандартов финансовой отчетности позволяет наиболее эффективно оценить систему внутреннего менеджмента, и соответственно максимально оперативно реагировать на возникновения возможных конфликтных для предприятия ситуаций.

Исходя из целей применения стандартов МСФО - привлечения потенциальных инвесторов путем максимального раскрытия информации - стоит отметить, что внедрение международных стандартов является в первую очередь в интересах компаний, стремящихся к выходу на интернациональную арену и котирующихся на международных биржах. Речь идет о крупных компаниях и финансовых структурах, чья заинтересованность в постоянных инвестициях напрямую влияет на дальнейшее развитие и само существование данных бизнес-единиц. Яркими примерами обязательного применения стандартов МСФО являются транснациональные американские корпорации, и европейские компании, чьи ценные бумаги котируются на международных финансовых биржах. Для вышеназванных экономических агентов, обязательное применение МСФО было прописано законодательно.

2.2 Принципы МСФО

В настоящее время российский бухгалтерский учет находится на этапе реформирования. Принятие Концепции развития бухгалтерского учета в Российской Федерации (приказ Минфина России от 1 июля 2004 г. № 180) явилось, по сути, вторым шагом реформирования бухгалтерского учета после принятия 6 марта 1998 г. постановления Правительства РФ № 283, утвердившего Программу реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО. Результатом выполнения данной Программы явилось появление обновленных редакций практически всех российских Положений по бухгалтерскому учету, принятие в 2000 г. нового Плана счетов, принятие ПБУ, приближенных к структуре МСФО, а также утверждение приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н форм бухгалтерской отчетности. В дальнейшем формы отчетности были доработаны (приказ Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н).

Особо важное значение в этой связи стали приобретать концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности, которые включают в себя принципы МСФО, сущность ее элементов, их признание, оценку, концепцию определения капитала и его поддержания.

Принципы МСФО определяют положения в отношении подготовки и представления финансовой отчетности для внешних пользователей. Они служат для разработки будущих МСФО и пересмотра уже существующих, помогают конвергенции МСФО при разработке национальных стандартов, применяются при чтении международных стандартов и используются аудиторами при формировании мнения о соответствии финансовой отчетности МСФО. Эти принципы не являются стандартами финансовой отчетности. В них рассматриваются цели финансовой отчетности, их пользователей, основные подходы к определению доходов и расходов компании, а также качественные характеристики, определяющие полезность информации, содержащейся в финансовой отчетности.

Классификация принципов МСФО представлена на рисунке 2. [27]

Рисунок 2 - Классификация принципов МСФО

С тем чтобы выполнить поставленные задачи, финансовая отчетность составляется по методу начисления, согласно которому результаты хозяйственных операций, прочие события признаются по факту их совершения, а не тогда, когда денежные средства или их эквиваленты получены или выплачены. Они отражаются в учетных записях и включаются в финансовую отчетность тех периодов, к которым относятся. Финансовая отчетность, составленная по методу начисления, информирует пользователей не только о прошлых операциях, связанных с выплатой и получением денежных средств, но также и об обязательствах заплатить деньги в будущем, и о денежных средствах, которые будут получены в будущем.

Признание доходов для целей бухгалтерского учета в РФ определено ст. 12 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н (далее - ПБУ 9/99), согласно которой выручка признается в момент перехода права собственности от организации к покупателю. Расход же, согласно ст. 16 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н (далее - ПБУ 10/99) признается в момент передачи актива. Порядок признания расходов при методе начисления для целей налогообложения в российском учете содержится в ст. 272 гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ). стандарт финансовая отчетность

Альтернативным методу начисления является кассовый метод, при котором результаты хозяйственных операций и прочие события признаются тогда, когда денежные средства или их эквиваленты получены или выплачены. Порядок признания расходов при кассовом методе для целей налогообложения в российском учете содержится в ст. 273 гл. 25 НК РФ. Различие с международными стандартами заключается в наличии в российском законодательстве допущения имущественной обособленности организаций, на практике означающее признание имущества в качестве активов на основе нрава собственности, что не типично для МСФО. Вместе с тем в МСФО существуют концепция капитала и концепция поддержания капитала, определение элементов, в то время как в российском бухгалтерском учете данных концепций нет. Отсутствие упомянутых определений не позволяет бухгалтеру в некоторых случаях достоверно оценить и классифицировать ряд хозяйственных объектов и операций.

Принцип непрерывности деятельности заключается в том, что финансовая отчетность составляется на основе допущения, что компания действует и будет действовать в обозримом будущем. Таким образом, предполагается, что компания не собирается и не нуждается в ликвидации или существенном сокращении масштабов своей деятельности. Данный принцип отражает довольно жесткий закон бизнеса, согласно которому компания после регистрации и начала хозяйственной деятельности не может приостанавливать свою деятельность, а также не должно быть систематичности в убыточности бизнеса компании.

Для воплощения основных качественных характеристик, а именно, понятности, уместности, надежности и сопоставимости, необходимо соблюдение определенных принципов. Перечислим их.

1. Существенность.

2. Правдивое представление.

3. Преобладание сущности над формой.

4. Нейтральность.

5. Осмотрительность.

6. Полнота.

7. Своевременность.

8. Баланс между выгодами и затратами.

9. Баланс между качественными характеристиками.

10. Достоверное и объективное представление.

Качественные характеристики являются атрибутами, делающими представляемую в финансовой отчетности информацию полезной для пользователей.

Основное качество информации, представляемой в финансовой отчетности, - ее понятность. Предполагается, что для этого пользователям следует иметь достаточные знания в сфере деловой и экономической деятельности, а также при организации бухгалтерского учета.

Чтобы быть полезной, информация должна быть уместной для пользователей, принимающих решения. Информация является уместной тогда, когда она влияет на экономические решения пользователей, помогая им оценивать прошлые, настоящие и будущие события.

На уместность информации серьезное влияние оказывают ее характер и существенность. Информация считается существенной, если ее пропуск или искажение могли бы повлиять на экономическое решение пользователей, принятое на основании финансовой отчетности. Применение данного принципа неразрывно связано с принципом рациональности, который означает оптимальное с точки зрения экономики ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации. При выборе рациональных способов ведения учета следует руководствоваться размером принятого уровня существенности, то есть рациональность в подходе должна выявить, существенен или нет данный объект учета в качестве его отдельного выделения в отчетности или при подготовке регистров учета. Конкретную величину уровня существенности необходимо указать в учетной политике. Уровень существенности может колебаться от 5 до 25%.

Полезность применяемой информации предполагает ее надежность. Информация является надежной, когда в ней нет существенных ошибок и искажений и пользователи могут положиться на нее как на правдивую. Информация должна быть правдивой, чтобы быть надежной. Балансовый отчет должен правдиво отражать операции и другие события, результатом которых на отчетную дату стали активы, обязательства и капитал компании, отвечающие критериям признания. Иными словами, все факты хозяйственной деятельности, отражаемые в бухгалтерских регистрах, должны подтверждаться первичной документацией.

В информации сущность должна преобладать над формой. Например, при финансовой аренде в начальный срок пользования активом компании еще не произошла передача юридического права собственности этой организации, но в балансе арендатора уже отражается стоимость аренды, так как к нему уже перешли основные риски пользования данным активом. В отношении отражения финансовой аренды (лизинга) в российской отчетности заключается существенное отличие от норм IAS 17, в результате чего можно сделать вывод, что в российском законодательстве не всегда соблюдается этот принцип. Данное несоответствие подтверждает также различие норм признания выручки согласно МСФО 18 и ПБУ 9/99. Признание выручки в российском законодательстве возможно только в случае перехода права собственности на нее от продавца к покупателю, в то время как признание выручки, согласно МСФО 18, происходит при наличии двух условий:

при переводе компанией на покупателя значительных рисков, связанных с владением товарами (работами, услугами);

компания не участвует в управлении в той степени, которая ассоциируется с правом владения, и не контролирует проданные товары.

Надежность информации предполагает ее нейтральность. Данный принцип означает, что отчетность должна быть составлена без преобладания интересов одной группы пользователей над остальными, а именно, без заинтересованности отдельных лиц в том, что следует показать «нужный» результат. Наличие определенной заинтересованности неминуемо приведет к потере достоверности самой отчетности.

Следующий принцип - осмотрительность. Это введение определенной степени осторожности в процесс формирования суждений, необходимых при производстве расчетов, требуемых в условиях неопределенности, так, чтобы активы или доходы не были завышены, а обязательства или расходы занижены. При разработке технико-экономического обоснования проекта должны быть максимально учтены все неблагоприятные воздействия, а именно, рыночная конкуренция, необходимость снижения цен на выпускаемую продукцию, непредвиденные затраты. Новый проект можно внедрять только при большой достаточности предполагаемой прибыли.

Отражение в отчетности продажи активов в соответствии с принципом соотнесения со справедливой стоимостью означает, что при заключении компанией прибыльного долгосрочного контракта на продажу своих услуг данный контракт не будет показан в качестве актива, так как принцип осмотрительности запрещает признание ожидаемой прибыли.

Чтобы быть падежной, информация в финансовой отчетности должна быть полной. Пропуск может сделать информацию ложной или дезориентирующей, а следовательно, ненадежной и несовершенной с точки зрения ее уместности.