Принципы проведения аудиторских проверок

- либо с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия инвестиционного актива к бухгалтерскому учету;

- либо с 1-го числа месяца, следующего за месяцем фактического начала эксплуатации, если выпуск продукции на оборудовании уже начат, а объект не принят к учету в качестве объекта основных средств.

После ранее указанной даты затраты по полученным заемным средствам включаются в состав операционных расходов организации-заемщика, то есть в общем порядке.

Следует отметить еще одну особенность. Случается, что, получив заемные средства на приобретение инвестиционного актива, организация не может их сразу использовать, например, переносятся сроки оплаты, т.е. денежные средства "зависают". Однако организация несет расходы по обслуживанию заимствований, т.е. начисляет проценты. Для уменьшения расходов на обслуживание займа или кредита организация может использовать сумму заемных средств в качестве финансовых вложений (долгосрочных или краткосрочных). Организация может уменьшить затраты по полученным заемным средствам на величину полученного дохода (п. 26 ПБУ 15/2008).

Если проценты по заемным средствам некорректно включены в инвентарную стоимость объектов амортизируемых основных средств (нематериальных активов), то рекомендуется заполнять табл. 2.7 (признак амортизируемости или неамортизируемости каждого инвестиционного актива указывается во второй графе условным обозначением соответственно "А" или "НА").

Таблица 2.7

Некорректное включение процентов по заемным средствам в инвентарную стоимость инвестиционных объектов

По результатам проверки учета кредитов и займов в ООО "Вектор" можно сделать следующие выводы:

1) при инвентаризации расчетов по кредитам и займам ООО "Вектор":

- выявлена просроченная кредиторская задолженность по полученному краткосрочному займу от физического лица в сумме 20 000 руб.;

- выявлена кредиторская задолженность по краткосрочному займу организации "Мир" с истекшими сроками исковой давности - 30 000 руб.;

2) проведя проверку правильности отражения данных о полученных займах и кредитах и затратах по их обслуживанию в аналитических и синтетических регистрах учета ООО "Вектор" за 2009 г., было установлено расхождение на сумму 2000 руб. по кредиту, полученному в ОАО "Банк Москвы". Данное нарушение объясняется тем, что бухгалтер организации в 2006 г. неверно начислил проценты по кредиту;

3) бухгалтером организации была допущена ошибка при начислении процентов по кредиту, которые следовало отнести на увеличение стоимости товара до принятия их к учету;

4) некорректное включение процентов по заемным средствам в инвентарную стоимость инвестиционных объектов.

На основании результатов исследований всех предоставленных аудитору материалов он дает письменное заключение. Обоснованность и убедительность заключения аудитора зависят от того, подтверждены ли выводы, содержащиеся в нем, результатами анализа документов, которые были изучены в процессе проверки. Выводы аудитора должны быть конкретными, обоснованными результатами проверки, и, таким образом, не должны допускать различных толкований; ответы на поставленные вопросы - однозначными, категоричными.

Как показывает практика, к типичным ошибкам, выявленным в результате проверки, относятся:

- отсутствие в организации аналитического учета кредитов и займов;

- неправильное использование Плана счетов бухгалтерского учета;

- несвоевременное погашение кредитов и займов;

- неправильное исчисление процентов по кредитам и займам;

- искажение налоговой базы по налогу на прибыль в результате неверного отражения суммы процентов в отчетном (налоговом) периоде.

3. Ситуационные задания

Аудиторской организацией проводится проверка отчетности ОАО "Атлант" за 2004 год. Рабочей группой, аудировавшей учет поступления и расходования материальных ценностей, установлено, что в учетной политике организации зафиксированы метод учета материалов по фактической себестоимости на счете 10 "Материалы" и метод списания материальных ценностей в производство по стоимости последних по времени закупок (метод ЛИФО); на счете 91 ведутся субсчета 91/1 "Операционные доходы", 91/2 "Операционные расходы", 91/3 "Внереализационные доходы", 91/4 "Внереализационные расходы". Учет приобретения материальных ценностей ведется параллельно в рублях и в условных денежных единицах (У.Е.); в соответствии с договором с поставщиками цены устанавливаются в У.Е. и производится стопроцентная предоплата товаров. В бухгалтерском учете аудируемого лица сделаны следующие записи:

Таблица 8

Остаток на 1 марта 2004 года по счету 10/1 отсутствовал. Сумма активов ОАО "Атлант" на отчетную дату составляет 2 400 000 руб., величина выручки за проверяемый период - 3 500 000 руб., внереализационные доходы - 53 000 руб., внереализационные расходы - 125 700 руб., прибыль до налогообложения -263 157,89 руб.

Задание: на основании приведенных данных оцените соблюдение правил бухгалтерского учета и законодательства РФ аудируемым лицом, укажите допущенные ошибки и оцените их влияние на показатели отчетности, сформулируйте рекомендации аудитора руководству ОАО "Атлант" по данному разделу учета (с вариантами правильных записей).

Ответ:

В ходе аудиторской проверки установлено, что в Обществе неправильно отражена стоимость материалов при их отпуске в производство.

В соответствии с п. 4 ПБУ 3/2000 стоимость активов и обязательств, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли.

Для целей бухгалтерского учета указанный пересчет в рубли производится по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте.

В соответствии с п. 9 ПБУ 3/2000 для составления бухгалтерской отчетности стоимость материально - производственных запасов и других активов, не перечисленных в пункте 7 ПБУ 3/2000, принимается в оценке в рублях по курсу Центрального банка Российской Федерации, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой активы и обязательства принимаются к бухгалтерскому учету.

При этом, в соответствии с п. 10 ПБУ 3/2000 пересчет стоимости материально-производственных запасов, перечисленных в пункте 9 настоящего ПБУ, после принятия их к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса иностранных валют по отношению к рублю не производится.

Таким образом, определение стоимости материально-производственных запасов при отпуске их в производство по курсу на дату отпуска в производство является неправомерным.

В связи с этим себестоимость продукции завышена на 3 000 рублей, что в свою очередь повлечет занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Излишне определенная суммовая разница в сумме 3 000 рублей из-за неправильно определенной стоимости материалов при отпуске их в производство повлекла за собой завышение внереализационных доходов общества.

Данное нарушение повлекло завышение налога на прибыль в сумме 3 000 * 24 % = 720 рублей (150 рублей в Федеральный бюджет, 510 рублей в бюджет субъекта РФ и 60 рублей в местный бюджет).

Заключение

Аудит в условиях рыночной экономики является важнейшей составной частью финансового контроля. Он представляет собой основную форму контроля для коммерческих организаций, когда участники хозяйственных обществ хотят получить объективную оценку достоверности отчетности, а часто и целесообразности использования авансированного в бизнес капитала. Аудит проводится на государственных унитарных предприятиях и муниципальных унитарных предприятиях с целью контроля над сохранностью государственной собственности и эффективностью ее использования. К услугам аудиторов прибегают правоохранительные органы и т.д. Наряду с аудитом активно развивается государственный финансовый контроль, основной задачей которого является контроль над целевым использованием бюджетных средств; сохраняет значимость контрольно-ревизионная работа.

В последние годы в субъектах хозяйствования успешно формируются системы внутреннего контроля и аудита, результаты деятельности которых учитываются при проведении аудиторских и контрольно-ревизионных проверок. Вопрос об организации систем внутреннего контроля органически связан с управленческой структурой субъекта хозяйствования, его стратегией и постановкой управленческого и финансового учета, порядком составления внутрипроизводственной (управленческой) отчетности.

Разнообразие форм финансового контроля не может рассматриваться изолированно от других его видов, в том числе от контроля качества управления, организации производства, технического контроля. При всех особенностях разных видов контроля они имеют единую методологическую основу. Речь идет, в частности, о превентивной ориентации; об оценке целесообразности, базирующейся на сопоставлении эффекта, полученного в результате проведения контрольных мероприятий, и затрат на организацию контроля; о полноте и объективности оценки, что связано с выбором объективного ее эталона и т.п. Эти вопросы должны быть определены в нормативном акте о развитии финансового контроля в стране, в котором необходимо выделять общие черты и специфику отдельных видов контроля, включая их цели, объекты, методы и приемы проведения, оформления результатов проверок и выводов. В этих условиях может быть сформирована методология проведения каждого вида финансового контроля, в том числе и аудита. Решение данного вопроса играет ведущую роль в обосновании направлений реформирования аудита.

В аудиторскую проверку включена оценка постановки управленческого учета, в частности выделения центров ответственности, четкости отражения во внутрипроизводственной отчетности формирования затрат на конечную продукцию, включая оценку методов распределения общепроизводственных, управленческих и коммерческих расходов. Если в настоящее время вопросы оценки организации бухгалтерского, в первую очередь финансового, учета в большей или меньшей мере отражаются в аудиторских заключениях, то организация управленческого учета практически совсем не освещается. Значение правильной постановки учета, в том числе и управленческого, обеспечивает надежность и достоверность внутрипроизводственной отчетности и четкость формирования отдельной отчетности юридического лица, объединяющей (консолидирующей) отчетность отдельных производственных единиц. Учитывая общую тенденцию укрупнения субъектов хозяйствования, существенное усложнение внутрипроизводственных связей, появление большого числа обособленных подразделений, это направление проверки при проведении операционного и подтверждающего аудита приобретает все большее значение.

В настоящее время вопросам аудита перспектив развития организации уделяется большое внимание во многих странах. Именно этот подход органически увязан с аудитом эффективности и новым взглядом на его роль в развитии экономики. Бесспорно, что аудит проектных и плановых документов предполагает серьезное изменение в самой методологии аудита, меняя требования к составу информации, аудиторских доказательств, процедуре аудиторской проверки, предполагая новые подходы к оценке существенности и риска в аудиторской проверке. Данное направление развития аудита усиливает консультационную позицию аудита, так как аудит проектно-плановой документации должен строиться как аудиторское сопровождение и проводиться поэтапно, по мере исполнения определенной части проекта (плана) с целью своевременной корректировки документов и соответствующего изменения финансовых потоков, включая имущественные и денежные.

Последовательное расширение задач аудита, его развитие как института независимой экспертизы предполагают активизацию таких его направлений, как организационное, экологическое, управленческое. Причем необходимо органическое сочетание этих направлений с традиционным аудитом бухгалтерской отчетности, в котором отражаются все расходы и доходы организации, финансовые результаты ее деятельности и формируются данные об оценке финансовой устойчивости.

Список использованной литературы

1. Гражданский кодекс РФ, принят Государственной Думой 21.10.1994 г., № 51-ФЗ.

2. Налоговый кодекс РФ, часть 2, принят Государственной Думой 19.07.2000 г., № 117-ФЗ.

3. Федеральный Закон «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ от 30.12.2008г.

4. Федеральный Закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21.11.1996 г.

5. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению от 31.10.2000 г. № 94 н.

6. Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденное Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н

7. Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займа и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденное Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н

8. Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Документирование аудита» от 23.09.2002 г.

9. Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Планирование аудита» от 23.09.2002 г.

10. Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях» от 16.04.2005 г.

11. Бычкова С.М., Фомина Т.Ю. Аудит кредитов, займов и средств целевого финансирования // Аудиторские ведомости, 2007 г., № 11.

12. Василевич И.П. Аудиторская проверка учета кредитов и займов // Бухгалтерский учет, 2008 г., № 18.

13. Дубоносов Е.С., Петрухин А.А. Судебная бухгалтерия: Учебное пособие. М.: ЮИ МВД РФ, Книжный мир, 2006 г.

14. Касьянова С.А. Аудит поступления кредитов и займов // Все для бухгалтера, 2008 г., № 9.

15. Крикунов А.В. Аудиторская деятельность: аттестация, лицензирование, отчетность и контроль качества // Финансовая газета, 2005, № 5.

16. Кодекс этики МФБ. Международные стандарты аудита ICAR, 2001.

17. Миронова О.А., Азарская М.А. Аудит: теория и методология: Учебное пособие. - М.: ОМЕГА-Л, 2005 г.

18. Морозова Ж.А.Внутрифирменный стандарт «Цели и основные принципы аудита бухгалтерской отчетности» // Аудиторские ведомости, 2006, № 3.

19. Сафонова М.Ф. Порядок проведения бухгалтерской экспертизы учета кредитов и займов // Все для бухгалтера, 2007 г., № 14.

20. Фомичева Л.П. Новые правила учета займов и кредитов // Новое в бухгалтерском учете и отчетности, 2008 г., № 22.