Аудит кредитів

Для зручності кредитні функції можна поділити на такі складові частини:

а) видача кредиту і виплата за ним коштів;

б) моніторинг;

в) одержання платежів;

г) періодичний огляд і оцінювання.

У межах цих категорій основними питаннями внутрішнього контролю є:

а) видача кредиту і виплата коштів:

* чи одержує банк повну та інформативну заявку на одержання кредиту, включаючи фінансові звіти позичальника й опис цільового використання кредитних коштів;

* чи використовує банк письмове пояснення, що описує критерії оцінювання заявок на одержання кредиту (наприклад, показник покриття процентних виплат, вимоги щодо маржі, показники співвідношення заборгованості і власного капіталу);

* чи одержує банк звіти за кредитами, а чи проводить незалежне вивчення можливих позичальників;

* чи використовує банк процедури, що забезпечують виявлення кредитування зв'язаних сторін;

* чи проводиться належний аналіз кредитної інформації клієнта, включаючи заплановані джерела коштів для обслуговування кредиту і здійснення за ним виплат;

* чи грунтуються ліміти затверджених сум кредитів на встановлених старшим кредитним менеджером;

* чи потрібна згода відповідного кредитного комітету або ради директорів щодо кредиту, який перевищує встановлені ліміти;

* чи є відповідний поділ обов'язків між функціями згоди щодо надання кредитів і функціями моніторингу видачі кредитних коштів, одержання платежів та огляду кредитного портфеля;

* чи перевірено право власності на кредитне забезпечення і черговість права на одержання задоволення за рахунок такого забезпечення;

* чи розглядається і затверджується документація, що підтверджує заявку на одержання кредиту, незалежним службовцем, не підпорядкованим спеціалістові кредитного відділу;

* чи є контроль за належною реєстрацією заставного забезпечення (наприклад, реєстрація в державних органах заставних прав на майно);

* чи є адекватний фізичний захист векселів, заставного забезпечення та підтверджувальних документів;

* чи є контроль, що забезпечує негайний облік виданих кредитних коштів;

* чи є контроль, що забезпечує цільове використання кредитних коштів позичальником у максимально можливому ступені;

б) моніторинг:

* чи готується пробний бухгалтерський баланс і чи проводиться звіряння контрольних рахунків тими працівниками, які не задіяні в обробці й реєстрації кредитних операцій;

* чи готуються вчасно звіти за кредитами, щодо яких прострочені платежі основної суми або відсотків;

* чи розглядаються ці звіти працівниками, що не виконують роботи з надання кредитів;

* чи використовуються процедури, що дають змогу контролювати дотримання позичальником кредитних обмежень (наприклад спеціальних застережень у тексті кредитної угоди) та вимог з надання інформації банку;

* чи є процедури, що вимагають проведення періодичного переоцінювання заставного майна;

* чи є процедури, що дають змогу переконатися в тому, що проводиться регулярний аналіз фінансового стану позичальника та результатів його операцій;

* чи є процедури, що забезпечують облік усіх важливих майбутніх та адміністративних дій (наприклад, продовження реєстрації забезпечення) і виконання таких дій з настанням їх контрольних термінів;

в) одержання платежів:

* чи ведуться записи про надходження платежів за основною сумою боргу і відсотків, а також відновлення залишків позикових рахунків працівником, який не виконує роботи з надання кредитів;

* чи є контроль за простроченими кредитами з метою своєчасного вимагання платежу;

* чи є у письмовому вигляді процедури, що визначають політику банку щодо стягнення невиплаченої основної суми кредиту та відсотків через суд, за допомогою переходу права власності на заставлене майно або відновлення у володінні; чи є процедури з одержання регулярного підтвердження залишків позикових рахунків за допомогою прямих письмових контактів з позичальником, які здійснюються працівниками, не пов'язаними з наданням і реєстрацією кредитів, а також чи проводиться незалежне дослідження виявлених розбіжностей;

г) періодичний аналіз та оцінювання:

чи є процедури регулярного незалежного аналізу всіх кредитів, включаючи:

аналіз результатів зазначених процедур моніторингу;

аналіз поточних обставин, що безпосередньо впливають на позичальників у відповідних географічних районах та галузях;

чи є в письмовому вигляді відповідна політика зі встановлення критеріїв для:

створення резервів на можливі втрати за позиками;

припинення нарахування відсотків (чи створення компенсаційних резервів)

Перевірка окремо взятих кредитів, як правило, є найскладнішим завданням банківського аудиту. Вона є найважливішим завданням і в зв'язку з рівнем ризику та впливом створення резерву на можливі втрати за позиками на фінансовий стан банку. Крім цього, завдання оцінювання зворотності кредиту вимагає від аудитора прояву надзвичайної старанності і професійного судження. Отже, важливо, щоб аудитор був добре підготовлений ще до початку проведення аудиторської перевірки.

Аудитор повинен:

* зрозуміти метод контролю ризиків, який застосовується банком.

Ризик може виникнути в результаті таких факторів:

валюта, в якій видається кредит;

кредитоспроможність позичальника;

мета кредиту;

заставне забезпечення кредиту;

характер господарської діяльності позичальника;

країна, в якій позичальник здійснює свої операції.

* знати та розуміти:

процес моніторингу кредитів, здійснюваного банком, а також систему виявлення всіх кредитів, виданих зв'язаним сторонам, та їх агрегування;

методи оцінювання вартості заставного забезпечення кредитів, що використовуються банком, і визначення можливих та реальних збитків;

кредитний портфель і різні властивості та характеристики кредитів;

кредитну документацію, яку використовує банк;

що входить до відповідної кредитної документації для різних категорій кредитів;

кредитну практику банку та його клієнтуру;

банківські процедури й рівні повноважень при наданні кредиту.

Закони та нормативні акти, відповідно до яких банк провадить свою діяльність, можуть визначати масштаб перевірки кредитів і встановлювати будь-як спеціальні вимоги з надання звітності регулювальним органам. Тому треба ознайомитися з такими актами з метою визначення будь-яких спеціальних вимог з надання звітності, що можуть вплинути на аудит.

У контексті загальних завдань аудиту основним завданням кредитного аналізу є забезпечення того, щоб кредити, які підлягають погашенню, були належним чином оцінені, а також щоб усі кредити, що вимагають створення резерву на можливі втрати, були виявлені, а необхідні резерви - створені.

Як правило, аудиторський підхід грунтується на підтвердженні результатів на кінець року, хоча кредитний аналіз часто проводиться до закінчення року з проведенням наприкінці року аналізу періоду, що залишився.

Процедури повинні застосовуватися не лише щодо кредитів, а й до всіх інших активів, які пов'язані з аналогічним ризиком для банку й відображаються в балансі та поза балансом.

На додаток до резервів, необхідних за окремими позиками, зазвичай банк має враховувати потребу створення резервів для окремих категорій позик. Такі резерви можуть знадобитися або на додаток до спеціальних резервів, що могли бути створені для окремих кредитів у цій категорії, або замість таких спеціальних резервів. Прикладами категорій, для яких може знадобитися створення додаткового резерву за кредитом, можуть виступати категорії, пов'язані з географічними чи промисловими секторами (якщо є сумніви загального характеру щодо ймовірності погашення кредитів у такому секторі), що все-таки не можуть бути кількісно оцінені для визначення сум резервів за окремими кредитами. Прикладами категорій, для яких може знадобитися створення резерву на можливі втрати за позиками замість спеціальних резервів за окремими кредитами, можуть бути:

а) категорії однорідних кредитів, такі як кредити за кредитними картками і, можливо, іпотечні позики на житло, де незначні суми окремих кредитів можуть не виправдовувати постатейного оцінювання, а минулий досвід може вважатися задовільною основою для розрахунку можливих збитків; категорії кредитів, такі як кредити країнам, що мають проблеми з іноземною валютою, коли немає достатньої інформації, на підставі якої можна встановити конкретні резерви, і коли можуть існувати альтернативні джерела інструкцій. Такі орієнтири можна отримати:

виходячи з попередньої практики банку зі створення резервів і понесення збитків;

на підставі інформації, отриманої від органів нагляду;

виходячи із цін вторинного ринку, коли такі кредити призначені для надання.

У кожній з наведених ситуацій аудиторові слід визначити, чи є резерви для кожної категорії адекватними з огляду на наявну інформацію.

Аудитор повинен відобразити у програмі аудиту характер, розрахунок часу й обсяг аудиторських процедур, що визначаються надійністю систем внутрішнього контролю, суттєвістю й обсягом рахунків і частотою операцій, відобразити запропонований ступінь координації процедур кредитного аналізу з процедурами внутрішнього аудиту, а також розглянути доцільність проведення подальших процедур на ранньому етапі робіт з наступним коригувальним аналізом результатів на кінець року.

Одержати копію повного списку кредитів банку (як передбачається в кредитному розділі папки з робочими паперами).

Одержати список реальних і можливих збитків за кредитами із зазначенням позичальника, основної непогашеної суми кредиту, нарахованих відсотків до одержання й оцінки суми реальних і можливих збитків. (Це повинен бути той самий список, який використовувався в кредитному розділі папки з робочими паперами аудитора) Проводячи аналіз деяких кредитів, можливо, доцільно звернутися за допомогою до фахівця з неплатоспроможності.

До проведення кредитного аналізу потрібно проаналізувати такі загальні фактори на предмет їх впливу на критерії формування вибірки:

будь-яка зміна рівня ризику, виявлена у процесі аналізу ліквідності банку, розбіжностей у ставках відсотка і в термінах виконання зобов'язань, а також коефіцієнтів достатності капіталу протягом тривалішого періоду (наприклад, чотирьох років) і порівняння з іншими аналогічними фінансовими інститутами;

будь-які зміни в бік переваги, яку банк віддає міжбанківським депозитам порівняно з депозитами клієнтів, що може свідчити про зменшення зовнішньої довіри до банку і зайву залежність банку від менш стійких грошових ринків.

Урахувати будь-які особливі вимоги регулювальних органів (наприклад, максимальні межі ізольованих чи пов'язаних між собою ризиків) і встановити критерії формування вибірки, що відповідають обставинам. Критерії добору повинні застосовуватися щодо всіх кредитів, наданих зв'язаним сторонам, і повинні включати таке (обсяг вибірки, наведений нижче, варіюється відповідно до критеріїв добору):

рахунки з непогашеним залишком, що дорівнює визначеному рівню чи перевищує його (дібраний обсяг вибірки);

рахунки в "контрольному списку" з непогашеним залишком, що перевищує (дібраний обсяг вибірки);

рахунки, за якими нарахований резерв, що перевищує дібраний обсяг вибірки);

рахунки, закріплені за підрозділом, який управляє проблемними чи високоризиковими банківськими рахунками;

рахунки, за якими прострочені виплати за основною сумою боргу чи відсотка, на термін, що перевищує визначений період (дібраний обсяг вибірки);

рахунки, на яких непогашена сума перевищує ліміт санкціонованої кредитної лінії;

проблемні рахунки, визначені банківськими контрольними органами, і проблемні рахунки, відібрані в минулому році;

ступінь схильності до ризиків, пов'язаних з іншими фінансовими інститутами за міжбанківськими кредитними лініями;

розмір участі в синдикованих кредитах.

Крім цього, якщо працівники банку одержують запит про надання зведених даних, що характеризують усі кредити понад визначений обсяг, згруповані за принципом взаємозв'язку, слід провести аналіз зведених даних за кредитами з такими характеристиками (які можуть вказувати на необхідність проведення детальнішого аналізу):

великий збиток від основної діяльності, понесений за останній фінансовий рік;

стійкі збитки від основної діяльності (наприклад, протягом двох чи більше років);

високий коефіцієнт, що показує відношення боргу до капіталу (наприклад, що перевищує 2: 1; проте коефіцієнт буде різним залежно від галузі);

невиконання обов'язкових умов за кредитним договором;

негативні коментарі менеджера рахунку щодо:

тенденцій і факторів, що впливають на діяльність позичальника;

перспектив компанії;

значних подій, таких як реструктуризація позик або невиконання обов'язкових умов кредитного договору;

модифікований аудиторський висновок;

надана інформація є неповною або застарілою;

надані позики недостатньо забезпечені або забезпечені в основному гарантіями;

рахунки, за якими управлінський персонал банку вчасно не проводить аналіз відповідно до встановлених процедур;

групування рахунків, що може призвести до збільшення ризику (наприклад, за видами валют, країнами, географічним положенням, пов'язаними групами й галузями).

При огляді позик з наведеного списку обрати кредити для проведення детального кредитного аналізу, використовуючи критерії формування вибірки, описані вище.

Одержати документи, необхідні для оцінювання ймовірності повернення кредитів. Сюди можуть входити:

а) документи за кредитом і заставним забезпеченням;

б) списки або звіти за простроченими платежами;

в) стислий опис діяльності;

г) списки минулих сумнівних позик;

ґ) звіт за позиками, що не належать до поточного періоду;

д) фінансові звіти позичальника;

є) звіти про оцінку вартості заставного забезпечення.

Використовуючи файл із документацією за кредитом, визначити вид кредиту, процентну ставку, термін погашення, умови виплати, забезпечення й мету використання кредиту.

Переконатися в тому, що документи щодо заставного забезпечення підтверджують відповідну реєстрацію і що забезпечення оформлено законним чином і має позовну силу. Визначити, чи є справжня вартість заставного забезпечення достатньою (особливо для кредитів, що вимагають створення резерву) для забезпечення кредиту і (де це доречно) чи застраховано належним чином забезпечення. Критично проаналізувати оцінку застави, у тому числі методи і припущення, використані оцінювачем.

Переконатися в тому, що заявка на одержання кредиту або його поновлення затверджені особами, що мають відповідні повноваження в банку.

Переглянути переліки попередніх прострочених платежів і опису видів діяльності та впевнитися в тому, що операційні дані кредиту відповідають первинним умовам кредитування.

Переглянути періодичні фінансові звіти позичальника і відзначити значні суми й основні операційні коефіцієнти (тобто коефіцієнти оборотного капіталу, прибутковості, акціонерного капіталу і відношення боргу до капіталу).

Переглянути всі примітки і кореспонденцію, що містяться у файлі з огляду позик. Відзначити періодичність перевірок, що проводилися працівниками банку, і впевнитися в тому, що вони відповідають банківським інструкціям.

Розглянути, де це можливо, звіти внутрішнього відділу банку щодо огляду позик.

Переглянути кореспонденцію й угоди за кредитами, що були переуступлені банком або у видачі яких він брав участь. Переконатися в тому, що немає права регресу щодо банку; за наявності такого права визначити позики для подальшого огляду.

На підставі інформації, отриманої на попередніх етапах, оцінити ймовірність погашення кредиту і визначити необхідність створення резерву за цим рахунком.

Розрахувати суму резерву, вказавши конкретний кредит, для якого потрібен резерв. Описати порядок розрахунку резерву.

Порівняти суму резерву із сумою, встановленою банком, і визначити суму розбіжності. Просумувати отримані величини.

Одержати перелік резервів, установлених на кінець минулого року, і переконатися в тому, що всі значні зміни були проаналізовані під час огляду позик.

Додатково до оцінки достатності резервів за окремими позиками проаналізувати, чи слід створювати додаткові резерви за конкретними категоріями або класами позик (наприклад, кредити за кредитними картками чи кредити з "суверенним" ризиком), а також оцінити достатність будь-яких резервів, що міг створити банк.

Обговорити результати описаних процедур з управлінським персоналом.

На підставі попередніх процедур визначити правильність створення банком резервів на можливі втрати за позиками.

а) Підтвердити, що облікова політика, яка використовується для визначення резервів на можливі втрати за позиками, відповідає політиці, що застосовувалася у попередні роки, і принципам бухгалтерського обліку, а також належним чином розкрита у фінансових звітах банку.

б) і) Вказати, чи були помічені будь-які винятки на етапах, описаних вище;

іі) якщо так, то підтвердити, що вони відображені в робочих документах і що характер та обсяг процедур перевірки змінені, наскільки це треба;

ііі) підтвердити, що всі нетипові випадки включено до зведеної інформації щодо нескоригованих розбіжностей.

в) і) Розглянути, чи отримано в ході описаних вище процедур перевірок докази того, що резерви банку на можливі втрати за позиками неадекватно відображені в балансі;

іі) за наявності такого доказу звернути на нього увагу менеджера або партнера по аудиту, одночасно зробивши відповідні посилання в робочих документах.

Оцінювання загального резерву на втрати за позиками проводиться в такий спосіб.

Завершивши перевірку окремих кредитів, аудитор повинен оцінити адекватність загального резерву на можливі втрати за позиками, враховуючи виявлені тенденції:

при перевірці окремих кредитів;

щодо кредитного портфеля в цілому і його складових частин.

Ці тенденції можна поділити на категорії, пов'язані з кількісною і якісною інформацією. Використовуючи ці категорії, аудитор може розглянути такі тенденції:

Тенденції кількісної інформації:

1. Інформація, що безпосередньо стосується банку:

і) фінансова і статистична інформація за поточний та попередні роки порівняно з кредитним портфелем у цілому і, по змозі, з окремими категоріями кредитів (портфелів):

обсяг резервів;

обсяг фактичних втрат за позиками у минулі періоди;

обсяг позик, за якими не нараховуються відсотки;

обсяг позик, за якими суперечки врегульовані;

обсяг списань за позиками;

обсяг позик за кожною з визначених банком категорій ризику;

суми відшкодувань за резервами попередніх років;

концентрація кредитів:

за галузями;

за географічними регіонами;

за визначеними позичальниками і зв'язаними з ними сторонами;

ступінь розбіжностей у судженнях управлінського персоналу й аудитора за окремими кредитами;

іі) інформація, що не може бути зібрана банком у кількісній формі:

відсутність поточних фінансових даних у кредитних документах (наприклад, фінансових звітів, оцінки застави);

обсяг кредитів, наданих позичальникам зі скрутним фінансовим станом;

рівень залежності від здатності до погашення або щодо неліквідної застави;

частота випадків збільшення суми кредитних ліній для позичальників, що зазнають труднощів;

обсяг кредитів, виданих позичальникам, що перевищили ліміти затверджених кредитних ліній,

частота випадків надання відстрочок щодо погашення основної суми кредиту і відсотків за ним.

Інформація, що її можна порівняти з наявними даними стосовно інших банків:

обсяг втрат за позиками у попередні періоди;

обсяг резервів на можливі втрати за позиками, зазначений у звіті про прибутки та збитки.

Інформація з країн, де існує кредитний ризик для банку:

обсяг валового національного продукту;

ціни на товари (нафта, продукти харчування);

ціни на нерухомість / кількість споруджуваного житла / дозволу на комерційне будівництво;

ставки відсотка;

курс обміну іноземних валют.

Аудитор має розглянути такий перелік факторів, оцінюючи якісні тенденції, виявлені у процесі аналізу окремих позик:

практичний досвід кредитних менеджерів, включаючи їхні знання галузі;

міра, якою кредитні менеджери покладаються на оцінку вартості, виконану сторонніми експертами, та на докази, отримані ззовні (особливо на оцінку вартості заставного забезпечення);

критерії, які використовуються для віднесення позик до категорії тих, за якими не нараховуються відсотки, і створення резервів (наприклад, розрахунковий показник вчасного погашення проблемних позик).

На практиці окремі тенденції, що їх має розглянути аудитор, і міра, якою вони розглядаються і документуються, залежать від:

загального фінансового стану банку;

аудиторської первісної й подальшої оцінки ризику (на який впливають такі фактори, як оцінка аудитором властивого ризику кредитного портфеля, результати оцінювання системи внутрішнього контролю та аналізу роботи внутрішнього аудитора);

результатів аналізу окремих кредитів;

ступінь задоволеності аудитора судженнями управлінського персоналу (як правило, за результатами попередніх аудиторських перевірок і згаданого вище аналізу окремих кредитів, а також за результатами аналізу аудитором інших залишків у фінансових звітах).

Список використаної літератури

1. Ватуля, І.Д. Аудит [Текст]: практикум / І.Д. Ватуля, Н.А. Канцедал, О.Г. Пономаренко; Мін-во освіти і науки України, Полтавська держ. аграрна академія. - К.: ЦУЛ, 2007. - 304 с.

2. Голов С.Ф., Костюченко В.М. Бухгалтерський облік за міжнародними стандартами: приклади та коментарі. Практичний посібник. - К.: Лібра, 2001. - 840 с.

3. Гончарук, Я.А. Аудит [Текст]: навчальний посібник / Я.А. Гончарук, В.С. Рудницький. - 3-те вид., перероб. і доп. - К.: Знання, 2007. - 443 с.

4. Давидов Г.М. Аудит: навч. посібник. - 2-ге вид., перероб. і доп. - К.: Т-во "Знання", КОО. - 2001. - 363 с

5. Дорош Н.І. Аудит: методологія і організація. - К.: Т-во "Знання", КОО, 2001. - 402 с.

6. Дорош, Н.І. Аудит: теорія і практика [Текст]: навчальний посібник / Н.І. Дорош. - К.: Знання, 2006. - 495 с.

7. Закон України "Про аудиторську діяльність" // Голос України. - 1993. - №99 (599).

8. Кулаковська Л.П., Піча Ю.В. Основи аудиту: Навчальний посібник для студентів вищих закладів освіти. - Львів: Піча Ю. В.; К.: „Каравела”; Львів: „Новий Світ - 2000", 2002. - 504 с.

9. Національні нормативи аудиту. Кодекс професійної етики аудиторів України. - К.: Аудиторська палата України, Укркомункваліфонд; Основа, 1999. - 274 с

10. Немченко В.В. Практичний курс внутрішнього аудиту [Текст]: підручник / В.В. Немченко, В.П. Хомутенко, А.В. Хомутенко; Одеська нац. академія харчових технологій, Одеський держ. економ. ун-т. - К.: ЦУЛ, 2008. - 240 с.

11. Про внесення змін до Закону України "Про аудиторську діяльність" [Текст]: закон України / Україна. Закон. - [Б. м.: б. и.], 2006. - Б. ц.

12. Пшенична, А.Ж. Аудит [Текст]: навчальний посібник / А.Ж. Пшенична; Мін-во освіти і науки України, Полтавський ун-т споживчої кооперації України. - К.: ЦУЛ, 2008. - 320 с.

13. Савченко, В.Я. Аудит [Текст]: навчальний посібник / В.Я. Савченко; Мін-во освіти і науки України, КНЕУ. - К.: КНЕУ, 2005. - 322 с.