Международные стандарты финансовой отчетности

Размещено на http://www.allbest.ru

Размещено на http://www.allbest.ru

Введение

Реформирование системы бухгалтерского учета в России в соответствии с Государственной программой перехода Российской Федерации на принятую в международной практике систему учета и отчетности, как наиболее полно отвечающей требованиям рыночной экономики, является одной из основных и актуальных задач, стоящих перед отечественной бухгалтерской наукой.

Одной из основ устойчивой финансовой инфраструктуры является четкая, понятная и общепризнанная система бухгалтерского учета и отчетности, принципы которой можно интерпретировать и применять достаточно жестко и постоянно. Такой подход наиболее полно отвечает интересам всех основных субъектов рынка: правительства, предприятия, кредитора, инвестора.

Процесс интеграции экономики России в мировую хозяйственную систему в качестве ее органической составляющей обусловливает необходимость построения системы бухгалтерского учета и отчетности, отвечающей международным стандартам финансовой отчетности (МСФО) и потребностям реформируемой рыночной экономики. Этот процесс предопределяет необходимость переосмысления критериев формирования учетной и отчетной информации, более четкого определения элементов финансовой отчетности, установления взаимосвязи между ними, а также порядка их признания и оценки.

Данная проблема актуальна и потому, что в период функционирования планово-регулируемой экономики, подлинное содержание элементов финансовой отчетности было трансформировано и по существу, не было востребовано. Отчетность, несмотря на декламируемое требование открытости, была недоступна внешнему пользователю. Изменение экономических отношений, а также гражданско-правовой среды в России, появление под воздействием рынка новых заинтересованных пользователей и их требований к качеству отчетности, вызвало необходимость насыщения ее элементов содержанием в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности.

Помимо, осмысления и внедрения в российскую практику провозглашенных в МСФО принципов учета и отчетности, для успешного реформирования системы бухгалтерского учета, необходимо усовершенствовать систему его нормативного регулирования, в которой важная роль отведена стандартам (в российской терминологии - положениям по бухгалтерскому учету (ПБУ), призванным конкретизировать закон о бухгалтерском учете и отчетности.

Тема исследования актуальна и потому, что формирование в России системы рыночных отношений обусловило возникновение ряда новых операций и понятий, которых ранее (при плановом хозяйстве) не было: нематериальные активы, финансовые вложения, учетная политика организации и другие. Поэтому, в первую очередь необходимо подвести нормативную базу под эти, уже существующие и требующие нормативного регулирования, операции.

Важное значение и актуальность, исследования всех названных проблем в период реформирования системы бухгалтерского учета на стадии ее адаптации, к международным стандартам, недостаточная разработанность обозначенных вопросов, обусловили выбор темы для курсовой работы, ее цели и задачи.

1. Международные стандарты финансовой отчетности

1.1 Общие принципы и положения

Одной из центральных проблем, волнующих бухгалтерскую общественность во всём мире, остаётся проблема стандартизации бухгалтерских норм и правил в международном масштабе /1,с.64/. Общепризнанно, что МСФО обеспечивают максимальную полезность финансовой отчетности для широкого круга пользователей.

Так что же такое МСФО? Это международные стандарты финансовой отчетности - общепринятые правила по признанию, оценке и раскрытию финансово хозяйственных операций для составления финансовых отчетов фирмами во всех странах, которые базируются на определенных стандартах.

Международный стандарт представляет собой краткое и по возможности простое изложение какого-либо аспекта финансовой отчетности с пояснениями, каким образом должны оцениваться отдельные статьи финансовой отчетности и какая информация должна быть раскрыта. Как правило каждый стандарт имеет следующую структуру:

введение, отражающее содержание данного стандарта, его цели и задачи;

-объяснение, раскрытие основных понятий и их трактовку;

описание методологических проблем, путей и возможностей их решения;

предписания, связанные с пошаговой реализацией требований;

дату вступления в силу.

Но некоторые международные стандарты финансовой отчетности не содержат специального предписаний для учета определенных операций, так как стандарты прежде всего описывают общие принципы и подходы к формированию финансовой отчетности, и лишь затем регулирование отдельных объектов и операций./2/ Здесь на первое место выходит бухгалтер с его профессиональным суждением. Он определяет как отразить тот или иной факт хозяйственной жизни. Что же такое профессиональное суждение?

Профессиональное суждение- это мнение, заключение, являющееся основанием для принятия решения в условиях неопределенности. Оно базируется на знаниях, опыте и квалификации соответствующих специалистов./3/ Можно выделить ситуации трех типов, когда нужно профессиональное суждение:

порядок учета не урегулирован в нормативных документах;

не определены все аспекты хозяйственной операции - ситуация неопределенности;

норма, предусмотренная нормативными документами, не позволяет достоверно отразить факт хозяйственной жизни - ситуация несогласия с конкретными нормативными указаниями.

Реализация концепции профессионального суждения невозможна без понимания следующих ключевых моментов:

профессиональное суждение объективно, поскольку оно основано на анализе свершившегося факта хозяйственной деятельности;

профессиональное суждение носит субъективный характер, поскольку это мнение основано на знаниях и опыте конкретного специалиста;

«критерия правильности » профессионального суждения является достоверность финансовой отчетности;

профессиональное суждение не статично, оно подвержено изменениям вследствие появления новой информации.

Применение данного принципа в системе российского бухгалтерского учета крайне затруднено, так как он жестко регламентирован и в большей степени направлен на составление отчетности для налоговых органов, в то время как отчетность в системе международных стандартов бухгалтерского учета больше направлен на составление финансовой отчетности для внешних пользователей. Профессиональное суждение можно считать основой формирования финансовой отчетности.

Для того чтобы финансовая отчетность была соответствующей МСФО, существует ряд требований к информации предоставляемых в отчетных документах. Она должна обладать качественными характеристиками, такими как :

Понятность;

Уместность;

Надежность;

Сопоставимость.

Согласно принципам надежность означает правдивость представления, преобладание сущности над формой в отражении информации, нейтральность, осмотрительность, а также полноту представления данных./2/

Нейтральность предполагает непредвзятость; не нацеленность на интересы определенных групп. Осмотрительность - это предоставление информации с определенной степенью осторожности, т.е. активы оцениваются по наименьшей степени, а пассивы по наивысшей. Иными словами учитываются потенциальные убытки, а не потенциальные прибыли.

Понятность означает, что информация доступна для понимания пользователей, обладающими знаниями в бухгалтерском учете.

Сопоставимость должна обеспечивать сопоставимость данных финансовой отчетности как с предшествующими периодами, так и по отношению к другим компаниям./4/ Схема приведена в таблице 1.

Таблица 1

Сравнительный анализ требований РСБУ положениям МСФО/5/

Наименование требования	РСБУ	МСФО
Требование полноты	Полнота отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности (п.7 ПБУ 1/98)	Информация в финансовой отчетности должна быть полной с учетом существенности и затрат на ее создание (п.38 Принципов…)
Требование своевременности	Своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (п.7 ПБУ 1/98)	Своевременное отражение информации в отчетности с учетом соблюдения баланса между уместностью и надежностью информации (п.43 Принципов…)
Требование осмотрительности	Большая готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов. Не допуская создания скрытых резервов (п.7 ПБУ 1/98)	Требование осмотрительности изложено в п.37 Принципов…
Требование приоритета содержания перед формой	Отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, исходя не столько из правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования(п.7 ПБУ 1/98)	Операции и другие события должны учитываться и представляться в соответствии с их сущностью и экономической реальностью а не только, в соответствии с юридической формой (п.35 Принципов….)
Требование непротиворечивости	Тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца(п.7 ПБУ 1/98)	Требование не противоречивости в МСФО не определено
Требование рациональности	Рациональное ведение бухгалтерского учета. Исходя их условий хозяйственной деятельности и величины организации(п.7 ПБУ 1/98)	Требование рациональности в отношении ведения бухгалтерского учета в МСФО не определено

Кроме требований к информации, финансовая отчетность должна базироваться на З-х концепциях:

продолжающейся деятельности. Она предполагает подготовку финансовой отчетности на основе предположения, что предприятие будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем.

последовательности. Предполагает, что предприятие на протяжении всех периодов своей деятельности применяет одну и ту же учетную политику.

начисления. Она предполагает, что операции и другие события признаются в тот момент, когда они совершаются.

В результате последовательного применения качественных характеристик информации и при условии соответствия всем МСФО обеспечивается достоверное и объективное представление отчетности.

1.2 Правовые различия нормативной базы

С определением нормативной базы бухгалтерского учета в Российской Федерации нет никаких проблем. Основой системы учета является Федеральный Закон от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ « О бухгалтерском учете», другие законодательные акты, такие как «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации», утвержденные приказом Минфина РФ от 29.07.98 № 34н. Аналогия МСФО с ПБУ приведена в приложении № 1. Нормативная база российского учета строго обязательна к применению и санкции за неприменение могут быть достаточно жесткими : «Руководители организаций и другие лица, ответственные за организацию и ведение бухгалтерского учета, в случае уклонения от ведения бухгалтерского учета в порядке, установленном законодательством Российской Федерации и нормативными актами органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, искажения бухгалтерской отчетности и несоблюдения сроков ее представления и публикации привлекаются к административной или уголовной ответственности в соответствии с законодательством Российской Федерации.»/6/. В отличие от РСБУ сами стандарты МСФО не имеют положений по бухгалтерскому учету, обязательных к исполнению, не имеют однозначных требований и правил. Для разъяснения порядка учета отдельных объектов учета издаются подзаконные акты. В результате этих актов наблюдается тенденция к сужению выбора альтернативного способа учета. Случаи когда какой либо объект учета учитывается по аналогии ( например, как в системе GAAP в США) практически отсутствует. В России Закон о «О бухгалтерском учете » устанавливает методологические основы ведения учета и финансовой отчетности, являющимися юридическими лицами по законодательству Российской Федерации для организаций всех видов собственности.

В мире же существует же различная практика нормативно-правового регулирования. Например, в США сначала был комитет по учетным процедурам, затем совет по разработке принципов бухгалтерского учета и наконец стал совет по стандартам бухгалтерского учета. Также определенным воздействием на методы учета обладают и не бухгалтерские объединения предпринимателей, государственные учреждения, регулирующие различные отрасли промышленности .

Еще одним источником указаний являются прецеденты учета и общепринятая деловая практика. Эти стандарты учета мало документируются и практически не обобщаются. Общая ориентация учетной практики на разумность и добросовестность зачастую приводит к тому, что для доказательства применимости данного способа учета достаточно доказать, что данный способ уже применялся или применяется в аналогичных условиях.

Также в США ведение финансового учета и предоставление аудиторской отчетности строго обязательны только компаний, акции которых котируются на рынке. Для всех остальных следование стандартам отчетности и учета не обязательны. Это вытекает из целей составления финансовой отчетности ведения учета. В США - предоставление отчетности для внешних потребителей (акционеров, как настоящих, так и будущих), а в России -для налогового учета. В таблице 2 отражено сравнение подходов разных стран к разработке норм бухгалтерского учета.

Таблица 2 / 7, 8/

Сравнение подходов разных стран при разработке норм бухгалтерского учета.

Страна	Основной источник регулирования	Общая характеристика регулирования	Роль профессионалов
США	Законодательный орган и профессионалы	Гибкая	Существенная, но подвергаемая нападкам
Великобритания	Законодательный орган и профессионалы	Становятся все больше объектом законодательства	Значительная
Франция	Законодательный орган	Доминирование консервативного подхода и налогового законодательства	Оказывают помощь в подготовке законодательных актов и готовят свои не обязательные к использованию рекомендации
Германия	Законодательный орган	Чрезмерный консерватизм при доминировании налогового законодательства	Занимаются обеспечением соответствия практики с действующим законодательством, а не разработкой нового
Россия	Законодательный орган	Являются объектом законодательства, при доминировании налогового законодательства	Не значительна. Действует под контролем Министерства Финансов

В таблице 3 отражена система нормативного регулирования.

Таблица 3

Системы нормативного регулирования.

Страна	Бухгалтерское регулирование	Оценка роли государства
Германия	Коммерческий кодекс Торговый кодекс Закон о налоге на корпорации Закон о балансах Закон о подоходном налоге Закон о сборе с оборота Закон о бухгалтерских директивах 1985г. Требованиями «Основ правильного ведения бухгалтерского учета»	Государство не вмешивается во внутренние дела организации, но законы в области хозяйствования, управления, налогообложения создают общие условия, обязательные для организаций
Франция	Торговый кодекс, закон о производственно торговых компаниях1996г., закон о национальных компаниях 1970г., и налоговое законодательство. Декрет 1967г.,№67/236 Также PGG-«Общий план счетов бухгалтерского учета». Стандарты разрабатывает Национальный совет по бухгалтерскому учету.	Жесткий контроль государства, существенное влияние путем установления системы налогообложения и требований.
США	Основа «Закон о ценных бумагах и фондовых биржах». «Общепринятыми принципами бухгалтерского учета»(ГААП), которые разрабатываются государственными органами(КЦБФБ, ССФУ), и профессиональными бухгалтерскими организациями	Государственное регулирование достаточно велико
Россия	Четырехуровневое: 1.Законодательные акты, Указы президента России и постановления правительства(ФЗ «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ, Гражданский кодекс РФ, Налоговый кодекс РФ. Положение о ведении бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ №34н. Положение Центрального банка РФ №2-П «О безналичных расчетах » и др.); 2.Стандарты(положения) по ведению бухгалтерского учета и отчетности(20); 3.Методические рекомендации(указания), инструкции, комментарии, письма МинФина и других ведомств; 4.Рабочие документы по бухгалтерского учета самой организации.	Регулируется государственными органами управления
Великобритания	Двухуровневое: 1.(управление учетной политикой) Совет по финансовой отчетности(СФО); 2.(разработка, координация стандартов) Совет по стандартам финансового учета (ССБУ), Оперативная рабочая группа(ЧРГ), Экспертная группа по анализу финансовой отчетности (КНФО), Консультативный комитет бухгалтерских организаций (ККБО). «Положение о стандартной учетной практике - ПСУП(20)»,«Стандарты финансовой отчетности - СФО(8)», «Положение о рекомендованной практике - ПРП». Закон о деятельности компаний 1985г., Закон 1989г.	Государственное регулирование минимально.

1.3 Трансформация финансовой отчетности

1.3.1 Стимулы перехода на МСФО для России.

Сейчас самым важным стимулом перехода России на МСФО - это приток иностранных инвестиций. Только за последний год их объем в российскую экономику вырос в несколько раз. Условия в России достаточно привлекательны для рынка капитала и при снижениях рисков инвесторы готовы вкладывать деньги. Одним из таких факторов является привычная для западных инвесторов и кредиторов бухгалтерская отчетность, заверенная известной аудиторской фирмой (для этих же целей в России обязательно применение МСФО для компаний, чьи акции размещены на иностранных фондовых биржах). Это касается как прямых, так и портфельных инвестиций.

Для привлечения кредитов российские фирмы также часто обращаются на Запад - в страны ЕвроСоюза, Соединенные Штаты, которые требуют составления отчетности в системе МСФО или GAAP.

Помимо привлечения капитала, применение МСФО - это другой уровень раскрытия информации. Финансовая отчетность по МСФО - это не только констатация совершившегося факта, но и определенные прогнозы на будущее, что используется менеджерами компаний для повышения эффективности управления. /9/

Переход российского бухгалтерского учета на международные стандарты также связан с экономическим сотрудничеством российских компаний с иностранными партнерами во внешнеэкономических связях и со вступлением России во Всемирно Торговую Организацию./10/

1.3.2 Состав финансовой отчетности и ее элементы

Представление финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами регулируется МСФО N 1 "Представление финансовой отчетности".

Сравним различия годовой финансовой отчетности по российским стандартам и по МСФО. Сравнение представлено в таблице 4 /11/

Таблица 4

Различия в финансовых отчетах

МСФО	РСБУ
баланс отчет о прибылях и убытках отчет о потоках денежных средств примечания к финансовому отчету: политика в отношении бухгалтерского учета иностранная валюта информация по сегментам прибыль от обычной деятельности до налогообложения информация о служащих проценты и доход от капиталовложений расчеты по страхованию проценты к выплате налоги на прибыль с основной деятельности дивиденды доход в расчете на акцию основные фонды: материальные активы, обязательства дочерних предприятий, связанные гарантии, другие капиталовложения оборотные фонды: дебиторы, капиталовложения текущие обязательства долгосрочные обязательства резервы под обязательства и издержки отсроченные налоги фонд акционирования акционерный капитал и надбавка к курсу акций резервы схемы опциона акций условные обязательства обязательства по операционной аренде инвестиционные обязательства	- баланс отчет о финансовых результатах приложения к балансу: изменения в уставном капитале и фондах изменение в заемных средствах дебиторы и кредиторы нематериальные активы изменения в основных средствах капитальные вложения социальные показатели изменение источников финансирования долгосрочных капиталовложений издержки, понесенные предприятием забалансовые счета Стандарты МСФО не указывают, какая информация должна быть отражена в годовом отчете. Четкая форма отражения определяется нормативными актами по бухгалтерскому учету каждой страны

Для того, чтобы правильно составить отчетность, нужно определить ее элементы. Принципы МСФО определяют пять элементов финансовой отчетности:

- активы;

обязательства;

доходы;

расходы;

капитал.

Рассмотрим определения основных элементов.

Активы - это ресурсы, контролируемые организацией и возникшие в результате прошлых событий, от которых организация ожидает экономических выгод в будущем. Отличие в том, что в состав активов включается не все имущество, а только приносящее выгоду, при этом право собственности не имеет значения( в актив могут включать и арендованное имущество).

Обязательства - это существующая на отчетную дату задолженность, возникшая из событий прошлых периодов, погашение которой приведет к оттоку ресурсов организации. Обязательства могут быть юридическими или конструктивными, возникающих в результате определенных действий организаций ( например публичное обещание выплатить премию).

Капитал- это доля активов организации, после вычета всех его обязательств.

Доход- это прирост экономических выгод организации за отчетный период, в результате которого увеличивается капитал, не связанный с вкладом собственников. Другими словами, доход- это прирост капитала от одного периода к другому.

Расход- это сокращение экономических выгод в течении периода, приводящее к уменьшению капитала, не связанное с его распределением, изъятием в пользу собственников.

Международными стандартами предполагаются различные варианты оценки активов и обязательств организации. Для целей оценки используется историческая стоимость, текущая, цена реализации, дисконтированная стоимость.

Историческая стоимость(первоначальная стоимость): для активов- это стоимость их приобретения, а для обязательств- сумма, полученная в обмен на обязательство. Первоначальная стоимость выражается в ценах на момент совершения сделки.

Текущая или восстановительная стоимость: для активов - это сумма, которую необходимо заплатить, приобретая аналогичный актив в настоящий момент, для обязательств - сумма, которая нужна для погашения обязательств в настоящий момент.

Возможная стоимость продажи или цена реализации: для активов - это сумма, которая могла бы быть получена от продажи актива в настоящее время, а для обязательств- стоимость их погашения в нормальных условиях функционирования организаций.

Дисконтированная или приведенная стоимость: для активов это дисконтированная стоимость будущих чистых притоков денежных средств в условиях нормального функционирования организации, для обязательств - дисконтированная стоимость оттоков денежных средств при погашении обязательств.

Поскольку, через активы и обязательства в МСФО определяются другие понятия, то можно сделать вывод о приоритете баланса над другими формами отчетности. Еще одним важным шагом на пути перехода к МСФО является трансформация баланса, как элемента финансовой отчетности.

1.3.3Трансформация финансовой отчетности

Когда предприятие первый раз составляет отчетность по МСФО, то ему следует придерживаться стандарта №1 «Представление финансовой отчетности». Особенность состоит в том, что организации следует оформить данные по МСФО так, как будто бы учет по МСФО велся бы всегда, т.е. ретроспективно./12/

Для составления финансовой отчетности по стандартам МСФО( в независимости от срока его использования) в настоящее время используются два варианта трансформации финансовой отчетности российских предприятий. Первый называют подходом с точки зрения инфляции, второй - подходом с точки зрения валюты. Речь идет лишь о различии технических приемов, поскольку и в том, и в другом случае основной целью трансформации является получение отчетности, скорректированной на инфляцию, и, таким образом, достоверно и объективно отражающей экономическую реальность.

Подход с точки зрения инфляции основан на использовании международного стандарта N 29 "Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции", суть которого состоит в следующем: финансовая отчетность должна быть представлена в денежных единицах, учитывающих инфляцию, то есть единицах измерения, действующих на дату составления отчетности. Для этого данные отчетности пересчитываются с помощью общего индекса цен, отражающего изменение общей покупательной способности. Для корректировки данных на уровень инфляции применяют деление отчетных показателей на денежные и неденежные. К денежным показателям относят денежные средства, активы и обязательства, которые определяют фиксированное в любой валюте поступление денежных средств. Примерами денежных активов могут быть векселя и депозиты, дебиторская задолженность, а примерами денежных обязательств- задолженность перед поставщиками подрядчиками, по кредитам и займам, по налогам. Денежные показатели не требуют инфляционных корректировок; в них уже учтена покупательная способность денег на дату составления отчетности.

Неденежные показатели оценивают, исходя из покупательной способности денег на дату совершения хозяйственной операции. Таким образом, отчетность, составленная в российских рублях, должна быть при трансформации скорректирована на общий индекс цен, переведена в валюту по курсу на дату составления отчетности и перегруппирована соответствующим образом. Кроме того, потребуется скорректировать отдельные статьи, учет которых не соответствует правилам, рекомендуемым международными стандартами.

Второй вариант трансформации основан на подходе с точки зрения валюты. Его использование рекомендовано тем же МСФО 29 (пункт 17), который предполагает при отсутствии надежного общего индекса цен делать оценки на основании движения курса обмена валюты отчетности и какой-либо стабильной иностранной валюты. Это положение предполагает использование при трансформации отчетности международного стандарта N 21 "Влияние изменения валютных курсов".

Этот стандарт определяет следующее правило выбора курсов валют для пересчета различных статей финансовой отчетности:

- денежные статьи пересчитываются по курсу на дату составления отчетности;

- не денежные статьи, отражаемые по стоимости приобретения, пересчитываются по курсу на дату приобретения (этот курс обычно называют историческим);

- не денежные статьи, отражаемые по рыночной стоимости, пересчитываются по курсу на дату определения рыночной стоимости.

Таким образом, при трансформации финансовой отчетности российских предприятий рублевые данные пересчитываются в валюту по различным курсам. Полученная разница носит название "трансформационная разница" и классифицируется как статья собственного капитала. Затем проводится перегруппировка полученных статей, выраженных в валюте, в соответствии с правилами международных стандартов. Кроме того, производятся корректировки отдельных статей, учет которых не соответствует международным стандартам. /13/ Схема трансформации финансовой отчетности российских предприятий в соответствии с международными стандартами может быть представлена следующим образом: смотрите таблицу 5.

Таблица 5

Схема трансформации финансовой отчетности российских предприятий в соответствии с МСФО

Процесс трансформации финансовой отчетности требует тщательной подготовки исходной информации. Наряду с использованием отчетных форм российской финансовой отчетности необходимо подготовить большой объем аналитической информации по счетам бухгалтерского учета, подлежащим трансформации.

Составляется список корректирующих проводок, которые бывают двух типов:

первого- объясняют различия между МСБУ и РСБУ, целью является подготовка данных для осуществления процесса трансформации;

второго- предполагают внесение изменений в действующую систему бухгалтерского учета на предприятии и объясняется ошибками при составлении бухгалтерских проводок в текущем учете, целью является получение максимально-достоверной бухгалтерской информации на дату проведения трансформации.

Существуют также реклассификационные проводки - они реклассифицируют остатки с российского плана счетов на план счетов, разработанный МСФО.

На основании всех проведенных трансформаций строится финансовая отчетность предприятия. Но несмотря на прописанную схему трансформации финансовой отчетности, при внедрении их на предприятии возникает ряд затруднений.

1.4 Трудности применения МСФО в современных условиях в России

В настоящее время все чаще говорят о переходе на МСФО для более успешного привлечения инвестиций. Но нужно ли повсеместное применение МСФО или нет?

На пути внедрения МСФО в России стоит много нерешенных проблем, носящих правовой и психологический характер.

К правовым относятся:

отсутствие органа, регулирующего процесс внедрения. Провал многих стран по переходу на МСФО был вызван отсутствием контролирующего органа, поэтому Европейский союз потребовал от стран-участниц учреждения соответствующего органа. В России ответственен за переход МинФин, но международная практика показывает, что наиболее эффективно процессом руководит негосударственный орган;

необходимость законодательного признания МСФО;

адаптация национального законодательства к МСФО, так как его положения содержат ряд терминов не прописанных в российский законодательных актах;

налоговая ориентация национальной системы бухгалтерского учета. Финансовая отчетность подготовленная по стандартам МСФО, ориентированна на интересы рынка капитала, которые могут не совпадать с интересами налоговых органов. Поэтому нужно отделение налогового учета от бухгалтерского;

внедрение эффективных механизмов контроля за соблюдением МСФО.

К психологическим относят восприятие концепций МСФО, в основе которых лежит понятие о бухгалтерском суждении. Применение этой концепции для бухгалтеров с налоговой ориентацией системы бухгалтерского учета довольно затруднительно, так как многие годы отчетность была направлена на неукоснительное соблюдение законодательных норм. /14/

К тому же, как отмечалось выше МСФО нацелено на рынок капитала. Поэтому собственники заинтересованы не в уменьшении налогов, а в увеличение прибыли, а больше всего в увеличении биржевой стоимости акций. Отсюда следует вывод, что в странах с неразвитой рыночной экономикой собственник прячет прибыль(что имеет место быть в России), а в развитой- ее завышает. /15/

Подведя итог можно сказать, что внедрение МСФО зависит от рыночных условий. При наличие недоразвитых рыночных отношений и отсутствии законодательной базы МСФО, если и следует вводить, то с большой осторожностью.

2. Трансформация баланса согласно стандартам МСФО на основе баланса предприятия «А&П»

Описание предприятия:

Место нахождения предприятия- город Москва. Открытое акционерное общество «А&П» было образовано в мае 2002 года.

Правовой статус общества: открытое акционерное общество.

Форма собственности - частная. Общество является юридическим лицом, имеет самостоятельный баланс и свой товарный знак. Учредителями открытого акционерного общества являются юридические и физические лица. Срок деятельности общества не ограничен.

Деятельность общества регулируется законодательством Российской Федерации и собственным Уставом.

Для составления баланса согласно МСФО надо сначала, проанализировав оборотно-сальдовую ведомость, составить корректирующие проводки.

Ниже, в таблице №6 приведена оборотно-сальдовая ведомость ОАО «А&П».

Таблица №6

Оборотно-сальдовая ведомость предприятия

счет	Наименование счета	Остатки на 01.01.2006г.	Обороты за период	Остатки на 31.12.2007г.
№		дебет	кредит	дебет	кредит	дебет	кредит
01.1	Основные средства	7771502,03		564770,23	67001,73	8269271,53
02.1	Амортизация ОС		817900,95	11043,42	688536,21		1495394,76
04	Нематериальные активы	123160,08		0	0	123160,08
05	Амортизация НМА		36350,42	0	8413,55		44763,97
10.1	Сырье и материалы	4799,28		114650,92	89562,11	29888,09
10.2	Покупные п/ф и комплектующие	1133376,44		21321516,95	19825075,67	2629817,72
10.6	Прочие материалы			82064	82064
10.9	Инвентарь и хоз. принадлежности	1636,78		160619,90	158514,05	3742,63
19.3	НДС по приобретенным ТМЗ	866014,31		4016523,54	2946991,77	1935546,08
20	Основное производство			17371738,38	16913798,92	457938,56
26	Общехозяйственные расходы			2480646	2480646
43	Готовая продукция			16756723,00	16547823,00	208900,00
44	Расходы на продажу			1581868	1581868
50.1	Касса организации	1519,40		586781,69	587660,98	640,11
51	Р/с	540011		25719436,2	26034058,31	225388,45
52	Валютный счет	40214,13		311247,10	299516,47	51944,76
57	Переводы в пути			2661657	2661657
58.1	Паи и акции	6320,21		2253	2253	6320,21
60.1	Расчеты с постав и подрядчиками		5483582,68	17604305,37	23718708,91		11597986,22
60.2	Авансы выданные	830791,71		15214432,18	13551950,83	2493273,06
62.1	Расчеты с покупателями и заказчиками	1678710,78		24208013,41	14615562,58	11271161,61
62.2	Расчеты по авансам полученным		1292044,63	7856064,00	13018633,17		6454613,80
66.1	Краткосрочные кредиты			4563088,34	4893831,79		330743,45
66.2	Проценты по краткосрочным кредитам			27010	27010
68,1	НДФЛ	87,94		12674,99	15458,51		2695,63
68.2	НДС		510891,80	6616161,59	7983948,83		1878679,04
68.4	Расчеты по налогу на прибыль		96790,60	168935,21	273565,00		201420,39
68.6	Налог на пользователей автодорог		246257,22	269404,96	121361,84		98214,10
68.8	Налог на имущество		37834,08	85167,17	100324,14		52991,05
68.14	Сбор за уборку территорий		3195,15	7048,46	11954,02		8068,71
68.16	Расчеты по транспортному налогу		151290,08	151724,14	434,06		0
68.99	Прочие налоги и сборы		1313,75	8336,07	26286,19		19263,87
69.1	Расчеты с ФСС	3238,13		13957,92	13606,75	3589,3
69.2	Расчеты с ПФР			54010,11	65532,10		11521,99
69.3	Расчеты с ФОМС			6971,49	8425,77		1454,28
69.11	Расчеты по страхованию от НС и ПЗ			3353,1	4044,48		691,38
70	Расчеты с персоналом по оплате труда		27616,41	242862,45	246032,35		30786,31
71.1	Задолженность сотрудников по подотчетным суммам	12453,97		372028,14	390726,57		6244,46
73	Расчеты с персоналом по прочим операциям	0		5870	5870
76.5	Расчеты с разными дебиторами и кредиторами	77		2942420,39	2929389,59		13107,90
80	Уставной капитал		312000	0	0		312000
83.3	Добавочный капитал		1357964,64	0	0		1357694,64
84.1	Нераспределенная прибыль отчетного периода			745928	1906516		1160588
84.2	Нераспределенная прибыль прошлых лет		2735993,84	0	0		2735993,84
86	Целевое финансирование			0	23915,39		23915,39
97	Расходы будущих периодов	85113,4		75497,25	58305,46	102305,19
	Итого	13099027	13099027	174998804,1	174998804,1	27825994,3	27825994,3

Так как некоторые статьи МСФО не совпадают с российскими стандартами, то следует делать корректирующие проводки.

1. Согласно МСФО административные и общие расходы не включаются в стоимость остатков готовой продукции и незавершенного производства, а включаются в расходы текущего периода. Поэтому необходимо их вывести состава готовой продукции и незавершенного производства. Сначала надо рассчитать долю этих расходов в составе себестоимости продукции. Для этого оборот по счету 26 «Общехозяйственные расходы » делим на оборот по счету 20 и получаем

2480646,2/17371737,8= 14,28%.

Теперь рассчитаем сумму административных и общехозяйственных расходов, подлежащих выделению из ГП и НЗП следующим образом:

Таблица №7

наименование	Остаток для распределения	Расходы периода (14,28%) руб.
Остаток НЗП	457939	65393
Остаток ГП	208900	29830
Итого		95233

Соответственно корректировочная проводка выглядит так:

Д с 84.11-95233 руб.

К с 20- 65393 руб.

К с 43- 29830 руб. стандарт финансовая отчетность баланс

2. Компания «А&П» не начислила в соответствующем периоде проценты за краткосрочный кредит, который она должна банку «Первостандарт». В соответствии с методом начисления проценты по краткосрочным кредитам должны быть начислены на конец периода. При этом у компании возникла кредиторская задолженность. Проценты по кредиту составили 9004 рублей. Это отразится в следующей проводке:

Д с 84 -К с 66.2 - 9004 руб.

3. У предприятия «А&П» была выявлена дебиторская задолженность обанкротившегося предприятия «СТАНка», возникшая в прошлые отчетные периоды и составившая 206161 руб. В соответствие с МСФО такая дебиторская задолженность не может считаться активом, а так как резерв по безнадежным долгам создан не был, то данное несоответствие отразится следующей проводкой:

Д с 84.12- К с 62.1- 206161 руб.

4. В отчетном периоде возникла дебиторская задолженность, возвращение которой ставится под сомнение. Предприятие создает резерв по сомнительным долгам тем самым увеличивая расходы текущего периода. Эта проводка отразится следующим образом:

Д с 84.11- К с 63- 541062,01 руб.

5. У предприятия «А&П» имеется объекты жилищного фонда, амортизация которых ведется на забалансовых счетах. Соответственно составляются корректировочные проводки по начислению амортизации жилищного фонда.

Д с 84.12 - К с 02.1 -18211 руб.

Д с 84.11- К с 02.1 -6374 руб.

6. Организационные расходы согласно стандартом МСФО не учитываются в составе нематериальных активов. Соответственно составляется корректировочная проводка по списанию данных активов на убытки прошлых лет. Величина организационных расходов составила 69984 рублей.

Д с 84.12 -36130 руб.

Д с 05- 32854 руб.

К с 04- 69984 руб.

Также необходимо восстановит прибыль отчетного периода и уменьшить прибыль прошлых лет на сумму амортизации по организационным расходам.

Д с 84.12- К с 84.11- 3499 руб.

7. В отчетном периоде предприятию была возвращена сумма, которая была списана на расходы в прошлом периоде. Оно отразило это на счете 84.11

корректирующая проводка: Д с 84.11- К с 84.12- 6000 руб.

8. Предприятие провело переоценку основных фондов в отчетном периоде. В этом же периоде выбыли объекты ОС. Согласно МСФО положительный результат переоценки списывается за счет нераспределенной прибыли того же периода в котором выбыли объекты ОС.

Д с 83.3- К с 84.11- 21641 руб.

После проведения корректировочных проводок составляется баланс с учетом корректировок. Покажем в таблице № 8 изменения в счетах, которые подверглись корректировке.

Таблица № 8

счет	Наименование счета	Остаток по счету
		До корректировки	После корректировки
№		дебет	кредит	дебет	кредит
02.1	Амортизация ОС		1495393,76		1519979,2
04	Нематериальные активы	123160,08		54176,00
05	Амортизация НМА		44763,97		11910,34
20	Основное производство	457938,56		392545,93
43	Готовая продукция	208900		179069,53
62.1	Расчеты с покупателями и заказчиками	11271161,61		11065000,54
66.2	Проценты по кратко- срочным процентам и займам		0,00		9004,00
83.3	Добавочный капитал		1357964,4		1336323,64
84.1	Нераспределенная прибыль отчетного года		1160588		529015,01
84.2	Нераспределенная прибыль прошлых лет		2735993,84		2478041,76

После учета корректировок следует реклассифицировать счета российского учета в соответствии со счетами МСФО. Таблица реклассификации представлена в приложении №2. Реклассификация активов следует кредитовать счет актива в плане счетов российского бухгалтерского учета и дебетовать в плане счетов в соответствии с МСФО.

Например: Д с 50- К с 1110 -640,11 руб.

При реклассификации обязательств и капитала дебетуется счет обязательств в рабочем плане счетов по ПБУ и кредитуем в новом по МСФО.

Д с 60.1- К с 3110- 11597986,22 руб.

После того, как все реклассифицирующие проводки проведены составляется баланс согласно МСФО. Ниже приведена сравнительная характеристика баланса по МСФО (в рублях ) и по российским стандартам.

Баланс согласно МСФО	Баланс согласно ПБУ
Активы	Сумма в рублях	Актив	Сумма в рублях
I текущие активы   денежные средства 277973,32 краткосрочные финансовые активы 0,00 счета к получению 10537046,43 дебиторская задолженность по налогам 60456,34 товарно-материальные запасы   в том числе: сырье и материалы 29888,09 полуфабрикаты и комплектующие 2629817,72 инвентарь 3742,63 незавершенное производство 393545,93 готовая продукция 179069,53 расходы, оплаченные авансом 2595578,25 итого по разделу I 16707118,24 II долгосрочные активы   вычислительная техника 755530,67 здания и сооружения 4615658,32 оборудование 898977,81 транспортные средства 84119,37 жилой фонд 309633,51 прочие ОС 85371,65 долгосрочные финансовые активы 6320,21 нематериальные активы   в том числе:   патенты 34315,66 торговые марки 7950,00 итого по разделу II 6797877,20 Баланс 23504995,44	I. Внеоборотные активы   Нематериальные активы 78396,11 Основные средства 6773876,77 Незавершенное строительство 0 Доходные вложения в материальные ценности 0 Долгосрочные финансовые вложения 6320,21 Отложенные налоговые активы 0 Прочие внеоборотные активы 0 Итого по разделу I 6858593,09 II. Оборотные активы   Запасы 3432592,19 в том числе:   сырье, материалы и другие аналогичные ценности 29888,09 животные на выращивании и откорме 0 затраты в незавершенном производстве 457938,56 готовая продукция и товары для перепродажи 208900 товары отгруженные 0 расходы будущих периодов 102305,19 прочие запасы и затраты 2633560,35 Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям 1935546,08 Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты) 0   в том числе:   покупатели и заказчики 0 Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты) 13781131,9   в том числе:   покупатели и заказчики 11271161,6 Краткосрочные финансовые вложения 0 Денежные средства 277973,32 Прочие оборотные активы 0 Итого по разделу II 19427243,5 БАЛАНС 26285836,6

Заключение

В настоящее время четко просматриваются процессы глобализации в мире ( особенно в экономической сфере), в результате чего для сопоставимости финансовой отчетности различных стран был созданы МСФО. Распространение МСФО направлено на создание глобальной модели подготовки и распространения финансовой информации, на достижение цели интеграции.

Россия тоже входит в этот процесс глобализации и чтобы быть на равных с другими странами должна использовать стандарты МСФО. При этом как было указано в параграфе 3.4 на пути внедрения у России много проблем, которые требуют решения. При этом внедрение МСФО повсеместно требует определенной экономической среды в стране: например развитого рынка капитала, отсутствие коррупции и т. д. - что в настоящее время не соответствует российской действительности. Поэтому для России можно порекомендовать один из наиболее рациональных способов применения МФСО - адаптация. Она предполагает постепенное совершенствование российских правил учета и отчетности, направленное на формирование финансовой информации высокого качества в соответствии с требованиями международных стандартов. Важным моментом является то, чтобы в результате адаптации была достигнута сопоставимость данных финансовой отчетности российских и иностранных компаний. Использование МСФО для составления финансовой отчетности облегчает предприятиям различных стран выход на мировые рынки капитала, увеличивает сопоставимость информации и делает ее более прозрачной для пользователей. В Российской Федерации международные стандарты финансовой отчетности выбраны в качестве ориентира реформирования системы учета и отчетности и это на мой взгляд абсолютно верный шаг, так как МСФО наращивают свое влияние в мире.

Главным же отличием российской учетной системы от МСФО продолжает оставаться государственное регулирование экономики в целом и бухгалтерского учета, в частности. Кроме того, есть отличия в целях учета и пользователях учетной информации, в детализации нормативных требований органами, ответственными за разработку законодательных норм в области учета. Все эти моменты требуют тщательной проработки в процессе реформирования российского учета.

Предполагается, что на сегодняшний день невозможно устранить все несоответствия отечественного учета требованиям МСФО, поскольку эти несоответствия обусловливаются объективными причинами, связанными с экономическими особенностями нашей страны. Поэтому нужна очень медленная и осторожная адаптация национальных стандартов к международным.

Список литературы

Снопок Ю.Н. Международный опыт ведения бухгалтерского учета. СПб.: Бизнес- Пресса. 2005г.-207 с.

Генералова Н.В. Профессиональное суждение и его применение при формировании отчетности, составленной по МСФО// Бухгалтерский учет.2005.№23. С.54-61.

Шнейдман Л.З. Бухгалтерский учет: учебник под редакцией Безруких- 5-е издание М.: 2004.-736 с

Агеева Е. А. Требования к МСФО // Бухгалтерский учет. 2006. №14 С.51-57

Мешкова А.В «Сравнительный анализ основных требований к структуре и составу показателей консолидированной отчетности по МСФО и РСБУ»// Международный бухгалтерский учет.2005. №9 С.78-81

Федеральный закон «О бухгалтерском учете», от 23 февраля 1996 № 129-ФЗ( в редакции от 30.06.2003 N 86-ФЗ)

Галузина С.М., Пупшис Т.Ф. Международный учет и аудит. СПб.: Питер, 2006г. 272 с.

Соколов Я.В., Бутынец Ф.Ф., Горецкая Л.Л., Панков Д.А. Бухгалтерский учет в зарубежных странах. //Учебник. М.: Проспект 2005г.659 с.

www.ifrs.ru

Маренков Н.Л., Веселова Т.Н. Международные стандарты бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудита в российских фирмах: Учебное пособие. М.: Едиториал УРСС, 2005.-296с.

www.ias3r.ru

Генералова Н.В. Первое применение МСФО // Бухгалтерский учет. 2005. №3. С. 50-59

Соколова Т.А. Мировой опыт применения МСФО // Бухгалтерский учет. 2006.№9.С.50-56

Соколов Е.В. МСФО в России: их настоящее и будущее // Бухгалтерский учет. 2007. №8 56-63

Николаева С.А., Безрученко Г.А., Галдина А.А.. Международные и российские стандарты бухгалтерского учета: Сравнительный анализ, принципы трансформации, направления реформирования - Ан-Пресс, 2004 - 253с.

Приложение №1

Соответствие ПБУ и МСФО

№	Название	Аналог из МСФО
ПБУ	Учет долгосрочных инвестиций (№160 от 30.12.93)	МСФО 25 «учет инвестиций»
ПБУ 1/98	Учетная политика предприятия	Концептуальные основы подготовки представления финансовой отчетности
ПБУ 2/94	Учет договоров на капитальное строительство	МСФО 11 «договоры подряда»
ПБУ 3/00	Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте	МСФО 21 «влияние изменений валютных курсов»
ПБУ 4/99	Бухгалтерская отчетность организации	МСФО 1 «представление финансовой отчетности»
ПБУ 5/01	Учет материально-производственных запасов	МСФО 2 «запасы»
ПБУ 6/01	Учет основных средств	МСФО 16 «основные средства» МСФО 4 «учет амортизации»
ПБУ 7/01	Событие после отчетной даты	МСФО «условные события и события произошедшие после отчетной даты»
ПБУ 8/01	Условные факты хозяйственной деятельности	МСФО 37 «резервы, условные обязательства и условные активы»
ПБУ 9/99	Доходы организации	МСФО 18 «выручка»
ПБУ 10/99	Расходы организации	Нет аналога. В МСФО расходы разбиты на группы
ПБУ11/00	Информация об аффилированных лицах	МСФО 24 «раскрытие информации о связанных сторонах»
ПБУ 12/00	Сегментарная отчетность	МСФО 14 «сегментарная отчетность»
ПБУ 13/00	Учет государственной помощи	МСФО 20 «учет правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи»
ПБУ 14/00	Учет нематериальных активов	МСФО 20 «учет правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи» МСФО 38 «нематериальные активы»
ПБУ 15/01	Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию	МСФО 23 «затраты по займам» МСФО 39 «финансовые инструменты: признание и оценка»
ПБУ 16/02	Информация по прекращаемой деятельности	МСФО 35 «прекращенная деятельность»
ПБУ 17/02	Учет расходов на научно-исследовательские, опытно конструкторские и технологические работы	МСФО 38 «Нематериальные активы»
ПБУ 18/02	Учет расчетов по налогу на прибыль	МСФО 12 «налоги на прибыль»
ПБУ 19/02	Учет финансовых вложений	МСФО 28 «учет инвестиций в ассоциированные компании»
	Методические рекомендации по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию	МСФО 33 «прибыль на акцию»
	Методические рекомендации по составлению и предоставлению сводной бухгалтерской отчетности	МСФО 27 «сводная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании»
	Указания по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества	МСФО 31 «финансовая отчетность об участии в совместной деятельности»
ПБУ 20/03	Информация об участии в совместной деятельности	МСФО 31 «финансовая отчетность об участии в совместной деятельности»

Приложение № 2

Таблица соответствия счетов по российским ПБУ и МСФО.

№ счета	Наименования счета ПБУ	№ счета	Наименование счета МСФО
01	Основные средства	2140 2150 2160 2170 2180 2190	Вычислительная техника Здания и сооружения Оборудование Транспортные средства Жилой фонд Прочие ОС
02	Амортизация ОС	2149 2159 2169 2179 2189 2199	Накопленная амортизация по ВТ Накопленная амортизация по здания и сооруж. Накопленная амортизация по борудованию Накопленная амортизация по ТС Накопленная амортизация по ЖФ Накопленная амортизация по прочим ОС
04	Нематериальные активы	2320 2330	Нематериальные активы- патенты Нематериальные активы- торговые марки
05	Амортизация НМА	2329	Накопленная амортизация- патенты Накопленная амортизация- торговые марки
10.1	Сырье и материалы	1711	Сырье и материалы
10,2	Покупные полуфабрикаты и комплектующие	1712	Покупные полуфабрикаты и комплектующие
10.9	Инвентарь и хоз. принадлежности	1713	Инвентарь и хоз. Принадлежности
19,3	НДС по приобретенным ценностям	1620	Дебиторская задолженность НДС
20	Основное производство	1720	Незавершенное производство
43	Готовая продукция	1730	Готовая продукция
50.1	Касса организации	1110	Денежные средства в кассе
51	Р/с	1210	Р/с в национальной валюте
52	Валютный счет	1220	Р/с в иностранной валюте
58	Финансовые вложения	2450	Финансовые активы для продажи
60,1	Расчеты с поставщиками и подрядчиками	3110	Счета к оплате
60.2	Авансы выданные	1810	Расходы оплаченные авансом
62.1	Расчеты с покупателями и заказчиками	1410	Счета к получению
62.2	Расчеты по авансам полученным	3210	Авансы полученные
63	Резервы по сомнительным долгам	1495	Резервы на безнадежные долги
661.	Расчеты по краткосрочным кредитам и займам	3310	Краткосрочные долговые обязательства
66.2	Проценты по краткосрочным кредитам	3350	Начисленные проценты
68	Расчеты по налогам и сборам	1600/ 3400	Дебиторская задолженность по налогам и сборам Налоги к оплате
69	Расчеты по социальному страхованию и обеспечению	1600/ 3250	Дебиторская задолженность ЕСН Начисленные взносы ЕСН
70	Расчеты с персоналом по оплате труда	1530 3510	Дебиторская задолженность сотрудников и директоров Заработанная плата к выплате
71	Расчеты с подотчетными лицами	1530 3540	Дебиторская задолженность сотрудников и директоров Кредиторская задолженность сотрудников и директоров
76	Расчеты с разными кредиторами и дебиторами	1490	Прочие счета к получению
80	Уставный капитал	5100	Уставный капитал
82	Резервный капитал	5500	Резервный капитал
83	Добавочный капитал	5400	Дополнительно неоплаченный капитал
84	Нераспределенная прибыль	5601 5602	Нераспределенная прибыль отчетного года Нераспределенная прибыль прошлых лет
86	Целевое финансирование	3710	Доходы будущих периодов НИОКР
97	Расходы будущих периодов	1820	Услуги, оплаченные авансом

Размещено на Allbest.ru