Экспертное исследование учета текущих расчетов с контрагентами на примере ООО "Типол-Топ"

При осуществлении розничной комиссионной торговли непродовольственными товарами отношения между комиссионером и комитентом, а также комиссионером и покупателем регулируются постановлением Правительства РФ от 06.06.98. № 569 " Об утверждении правил комиссионной торговли непродовольственными товарами" (далее - Правила комиссионной торговли).

Согласно п.1 Правил комиссионной торговли под комиссионером понимается организация независимо от ее организационно-правовой формы, а также индивидуальный предприниматель, принимающие товары на комиссию и реализующие эти товары по договору розничной купли-продажи (далее именуется договор).

Под комитентом понимается гражданин, сдающий товар на комиссию с целью продажи товара комиссионером за вознаграждение.

Под покупателем понимается гражданин, имеющий намерение приобрести либо приобретающий или использующий товары исключительно для личных, семейных, домашних и иных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.

В соответствии с п.2 Правил комиссионной торговли товары на комиссию принимаются от граждан Российской Федерации, иностранных граждан, лиц без гражданства.

За комитентом сохраняется право собственности на товар, принятый на комиссию, до момента его продажи (передачи) покупателю, если иной порядок перехода права собственности не предусмотрен гражданским законодательством (п. З Правил комиссионной торговли).

Согласно п.4 Правил комиссионной торговли комиссионер отвечает перед комитентом за утрату, недостачу или повреждение находящегося у него товара, переданного комитентом для продажи.

В соответствии с п.5 Правил комиссионной торговли комиссионер обязан довести до сведения комитентов и покупателей фирменное наименование (наименование) своей организации, место ее нахождения (юридический адрес) и режим работы, размещая указанную информацию на вывеске организации.

Индивидуальный предприниматель, осуществляющий комиссионную торговлю товарами, должен предоставить комитенту и покупателю информацию о государственной регистрации и наименовании зарегистрировавшего его органа.

Если деятельность, осуществляемая комиссионером, подлежит лицензированию, то он обязан предоставить информацию о номере и сроке действия лицензии, а также об органе, ее выдавшем.

Кроме того, в обязанности комиссионера входит доведение Правил комиссионной торговли в наглядной и доступной форме до сведения комитентов и покупателей.

Прием товаров на комиссию. Согласно п.8 Правил комиссионной торговли по соглашению между комиссионером и комитентом на комиссию принимаются новые и бывшие в употреблении непродовольственные товары.

В соответствии с п. .9 Правил комиссионной торговли прием товаров на комиссию оформляется путем составления подписываемого комиссионером и комитентом документа (договора комиссии, квитанции, накладной и др.) в котором должны содержаться следующие сведении:

номер документа, дата его составления;

наименование и реквизиты сторон (адрес, расчетный счет, телефон комиссионера), паспортные данные или данные иного документа, удостоверяющего личность комитента);

наименование товара;

степень износа и недостатки бывшего в употреблении товара;

цена товара;

размер и порядок уплаты комиссионного вознаграждения;

условия принятия товара на комиссию;

порядок проведения и размер уценки товара;

сроки реализации товара до и после его уценки;

условия и порядок возврата комитенту не проданного комиссионером товара

условия и порядок расчетов между комиссионером и комитентом;

размер оплаты расходов комиссионера по хранению товара, принятого на комиссию, если по соглашению сторон эти расходы подлежат возмещению.

В отношении принятия на комиссию транспортных средств в сведения о них включаются наименование (тип), характеристика, (модель), год выпуска, идентификационный номер, номер двигателя, шасси (рамы), кузова (прицепа), регистрационного знака "Транзит", цвет кузова (кабины) размер кузова (рамы), пробег по данным спидометра, серия и номер паспорта транспортного средства, ввезенного на территорию РФ.

Также указывается номер и дата документа, подтверждающего таможенное оформление транспортных средств (автомобилей, мотоциклов) и номерных узлов (агрегатов) в соответствии с законодательством РФ.

При приеме на комиссию транспортных средств (автомобилей, мотоциклов) и номерных узлов (агрегатов) применяется перечень по форме № КОМИС-1а.

Пример: Заполнение унифицированной формы № КОМИС - 1а при поступлении автомобиля. Магазин "Автопосредник" ООО "ТИПОЛ-ТОП" принял на комиссию от г-на Ганнибалова П.К. автомобиль Mitsubishi Pajero 2.5 TDi GLX. Цвет - зеленый с серым, VIN - JMBONV24OMJ348967, номер кузова - 48967, номер двигателя - 80432. Год выпуска автомобиля - 1991. Прием товара на комиссию осуществлял менеджер Рэмов В.К. Автомобиль оценен в 200000., комиссионное вознаграждение составляет 10% от суммы реализованного товара.

В приложении 1 перечня указана информация по организации-комиссионеру и комитенту:

полное наименование организации, получающей товары на комиссию, ее адрес;

код организации-комиссионера по ОКПО;

идентификационный номер налогоплательщика организации-комиссионера;

наименование структурного подразделения организации;

код структурного подразделения в соответствии с установленной на предприятии системой кодирования;

вид деятельности по общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93, утвержденному постановлением Госстандарта России от 06.08.93 № 17;

код вида операции;

фамилию, имя и отчество гражданина, сдающего товар на комиссию, в соответствии с паспортом или иными документом, удостоверяющим личность.

В приложении 2,3 перечня указана основная информация, позволяющая идентифицировать транспортные средства, принимаемые на комиссию.

В перечень комиссионером записываются результаты продажи, уценки товара (транспортных средств), а также возврата комитенту непроданного товара (транспортных средств).

Перечень составляется комиссионером в двух экземплярах. Первый экземпляр перечня (так же как и договора комиссии) вручается комитенту, второй - передается в бухгалтерию торговой организации (комиссионера).

Если торговая организация приняла на комиссию транспортное средство (автомобиль, мотоцикл) или номерной узел (агрегат) к ним, материально ответственному лицу также необходимо открыть журнал по форме № КОМИС-8.

В журнале указываются подробные данные о продавце и покупателе, об автомототранспортных средствах и узлах (агрегатах), цене согласно договору с комитентом и цене продажи.

В журнале покупатель заверяет своей подписью совершенную сделку.

В соответствии с п.16 Правил комиссионной торговли при приеме товара на комиссию к нему прикрепляется товарный ярлык - ценник с указанием номера документа, оформляемого при приеме товара, и цены.

Учет товаров принятых на комиссию ведется индивидуально каждому товару и цене продажи. Для аналитического учета товаров в комиссионной торговле применяется карточка учета товаров и расчетов по договорам комиссии (форма № КОМИС-6)

Карточка учета ведется в одном экземпляре работником торговой организации, материально ответственным лицом, подписывается и остается у материально ответственного лица.

При приеме товаров на комиссию делается следующая запись в регистрах бухгалтерского учета:

ДЕБЕТ СЧЕТА 004 - получены товары на комиссию.

Уценка товаров, принятых на комиссию. Согласно п.30 Правил комиссионной торговли порядок и размеры уценки товаров, принятых на комиссию, согласовываются комиссионером и комитентом при заключении договора комиссии.

Уценка должна производиться в присутствии комитента. Способ уведомления комитента о вызове и сроки его явки определяются соглашением сторон.

При уценке товаров делается соответствующая запись в карточке учета товаров и расчетов по договорам комиссии и формируется проводка в регистрах бухгалтерского учета:

КРЕДИТ СЧЕТА 004 - отражена сумма уценки.

При отказе комитента от уценки ему возвращается товар с возмещением комиссионеру расходов по его хранению, если это предусмотрено договором.

Снятие товаров с продажи. При снятии товара с продажи в комиссионной торговле применяется (с указанием цели снятия: возврат комитенту, ремонт, уценка и др.) акт о снятии товара с продажи (форма № КОМИС - 5).

Акт составляется в одном экземпляре работником торговой организации и вместе с товарным отчетом передается в бухгалтерию.

Акт подписывается руководителем торговой организации, материально ответственным лицом и бухгалтером.

В бухгалтерии закрывается карточка учета товаров и расчетов по договорам комиссии и делается следующая запись в регистрах бухгалтерского учета:

КРЕДИТ СЧЕТА 004 - возврат товаров комитенту.

Согласно п.34 Правил комиссионной торговли возврат непроданного товара может быть произведен комиссионером лицу, уполномоченному комитентом, по предъявлении доверенности, оформленной в установленном порядке, и документа, подтверждающего заключение договора комиссии.

Продажа товаров, переданных на комиссию. Согласно п.24 Правил комиссионной торговли товар, принятый на комиссию, поступает в продажу не позднее следующего дня после его приема за исключением выходных и праздничных дней.

В случае задержки в поступлении товара в продажу по вине комиссионера последний уплачивает комитенту за каждый день просрочки неустойку в размере 3% от суммы вознаграждения. По соглашению сторон может быть установлен более высокий размер неустойки.

Принятое на себя поручение по продаже товара комиссионер обязан исполнить на наиболее выгодных для комитента условиях в соответствии с указаниями комитента, а при отсутствии в договоре комиссии таких указаний - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями (п.25 Правил комиссионной торговли).

В соответствии с п.26 Правил комиссионной торговли комиссионер вправе отступить от указаний комитента, если по обстоятельствам дела это необходимо в интересах комитента и комиссионер не мог предварительно запросить комитента либо не получил в разумный срок ответ на свой запрос. Комиссионер обязан уведомить комитента о допущенных отступлениях, как только уведомление станет возможным.

Комиссионеру может быть предоставлено комитентом право отступать, от его указаний без предварительного запроса. В этом случае комиссионер обязан в разумный срок уведомить комитента о допущенных отступлениях, если иное не предусмотрено договором комиссии.

Новый товар с недостатками, не обнаруженными при приеме его на комиссию и выявленными до продажи (передача) покупателю, снимается с реализации и возвращается комитенту, если доказано, что недостатки возникли по вине комиссионера, без оплаты расходов комиссионера по хранению товара. По соглашению сторон может быть определен иной порядок использования этого товара (п.27 Правил комиссионной торговли).

Согласно п.28 Правил комиссионной торговли при продаже товара, имеющего гарантийный срок, если он не истек, покупателю передается полученный от комитента гарантийный талон, технический паспорт, сервисная книжка или иной заменяющий ее документ, подтверждающий право покупателя на использование оставшегося гарантийного срока.

В соответствии с п.29 Правил комиссионной торговли покупатель, которому продан товар ненадлежащего качества, если его недостатки не были оговорены комиссионером, вправе по своему выбору потребовать:

замены на товар аналогичной марки (модели, артикула);

замены на такой же товар другой марки (модели, артикула) с соответствующим перерасчетом покупной цены;

соразмерного уменьшения покупной цены;

незамедлительного безвозмездного устранения недостатков товара;

возмещения расходов на устранение недостатков товара

При этом покупатель вправе потребовать также полного возмещения убытков, причиненных ему вследствие продажи товара ненадлежащего качества.

Вместо предъявления указанных требований, покупатель вправе отказаться от приобретенного товара и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы.

При этом покупатель по требованию комиссионера и за его счет должен возвратить полученный товар ненадлежащего качества.

В случае, когда комиссионер совершил сделку на условиях более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом, дополнительная выгода делится между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон (п. З 1 Правил комиссионной торговли).

Согласно п.32 Правил комиссионной торговли комиссионер, продавший товар по цене согласованной с комитентом, обязан возместить последнюю разницу, если не докажет, что у него не было возможности продать товар по согласованной цене и продажа по более низкой цене предупредила еще большие убытки. В случае, когда комиссионер был обязан предварительно запросить комитента, комиссионер должен также доказать, что он не имел возможности получить предварительно согласие комитента на отступление от его указаний.

В соответствии с п.33 Правил комиссионной торговли деньги за проданный товар выплачиваются комиссионером комитенту не позднее, чем на третий день после продажи товара.

Выплата денег за проданный товар, а также возврат принятого на комиссию, но непроданного товара производятся по предъявлении комитентом документа, подтверждающего заключение договора комиссии, паспорта или иного документа, удостоверяющего личность комитента.

По желанию комитента выплата ему денег за проданный товар может производиться комиссионером по безналичному расчету через кредитные организации.

Выплата денег за проданный товар могут быть произведены комиссионером лицу, уполномоченному комитентом, по предъявлении доверенности, оформленной в уставленном порядке, и документа, подтверждающего заключение договора комиссии.

Согласно п.35 Правил комиссионной торговли требования комитента, связанные с ненадлежащим исполнением договора комиссии, могут быть предъявлены комиссионеру в течение 30 дней со дня выплаты комитенту денег за проданный товар либо возврата ему непроданного товара, если соглашением сторон не установлен иной срок.

Для расчетов с комитентом, в том числе и в случае, когда товары, принятые на комиссию, по договору проданы не полностью, а частично, применяется справка о продаже товаров, принятых на комиссию (форма № КОМИС-4). В справке указывается номер договора, наименование проданного товара, его количество и сумма.

Справка составляется в двух экземплярах работником торговой организации. Первый экземпляр справки с товарным отчетом передается в бухгалтерию, второй - остается у материально ответственного лица.

Справка подписывается материально ответственным лицом, бухгалтером и руководителем организации.

В бухгалтерии также необходимо сделать записи о реализации комиссионного товара:

в перечне товаров, принятых на комиссию (форма № КОМИС - 1);

в перечне принятых на комиссию транспортных средств (автомобилей, мотоциклов) и номерных узлов (агрегатов) (форма № КОМИС - 1а);

в карточке учета товаров и расчетов по договорам комиссии (форма № КОМИС - 6);

в журнале учета приема на комиссию и продажи транспортных средств (автомобилей, мотоциклов) и номерных узлов (агрегатов) (форма № КОМИС - 8).

Изучив гражданско-правовую основу договора комиссии, мы отметили, что посредник не является собственником при приобретении или продаже товаров, то есть, он только осуществляет права, принадлежащие комитенту. Исходя из принципа допущения имущественной обособленности имущество, являющееся собственностью организации, учитывается в бухгалтерском учете посредника обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 8 Закона №129-ФЗ:

"Имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации". Следовательно, имущество, поступившее к комиссионеру от комитента не отражается посредником на балансовых счетах в составе его собственного имущества, а учитывается на забалансовых счетах:

при договорах комиссии, связанных с реализацией комиссионного товара на счете 004 "Товары, принятые на комиссию»;

при договорах комиссии, связанных с приобретением товаров для комитента на счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение".

Отражение операций на счетах бухгалтерского учета комиссионера зависит от того, какой вид договора заключен сторонами по договору комиссии - на продажу или на приобретение товара, а также от условий заключенного договора, в частности от того, участвует или нет комиссионер в расчетах между комитентом и покупателями.

Комиссионер участвует в расчетах. При совершении сделки с участием комиссионера, в расчетах схема движения денежных средств выглядит следующим образом:

выручка от продажи товаров поступает от покупателя на расчетный счет или в кассу комиссионера;

из полученной суммы комиссионер, как правило, удерживает свое вознаграждение;

оставшаяся сумма перечисляется собственнику товаров - комитенту.

Пример: Комитент ЗАО "ПРТС" в мае 2008 года передал комиссионеру ООО "ТИПОЛ-ТОП" автомобиль для реализации. Согласно договору, автомобиль должен быть продан за 236 000 рублей (в том числе НДС - 36 000 рублей). Себестоимость товаров составляет 120 000 рублей. Сумма комиссионного вознаграждения - 23 600 рублей (в том числе НДС - 3 600 рублей).

ООО "ТИПОЛ-ТОП" полностью реализовал комиссионный товар. Затраты, связанные с продажей товаров, составили 6 000 рублей. Согласно договору ООО "ТИПОЛ-ТОП" участвует в расчетах и удерживает свое вознаграждение из денежных средств, причитающихся ЗАО "ПРТС".

В бухгалтерском учете ООО "ТИПОЛ-ТОП" данные хозяйственные операции оформляются следующим образом:

В данном примере используются следующие субсчета:

76.5 - расчеты с комиссионером;

76.6 - расчеты с комитентом;

76.7 - расчеты с покупателем;

Дебет счета 004 - 236 000 руб. - Принят на учет автомобиль, полученные от ЗАО "ПРТС»

Кредит счета 004 - 236 000 руб. - автомобиль отгружен покупателю

Дебет счета 76.7 Кредит счета 76.6 - 236 000 руб. - Отражена задолженность покупателя по оплате товаров перед ЗАО "ПРТС»

Дебет счета 44 Кредит 02,70,69 - 6 000 - Отражены затраты, связанные с оказанием посреднических услуг

Дебет счета 51 Кредит счета 76.7 - 236 000 - Отражены денежные средства, поступившие на расчетный счет комиссионера за реализованный товар

Дебет счета 76.6 Кредит счета 90.1 - 23 600 - Начислено комиссионное вознаграждение

Дебет счета 90.2 Кредит счета 68 - 3 600 - Начислен НДС с суммы комиссионного вознаграждения

Дебет счета 76.6 Кредит счета 51 - 212 400 - Перечислены денежные средства комитенту за вычетом комиссионного вознаграждения

Дебет счета 90.9 Кредит счета 99 - 14 000 - Отражен финансовый результат от оказания посреднических услуг

Комиссионер не участвует в расчетах.

Если посредник в расчетах не участвует, то:

выручка от продажи товаров поступает на расчетный счет или в кассу их собственника - комитента;

после получения денег комитент перечисляет вознаграждение комиссионеру, причитающееся ему в соответствии с договором комиссии.

В этом случае в бухгалтерском учете ООО "Комиссионер" данные хозяйственные операции оформляются следующим образом:

76.5 - расчеты с комиссионером;

76.6 - расчеты с комитентом;

76.7 - расчеты с покупателем;

Дебет счета 004 - 236 000 - Товар, полученный от комитента, принят к учету

Кредит счета 004 - 236 000 - Отгружен товар покупателю

Дебет счета 44 Кредит 02,05,70,69,76 - 6 000 Отражены затраты, связанные с оказанием посреднических услуг

Дебет 62 Кредит 90.1 - 23 600 - Начислено комиссионное вознаграждение

Дебет 90.3 Кредит 68 - 3 600 - Начислен НДС с суммы комиссионного вознаграждения

Дебет 90.2 Кредит 44 - 6 000 - Списаны затраты, осуществленные комиссионером при оказании посреднических услуг

Дебет 51 Кредит 62 - 23 600 - Получена сумма комиссионного вознаграждения от комитента

Дебет 90.9 Кредит 99 - 14 000 - Отражен финансовый результат от оказания посреднических услуг

Стоит обратить внимание, при использовании приведенной выше схемы бухгалтерских проводок возникает следующая проблема. Поскольку договор на продажу с покупателем заключает комиссионер, а деньги поступают на счет комитента, то никакого контроля над поступлением оплаты за отгруженный товар комиссионер не ведет. В то же время, при отсутствии оплаты отгруженного товара у комитента формально отсутствуют права предъявления претензий к покупателю ввиду отсутствия прямого с ним договора купли-продажи, так как претензии в данном случае к покупателю должны предъявляться комиссионером.

Чтобы предотвратить такую ситуацию, в учете комиссионеру можно предусмотреть следующее:

Дебет 62 Кредит 76.6 - 236 000 - Отражена задолженность покупателя перед комитентом

Дебет 76.6 Кредит 62 - 236 000 - Отражено закрытие задолженности при расчетах покупателя с комитентом.

Покупатель может расплатиться за приобретенный комиссионный товар с помощью пластиковой карточки.

При осуществлении расчетов по кредитным картам продажа товаров согласно п.2.5 5 Методических рекомендаций по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных письмах Роскомторга от 10.07.98 № 1-794/32-5, оформляется выпиской товарных чеков (слипов), которые прокатываются на специальных машинах.

Пример: ООО "ТИПОЛ-ТОП" (комиссионер) получил для реализации автомобиль Ауди А6, стоимостью 100000 руб. Комиссионное вознаграждение составляет 10%, вознаграждение банку за эквайринговые услуги - 3%

При поступлении товара на комиссию его стоимость по договору отражается на забалансовом счете:

Дебет счета 004 - 100000 - Поступил товар при заключении договора комиссии.

В момент реализации товара в регистрах бухгалтерского учета комиссионера необходимо сделать следующие проводки:

Кредит 004 - 100000 - Списана стоимость реализованного автомобиля;

Дебет счета 62 Кредит счета 76 (субсчет "Расчеты с комитентом») -

100 000 - Отражена задолженность перед комитентом за реализованный комиссионный товар;

Дебет счета 62 (субсчет "Расчеты по комиссионному вознаграждению»)

Кредит счета 90 - 10 000 - Отражена сумма посреднического вознаграждения с учетом НДС;

Дебет счета 62 (субсчет "Расчеты по комиссионному вознаграждению») Кредит счета 90 - 10 000 - Отражена сумма посреднического вознаграждения с учетом НДС

Дебет счета 90 Кредит счета 68 - 1525,42 - Отражена сумма НДС, причитающая к получению (полученная) в составе посреднического вознаграждения (10 000 руб. х 18%: 118%)

Дебет счета 90 Кредит счета 99 - 8474,58 - Отражена прибыль от оказания посреднических услуг;

Дебет счета 57 Кредит счета 62 - 100 000 - Отражена оплата по банковской карте;

Дебет счета 76 (субсчет "Расчеты с комитентом») Кредит счета 62 (субсчет "Расчеты по комиссионному вознаграждению») - 10 000 - Отражена выручка, полученная от оказания посреднических услуг (произведен зачет встречных требований на сумму комиссионного вознаграждения;

После получения денежных средств из банка комиссионеру необходимо сделать следующие записи:

Дебет счета 51 Кредит счета 57 - 97000 - Денежные средства за проданный по банковской карте товар поступили на счет магазина за вычетом вознаграждения банка

Дебет счета 60 Кредит счета 57 - 3000 - Списано вознаграждение банка за операции по кредитным картам;

Дебет счета 91 Кредит счета 60 - 3000 - Вознаграждение банка за операции по кредитным картам отнесено на операционные расходы;

Дебет счета 99 Кредит счета 91 - 3000 - Операционные расходы списаны на финансовый результат

Дебет счета 76 (субсчет "Расчеты с комитентом») Кредит счета 51 -

90000 руб. - Перечислена причитающаяся собственнику реализованных товаров часть выручки за вычетом комиссионного вознаграждения.

2.3 Организация синтетического и аналитического учета расчетов с контрагентами