Положением № 105 определено: работу по составлению графика документооборота организует главный бухгалтер организации. (23)

В организации ЗАО «Березки» график предоставления отчетности оформлен в виде таблицы. В нем указаны наименование и номер каждой формы документа, сроки его предоставления в бухгалтерию, инициалы и должность работника организации, который составил документ, а также лицо, ответственное за составление отчета.

С утвержденным графиком документооборота следует ознакомить каждого сотрудника - его исполнителя. Сделать это можно путем вручения ему выписки из графика, в которой должны быть:

- перечислены все документы, относящиеся к сфере деятельности данного сотрудника;

- указаны подразделения фирмы и сроки, в которые исполнитель обязан представлять соответствующие документы.

Ответственность за соблюдение графика движения документов несут его исполнители, а контроль над его соблюдением осуществляет главный бухгалтер организации.

В графике документооборота и предоставления отчетности в организации ЗАО «Березки» отражены пояснения, утвержденные главным бухгалтером, например:

- по доверенности отчитываются на 3 день после выдачи;

- специалистам путевые листы на автомобили сдавать ежемесячно;

- по подотчетным суммам отчитываться через месяц после полученной суммы;

- всем кладовщикам ежедневно вести записи по движению в карточках складского учета.

В бухгалтерии ЗАО «Березки» выделяют следующие участки: учета товарно-материальных ценностей; учета затрат на производство; учета готовой продукции и реализации; учета расчетов с персоналом по оплате труда; учета кассовых операций; учета финансово-расчетных операций; составления отчетности; налоговых расчетов и др.

Каждая группа бухгалтерии имеет свои цели и задачи, но все группы тесно взаимосвязаны.

В ЗАО «Березки» в составе бухгалтерии числятся 8 бухгалтеров (главный бухгалтер, заместитель главного бухгалтера, бухгалтер по растениеводству, бухгалтер по животноводству, бухгалтер материального стола, бухгалтер по строительному цеху и 2 бухгалтера по оплате труда) и кассир.

Обязанности распределяются между работниками на основе объема и специфики учетных работ.

Например, в обязанности бухгалтера по растениеводству предприятия ЗАО «Березки» входит:

- проводка и учет по счетам 43.1. «Продукция растениеводства», 10.2 «Удобрения, средства защиты растений и животных»; 10.8 «Семена и посадочный материал» до составления журнала-ордера;

- учет по магазину (счета 41 «Товары», 42 «Торговая наценка», 44 «Расходы на продажу»);

- синтетический и аналитический учет по счету 20.1 «Основное производство. Растениеводство»

- учет ГСМ до составления журнала-ордера по счету 10.4. «Топливо»

На каждого работника бухгалтерии составляется должностная инструкция, однако в бухгалтерии ЗАО «Березки» отсутствуют должностные инструкции работников.

Главный бухгалтер назначается и освобождается от должности руководителем организации и подчиняется непосредственно ему (напомним, что ответственность за организацию бухгалтерского учета несет руководитель). Главный бухгалтер, по мнению Ю.А.Бабаев, в современных условиях становится основным консультантом руководителя по вопросам финансовой деятельности организации. Главный бухгалтер отвечает за формирование всей учетной политики организации, выбор форм и методов бухгалтерского учета, организацию документооборота, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности. В своей текущей работе главный бухгалтер контролирует выполнение законодательства по всем вопросам хозяйственной деятельности организации, вносит изменения в организацию бухгалтерского учета в соответствии с его изменениями, следит за движением и хранением имущества (активов) и выполнением обязательств.(6)

В организации ЗАО «Березки» назначение и увольнение материально-ответственных лиц обязательно согласовывается с главным бухгалтером.

Главным бухгалтером разрабатывается порядок оформления и график движения учетных и других документов, сроки и адреса их поступления для дальнейшей обработки и сдачи в архив.

В организации ЗАО «Березки» применяют журнально-ордерную форму учета. В основу этой формы учета положен принцип накапливания и систематизации данных первичных учетных документов в специальных регистрах в разрезах, обеспечивающих синтетический и аналитический учет хозяйственных операций по всем разделам бухгалтерского учета.

Нормы бухгалтерского законодательства обязывают организации при формировании своей учетной политики утверждать рабочий план счетов бухгалтерского учета.

Организации, занятые в сельском хозяйстве, для этих целей используют План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса и Методические рекомендации по его применению, утвержденные Приказом Минсельхоза России от 13.06.2001 № 654.

Необходимость утверждения рабочего плана счетов в первую очередь связана с созданием в компании схемы учета, обеспечивающей требуемую детализацию учета в организации, а также позволяющую с минимальной трудоемкостью формировать необходимую бухгалтерскую и статистическую отчетность.(23)

Синтетические счета рабочего плана счетов ЗАО «Березки» соответствуют Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса.

Количество субсчетов и аналитических счетов зависит от целей и задач учета, а также сложности деятельности организации. Зачастую субсчета называют счетами второго порядка, в то время как синтетический счет - счет первого порядка. Это показано в рабочем плане счетов предприятия ЗАО «Березки» на примере счета 10 «Материалы», к которому открываются следующие субсчета:

- 10.1 «Сырье и материалы»;

- 10.2 «Удобрения, средства защиты растений и животных»;

- 10.3 «Покупные конструкции и детали»;

- 10.4 «Топливо»;

- 10.5 «Тара и тарные материалы»;

- 10.6 «Запасные части»;

- 10.7 «Корма»

- 10.8 «Семена и посадочный материал»

- 10.9 « Сырье, переданное в переработку»

- 10.10 "Строительные материалы";

- 10.11 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности»;

- 10.12 «Газ».

При необходимости в дополнение к каждому субсчету можно открыть аналитические счета на конкретные виды материалов.

Как считает В.В. Семенихин, в своем рабочем плане счетов совершенно необязательно закреплять все синтетические счета, предусмотренные типовым планом счетов бухгалтерского учета. Достаточно привести перечень счетов, необходимых организации. При разработке своего рабочего плана счетов организация должна учитывать массу внутренних факторов, в частности свою структуру, масштабы, необходимость ведения раздельного учета, взаимоувязки показателей бухгалтерского и налогового учета, требования в части формирования бухгалтерской отчетности и т.д.(23)

Организация ЗАО «Березки» не вводила в свой рабочий план счетов дополнительные синтетические счета, используя свободные номера Плана счетов.

По некоторым синтетическим счетам в организации ЗАО «Березки» не ведется учет, соответственно, эти счета не указаны в рабочем плане счетов. В ЗАО «Березки» не ведется учет нематериальных активов, таким образом в рабочий план счетов не включен счет 04 «Нематериальные активы», соответственно, счет 05 «Амортизация нематериальных активов» также не указан в рабочем плане счетов организации ЗАО «Березки».

Учетная политика - это комплекс методологических решений в области ведения учета, принимаемых администрацией организации. Эти решения определяют, какие факты хозяйственной жизни будут отражаться в учете, а также устанавливают порядок признания, квалификации и оценки хозяйственных операций. Следовательно, учетная политика представляет собой комплекс методологических решений, которые определяют содержание информации, получаемой пользователями бухгалтерской отчетности.

Т.И. Кришталева считает, что экономические выгоды, которые организация может получить от ведения бухгалтерского учета, во многом определяется учетной политикой. Организация, выбирая тот или иной метод ведения бухгалтерского учета, устанавливает, как будут составляться конкретные бухгалтерские проводки - по списанию запасов, начислению амортизации, распределению и списанию затрат, переоценки активов и т.д. между учетными записями и содержанием бухгалтерской отчетности в целом существует непосредственная связь. Определяющее влияние на оценку величин бухгалтерской отчетности организаций имеют закрепляемые в приказе об учетной политике методы оценки видов имущества и обязательств. Выбор методов ведения учета хозяйственных операций определяет размер прибыли или убытка, оценку активов, признание доходов и расходов в отчетности.

Роль учетной политики в организации всего учетного процесса крайне велика.(17)

Отчетным годом для действующей организации признается календарный год, под которым понимается период времени с 1 января по 31 декабря включительно.

В организационном разделе учетной политики указывается, чьими силами осуществляется ведение бухгалтерского учета.

В соответствии с ПБУ 1/2008 «Учетная политика организаций», в составе учетной политики утверждаются:

- рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

- формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

- порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

- способы оценки активов и обязательств;

- правила документооборота и технология обработки учетной информации;

- порядок контроля над хозяйственными операциями;

- другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Все перечисленные моменты представляют собой организационно-технические аспекты, отражаемые в организационном разделе учетной политики.

В ЗАО «Березки» учетную политику на 2013 год следует обновить, внеся изменения в связи с нормами бухгалтерского законодательства.

Также мы считаем нужным усовершенствовать график документооборота, поскольку в графике предоставления отчетности предприятия ЗАО «Березки» не указан порядок передачи документов в архив.

На наш взгляд, в организации ЗАО «Березки» следует усовершенствовать форму учета: вместо журнально-ордерной формы учета применять автоматизированную.

3. МЕТОДИКА ФОРМИРОВАНИЯ ПОКАЗАТЕЛЕЙ ОСНОВНЫХ ФОРМ БУХГАЛТЕРСКОЙ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

3.1 МЕТОДИКА СОСТАВЛЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО БАЛАНСА

Заголовочная часть бухгалтерского баланса содержит реквизиты, характеризующие организацию, по которым составляется эта форма отчетности. В заголовочной части указывают полное наименование организации так, как это прописано в учредительных документах, ее ИНН, отражают вид экономической деятельности (производство, сельское хозяйство, торговля и т.д.). Далее отражают организационно-правовую форму и форму собственности организации. Бухгалтерский баланс составляется в рублях, единицы измерения показателей могут быть в тысячах рублей (384) и в миллионах рублей (385). В заключение в заголовочной части отражают полный почтовый адрес организации.

Бухгалтерский баланс содержит информацию за 3 последних года: отчетный, предыдущий и предшествующий предыдущему.

Каждая статья баланса имеет свой код. Он четырехзначный: первая цифра -№ формы отчетности, вторая цифра - № раздела формы отчетности, третья и четвертая цифры - № статьи отчетности.

Актив баланса содержит два раздела.

I раздел имеет название «Внеоборотные активы». Он включает в себя следующие статьи:

· «Нематериальные активы». Код статьи 1110. Содержит информацию о наличии в организации на отчетную дату нематериальных активов, т.е. исключительных прав на пользование объектами интеллектуальной собственности (патенты, авторские договора, товарные знаки, компьютерные программы и т.п.). Показатель этой статьи отражает наличие нематериальных активов по остаточной стоимости. И рассчитывается как разница между дебетовым сальдо счета 04 «Нематериальные активы» и кредитовым сальдо счета 05 «Амортизация нематериальных активов» по главной книге.

· «Результаты исследований и разработок». Код статьи 1120. Отражают затраты, связанные с научными исследованиями, в результате которых ожидается получение нематериального актива. Эти затраты учитываются по правилам ПБУ 17/02 «Учет расходов на НИОКР». Затраты учитываются по их видам (заработная плата, отчисления на социальное страхование, амортизационные отчисления и т.д.) по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и кредиту соответствующих затрат. Если на отчетную дату научные исследования еще не дали положительных результатов, то общую сумму накопленных затрат отражают по статье 1120. Для этого из главной книги в бухгалтерский баланс переносят дебетовое сальдо счета 08.9 «Расходы на НИОКР».

· Вследствие того, что в ЗАО «Березки» не ведется учет нематериальных активов, строки 1110 и 1120 не заполняются.

· «Основные средства». Код статьи 1130. Статья показывает наличие в организации основных средств по остаточной стоимости на отчетную дату. Показатель статьи рассчитывается как разница между дебетовым остатком счета 01 «Основные средства» и кредитовым остатком счета 02 «Амортизация основных средств» по главной книге. В ЗАО «Березки» на 31 декабря 2014 г. составили 87262 тыс. руб.

· «Доходные вложения в материальные ценности». Код статьи 1140. Отражает остаточную стоимость имущества организации, предназначенного для сдачи в аренду или передаче по договору проката. Лизинговые фирмы отражают по этой статье специально приобретенное имущество, предназначенное для передачи лизингополучателю. Показатель рассчитывается как разница между дебетовым остатком счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» и кредитовым остатком счета 02.Амортизация арендованного имущества по главной книге. Доходные вложения в материальные ценности в ЗАО «Березки» отсутствуют.

· «Финансовые вложения». Код статьи 1150. По этой статье отражают стоимость вложений организации в ценные бумаги, уставные капиталы других организаций, предоставленные другим организациям займы и др. на срок более 12 месяцев. Эти финансовые вложения отражаются на счете 58.1. «Долгосрочные финансовые вложения». Если организация вкладывает средства в ценные бумаги, котирующиеся на фондовом рынке, то по ним она обязана создавать резервы под обесценение вложений в ценные бумаги на счете 59. Показатель данной статьи рассчитывается как разница между дебетовым остатком счета 58.1. «Долгосрочные финансовые вложения» и кредитовым остатком счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» по главной книге. Как показано в бухгалтерском балансе предприятия ЗАО «Березки» финансовые вложения составляют 3213 тыс.руб.

· «Отложенные налоговые активы». Код статьи 1160. Показатель формируется по правилам ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль». Если у организации возникают ситуации, когда по каким-либо объектам учета применяются различные правила бухгалтерского и налогового учета, возникают налоговые разницы, то их отражают в виде отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств на счетах 09 и 77 соответственно, и в виде постоянных налоговых активов или обязательств (ПНО и ПНА) на соответствующих субсчетах к счету 99 «Прибыль и убытки». Показатель формируется путем переноса дебетового сальдо счета 09 «Отложенные налоговые активы» из главной книги. Отложенные налоговые активы в исследуемой организации отсутствуют.

· «Прочие внеоборотные активы». Код статьи 1170. Показывает все другие виды долгосрочных активов или затрат, которые имеются на отчетную дату в организации., но не нашли отражение в предыдущих балансовых статьях. Показатель формируется путем суммирования дебетового сальдо счетов 07 «Оборудование к установке» и 08 «Вложения во внеоборотные активы» (за исключением 08.9 «Расходы на НИОКР»). Прочие внеоборотные активы ЗАО «Березки» составили 53 тыс.руб.

· «Итого по I разделу». Код статьи 1100. Представляет собой сумму показателей статей I раздела баланса. Итог первого раздела баланса ЗАО «Березки» составил 90528 тыс.руб.

II раздел баланса «Оборотные активы» включает в себя следующие статьи.

· «Запасы». Код статьи 1210. Представляет собой стоимость всех видов материальных ценностей, приобретенных организацией для осуществления процесса производства или управления на отчетную дату. В состав этой статьи включают: стоимость материалов, отраженных на 10 счете (материалы рассчитываются следующим образом: к дебетовому сальдо 10 счета прибавляют остаток по счету 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», вычитают кредитовый остаток по счету 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» и ± остаток по счету 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». В статью «Запасы» также включают дебетовые остатки по счетам 11 «Животные на выращивании и откорме», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция». К этой статье относят также затраты в незавершенном производстве, т.е. дебетовые остатки по счетам 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательное производство», 29 «Обслуживающие производства». К этой статье относят также расходы на продажу, отраженные на 44 счете; счет 45 «Товары отгруженные» и счет 97 «Расходы будущих периодов». Таким образом, показатель статьи рассчитывается так: дебетовый остаток счета 10+ дебетовый остаток счета 15- кредитовый остаток счета 14 ± остаток счета 16+ дебетовые остатки счетов 20,21,23,29,44,45,97,11,41,43. Запасы ЗАО «Березки» в отчетном году составили 88446 тыс.руб.

· «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям». Код статьи 1220. Отражает сумму НДС, которую организация уплатила поставщику при покупке материальных ценностей, но на отчетную дату эта сумма еще не предъявлена к зачету перед бюджетом. Показатель формируется путем переноса дебетового сальдо счета 19 из главной книги. НДС по приобретенным ценностям составил 234 тыс.руб.

· «Дебиторская задолженность». Код статьи 1230. Представляет собой сумму дебиторской задолженности покупателей, заказчиков, работников и прочих дебиторов на отчетную дату. При расчете этого показателя рассматривают остатки на счетах по учету расчетов (с 60 по 79) и при формировании показателя суммируются дебетовые сальдо на этих счетах. В исследуемой организации дебиторская задолженность в отчетном периоде составила 26285 тыс.руб.

· «Финансовые вложения». Код статьи 124. Заполняется аналогично статье 1150, только информация приводится по счету 58.2. «Краткосрочные финансовые вложения». Краткосрочные финансовые вложения в организации ЗАО «Березки» отсутствуют.

· «Денежные средства». Код статьи 1250. Показывает сумму денежных средств в кассе и на счетах в банке на отчетную дату. Если в организации имеется валютный счет, то на дату составления отчетности валюта пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ. Показатель формируется путем суммирования дебетовых остатков по счетам 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет», 55 «Специальные счета», 57 «Переводы в пути». Денежные средства ЗАО «Березки» по итогам отчетного года составили 16132 тыс.руб.

· «Прочие оборотные активы». Код статьи 1260. Показывают стоимость прочих краткосрочных видов имущества или затрат, не отраженных в предыдущих статьях. Прочие оборотные активы организации составили 57 тыс.руб.

· «Итого по разделу II». Код статьи 1200. Показывает сумму всех статей второго раздела баланса. Итог второго раздела бухгалтерского баланса исследуемой организации составил 131154 тыс.руб.

Актив бухгалтерского баланса ЗАО «Березки» на 31 декабря 2014г. составил 221682 тыс.руб.

Пассив баланса включает в себя 3 раздела:

III раздел «Капитал и резервы». Содержит следующие статьи:

· «Уставный капитал». Код статьи 1310. Статья отражает стоимостной размер устава организации, который зарегистрирован в ее учредительных документах. Показатель формируется путем переноса кредитового сальдо со счета 80 «Уставный капитал» из главной книги. Уставный капитал ЗАО «Березки» составляет 207 тыс.руб.

· «Собственные акции, выкупленные у акционеров». Код статьи 1320. Показывает стоимость акций, которые формировали сумму первоначального устава организации, но затем были выкуплены ею у своих акционеров в соответствии с принятым экономическим решением. Стоимость выкупленных акций уменьшает размер уставного капитала в балансе, но в учредительных документах он остается неизменным, поэтому в таблице баланса сумму по данной статье ставят в круглых скобках., что означает при суммировании итога третьего раздела баланса эта сумма вычитается. Показатель формируется путем переноса дебетового остатка по счету 81 из главной книги.

· «Переоценка внеоборотных активов». Код статьи 1340. Новая балансовая статья, которая показывает стоимость произведенных дооценок или уценок внеоборотных активов в отчетном году. Показатель формируется путем переноса остатка со счета 83.Оценка внеоборотных активов.

По статьям 1320 и 1340 данные отсутствуют.

· «Добавочный капитал (без переоценки)». Код статьи 1350. Показывает сумму прироста собственного капитала за период ее функционирования. Эта сумма показывается без учета переоценки внеоборотных активов. Показатель формируется путем переноса кредитового сальдо счета 83 без учета остатка внеоборотных активов. Добавочный капитал исследуемой организации по итогам отчетного периода составил 8185 тыс.руб.

· «Резервный капитал». Код статьи 1360. Показывает размер созданных резервов на покрытие убытков в соответствии с законодательными или учредительными документами организации. Акционерные общества в соответствии с ФЗ РФ « Об акционерных обществах» обязаны формировать резервный капитал за счет отчислений от прибыли в размере не менее 15% от суммы уставного капитала. Ежегодные отчисления в резервный капитал должны быть не менее 5% от размера уставного капитала. Резервный капитал организации составил 2158 тыс. руб.

· «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Код статьи 1370. Показывает финансовые результаты организации нарастающим итогом с начала ее функционирования. Показатель формируется путем переноса остатка по счету 84 из главной книги. В балансе показывают в круглых скобках. Нераспределенная прибыль отчетного года в ЗАО «Березки» составила 206135 тыс.руб.

· «Итого по III разделу». Код статьи 1300. Показывает сумму показателей статей третьего раздела баланса. Итог третьего раздела баланса равен 216685 тыс.руб.

IV раздел бухгалтерского баланса имеет название «Долгосрочные обязательства» и включает в себя следующие статьи:

· «Заемные средства». Код статьи 1410. Показывает стоимость долгосрочной кредиторской задолженности по кредитам и займам с учетом начисленных по ним процентов. Показатель формируется путем переноса кредитового остатка по счету 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» из главной книги.

· «Отложенные налоговые обязательства». Код статьи 1420. Отражает размер ОНО, которые возникают в результате появления временных вычитаемых налоговых разниц между бухгалтерским и налоговым учетом. Показатель статьи формируется путем переноса остатка со счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» из главной книги.

· «Резервы под условные обязательства». Код статьи 1430. Показывает размер условных обязательств, которые возникают в организации при наличии незавершенных на отчетную дату условных фактов хозяйственной деятельности. Эти резервы создаются за счет финансовых результатов и используются на покрытие долгосрочной дебетовой задолженности, которая подтвердилась в результате совершения условного факта хозяйственной деятельности. Показатель формируется путем выборки из данных аналитического учета по счетам, отражающим суммы кредиторской задолженности по условным фактам хозяйственной деятельности.

· «Прочие обязательства». Код статьи 1450. Отражает все прочие виды долгосрочной кредиторской задолженности, которая не нашла отражения в предыдущих статьях.

· «Итого по IV разделу». Код статьи 1400. Показывает сумму статей четвертого раздела.

Долгосрочные обязательства в организации ЗАО «Березки» отсутствуют.

V раздел бухгалтерского баланса называется «Краткосрочные обязательства» и содержит следующие статьи:

· «Заемные средства». Код статьи 1510. Показывает сумму краткосрочной задолженности по кредитам и займам с учетом начисленных процентов. Показатель формируется переносом кредитового сальдо счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» из главной книги. Заемных средств исследуемая организация не имеет.

· «Кредиторская задолженность». Код статьи 1520. Показывает все виды краткосрочной кредиторской задолженности организации, кроме кредитов и займов. На эту статью относят задолженность перед поставщиками (кредитовое сальдо счета 60), задолженность перед персоналом по оплате труда (кредитовое сальдо счета 70), задолженность по отчислениям в социальные внебюджетные фонды (кредитовое сальдо 69), задолженность по налогам и сборам (кредитовое сальдо счета 68) и прочие кредиторы (кредитовый остаток счета 76 плюс все кредитовые сальдо 6 раздела Плана счетов, кроме вышеперечисленных). Если какой-то из видов кредиторской задолженности имеет значительный размер от общей суммы кредиторской задолженности, то его нужно раскрывать в балансе «в том числе:». Кредиторская задолженность по итогам отчетного периода в ЗАО «Березки» составила 4859 тыс.руб.

· «Доходы будущих периодов». Код статьи 1530. Показывает размер доходов, возникших в этом году, но относящихся к будущим отчетным периодам. Показатель формируется путем переноса кредитового остатка счета 97 «Расходы будущих периодов» из главной книги. Доходы будущих периодов в организации составили 138 тыс.руб.

· «Резервы предстоящих расходов». Код статьи 1540. Показывает сумму созданных резервов организации за счет производственных затрат, которые используются на покрытие целевых расходов (резерв на ремонт основных средств, резерв на оплату отпусков, резерв на выплату вознаграждений по итогам года). Показатель формируется путем переноса кредитового сальдо счету 96 «Резервы предстоящих расходов» из главной книги.

· «Прочие обязательства». Код статьи 1550. Показывает все другие виды краткосрочной кредиторской задолженности организации.

Резервы предстоящих расходов и прочие обязательства в ЗАО «Березки отсутствуют».

· «Итого по V разделу». Код статьи 1500. Показывает сумму статей пятого раздела баланса. Итог пятого раздела баланса составил 4997 тыс. руб.

Строка «Баланс» показывает сумму статей пассива баланса и рассчитывается суммированием строк 1300+1400+1500. Пассив баланса исследуемой организации по итогам отчетного периода составил 221682 тыс.руб.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что в ЗАО «Березки» балансовое равенство не нарушено (См. Приложение 2).

3.2 СТРУКТУРА ОТЧЕТА О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ И СОДЕРЖАНИЕ ЕГО ПОКАЗАТЕЛЕЙ

Отчет о прибылях и убытках характеризует финансовые результаты деятельности организации за отчетный период и аналогичный период предыдущего отчетного года.

Структура отчета о прибылях и убытках определена в разделе V ПБУ 4/99. Состав показателей представленных в новом отчете о прибылях и убытках до строки «Прибыль (убыток) до налогообложения» стр.(2110-2300), точно такой же, как и в действовавшей ранее форме этого отчета, изменились только коды статей. Хотя заголовки столбцов над цифровыми данными стали иными, сущность сопоставимых данных осталась прежней.(20)

Данные в отчете о прибылях и убытках о финансовых результатах организации приводятся нарастающим итогом с начала года. В структуре Отчета выделены 2 графы, которые заполняются одновременно и показывают информацию о финансовых результатах за отчетный год и прошлый.

В первом разделе Отчета о прибылях и убытках содержатся следующие показатели:

· «Выручка». Код строки 2110. Показатель формируется суммированием выручки от продажи продукции, товаров, работ, услуг без НДС, акцизов, налога на реализацию ГСМ и других налогов, облагающих выручку. Выручка отражается в той сумме, в которой она начислена по кредиту 90.1. «Выручка». Выручка ЗАО «Березки» в отчетном по итогам отчетного периода составила 154859 тыс.руб.

· «Себестоимость продаж». Код строки 2120. Отражает себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, выручка от которых отражена в первой статье. Данные переносят в отчет в виде дебетового оборота со счета 90.2. «Себестоимость продаж». Себестоимость продаж указана в круглых скобка. Это означает, что данная статья отчета уменьшает другую статью отчета при каких-либо расчетах. Себестоимость продаж в организации ЗАО «Березки» составила 119634 тыс.руб.

· «Валовая прибыль (убыток)». Код строки 2130. Показатель этой статьи рассматривается как разница между выручкой и себестоимостью продаж. Валовая прибыль организации по итогам отчетного года составила 35225 тыс. руб.

· «Коммерческие расходы». Код строки 2210. Представляет собой сумму расходов организации, связанных с реализацией продукции (товаров, работ, услуг). Эти расходы отражают на счете 44 «расходы на продажу» по дебету нарастающим итогом за отчетный период, а затем списывают в дебет 90. «Расходы на продажи» с кредита счета 44 (пропорционально объему проданной продукции). Показатель формируется путем переноса дебетового оборота со счета 90. «Расходы на продажи». Коммерческие расходы исследуемой организации составили 1848 тыс.руб

· «Управленческие расходы». Код строки 2220. Это расходы, связанные с управлением и организацией производства на предприятии. Они учитываются на счете 26 «Общехозяйственные расходы» и подлежат включению в себестоимость проданной продукции (работ, услуг) двумя способами:

ѕ Эти расходы включаются в производственную себестоимость (Дт20 Кт26) и тогда они не отражаются в отчетности по статье «Управленческие расходы», а включаются в состав статьи «Себестоимость продаж»;

ѕ Эти расходы включаются в себестоимость не всей продукции, а только проданной продукции (Дт90.Управленческие расходы Кт26), тогда они отражаются по статье «Управленческие расходы».

Показатель статьи формируется путем переноса дебетового оборота по счету 90 « Управленческие расходы».

· «Прибыль (убыток) от продаж». Код строки 2200. Рассчитывается как разница между валовой прибылью и коммерческими и управленческими расходами. Если от продаж получен убыток, то он показывается в круглых скобках. Прибыль от продаж в ЗАО «Березки» по итогам отчетного периода составила 33377 тыс.руб.

Во втором разделе отчета о прибылях и убытках представлены следующие статьи:

· «Доходы от участия в других организациях». Код строки 2310. Показатель отражает сумму доходов от совместной деятельности и дивиденды, причитающиеся по ценным бумагам. Эти доходы отражают в учете по Дт76 Кт91. Данные для заполнения статьи определяют путем выборки из аналитического учета к счету 91 «Прочие доходы и расходы». Доходы от участия в других организациях в ЗАО «Березки» отсутствуют.

· «Проценты к получению». Код строки 2320. В ЗАО «Березки» проценты к получению составили 924 тыс.руб.

· «Проценты к уплате». Код строки 2330. Отражает сумму процентов, которые организация должна уплатить по акциям, облигациям, по кредитам и займам. Проценты к уплате в ЗАО «Березки» отсутствуют.

· «Прочие расходы». Код строки 2350. Прочие расходы в организации ЗАО «Березки» составили 2995 тыс.руб.

· «Прочие доходы». Код строки 2340. Строки 2340 и 2350 отражают информацию о всех других доходах и расходах на счете 91, оставшиеся после выборки данных для предшествующих статей. Прочие доходы в организации ЗАО «Березки» составили 3001 тыс.руб.

Раздел «Прибыль и убыток до налогообложения» содержит следующие показатели:

· «Прибыль (убыток) до налогообложения». Код строки 2300. Определяется расчетным путем в результате сложения вышеуказанных статей доходов и вычитания расходов. По правилам бухгалтерского учета прибыль (убыток) до налогообложения = прибыль (убыток) от продаж + проценты к получению - проценты к уплате + доходы от участия в уставных капиталах других организаций + прочие доходы - прочие расходы. Прибыль до налогообложения в исследуемой организации по итогам отчетного периода составила 34307 тыс.руб.

· «Текущий налог на прибыль» код строки 2410. Текущий налог на прибыль рассчитан по правилам налогового учета. Его отражают в налоговой декларации и уплачивают в бюджет. Рассчитывают следующим образом:

ТНП=УРНП+ ПНО - ПНА + ОНА - ОНО.

В организации ЗАО «Березки» ТНП по итогам отчетного года составил 470 тыс.руб.

УРНП - условный расход по налогу на прибыль, под которым понимают налог на прибыль, рассчитанный от бухгалтерской прибыли, отраженной по строке 2300. УРНП = Прибыль до налогообложения*ставка налога на прибыль20%.

По строке 2421 приводят сумму отложенных налоговых активов (обязательств). ОНО - часть текущего налога на прибыль. Постоянные налоговые обязательства или активы (ПНО или ПНА) отражаются на счете 99 «Прибыли и убытки» и представляет собой налог на прибыль, который следует начислить и уплатить по данным налогового учета, но не начислить в бухгалтерском учете.

· «Изменение ОНО». Код строки 2430

· «Изменение ОНА». Код строки 2450. Строки 2430 и 2450 заполняются в соответствии с требованиями ПБУ 18/02 «Учет по налогу на прибыль». Строка 2430 - это разница между дебетовым и кредитовым оборотами счета 77 «Отложенные налоговые обязательства». Если разница положительная, то ее вычитают из прибыли до налогообложения. Если разница отрицательная - прибавляют. Строка 2450- это разница между дебетовым и кредитовым оборотами счета 09 «Отложенные налоговые активы». Если дебетовый оборот больше кредитового, то разница увеличивает прибыль, если меньше - уменьшит.

· «Прочее». Код строки 2460. В данной статье показывают сумму налогов, уплачиваемых организацией по специальным налоговым режимам (УСН, ЕНВД, ЕСХН), а также сумму начисленных штрафных санкций за нарушение налогового законодательства.

Раздел «Чистая прибыль (убыток)» содержит одну статью «Чистая прибыль (убыток)». Код строки 2400. Рассчитывается следующим образом:

Строка 2400= Прибыль (убыток) до налогообложения - ТНП - Изменение ОНО - Изменение ОНА - Прочие.

Чистая прибыль организации ЗАО «Березки» в 2014 году составила 33837 тыс.руб.

В виде справочных данных к отчету о прибылях и убытках приводится следующая информация:

· «Результат от переоценки внеоборотных активов». Код строки 2510. Отражает те суммы, которые не включены в чистую прибыль (убыток) отчетного года.

· «Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода. Код строки 2520.

· «Совокупный финансовый результат периода». Код строки 2500. Рассчитывается путем суммирования чистой прибыли (убытка), результата от переоценки внеоборотных активов и результата от прочих операций, не включенных в чистую прибыль отчетного года.

В справочных данных к отчету о прибылях и убытках информация отсутствует.

Последний показатель отражают в справке по строке 2520. В акционерных обществах в состав справочных данных к отчету о прибылях и убытках приводят данные о том, сколько прибыли приходится на 1 акцию, причем информация разбивается на базовую и разводненную прибыль.

Базовая прибыль на 1 акцию = базовая прибыль отчетного периода/средневзвешенное количество обыкновенных акций в обращении.

Базовая прибыль - прибыль отчетного периода, находящаяся в распоряжении собственников после уплаты налога на прибыль и других аналогичных платежей.

Средневзвешенное количество обыкновенных акций определяется путем суммирования количества обыкновенных акций, находящихся в обращении на первое число каждого календарного месяца отчетного периода, и деления полученной суммы на число месяцев календарных месяцев в отчетном периоде. При этом используются данные реестра акционеров общества на первое число каждого месяца.

Для целей расчета количество обыкновенных акций определяется путем суммирования количества обыкновенных акций, находящихся в обращении на начало года, необходимо скорректировать с учетом обыкновенных акций, выпущенных и оплаченных в течение периода.

Если акции были выкуплены у акционеров, средневзвешенное количество акций корректируется на выкупленные в течение периода акции.

Средневзвешенное количество акций учитывается с учетом срока их обращения течение отчетного периода. Для этого количество акций в обращении умножается на взвешенный временной коэффициент. Он представляет собой дробь, в числителе которой количество дней (месяцев) акций в обращении, а в знаменателе - общее количество дней (месяцев) в периоде расчета. (20)

Под разводненной прибылью на 1 акцию понимают увеличение убытка или уменьшение прибыли в расчете на 1 акцию в результате будущего выпуска обыкновенных акций организации без соответствующего увеличения ее активов.

В.Ю. Никитина считает, что разводненная прибыль на акцию показывает, какие дивиденды были бы выплачены на 1 обыкновенную акцию, если бы держатели всех конвертируемых инструментов реализовали бы свои права и получили обыкновенные акции.

Если акционерное общество не имеет конвертируемых ценных бумаг или договоров купли-продажи обыкновенных акций у эмитента по цене ниже их рыночной стоимости, то в бухгалтерской отчетности отражается только базовая прибыль (убыток) на акцию с обязательным раскрытием соответствующей информации в пояснениях.(20)

3.3 СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ ПОКАЗАТЕЛЕЙ ОСНОВНЫХ ФОРМ ОТЧЕТНОСТИ В СООТВЕТСТВИИ С ТРЕБОВАНИЯМИ МСФО

Международные стандарты финансовой отчетности (International Accounting Standards, IAS) представляют собой важную международную систему общепризнанных принципов бухгалтерского учета. Одна из основных целей их создания заключается в максимальной гармонизации различных стандартов финансовой отчетности и бухгалтерской политики в разных странах. Внедрение международных стандартов финансовой отчетности в России приведет к совершенствованию и реформированию действующей системы бухгалтерского учета на всех его уровнях. (26)

Исследования динамики изменения требований к российским формам бухгалтерской отчетности в течение последних 15 лет демонстрирует очевидную тенденцию адаптации их к регламентациям Международным стандартам финансовой отчетности (МСФО). Поэтому, характеризуя вновь вводимые изменения в составе бухгалтерской отчетности, нельзя не проанализировать их на предмет сближения с требованиями к составу отчетной информации организации, изложенными в системе МСФО.

В международных стандартах формам финансовой отчетности уделяется немало внимания. Общие подходы к ним изложены в МСФО(IAS)1 «Представление финансовой отчетности». Обратим внимание на то, что в системе МСФО отчетная информация организации называется финансовой отчетностью, а не бухгалтерской, как это имеет место в российском приказе Минфина №66н, хотя речь идет о тех же формах отчетности, о которых говорится в отечественном нормативном документе.

Следует отметить также, что согласно недавним изменениям, принятым разработчиками МСФО, некоторые отчетные формы были переименованы. Так, название формы «Бухгалтерский баланс» было изменено на «Отчет о финансовом положении», а «Отчет о прибылях и убытках» стал называться «Отчетом о совокупном доходе». Вместе с тем сами разработчики стандартов отмечают, что следование указанным стандартам не являются обязательными для организаций, а введенные новые названия будут использоваться только в самих международных стандартах.

Оценивая осуществленное разработчиками МСФО переименование некоторых форм финансовой отчетности, следует признать, что название «Отчет о финансовом положении» действительно точнее характеризует назначение и экономическое содержание указанной формы отчетности, чем название «Бухгалтерский баланс», поскольку данная форма раскрывает показатели активов, обязательств и капитала, которые как раз информируют пользователя о финансовом положении организации.

По мнению Т.Ю. Дружиловской, несовпадение названия форм отчетности российских и международных стандартов не является принципиальным моментом в решении проблемы сближения требований МСФО и российских стандартов бухгалтерской отчетности к отчетной информации организации, поскольку наиболее важны содержание и статус указанных форм. В отношении же последнего нельзя не отметить принципиального различия требований российских и международных стандартов. Согласно МСФО(IAS)1 все формы отчетности являются основными и требуются в обязательном порядке.

Приказ Минфина России №66н не меняет статуса формы отчетности, существовавшего согласно требованиям предыдущего приказа о формах отчетности: в российском законодательстве только бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках требуются в обязательном порядке, другие же формы таковыми в отдельных случаях не являются. (15)

Как указывает в своих работах Т.Ю. Дружиловская, общие правила составления бухгалтерского баланса перечислены в МСФО(IAS)1, однако жесткие требования к его форме при этом отсутствуют: конкретная форма разрабатывается каждой организацией самостоятельно. Не регламентирован в международных стандартах порядок расположения статей баланса, не приводятся их названия. Вместе с тем в МСФО (IAS)1 регламентирован перечень статей, которые должны раскрываться в бухгалтерском балансе как минимум. Этот перечень составляют статьи: «Основные средства», «Инвестиционная недвижимость», «Нематериальные активы», «Финансовые активы» (не относящиеся к инвестициям, учтенным по методу долевого участия, торговой и прочей дебиторской задолженности, денежным средствам их эквивалентам), «Инвестиции, учтенные по методу долевого участия», «Биологические активы», «Запасы», «Торговая и прочая дебиторская задолженность», «Денежные средства и их эквиваленты», «Суммарные активы, классифицированные как предназначенные для продажи, и активы в составе групп выбытия, классифицированные как предназначенные для продажи», «Торговая и прочая кредиторская задолженность», «Оценочные обязательства», «Финансовые обязательства» (не относящиеся к торговой и прочей кредиторской задолженности и оценочным обязательствам); «Обязательства и активы по текущим налоговым платежам», «Отложенные налоговые обязательства и отложенные налоговые активы», «Обязательства в составе групп выбытия, классифицированные как предназначенные для продажи», «Неконтрольная доля участия, представленная в составе собственного капитала», «Выпущенный капитал и резервы, относящиеся к владельцам материнской компании».

Сопоставление перечисленных статей со статьями, регламентированными российскими стандартами, приводит к выводу о том, что новые требования к форме «Бухгалтерский баланс» в приказе Минфина России №66н не привели к устранению всех ее отличий от отчета о финансовом положении организации, регламентируемого МСФО (IAS)1.

Говоря о значимости изменений в форме «Бухгалтерский баланс», по мнению Т.Ю. Дружиловской, в плане сближения российских и международных регламентаций форм отчетности, нельзя не обратить внимания на то, что в составе статей бухгалтерского баланса, регламентируемых приказом Минфина России №66н, по-прежнему, сохранены те статьи, которые не соответствуют требованиям МСФО (IAS)1. К ним относятся «Доходные вложения в материальные ценности», «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», «Резервы предстоящих расходов», «Доходы будущих периодов», «Собственные акции, выкупленные у акционеров». Такая ситуация объясняется различиями российских и международных стандартов, касающихся учета отдельных объектов.(15)

По мнению М.А. Вахрушиной и ряда других авторов, в ходе осуществления своей деятельности компания постоянно генерирует доходы и расходы, информация о которых накапливается в соответствующих бухгалтерских регистрах и по завершении отчетного периода подлежит отражению в отчете о прибылях и убытках. Доходы и расходы являются элементами финансовой отчетности, используемыми для оценки финансовых результатов деятельности компании за отчетный период.

Доходы - это приращение экономических выгод за отчетный период в форме притока или увеличения капитала, не связанного с вкладами участников в акционерный капитал.

Расходы - это сокращение экономических выгод за отчетный период в виде оттока активов или потребления ресурсов (истощения активов) либо в виде увеличения обязательств, следствием чего является уменьшение капитала, не связанное с его распределением между собственниками акционерного капитала. Как правило, все полученные за год доходы и расходы, в том числе результаты изменения учетных оценок, обесценения активов, влияние инфляции, изменения валютных курсов и т.д., включаются в отчет о прибылях и убытках. Ряд международных стандартов (МСФО 16, МСФО 21, МСФО 39) квалифицируют некоторые операции как доходы и расходы, но в отчет о прибылях и убытках они не включаются.

Сопоставление величин доходов и расходов позволяет выявить финансовые результаты компании виде показателей прибыли (валовой, до налогообложения, после налогообложения, чистой).

Определенные статьи должны быть представлены непосредственно в отчете о прибылях и убытках, а именно:

· Выручка;

· Расходы по финансированию;

· Прибыль (убыток) от участия в ассоциированных компаниях, от совместной деятельности, учитываемая по методу долевого участия;

· Прибыль (убыток) до налогообложения по результатам выбытия активов или погашения обязательств, связанных с прекращаемой деятельностью;

· Расходы по налогам;

· Прибыль (убыток)

· Прибыль (убыток), приходящийся на долю меньшинства;

· Прибыль (убыток), приходящийся на владельцев капитала материнской компании.

Дополнительные линейные статьи, заголовки, промежуточные суммы должны представляться в отчете о прибылях и убытках в соответствии с требованиями других стандартов, а также в случае, если это необходимо для достоверного раскрытия информации о финансовых результатах деятельности компании. Информации, не отраженную в отчете о прибылях и убытках, компания, руководствуясь критериями полноты и осмотрительности, может также раскрыть в примечаниях.

Компания должна представлять в отчете о прибылях и убытках (предпочтительно) или в примечаниях к финансовой отчетности аналитическую структуру доходов и расходов, используя классификацию, основанную либо на характере расходов, либо на функции расходов. МСФО1 оставляет за компанией право выбора- воспользоваться при классификации расходом одним из двух методов.

Метод характера расходов предусматривает раскрытие статей расходов по обычной (операционной) деятельности по элементам, например: амортизация, материалы, заработная плата и т.д. Этот метод широко применяется в небольших компаниях, где не требуется отражения операционных расходов в соответствии с функциональной классификацией. Преимущества этого метода; легкость использования, отсутствие произвольного распределения, сведение к минимуму субъективных суждений.

Использование метода функции расходов предполагает отражение расходов по обычной (операционной) деятельности в зависимости от х целевой направленности: себестоимость продаж, коммерческие, управленческие и прочие расходы. Этот метод обеспечивает пользователей боле уместной информацией, но обладает и недостатком: распределение затрат может быть произвольным, основанным на субъективных суждениях. Компании, предоставляющие в отчете доходы и расходы по функции, должны раскрывать дополнительную информацию о характере расходов, в том числе на амортизацию и оплату труда.

Изменение наименования статей, их количества, включение других статей в отчет о прибылях и убытках, необходимость представления которых продиктована соблюдением принципов достоверности и полноты информации, производится по усмотрению сомой компании.(11)

В соответствии с рекомендациями МСФО(IAS)1 каждая существенная статья представляется в финансовой отчетности обособлено. Несущественные суммы необходимо объединять с аналогичными суммами по их назначению или экономическому содержанию. При этом информация признается существенной, если при ее отсутствии или недостаточном раскрытии пользователи на основе финансовой отчетности не могут принять требуемые экономические решения в отношении организации.

Приказ Минфина России №66н содержит менее строгие требования и к детализации статей отчетности, поскольку устанавливает, что «…организации самостоятельно определяют детализацию показателей по статьям отчетов» (п.3 Приказа Минфина России №66н). Необходимо отметить, что при этом российский нормативный документ не характеризует того, что понимается под существенностью раскрываемых показателей. Активы, обязательства, доходы и расходы согласно МСФО(IAS)1 не подлежат взаимозачету, поскольку это снижает понимание пользователями финансового положения организации, уменьшает возможности прогнозирования будущих денежных потоков и результатов деятельности. Взаимозачет возможен лишь в случае, когда это требует или разрешает конкретный стандарт, а также когда статьи доходов и расходов возникают по одной и той же операции и не являются существенными.

Таким образом, отчетная информация организаций, которая начиная с отчетности, начиная с отчетности за 2014 г. будет составляться согласно новым требованиям, вновь может не обеспечить того качества экономического анализа, которое необходимо для принятия решений пользователями в отношении организации в соответствии с подходами МСФО.(15)

ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ

Актуальной проблемой для современной российской экономики является приведение существующей в России системы бухгалтерского учета и отчетности в соответствии с требованиями рыночной экономики и международных стандартов. Бухгалтерский учет в России подвергается коренному изменению. В основу построения современной системы бухгалтерского учета положены такие задачи, как:

· формирование информации о финансовом положении, финансовых результатах деятельности организации полезной широкому кругу заинтересованных пользователей при принятии решений:

· обеспечение заинтересованных пользователей информаций об общих подходах к организации и ведению бухгалтерского учета;

· сопряженность и непротиворечивость бухгалтерского учета общепризнанным в мире подходам к ведению бухгалтерского учета и др.

Бухгалтерская финансовая отчетность играет важную роль в управлении предприятием. Это единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности. Только обладая достоверной и существенной информацией, менеджеры высшего звена смогут принять экономически верное управленческое решение.

Переход на МСФО должен быть взвешенным и продуманным. Международные стандарты финансовой отчетности являются динамичной системой, развитие которой будет продолжаться еще не один год, и надо учитывать этот факт при организации перехода на МСФО.