Организация учета кредитов и займов

Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств

Приказ Минфина России от 13.06.1995 г. № 49

Устанавливает правила проведения инвентаризации кредитов и займов

Стандарты экономического субъекта выражены внутренними локально-нормативными документами организации, в частности, применяемой учетной политикой, стандартами по учету кредитов и займов, инструкциями и регламентами по формированию и заполнению первичных учетных документов по кредитам и займам, графиком документооборота, регламентами закрытия отчетного периода, положениями о порядке формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Таким образом, существующая система законодательно-нормативного регулирования проведения операций с кредитами и займами включает в себя пять уровней: законодательный, федеральные и отраслевые стандарты, рекомендации в области бухгалтерского учета и стандарты экономического субъекта. Она позволяет своевременно находить информацию по учету и отражению в бухгалтерской (финансовой) отчетности операций с кредитами и займами, что способствует снижению количества ошибок при составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности и повышению ее информационной прозрачности для различных групп пользователей.



2. Организация и порядок бухгалтерского учета операций с заёмным капиталом на примере ПАО «ЭЛСИБ»

2.1 Краткая организационно-экономическая характеристика объекта наблюдения

В данной выпускной квалификационной работе в качестве объекта наблюдения рассматривается НПО «ЭЛСИБ» ПАО (далее Общество). В таблице 4 представлены реквизиты Общества.

Таблица 4 - НПО «ЭЛСИБ» ПАО

Наименование полное	Научно-производственное объединение «ЭЛСИБ» публичное акционерное общество
Наименование сокращенное	НПО «ЭЛСИБ» ПАО
Юридический адрес	Россия, 630088, г. Новосибирск, ул. Сибиряков-Гвардейцев, 56
Почтовый адрес	Россия, 630088, г. Новосибирск, ул. Сибиряков-Гвардейцев, 56
Телефон и факс	Тел. (383) 227-81-58 Факс. +7 (383) 227-81-57
E-mail	sales@elsib.ru
Генеральный директор	Безмельницын Дмитрий Аркадьевич
Официальный сайт:	http://www.elsib.ru/ru/

За более, чем полувековую историю НПО «ЭЛСИБ» ПАО стал одним из ведущих предприятий по проектированию и производству турбогенераторов, гидрогенераторов, высоковольтных асинхронных электродвигателей, других крупных электрических машин, систем возбуждения. Свою продукцию предприятие поставляет на объекты энергетики, нефтегазовой, угольной, химической и других отраслей промышленности, как в России, так и за рубежом.

НПО «ЭЛСИБ» ПАО - это предприятие, которое имеет сильную научную и производственную базы, свои устои и традиции. Сегодня около 30% установленной в России генерирующей мощности электростанций приходится на генераторы НПО «ЭЛСИБ» ПАО.

Основные направления деятельности НПО «ЭЛСИБ» ПАО сегодня:

- проектирование и производство турбогенераторов с воздушным, водородным и водомасляным охлаждением в диапазоне мощностей 6...500 МВт;

- проектирование и производство гидрогенераторов;

- проектирование и производство высоковольтных электродвигателей мощностью до 8 МВт;

- проектирование и производство систем возбуждения для генераторов;

- сервисное обслуживание - шеф-монтаж, пусконаладочные работы, ремонт и модернизация энергетического оборудования как своего производства, так и других производителей.

Численность персонала Общества составляет более 1300 человек. В структуру предприятия входят конструкторско-технологические службы, осуществляющие разработку и модернизацию продукции, а также сопровождение процесса производства.

Проведем экспресс - анализ бухгалтерской (финансовой) отчетности НПО «ЭЛСИБ» ПАО.

Экспресс - анализ представляет разновидность финансового анализа, который позволяет в короткий срок определить необходимость проведения углубленного анализа имущественного состояния и эффективности развития хозяйствующего субъекта, при этом информационной базой являются бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах.

Экспресс - анализ предполагается начинать с оценки экономического потенциала субъекта хозяйствования, который включает оценку имущественного и финансового положения организации. В дальнейшем необходимо оценить результативность финансово-хозяйственной деятельности объекта исследования посредством анализа прибыльности и эффективности использования экономического потенциала.

Анализ имущественного положения организации позволяет получить представление о масштабах ее деятельности, структуре активов и величине средств, подконтрольных организации. Данные анализа представлены в табл. 5.

Таблица 5 - Оценка имущественного положения НПО «ЭЛСИБ» ПАО на начало и на конец 2015г.

№ п/п	Показатель	Алгоритм расчета	Отчетный год	Изменение
			начало года	конец года	абсолютное изменение	темп изменения, %
1	Средства в распоряжении организации, тыс. руб.	стр. 1600	3186407	2949822	-236585	92,58
2	Реальный основной капитал, тыс. руб.	стр. 1100	1214647	1181100	-33547	97,24
3	Величина ОС, тыс. руб.	стр. 1150	729213	690008	-39205	94,62
4	Доля ОС в общей сумме активов, %	стр. 1150 / стр. 1600* 100	22,88	23,39	0,51	102,23

По данным таблицы 5 можно сделать следующие выводы.

Средства в распоряжении организации на конец года уменьшились по сравнению с началом года 236585тыс. руб. и составили 2949822 тыс. руб. Этот показатель дает обобщенную стоимостную оценку активов, числящихся на балансе организации.

Реальный основной капитал также на конец года уменьшился по сравнению с началом года на 33547тыс. руб. и составил 1181100 тыс. руб.

Основные средства организации в 2015 году уменьшилась на39205 тыс. руб. и составляют 690 008 тыс. руб.

Доля основных средств в общей сумме активов в течение анализируемого периода увеличилась с 22,88 на начало года до 23,39% на конец года.

В целом можно отметить, что имущественный потенциал НПО «ЭЛСИБ» ПАО в течение отчетного года немного снизился.

На следующем этапе проведем оценку финансового положения организации (см. табл. 6).

Таблица 6 - Оценка финансового положения ПАО «ЭЛСИБ» на начало и на конец 2015 г.

№ п/п	Показатель	Алгоритм расчета	Рекомендуемое значение	Отчетный год	Изменение
				начало года	конец года
1	Величина собственных средств, тыс. руб.	стр. 1300 + стр. 1530	-	860676	862497	1821
2	Доля собственных средств в общей сумме источников	(стр. 1300 + стр. стр.1530) / стр. 1700	> 0,5	0,27	0,29	0,02
3	Коэффициент текущей ликвидности	стр. 1200 / (стр. 1500 - стр. 1530)	> 2	1,06	1,18	0,12
4	Коэффициент задолженности	(стр. 1400 + стр. 1500 - стр. 1530) / (стр. 1300 + стр. 1530)	? 1	2,7	2,42	- 0,28
5	Собственные оборотные средства, тыс.руб.	стр. 1300 + стр. 1530 - стр. 1100	-	-353971	-318603	35368
6	Доля долгосрочных заемных средств в общей сумме источников	стр. 1400 / стр. 1700	? 0,2	0,15	0,2	0,05



По данным проведенной оценки финансового положения НПО «ЭЛСИБ» ПАО можно отметить, что величина собственных средств на конец года увеличилась на 1 821 тыс. руб. и составила 862497тыс. руб. Динамика данного показателя может рассматриваться как благоприятная.

Доля собственных средств в общей сумме источников на конец года увеличилась на 0,02 и составила 0,29. Данный показатель имеет отрицательное влияние на финансовое состояние организации, т.к. его значение менее 0,5.

Коэффициент текущей ликвидности на начало года составлял 1,06, ана конецсоставил1,18. Данный коэффициент дает общую оценку ликвидности активов, показывая, сколько рублей текущих активов приходится на один рубль текущих обязательств.

Коэффициент задолженности на начало года составляет 2,7, а на конец года 2,42. Он показывает отношение общей задолженности по краткосрочным и долгосрочным обязательствам к собственному капиталу. Рекомендуемый уровень данного показателя ? 1, поэтому динамика данного показателя рассматривается как неблагоприятная.

Собственные оборотные средства являются обобщающим показателем финансовой независимости. Анализ собственных оборотных средств показал, что у НПО «ЭЛСИБ» ПАОих нет.

Доля долгосрочных заемных средств в общей сумме источников на начало года составляла 0,15, а на конец года 0,2. Динамика данного показателя показывает повышение зависимости НПО «ЭЛСИБ» ПАО от долгосрочных заемных источников финансирования, на 0,05.

Рассмотрим оценку прибыльности деятельности НПО «ЭЛСИБ» ПАО за 2014 - 2015 гг. (см. табл. 7).



Таблица 7 - Оценка прибыльности деятельности НПО «ЭЛСИБ» ПАОза 2014 - 2015 гг.

№ п/п	Показатель	Алгоритм расчета	2014 год	2015 год	Изменение
1	Прибыль от продаж, тыс. руб.	стр. 2200	187136	193125	5989
2	Рентабельность продаж, %	стр. 2200 / стр. 2110 * 100	7,65	11,04	3,39
3	Рентабельность основной деятельности, %	стр. 2200 / (стр. 2120 + стр. 2210 + стр. 2220) * 100	21,97	12,4	- 9,97

По данным проведенной оценки прибыльности деятельности НПО «ЭЛСИБ» ПАО можно отметить следующее:

- прибыль от продаж за 2015 год по сравнению с 2014 годом увеличилась на 5 989 тыс. руб. и составила 193125 тыс. руб.;

- рентабельность продаж за 2015 год изменилась на 3,39 в большую сторону и составила 11,04, данный показатель показывает долю прибыли в каждом заработанном рубле выручки;

- рентабельность основной деятельности в отчетном году по сравнению с предшествующим годом сократилась на 9,97% и составила 12,4%.

Исходя из результатов расчетов, можно отметить, что значения практически всех показателей прибыльности деятельности НПО «ЭЛСИБ» ПАО на конец отчетного года увеличились, что расценивается положительно.

Рассмотрим эффективность использования экономического потенциала организации (табл. 8).

Таблица 8 - Оценка эффективности использования экономического потенциала НПО «ЭЛСИБ» ПАО за 2014 - 2015 гг.

№	Показатель	Алгоритм расчета	2014 год	2015 год	Изменение
1	Прибыль до налогообложения, тыс. руб.	стр. 2300 (ОПУ)	32026	5776	-26250
2	Прибыль чистая, тыс. руб.	стр. 2400 (ОПУ)	6016	1821	-4195
3	Экономическая рентабельность (рентабельность активов)	стр. 2300 (ОПУ)/ стр. 1600 (ББ) (среднегодовая) * 100	1	0,19	-0,81
4	Финансовая рентабельность (рентабельность собственного капитала)	стр. 2400 (ОПУ)/ (стр. 1300 + стр. 1530 ББ) (среднегодовая) * 100	0,21	0,21	0

По данным таблицы 9 наблюдается отрицательная динамика по всем показателям использования экономического потенциала организации.

Показатели прибыли до налогообложения и чистой прибыли в анализируемом периоде уменьшились.

Экономическая рентабельность (рентабельность активов) в 2015 г. по сравнению с 2014 г. уменьшилась на 0,82%, что характеризует понижение эффективности использования всего имущества организации (независимо от источников финансирования).

Финансовая рентабельность (рентабельность собственного капитала) за 2014г. составляла 0,21%, на конец 2015 г. она не изменилась. Данный показатель показывает сколько копеек прибыли получили собственники с каждого рубля вложенных средств.

Таким образом, можно сделать вывод о снижении эффективности использования экономического потенциала НПО «ЭЛСИБ» ПАО в 2015 г.

В целом, НПО «ЭЛСИБ» ПАО завершило 2015 г. с определенными финансовыми сложностями, а именно: снижение имущественного потенциала, повышение зависимости от кредиторов и снижении эффективности использования экономического потенциала. При этом наблюдалось незначительное повышение прибыльности деятельности.



2.2 Учет получения и погашения кредитов и займов

НПО «ЭЛСИБ» ПАО, также как и многие другие российские организации, привлекает заемные средства в форме банковских кредитов для своего дальнейшего развития. В связи с этим рассмотрим порядок их бухгалтерского учета.

Для учета краткосрочных кредитов в плане счетов предусмотрен счет 66 «Расчёты по краткосрочным кредитам и займам» - пассивный, расчетный. Для учета долгосрочных кредитов и займов - счет 67 «Расчёты по долгосрочным кредитам и займам». По кредиту данных счетов отражается получение кредита, по дебету - его погашение.

Аналитический учет кредитов и займов ведется по видам кредитов и займов, кредитным организациям, предоставившим их.

Получение кредита в зависимости от способа его получения и целевого назначения может быть отражено определенными бухгалтерскими проводками (см. табл. 9).

Таблица 9 - Корреспонденция счетов по учету долгосрочных и краткосрочных кредитов и займов

№ п/п	Содержание факта хозяйственной жизни	Первичные документы	Корреспондирующие счета
			Дебет	Кредит
1.	Получен краткосрочный или долгосрочный кредит (заем): наличными средствами; зачислен на расчетный счет; зачислен на валютный счет; зачислен на специальный счет.	Выписки банка по ссудному счету и счетам, на которые зачисляются средства	50 51 52 55	66, 67
2.	Начислены проценты к уплате в соответствии с условиями договора кредита (займа)	Бухгалтерская справка	91.2	66, 67
3.	Начислены проценты за пользование заемными средствами да момента принятия к учету: инвестиционного актива; материальных ценностей.	Бухгалтерская справка	08 10	66, 67
4.	Погашены проценты по кредиту (займу): наличными средствами; с расчетного счета; с валютного счета; со специального счета	Бухгалтерская справка, выписки банка	66, 67	50 51 52 55
5.	Погашен краткосрочный (долгосрочный) кредит (заем): наличными средствами; с расчетного счета; с валютного счета; со специального счета	Выписки банка	66, 67	50 51 52 55

Дата получения кредита может определяться по-разному: в случае получения кредита в обслуживающем данную организацию банке, датой получение кредита или займа является дата зачисления денежных средств на один из счетов организации, так как одновременно происходит и списание средств с корреспондентского счета банка; в случае же получения кредита в филиале другого банка происходит временной разрыв между списанием денежных средств с корреспондентского счета банка и их зачислением на счет организации. В этом случае важно оговорить в контракте точную дату выдачи кредита или займа, так как от нее зависит начало отсчета срока его погашения.

Проценты за пользование кредитом подразделяются на обычные, уплачиваемые в пределах срока, на который выдан кредит, и повышенные, уплачиваемые организацией за нарушение срока возврата кредита или займа.

Для организации большое значение имеет целевое назначение кредитов, так как от него зависит, куда будут списаны проценты по данным кредитам.

В зависимости от целевого назначения кредита и займа, и от своевременности его возврата, проценты по кредиту или займу могут быть списаны на капитальные вложения, издержки производства, финансовые результаты.

При учете кредитов, полученных в свободно конвертируемой валюте, существуют некоторые нюансы, которые связаны с учетом курсовой разницы. Курсовая разница представляет собой разницу между рублевой оценкой объекта учета, стоимость которого изначально определена в иностранной валюте, исчисленной по курсу Банка России, на дату погашения обязательств по оплате или на дату составления бухгалтерской (финансовой)отчетности за период, и рублевой оценкой этого объекта учета, исчисленной по курсу Банка России на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или на отчетную дату составления бухгалтерской (финансовой) отчетности за предыдущий период.

Курсовые разницы, возникающие по основному долгу кредита (займа), а также по начисленным процентам, подлежат отражению в составе прочих доходов или расходов и отражаются соответственно по кредиту или дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» (см. табл.10).

Таблица 10 - Корреспонденция счетов по учету курсовых разниц.

№ п/п	Содержание факта хозяйственной жизни	Корреспондирующие счета
		Дебет	Кредит
1	Обменный курс повысился	91	66
2	Обменный курс понизился	66	91

Проценты начисляются так же, как и по кредитам в национальной валюте. Перечисление начисленных процентов осуществляется с валютного счета организации.

Кроме банковских кредитов организация имеет возможность получить во временное пользование необходимые ей денежные средства не только в банке, но и занять у других юридических и физических лиц.

Взаимоотношения между заимодавцем и заемщиком регулируются договором займа, оформленным в установленном законом порядке.

Порядок учета займов, по сути, аналогичен порядку учета кредитов, за исключением некоторых особенностей. Далее рассмотрим его более подробно.

Учёт займов осуществляется на счетах 66 «Расчёты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчёты по долгосрочным кредитам и займам». На первом счете отражаются займы, полученные в срок до 1 года, а на втором - на срок более 1 года. По кредиту данных счетов отражается возникновение задолженности перед заимодавцами, по дебету - ее погашение.

Причитающиеся проценты по полученным займам отражают по кредиту счёта 66 или 67 и дебету счетов 10, 11, 15, 08 и других счетов, если полученные займы связаны с приобретением производственных запасов, внеоборотных активов и другого имущества (до момента оприходования производственных запасов и внеоборотных активов). После оприходования указанных объектов начисленные проценты по займам отражаются по дебету счёта 91. Начисленные суммы процентов отражаются обособленно от сумм займов.

Прекращение обязательств по договору займа может быть оформлено в виде отступного или новации (ст. 409 и 414 ГК РФ). В этом случае поступление денежных средств к заёмщику рассматривается в качестве не подлежащих налогообложению. С момента заключения соглашения об отступном взаимоотношения сторон регулируются правилами договоров купли-продажи или возмездного оказания услуг.

Приведём проводки по учету материалов, полученных по договору займа вещей (см. табл. 11).

Таблица 11 - Корреспонденция счетов по учёту материалов, полученных по договору займа

№ п/п	Содержание факта хозяйственной жизни	Корреспондирующие счета
		Дебет	Кредит
1	Получены материалы по договору займа	10	66
2	Начислены проценты по договору займа	91	66
3	Возврат займа	66	10



Следует отметить, что при возврате заёмщиком займов, полученных в натуральной форме, могут возникать стоимостные разницы в оценке имущества, полученного в качестве займа, и имущества, передаваемого для погашения. Возникающие разницы отражаются у заёмщика в качестве операционных расходов (дебет 91, кредит счетов 66, 67) или операционных доходов (дебет счетов 66, 67, кредит счёта 91).

При задержке погашения займа и просрочке по уплате процентов по займу к заёмщику применяют штрафные санкции, которые отражаются у должника в составе операционных расходов (по дебету счёта 91).

Таким образом, для грамотного ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной жизни, связанных с получением, использованием и возвратом заемных средств, каждая организация в учетной политике должна прописать следующее:

1. Осуществляется ли перевод долгосрочной задолженности по полученным кредитам и займам в краткосрочную со счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» на счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и наоборот?

2. Отражаются ли дополнительные расходы по заемным средствам в составе прочих расходов единовременно или равномерно?

3. Включаются ли проценты (в стоимость инвестиционных активов или в состав прочих расходов) согласно условиям заключенного договора, когда такое отражение не отличается существенно от равномерного?

4. Метод определения доли заемных средств, использованных на изготовление, сооружение и (или) приобретение инвестиционного актива, в общей сумме заемных средств.

5. Метод определения пропорции процентов, относящихся к преувеличению стоимости иностранных активов.

Таковы основные положения учетной политики экономического субъекта в отношении кредитов и займов.



2.3 Раскрытие информации о кредитах и займах в бухгалтерской (финансовой) отчетности организации

Формирование в бухгалтерской (финансовой) отчетности НПО «ЭЛСИБ» ПАО информации о расходах по кредитам и займах производится в соответствии с ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам».

Бухгалтерская (финансовая) отчетность экономического субъекта отражает информацию по полученным займам и кредитам в следующих формах:

1) бухгалтерский баланс;

2) отчет о финансовых результатах;

3) отчет о движении денежных средств;

4) пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.

Бухгалтерский баланс раскрывает непогашенные суммы кредитов и займов на конец отчетного периода с разбивкой их по сроку погашения.

Кредиты и займы, срок погашения которых превышает 12 месяцев после отчетной даты, составляют группу заемных средств, относящихся к разделу IV пассива бухгалтерского баланса «Долгосрочные обязательства». В общей сумме такие заемные средства отражаются по строке 1410.

Раздел V пассива баланса «Краткосрочные обязательства» характеризует наличие у организации кредитов и займов со сроком погашения не более 12 месяцев после отчетной даты. Краткосрочные заемные средства представлены по строке 1510 бухгалтерского баланса.

Отчет о финансовых результатах- по строке 2330«Проценты к уплате» указывают сумму процентов, которую должна заплатить организация по полученным займам или кредитам, а также выданным векселям или выпущенным облигациям. Здесь же могут отражаться и проценты по коммерческим кредитам, если согласно учетной политике организация их учитывает в составе прочих расходов.

Отчёт о движении денежных средств -- информация о кредитах и займах отражается по строкам 4311, 4323 и 4123.

По строке 4311 отражается сумма полученных в отчетном периоде кредитов и займов, в том числе беспроцентных. Организация раскрывает в составе информации о принятой ею учетной политике используемые подходы для отделения денежных эквивалентов от других финансовых вложений, для классификации денежных потоков, для пересчета в рубли величины денежных потоков в иностранной валюте, для свернутого представления денежных потоков, а также другие пояснения, необходимые для понимания информации, представленной в отчете о движении денежных средств.

По строке 4323 отражается величина денежных средств, направленных организацией на погашение заемных обязательств, в том числе на погашение (выкуп) векселей, погашение облигаций.

По строке 4123 отражается величина денежных средств, направленных на выплату процентов по долговым обязательствам, за исключением процентов, включаемых в стоимость инвестиционных активов.

Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах--информация о кредитах и займах отражается в разделе 5.3 «Наличие и движение кредиторской задолженности». При этом долгосрочная кредиторская задолженность отражается по строкам: 5551 (данные за отчетный год) и 5571 (данные за предыдущий отчетный год), а краткосрочная кредиторская задолженность - по строкам: 5560 и 5580 соответственно.

Таким образом, на основе рассмотренного материала можно сделать вывод о том, что во всех формах годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности коммерческой организации находит отражение определенная информация о кредитах и займах, что говорит о важности их учета.



2.4 Рекомендации по ведению бухгалтерского учета кредитов и займов

ПАО «ЭЛСИБ» НПО, является самостоятельной инженерной компанией специалистом, после составления Бухгалтерской (финансовой) отчетности, мы видим, что существенных ошибок в учете у ПАО «ЭЛСИБ» НПО нет. Но другие организации, могут допускать ошибки в учете кредитов и займов. Рассмотрим самые типичные из них.

Ошибка №1 - задолженность по займу (кредиту) отражена несвоевременно

Почва для ошибки. Старая редакция ПБУ 15/01 содержала следующее правило принятия к учету суммы долга: заемщик учитывал задолженность по полученному займу и (или) кредиту в соответствии с условиями договора в сумме фактически поступивших денежных средств (п. 3 ПБУ 15/01). Данная формулировка давала ответ на вопрос, когда и в какой сумме отражать кредиторскую задолженность - в момент поступления и на сумму поступивших денежных средств.

Действующее ПБУ 15/2008 такого указания не содержит. В нем указано, что сумма обязательства отражается в бухгалтерском учете организации-заемщика как кредиторская задолженность в соответствии с условиями договора займа (кредитного договора) в сумме, указанной в договоре (п. 2 ПБУ 15/2008). В связи с этим возникло ошибочное мнение, что заемные средства должны отражаться сразу после подписания договора на указанную в нем сумму:

Дебет 76 Кредит 66 или 67 - отражена кредиторская задолженность по долгосрочному или краткосрочному займу (кредиту) и дебиторская задолженность заимодавца по перечислению средств займа (кредита).

Почему это неправильно? Не всякий подписанный договор можно считать заключенным: договор займа становится таковым с момента передачи денег или других вещей (п. 1 ст. 807 ГК РФ). То есть договор подписывается и заключается в разное время, такова особенность заемных отношений. Подавляющее большинство иных сделок - купли-продажи, мены, подряда и возмездного оказания услуг, комиссии и агентирования, хранения и др. - заключаются в момент их подписания.

Кроме того, если деньги или другие предусмотренные к передаче вещи заемщик в действительности от заимодавца не получил, договор займа считается незаключенным. Если же деньги или вещи в действительности получены в меньшем количестве, чем указано в договоре, договор считается заключенным на это количество денег или вещей (п. 3 ст. 812 ГК РФ).

Таким образом, в бухгалтерском учете следует отражать лишь заключенный, а не подписанный договор займа:

Дебет 51 Кредит 66 или 67- отражена кредиторская задолженность по долгосрочному или краткосрочному займу (кредиту).

На что влияет ошибка? В бухгалтерском учете и отчетности (а именно в бухгалтерском балансе) неправомерно отражаются суммы дебиторско-кредиторской задолженности по незаключенному договору.

Рекомендация в целях недопущения ошибки. При ведении бухгалтерских записей следует учитывать нормы не только ПБУ 15/2008, но и гражданского законодательства.

Ошибка №2 - в качестве заемной задолженности отражена сумма, превышающая размер займа согласно договору

Почва для ошибки. Зачастую, если заем выдает небанковская организация (то есть не "профессионал" в данной отрасли), эта операция связывает взаимозависимые лица: заимодавец оказывает заемщику финансовую помощь. Бывает, что деньги нужны очень срочно (например, на уплату налогов или чтобы не упустить сделку). Поэтому часто "родственные" организации предоставляют друг другу средства по устной договоренности, которая оформляется договором «задним числом». Или в договоре указывается одна сумма, а фактически по совокупности перечислений заемщику выдается гораздо больше. В связи с этим в учете в качестве займа отражаются средства, статус которых не урегулирован.

Почему это неправильно? Заем, как и все сделки, заключаемые юридическими лицами между собой и с гражданами (физическими лицами), должен быть совершен в простой письменной форме (п. 1 ст. 161, п. 1 ст. 808 ГК РФ). А значит, должен быть составлен документ, выражающий содержание сделки, и подписан лицами, ее совершающими, или должным образом уполномоченными ими лицами (п. 1 ст. 160 ГК РФ).

Таким образом, до подписания соответствующего документа сделка не оформлена и не заключена либо она не заключена в части превышения суммы переданных средств над оговоренными договором.

На что влияет ошибка? Она может:

- вызвать претензии контролирующих органов. Они могут признать данные средства безвозмездно полученными и включат их в расчет налоговой базы по налогу на прибыль в силу п. 8 ст. 250 Налогового кодекса РФ;

- привести к финансовым проблемам: при отсутствии договора заемщик может не только оспаривать необходимость уплаты процентов, но и отказаться возвращать сам заем. Не исключено, что он начнет доказывать, что получил средства на более длительный срок или вообще без обязательства их вернуть.

Рекомендация в целях недопущения ошибки. Контролируйте наличие подписанных обеими сторонами договоров и размеры указанных в них займов. Если фактически средств получено больше, заключите дополнительные соглашения к договору.

В частности, контроль можно осуществлять с помощью забалансового учета - в рабочем плане счетов предусмотреть отдельный счет для учета недополученных средств (действующим планом счетов такой счет не предусмотрен). Например, 012 «Объем недополученных заемных (кредитных) средств».

При подписании договора сумма средств, которые могут быть по нему получены, отражается по дебету соответствующего забалансового счета, при поступлении средств сумма полученного займа или кредита списывается с его кредита.

Размер сальдо по счету 012 покажет сумму недополученных по займу средств. Кредитовое сальдо - на какую сумму следует подписывать дополнительное соглашение к договору.

Ошибка № 3 - проценты включены в стоимость не инвестиционных активов

Почва для ошибки. В стоимость материально-производственных запасов (МПЗ) включаются начисленные до принятия МПЗ к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов (п. 6 ПБУ 5/01, утв. Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н).

В связи с этим существует ошибочное мнение, что проценты должны включаться в стоимость сырья, материалов или товаров, приобретенных за счет заемных средств.

Почему это неправильно? Расходы по займам признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая включается в стоимость инвестиционного актива, под которым понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление (п. 7 ПБУ 15/2008). К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии заемщик и (или) заказчик (инвестор, покупатель) примет к бухгалтерскому учету в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов.

Таким образом, проценты за пользование кредитом не могут включаться в стоимость активов, не относящихся к инвестиционным: товаров, приобретенных с целью продажи, внесения в уставный капитал инвестируемых организаций, отдельных объектов основных средств, не возводимых капитальным строительством (станков, оборудования, транспортных средств и др.). Капитализируются только проценты по займам, связанным с финансированием инвестиционных активов, например, если приобретены строительные материалы или оборудование, требующее монтажа.

На что влияет ошибка? В учете и в бухгалтерском балансе неправомерно завышается стоимость активов и нераспределенной прибыли, а в отчете о финансовых результатах занижается размер прочих расходов. В случае необоснованной капитализации процентов по приобретенным основным средствам завышается налоговая база по налогу на имущество (п. 1 ст. 375 НК РФ).

Рекомендация в целях недопущения ошибки. Учитывая специфику деятельности своей организации, выделите перечень активов, которые следует отнести к категории инвестиционных в терминологии ПБУ 15/2008. Контролируйте капитализацию процентов только по займам и кредитам, привлеченным для финансирования таких активов.

Ошибка № 4 - проценты не включены в стоимость инвестиционных активов

Почва для ошибки. Для целей налогообложения прибыли в состав внереализационных расходов включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком. При этом расходом признаются проценты вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа - текущего и (или) инвестиционного (п. 1 ст. 265 НК РФ).

В целях минимизации разниц между бухгалтерским и налоговым учетом, особенно при слабой автоматизации и ручном ведении учета, бухгалтеры принимают решение вести бухгалтерский учет по правилам учета налогового и относить все проценты за кредит в состав прочих расходов.

Почему это неправильно? Ранее приводились нормы ПБУ 15/2008, согласно которым данный вопрос не может регулироваться учетной политикой организации и поэтому не включать проценты по займам и кредитам, привлеченным на строительство (создание, сооружение) инвестиционного актива, в его первоначальную стоимость неправомерно.

На что влияет ошибка? В учете и в бухгалтерском балансе неправомерно занижается стоимость активов и нераспределенной прибыли, а в отчете о финансовых результатах завышается размер прочих расходов. Если первоначальная стоимость объектов основных средств, возведенных капитальным строительством или по иным причинам подлежащим отнесению в состав инвестиционных активов, необоснованно уменьшена, занижается налоговая база по налогу на имущество (п. 1 ст. 375 НК РФ).

Рекомендация в целях недопущения ошибки. Учитывая специфику деятельности своей организации, выделить перечень активов, которые следует отнести к категории инвестиционных в терминологии ПБУ 15/2008, и контролировать капитализацию процентов по займам и кредитам, привлеченным для финансирования таких активов.

Ошибка № 5 - проценты по долгосрочному займу (кредиту)в отчетности отражены в составе долгосрочных обязательств

Почва для ошибки. Расчеты с дебиторами и кредиторами каждая сторона отражает в своей бухгалтерской (финансовой) отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными (п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н). По полученным займам и кредитам задолженность показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов.

В связи с этим существует ошибочное мнение, что правило об обособленном отражении процентов распространяется только на порядок их учета, а в отчетности они по-прежнему должны включаться в состав той строки баланса, в которой отражены суммы основного долга, как того требует Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.

Почему это неправильно? В бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные (п. 19 ПБУ 4/99, утв. Приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. № 43н). Периодичность уплаты процентов определяется соглашением сторон. Чаще всего практикуется ежемесячная уплата процентов, реже - ежеквартальная. Практически не встречается в хозяйственной деятельности уплата процентов с периодичностью более года, поэтому задолженность по процентам в категорию долгосрочной попасть не может.

Таким образом, задолженность по долгосрочным займам и кредитам не может отражаться в отчетности с учетом причитающихся процентов.

На что влияет ошибка? В бухгалтерском учете и отчетности (в бухгалтерском балансе) искажается структура пассивов как по характеру кредиторской задолженности (основной долг или задолженность по процентам), так и по ее срочности (погашение в течение 12 месяцев после отчетной даты или позже).

Рекомендация в целях недопущения ошибки. Отражать начисление процентов следует на специальном субсчете к счету 66 или 67:

Дебет 08 или 91 Кредит 66 или 67 - отражены проценты по краткосрочному или долгосрочному займу или кредиту (в зависимости от целей привлечения - на создание инвестиционного актива или нет).

В отчетности проценты по долгосрочным обязательствам следует включить в состав строки «Кредиты и займы» (краткосрочные) разд. V бухгалтерского баланса.

Выполнение данных рекомендаций позволит коммерческим организациям грамотно и четко вести бухгалтерский учет операций с кредитами и займами, а значит представлять пользователям в бухгалтерской (финансовой) отчетности достоверную и полную информацию о них.

Заключение

кредит финансовый бухгалтерский учет

В выпускной квалификационной работе были рассмотрены теоретические и практические аспекты бухгалтерского учета кредитов и займов в коммерческой организации и разработаны рекомендации по его ведению.

В ходе написания выпускной квалификационной работы были решены следующие задачи:

1. Раскрыто понятие кредитов и займов, их влияние на финансовую устойчивость коммерческой организации. В результате чего было отмечено, что использование кредитов и займов является необходимым условием для развития коммерческой организации в условиях, когда темпы развития организации превышают темпы роста ее собственного капитала. Определение разумной, подходящей для конкретной организации структуры источников служит одним из наиболее наглядных и доступных способов анализа ее финансовой устойчивости. При нахождении оптимального соотношения собственных и заемных средств следует учитывать перспективы развития субъекта хозяйствования, его стратегию, уровень риска, на который готовы пойти его владельцы прогноз уровня реальной процентной ставки, а также налоговые последствия различного соотношения собственных и заемных средств.

2. Изучены виды и формы кредитов и займов. На основе изученного материала было отмечено, что эффективная финансовая деятельность организации невозможна без привлечения заемных средств. Использования заемного капитала позволяет существенно расширить объем деятельности организации, обеспечить более эффективное использование собственного капитала, а в конечном счете- повысить рыночную стоимость организации.

3.Раскрыто законодательно-нормативное регулирование проведения операций с кредитами и займами. В результате чего было отмечено, что нормативно-правовое регулирование позволяет своевременно находить информацию по учету и отражению в бухгалтерской (финансовой) отчетности операций с кредитами и займами, что способствует снижению количества ошибок при составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности

4. Изучен порядок учета и раскрытия информации о кредитах и займах в бухгалтерской (финансовой) отчетности коммерческой организации на примере ПАО «ЭЛСИБ» НПО. По результатам проделанной работы были сделаны выводы о том, что бухгалтерский учет операций по кредитам и займам в ПАО «ЭЛСИБ» НПО соответствует требованиям действующих законодательно-нормативных документов, во всех формах годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности ПАО «ЭЛСИБ» НПО находит отражение определенная информация о кредитах и займах, что говорит о важности их учета. При этом в ПАО «ЭЛСИБ» НПО в структуре заемных обязательств преобладают кредиты.

5. Разработаны рекомендации по ведению бухгалтерского учета кредитов и займов в российских коммерческих организациях.

Практическая значимость выполненной выпускной квалификационной работы заключается в возможности применения предложенных рекомендаций по ведению учета кредитов и займов не только для ПАО «ЭЛСИБ» НПО, но и для других коммерческих организаций.



Список использованных источников

1) Алиев Б.Х., Идрисова С.Х., Рабоданова Д.А. Деньги, кредит, банки: Учебное пособие. НИЦ ИНФРА-М, 2014. - 288 с.

2) Алексеева Г.И., Богомолец С.Р., Сафронова И.В. Бухгалтерский учёт. - 3-е изд., перераб. и доп. - М.: МФПУ Синергия, 2013. - 720 с.

3) Анализ и оценка финансовой устойчивости коммерческих организаций [Электронный ресурс]: учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по специальностям 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», 080105 «Финансы и кредит» / Л.Т. Гиляровская, А.В. Ендовицкая. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2012. - 159 с. - ISBN 5-238-01074-5.

4) Бланк И.А. Управление финансовыми ресурсами. М.: Омега-Л, 2011. 470с.

5) Бухгалтерский учет: Учебник / Н.П. Кондраков. - 4-e изд., перераб. и доп. - М.: НИЦ Инфра-М, 2013. - 681 с.

6) В помощь бухгалтеру [Электронный ресурс] Режим доступа: http://mvf.klerk.ru/

7) Гудков А.А. Трансформация финансового законодательства: новый федеральный закон «О бухгалтерском учете» // Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании. 2012. № 2

8) Ефремова А. Пять типичных ошибок в учете кредитных операций и займов // Практическая бухгалтерия. 2009. № 9. С. 68 - 71.

9) Звонова Е.А., Богачева М.Ю., Болвачев А.И /Под ред. Е.А. Звоновой. - М.: НИЦ ИНФРА-М, 2015. - 592 с.

10) КонсультантПлюс: Правовые новости. Специальный выпуск «Комментарий к федеральному закону от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»

11) Ложников И.Н Коментарий к закону «о бухгалтерском учете» // Вестник бухгалтера Московского региона 2012 №4

12) Литвинюк А.С. Экономический анализ, - М. Эксмо. 2009 год. -242 с.

13) Нешитой А.С. Финансы и кредит Учебник.6-е изд., перераб. и доп. - М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°», 2013. - 576 с

14) О бухгалтерском учете: Федеральный закон РФ от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ (в ред. от ФЗ от 04.11.2014)

15) Райзберг Б.А., Лозовский Л.Ш., Стародубцева Е.Б. Современный экономический словарь. - 6-е изд., перераб. и доп. - М. ИНФРА-М, 2011

16) Трошин А.Н., Мазурина Т.Ю., Фомкина В.И. Финансы и кредит: Учебник. 2-e изд., доп.- М.: НИЦ ИНФРА-М, 2013. - 332 с.

17) Щербачева Е.Н. На смену долгожителю. Комментарии к Федеральному закону от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» // Финансовые и бухгалтерские консультации (электронный журнал). 2012. №2.

18) Шкляр М.Ф. Экономика кредитных кооперативов: Учебник. М.: Дашков и К, 2012. - 284 с

Размещено на Allbest.ru