Всероссийский заочный финансово - экономический институт

Курсовая работа по дисциплине:

«Бухгалтерская (финансовая) отчетность»

тема:

«Актив баланса: содержание, оценка статей, техника составления»

Калуга 2007 год

1. Введение

Бухгалтерская отчетность - это единая система данных об имущественных и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.

Бухгалтерскую отчетность классифицируют по периодичности составления и степени обобщения отчетных данных. По периодичности составления различают внутригодовую или промежуточную и годовую отчетность. По степени обобщения отчетных данных различают отчеты первичные, составляемые организациями, и сводные, которые составляют вышестоящие или материнские организации на основании первичных отчетов. Основная цель формирования финансовой отчетности представление пользователям достоверной информации о финансовом положении и результатах деятельности компании. Финансовое положение компании характеризуется активами, обязательствами и капиталом, а финансовые результаты (прибыли или убытки) - доходами и расходами.

Для формирования информации об этих объектах необходим полный комплект бухгалтерской отчетности который включает в себя:

* бухгалтерский баланс -- форма № 1;

отчет о прибылях и убытках -- форма № 2;

* отчет об изменениях капитала -- форма № 3;

* отчет о движении денежных средств -- форма № 4;

* приложение к бухгалтерскому балансу -- форма № 5;

* учетную политику и пояснительную записку;

* итоговую часть аудиторского заключения (для организаций, которые в соответствии с Федеральным законом подлежат обязательному аудиту).

Указанный комплект отчетности рекомендуется дополнить информацией, обеспечивающей объяснения показателей отчетности. Объяснению подлежат в первую очередь данные, полученные на основании анализа изменения среды, в которой действует организация, ее инвестиционной политики и источников финансирования. Необходимо указывать также на целесообразность составления помимо финансовой отчетности дополнительных отчетов по расходам на охрану окружающей среды и суммам начисленной и использованной добавленной стоимости. Целесообразность составления этих отчетов определяется руководством и основана на их полезности для принятия пользователями решений в отношении компании. Например, отчеты по вопросам охраны окружающей среды целесообразны в тех отраслях экономики, в которых фактор защиты окружающей среды можно оценить как существенный.

Формулируется ряд требований к составлению финансовой отчетности, среди которых к основным можно отнести следующие:

определение форм отчетности;

указание названия отчитывающейся компании;

отражение информации о том, охватывает ли финансовая отчетность отдельную компанию или группу компаний;

указание даты или периода, за который представляется финансовая отчетность;

представление валюты отчетности;

отражение информации об уровне точности суммовых показателей в финансовой отчетности.

В соответствии с рекомендациями каждая существенная статья представляется в финансовой отчетности обособленно. Несущественные суммы необходимо объединять с аналогичными суммами по их назначению или экономическому содержанию. При этом информация признается существенной, если ее отсутствие или недостаточное раскрытие может оказать влияние на те решения, которые принимают пользователи на основе финансовой отчетности.

Активы, обязательства, доходы и расходы не подлежат взаимозачету, поскольку это снижает понимание пользователями финансового состояния компании, уменьшает возможности прогнозирования будущих денежных потоков и результатов деятельности. Взаимозачет возможен лишь в случае, когда этого требует или разрешает конкретный стандарт или статьи доходов и расходов возникают по одной и той же операции и не являются существенными. Например, прибыли и убытки от продажи долгосрочных активов представляются в финансовой отчетности путем вычитания из выручки балансовой стоимости активов и соответствующих расходов на продажу. Затраты, возмещаемые по условиям договорного соглашения с третьей стороной, зачитываются против соответствующего возмещения. Результаты чрезвычайных обстоятельств могут представляться за вычетом соответствующих налогов.

Основной формой бухгалтерской отчетности является бухгалтерский баланс. Он составляется на основе данных об остатках по дебету и кредиту синтетических счетов и субсчетов на начало и конец отчетного периода, взятых из Главной книги. Бухгалтерский баланс характеризует финансовое положение организации по состоянию на отчетную дату. Он состоит их 2-х частей

1) актив -- показывает каким имуществом располагает предприятие;

2) пассив -- показывает, за счет каких источников образовалось данное имущество.

Отсутствуют жесткие требования к форме бухгалтерского баланса, при этом: конкретная форма разрабатывается каждой компанией самостоятельно. При этом не регламентированы исчерпывающий перечень статей баланса, порядок их расположения, не приводятся их названия, но предписан перечень статей, которые должны раскрываться в бухгалтерском балансе как минимум. Этот перечень составляют статьи:

-основные средства;

-нематериальные активы;

-финансовые активы, в том числе инвестиции, учтенные по методу участия, задолженность покупателей и заказчиков и другая дебиторская задолженность, денежные средства и их эквиваленты и др.;

-запасы;

-торговые и другие кредиторские задолженности;

-налоговые обязательства и требования;

-резервы;

-долгосрочные обязательства, включающие выплату процентов;

-доля меньшинства;

-выпущенный капитал и резервы.

Поясним некоторые термины в приведенном перечне.

Под финансовыми активами понимаются:

-денежные средства;

-право на получение денежных средств или других финансовых активов от другой компании, обусловленное договором (дебиторская задолженность);

-право на обмен финансовыми инструментами с другой компанией на потенциально выгодных условиях, обусловленное договором;

-долевые инструменты другой компании (инвестиции, учтенные по методу участия).

Доля меньшинства означает часть в капитале и чистых результатах материнской компании, приходящуюся на долю дочерних компаний, которой материнская компания не владеет напрямую или косвенно через дочерние компании.

Под термином "капитал и резервы" понимается собственный капитал, который состоит из двух частей - вложенного капитала и накопленной прибыли.

Под вложенным капиталом в мировой практике понимаются инвестиции, сделанные акционерами или иными участниками капитала. В акционерном обществе вложенный капитал раскрывается по количеству разрешенных к выпуску, выпущенных, оплаченных полностью и частично, находящихся в обращении акций. Под накопленной прибылью понимается чистая прибыль предприятия, которая не распределена между акционерами. Часть нераспределенной прибыли может отчисляться в резервы, сумма которых также учитывается по статье "Капитал и резервы". Создание данных резервов может предусматриваться национальным законодательством или собственными документами компании с целью дополнительной защиты кредиторов и страхования от возможных будущих убытков. В некоторых странах национальное законодательство о налогообложении предусматривает освобождение от налогов или их снижение при переводе средств нераспределенной прибыли в указанные резервы.

В отличие от резервов, сформированных за счет нераспределенной прибыли и учитываемых по статье "Капитал и резервы", в статье "Резервы" могут быть отражены такие резервы, суммы которых признаются затратами на производство и продажи.

Перечисленные статьи бухгалтерского баланса называются линейными. Кроме линейных статей по усмотрению администрации хозяйствующего субъекта в балансе могут представляться и другие. Рекомендуется, при решении вопроса о предоставлении дополнительных линейных статей принимать во внимание характер и существенности активов (целесообразно, например, раздельно отражать деловую репутацию и расходы на разработки); функции активов в рамках компании (для некоторых компаний, например, целесообразно раздельно представлять различные финансовые активы); размер, характер и вид обязательств (например, в некоторых случаях может быть целесообразно раздельно представлять процентные и беспроцентные обязательства). Линейные статьи в соответствии с характером компании могут разбиваться на подклассы

Например, в линейных статьях могут быть представлены:

-"Основные средства" - общая учетная стоимость подклассов, практикуемых в соответствии с классификацией основных средств;

-"Дебиторская задолженность" - суммы задолженности покупателей и заказчиков, дочерних компаний, выданных авансов и т.п.;

-"Запасы" - стоимость подклассов в соответствии с принятой классификацией (например, сырье и материалы, готовая и незавершенная продукция, товары, хранящиеся для перепродажи);

-"Резервы" - обобщенные суммы резервов на пенсионное обеспечение и прочих резервов;

-"Капитал и резервы" - детализированные показатели по различным классам оплаченного капитала и эмиссионного дохода.

Помимо перечисленных статей в бухгалтерском балансе или в примечаниях необходимо показать информацию об акциях или долях уставного капитала:

-количество акций, разрешенных к выпуску;

-количество выпущенных и полностью оплаченных акций, а также выпущенных, но не полностью оплаченных акций;

-номинальная стоимость акций (или указание на то, что акции не имеют номинальной стоимости);

-сверенное количество акций в обращении на начало и конец года;

-права, привилегии и ограничения, связанные с соответствующим классом акций, в том числе ограничения на распределение дивидендов и возмещение капитала;

-количество акций, принадлежащих компании или ее дочерним или ассоциированным компаниям;

-количество акций, зарезервированных для выпуска по договорам опциона или продажи, включая условия и суммы.

Аналогичную информацию, но не об акциях, а о долях в капитале раскрывают и компании, не являющиеся акционерными обществами, например товарищества.

Вместе с информацией об акциях или долях капитала в бухгалтерском балансе или в примечаниях необходимо поместить описание структуры и целей каждого резерва в рамках капитала владельцев, данные о суммах, включенных в обязательства в случае, когда дивиденды были предложены, но не были официально утверждены к выплате, сообщения о суммах любых непризнанных дивидендов по привилегированным кумулятивным акциям.

Раскрываемые в балансе статьи активов и обязательств могут группироваться в зависимости от срока и разделяться на краткосрочные и долгосрочные. Однако нет предписаний на подобное деление активов и обязательств, и решение о применении определяется мнением администрации хозяйствующего субъекта. Если такое деление не признается целесообразным, то активы и обязательства представляются в порядке их ликвидности, но независимо от принятого порядка представления статей бухгалтерского баланса, суммы по статьям активов и обязательств, погашение или возмещение которых ожидается до и после 12 месяцев, учитываются отдельно.

Проанализировав баланс можно оценить свое предприятие по одному из самых важных критериев: платежеспособности. Для этого вы должны сопоставить данные актива с данными пассива баланса, после чего рассчитать коэффициенты ликвидности, которые и расскажут вам всю правду о финансовом состоянии предприятия.

Для начала нужно посчитать коэффициент абсолютной ликвидности: разделим сумму денежных средств и краткосрочных финансовых вложений на краткосрочные обязательства предприятия. Этот коэффициент показывает, какая часть текущей задолженности может быть погашена на дату составления баланса. Важно - допустимым значением коэффициента считается 0,2-0,3. Если значение будет ниже, это означает, что предприятие не в состоянии погасить свои долги в срочном порядке и его дальнейшая "жизнь" зависит от порядочности и надежности дебиторов.

Промежуточный коэффициент ликвидности определяется как отношение денежных средств и краткосрочных финансовых вложений и дебиторской задолженности к краткосрочным обязательствам предприятия. Значение этого показателя должно стоять в пределах 0,8-1.

Коэффициент текущей ликвидности равен отношению оборотных активов к краткосрочным обязательствам. Он показывает, в какой мере оборотные активы покрывают краткосрочные обязательства.

Если этот коэффициент на вашем предприятии ниже 2, то считается что оно не в состоянии полностью и в срок погасить свои обязательства. В идеале все три коэффициента должны держаться в нормативных рамках.

Актив баланса.

Раздел I «Внеоборотиые активы»

----------------------------T----------T-----------------------------------------------------------¬

¦ Строка баланса ¦Код строки¦ Как сформировать показатели для баланса ¦

¦ ¦ баланса ¦ ¦

+---------------------------+----------+-----------------------------------------------------------+

¦Нематериальные активы ¦ 110 ¦Разница между дебетовым сальдо счета 04 и кредитовым сальдо¦

¦ ¦ ¦счета 05 (либо сальдо счета 04 - если амортизация по¦

¦ ¦ ¦нематериальным активам отражается также на счете 04) ¦

+---------------------------+----------+-----------------------------------------------------------+

¦Основные средства ¦ 120 ¦Разница между дебетовым остатком счета 01 и кредитовым¦

¦ ¦ ¦остатком счета 02 (в расчет не берется субсчет "Амортизация¦

¦ ¦ ¦по имуществу, предоставляемому другим организациям во¦

¦ ¦ ¦временное пользование") ¦

+---------------------------+----------+-----------------------------------------------------------+

¦Незавершенное строительство¦ 130 ¦Остатки по счетам 07, 08 ¦

+---------------------------+----------+-----------------------------------------------------------+

¦Доходные вложения в матери-¦ 135 ¦Сальдо счета 03 за минусом сальдо субсчета "Амортизация по¦

¦альные ценности ¦ ¦имуществу, предоставляемому другим организациям во времен-¦

¦ ¦ ¦ное пользование" счета 02 ¦

+---------------------------+----------+-----------------------------------------------------------+

¦Долгосрочные финансовые ¦ 140 ¦Сальдо счета 58 по долгосрочным финансовым вложениям за¦

¦вложения ¦ ¦минусом сальдо счета 59 в части созданных по ним резервов ¦

+---------------------------+----------+-----------------------------------------------------------+

¦Отложенные налоговые активы¦ 145 ¦Сальдо счета 09 ¦

+---------------------------+----------+-----------------------------------------------------------+

¦Прочие внеоборотные активы ¦ 150 ¦Показатели, не указанные в предыдущих строках раздела¦

¦ ¦ ¦"Внеоборотные активы" Бухгалтерского баланса ¦

+---------------------------+----------+-----------------------------------------------------------+

¦Итого по разделу I ¦ 190 ¦Сумма строк 110, 120, 130, 135, 140, 145 и 150 ¦

L---------------------------+----------+------------------------------------------------------------

Строка 110 "Нематериальные активы"

По строке 110 баланса отразите стоимость нематериальных активов (НМА), которые принадлежат вашей фирме. К нематериальным активам относят:

1) исключительные права на изобретение, промышленный образец, полезную модель, программу для ЭВМ или базу данных, товарный знак или знак обслуживания, селекционные достижения;

2) имущественные права на топологии интегральных микросхем;

3) деловую репутацию фирмы, то есть разницу между ее покупной ценой (как имущественного комплекса в целом) и стоимостью всех активов и обязательств фирмы по бухгалтерскому балансу;

4) организационные расходы.

Кроме того, в строке 110 баланса указывают сумму расходов по научно-исследовательским и опытно-конструкторским работам.

Необходимо обратите внимание: то или иное имущество учитывают в составе нематериальных активов и отражают по строке 110 баланса, если одновременно выполняются следующие условия:

оно используется в производстве или необходимо для управленческих нужд фирмы;

имущество будет использоваться свыше 12 месяцев;

фирма не собирается его перепродавать;

на имущество есть документы, которые подтверждают права фирмы на него (патенты, свидетельства и т.д.).

В том, какие бывают нематериальные активы и какие документы подтверждают права фирмы на них, вам поможет разобраться таблица:

-------------------------T----------------------------------------------¬

¦ Вид нематериального ¦ Документ, подтверждающий существование НМА ¦

¦ актива (НМА) ¦ и право вашей организации на него ¦

+------------------------+----------------------------------------------+

¦Исключительное право на¦Патент, выданный Роспатентом (если НМА создан¦

¦изобретение, промышлен-¦в вашей фирме). Договор и исключительная лице-¦

¦ный образец, полезную¦нзия (если ваша фирма приобрела исключительные¦

¦модель, результаты НИОКР¦права на данный НМА) ¦

+------------------------+----------------------------------------------+

¦Исключительное авторское¦Акт ввода НМА в эксплуатацию или свидетельство¦

¦право на программу для¦о регистрации прав на данный НМА, которое по-¦

¦ЭВМ, базу данных ¦лучено в добровольном порядке (если НМА создан¦

¦ ¦в вашей фирме). Договор и первичные докумен-¦

¦ ¦ты, подтверждающие передачу НМА (если ваша¦

¦ ¦фирма приобрела исключительные права на данный¦

¦ ¦НМА) ¦

+------------------------+----------------------------------------------+

¦Имущественное право на¦Свидетельство о регистрации права, выданное¦

¦топологию интегральной¦Роспатентом (если НМА создан в вашей фирме).¦

¦микросхемы ¦Договор и первичные документы, подтверждающие¦

¦ ¦передачу НМА (если ваша фирма приобрела иму-¦

¦ ¦щественное право на данный НМА) ¦

+------------------------+----------------------------------------------+

¦Исключительное право на¦Свидетельство, выданное Роспатентом (если НМА¦

¦товарный знак, знак об-¦создан в вашей фирме). Договор и первичные до-¦

¦служивания, наименования¦кументы, подтверждающие передачу НМА (если¦

¦места происхождения то-¦ваша фирма приобрела исключительные права на¦

¦варов ¦данный НМА) ¦

+------------------------+----------------------------------------------+

¦Исключительное право на¦Патент, выданный Государственной коммисией РФ¦

¦селекционные достижения ¦по испытанию и охране селекционных достижений¦

¦ ¦(если НМА создан в вашей фирме). Договор и ис-¦

¦ ¦ключительная лицензия (если ваша фирма приоб-¦

¦ ¦рела исключительные права на данный НМА) ¦

+------------------------+----------------------------------------------+

¦Деловая репутация орга-¦Документы, подтверждающие приобретение органи-¦

¦низации ¦зации как имущественного комплекса и позволя-¦

¦ ¦ющие определить величину деловой репутации¦

¦ ¦(стоимость НМА) ¦

+------------------------+----------------------------------------------+

¦Организационные расходы¦Учредительные документы вашей фирмы, а так же¦

¦ ¦копии первичных документов, предоставленные¦

¦ ¦учредителями и подтверждающие их затраты ¦

L------------------------+-----------------------------------------------

В состав нематериальных активов не включают программы для ЭВМ, на которые фирма не имеет исключительных прав. В большинстве случаев авторские права на покупные программы, которые использует ваша фирма (например, бухгалтерские) принадлежат организациям-разработчикам. Фирма приобретает лишь право пользования ими. Поэтому их стоимость включают в состав расходов и по строке 110 баланса не отражают.

Исключение из этого порядка предусмотрено для программ, приобретенных до 1 января 2001 года. Их стоимость можно продолжать учитывать на счете 04 "Нематериальные активы" и отражать по строке 110 баланса до тех пор, пока программа не будет полностью амортизирована.

Исключительные и имущественные права

Исключительные и имущественные права относят к нематериальным активам (НМА) и отражают в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости. В балансе указывают лишь их остаточную стоимость (первоначальная стоимость за вычетом начисленной по ним амортизации).

Первоначальная стоимость НМА - это сумма фактических затрат на его приобретение или создание. Она зависит от того, как нематериальный актив был получен:

-за деньги;

-в качестве вклада в уставный капитал;

-безвозмездно.

Также нематериальный актив может быть создан силами самой фирмы.

Покупка НМА

По правилам бухгалтерского учета в первоначальную стоимость НМА, приобретенного за деньги, включают все расходы фирмы, связанные с этой покупкой.

Такими расходами являются:

-суммы, уплаченные продавцу нематериального актива (за исключением НДС, который принимается к вычету);

-невозмещаемые налоги, уплаченные в связи с приобретением нематериального актива;

расходы на доработку нематериального актива;

затраты по регистрации прав на нематериальный актив (например, в Российском агентстве по правовой охране программ для ЭВМ);

-суммы, уплаченные за информационные, консультационные и посреднические услуги, связанные с покупкой нематериального актива;

-услуги нотариуса, связанные с регистрацией договора, по которому фирма получает право собственности на нематериальный актив;

-проценты по кредитам (в том числе коммерческим), полученным для покупки нематериального актива и начисленные до его оприходования на балансе фирмы;

-отрицательные суммовые разницы, связанные с покупкой нематериального актива, возникшие до его оприходования;

-другие затраты, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива.

В бухгалтерском и налоговом учете первоначальную стоимость купленного нематериального актива формируют по-разному. Некоторые расходы в бухгалтерском учете включают в его первоначальную стоимость, а в налоговом учете - нет. К таким расходам, в частности, относят проценты по кредитам, полученным для покупки НМА, отрицательные суммовые разницы, связанные с покупкой НМА, и т.д.

Все перечисленные затраты учитываются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" субсчет 5 "Приобретение нематериальных активов".

Если фирма платит НДС, то сумму налога, перечисленную продавцу нематериального актива, в его первоначальную стоимость не включают, а учитывают на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" субсчет 2 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам". После оприходования и оплаты нематериального актива ее принимают к налоговому вычету (на основании счета-фактуры продавца).

Если фирма не платит НДС, то сумма этого налога увеличивает первоначальную стоимость НМА и к налоговому вычету не принимается.

ПРИМЕР

15 декабря отчетного года ЗАО "Актив" приобрело исключительные права на программу для ЭВМ. Стоимость прав - 354 000 руб. (в том числе НДС - 54 000 руб.).

Затраты по регистрации права на программу в Российском агентстве по правовой охране программ для ЭВМ составили 500 руб.

"Актив" платит НДС в обычном порядке.

Бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 08-5 Кредит 60

300 000 руб. (354 000 - 54 000) - отражена стоимость исключительных прав на программу для ЭВМ (без НДС);

Дебет 19 Кредит 60

54 000 руб. - учтена сумма НДС;

Дебет 60 Кредит 51

354 000 руб. - перечислены деньги продавцу программы;

Дебет 08-5 Кредит 76

500 руб. - учтены затраты, связанные с регистрацией прав на программу;

Дебет 76 Кредит 51

500 руб. - оплачены затраты по регистрации прав;

Дебет 04 Кредит 08-5

300 500 руб. (300 000 + 500) - нематериальный актив принят к бухгалтерскому учету;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

54 000 руб. - произведен налоговый вычет.

В балансе "Актива", составленном на 31 декабря отчетного года, по строке 110 будет указана первоначальная стоимость программы в сумме 300 500 руб.

Вклад НМА в уставный капитал

Нематериальные активы, полученные в качестве вклада в уставный капитал, отражают в учете по стоимости, согласованной между акционерами (учредителями).

Если фирма - открытое или закрытое акционерное общество, то цену нематериального актива, которую устанавливают акционеры, должен подтвердить независимый оценщик (п. 3 ст. 34 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах").

В обществе с ограниченной ответственностью независимый оценщик должен привлекаться для определения рыночной цены нематериальных активов, если их стоимость превышает 20 000 рублей (п. 2 ст. 15 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").

Пример

В учете ООО "Пассив", одним из учредителей которого является ЗАО "Актив", числится задолженность "Актива" по вкладу в уставный капитал. Согласно учредительному договору, эта задолженность составляет 10 000 руб.

По согласованию с другими учредителями вкладом "Актива" в уставный капитал "Пассива" является патент на изобретение. Он оценен учредителями также в 10 000 руб.

Бухгалтер "Пассива" сделает проводки:

Дебет 75-1 Кредит 80

10 000 руб. - отражена задолженность "Актива" по вкладу в уставный капитал "Пассива";

Дебет 08-5 Дебет 75-1

10 000 руб. - "Актив" внес патент в качестве вклада в уставный капитал "Пассива";

Дебет 04 Кредит 08-5

10 000 руб. - нематериальный актив принят к бухгалтерскому учету.

В балансе "Пассива" по строке 110 будет указана первоначальная стоимость патента (10 000 руб.) за вычетом начисленной по нему амортизации.

Поступление НМА безвозмездно

Нематериальные активы, полученные безвозмездно, отразите в бухгалтерском учете по рыночной цене.

Необходимо обратить внимание: безвозмездная передача и получение имущества (сделки дарения) на сумму более 500 рублей между коммерческими организациями запрещены (ст. 575 ГК РФ).

Поэтому безвозмездно получить нематериальные активы фирма может только от физических лиц, некоммерческих организаций, а также государственных и муниципальных органов.

Получение нематериального актива отразите проводками:

Дебет 08-5 Кредит 98-2

получен нематериальный актив безвозмездно;

Дебет 04 Кредит 08-5

нематериальный актив принят к бухгалтерскому учету.

Сумма НДС по такому нематериальному активу, уплаченная передающей стороной, к налоговому вычету не принимается. Она увеличивает его первоначальную стоимость.

Если остаточная стоимость нематериального актива больше, чем его рыночная цена, то в налоговом учете его отражают по остаточной, а в бухгалтерском - по рыночной стоимости.

Следовательно, стоимость такого имущества в бухгалтерском и налоговом учете будет различаться, и придется вести дополнительные регистры налогового учета.

Чтобы избежать лишней работы, в этой ситуации можно подобрать такую рыночную цену, которая будет соответствовать остаточной стоимости нематериального актива.

Создание НМА силами самой фирмы

Если нематериальный актив создан самой фирмой, то в его первоначальную стоимость включают все расходы по его изготовлению и регистрации (стоимость израсходованных материалов, заработную плату работников, которые его изготавливали, патентные пошлины и т.д.). Такое же правило действует и в налоговом учете.

Нематериальные активы считаются созданными силами фирмы, если выполнены следующие условия:

-исключительное право на нематериальный актив принадлежит фирме, и он создан ее работниками;

-исключительное право на нематериальный актив принадлежит фирме, и он создан по ее заказу сторонней организацией;

-свидетельство на нематериальный актив (товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и т.п.) выдано на фирму.

Как учесть деловую репутацию

Такой нематериальный актив, как деловая репутация, возникает у организаций, приватизированных на аукционе или конкурсе.

Так, в процессе аукциона организация может быть куплена по цене, которая превышает ее оценочную (начальную) стоимость. В этом случае разницу между покупной ценой и оценочной стоимостью фирмы отражают по дебету счета 04 "Нематериальные активы" и кредиту счета 80 "Уставный капитал" и указывают в строке 110 баланса.

При составлении отчетности деловая репутация возникает, если номинальная стоимость акций дочернего общества, ниже их балансовой оценки по данным головной организации. В такой ситуации по строке 110 сводного бухгалтерского баланса отражают разницу между номинальной стоимостью акций "дочки" и их балансовой стоимостью.

Организационные расходы

Организационные расходы - это те затраты фирмы, которые возникли до ее гос.регистрации. К таким расходам можно отнести затраты на нотариальное заверение копий учредительных документов, подлинности подписей на банковских карточках, изготовление печатей, штампов и т.д.

Эти расходы учитывают как нематериальные активы и отражают по строке 110 баланса, если они были признанны вкладом одного из учредителей в уставный капитал фирмы.

Сумму таких расходов отражают по дебету счета 04 "Нематериальные активы" и кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями" и указывают в строке 110 баланса.

Необходимо обратите внимание: в состав нематериальных активов не включают затраты, связанные с переоформлением учредительных документов фирмы (например, при изменении видов деятельности, оформлении новых образцов подписей на банковских карточках и т.д.).

Их отражают как прочие расходы и в балансе не указывают.

Научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы

Все разработки по НИОКР фирма должна разделить на две категории:

-разработки, по которым получены патент или свидетельство;

-разработки, по которым свидетельства и патенты отсутствуют.

В первом случае разработки учитывают на счете 04 как нематериальные активы. Во втором случае новые изобретения также учитывают на счете 04, но в качестве расходов на НИОКР.

Амортизация по нематериальным активам

По строке 110 баланса нематериальные активы отражаются по первоначальной стоимости за вычетом начисленной амортизации.

Амортизация - это постепенное перенесение стоимости нематериального актива на себестоимость продукции (работ, услуг). Начислять амортизацию по каждому нематериальному активу необходимо ежемесячно начиная с месяца, следующего за месяцем, когда приняли нематериальный актив к бухгалтерскому учету и отразили его стоимость на счете 04.

Амортизацию по каждому объекту нематериальных активов должны начислять в налоговом учете в пределах его стоимости, отраженной по дебету счета 04. Остаточная стоимость нематериального актива, который полностью амортизирован, равна нулю. Начислять амортизацию по такому нематериальному активу не нужно.

Начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда нематериальный актив полностью амортизирован или списан с баланса фирмы (например, уступила исключительное право на этот нематериальный актив другому предприятию).

Есть два способа начисления амортизации нематериальных активов:

-с использованием счета 05 "Амортизация нематериальных активов";

-без использования этого счета.

Если вы используете первый способ, начисление амортизации в бухгалтерском учете отражайте по кредиту счета 05 и дебету соответствующего счета затрат или расходов:

Дебет 08 (20, 23, 25, 26, 29, 44, 97) Кредит 05

начислена амортизация нематериальных активов.

В этом случае по строке 110 баланса укажите дебетовое сальдо по счету 04 "Нематериальные активы" за минусом сумм, учтенных по кредиту счета 05 "Амортизация нематериальных активов".

Если вы используете второй способ, то сумму начисленной амортизации отнесите непосредственно в кредит счета 04 "Нематериальные активы". В учете вы должны сделать проводку:

Дебет 08 (20, 23, 25, 26, 29, 44, 97) Кредит 04

начислена амортизация нематериальных активов.

В этом случае в строке 110 баланса укажите дебетовое сальдо по счету 04 "Нематериальные активы".

Начислять амортизацию по организационным расходам и деловой репутации можно лишь вторым способом (то есть без использования счета 05). Об этом сказано в пунктах 21 и 29 ПБУ 14/2000.

Все нематериальные активы необходимо разделить на однородные группы, объединенные общими признаками (например, исключительные права на изобретения, на товарные знаки, организационные расходы). По всем объектам одной группы нематериальных активов можно применять только одну из схем начисления амортизации.

Есть три метода начисления амортизации нематериальных активов:

-линейный;

-метод уменьшаемого остатка;

-метод списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг).

При начислении амортизации можно использовать любой из этих методов. Выбранный метод должен быть указан в бухгалтерской учетной политике фирмы. В налоговом учете существуют только два метода амортизации: линейный и нелинейный.

Выбранный метод начисления амортизации применяется в течение всего срока полезного использования нематериального актива. Срок полезного использования нематериального актива вы можете определить исходя из срока действия патента, свидетельства, исключительной лицензии или других документов, подтверждающих права на данный нематериальный актив.

Если срок использования нематериального актива официально не установлен (например, ваша организация разработала авторскую компьютерную программу для собственных нужд, но права на нее официально не зарегистрировала), то вы можете определить его самостоятельно. Так, например, за основу можно взять срок, в течение которого ваша организация собирается получать экономические выгоды от применения данного нематериального актива.

Если же такие расчеты провести затруднительно (или вообще невозможно), срок полезного использования устанавливается равным 20 годам, но не более срока деятельности фирмы.

Срок амортизации по организационным расходам и деловой репутации организации всегда устанавливается равным 20 годам, но не более срока деятельности вашей фирмы (п. 21, 29 ПБУ 14/2000).

Линейный метод

Большинство фирм использует линейный метод начисления амортизации. Этот метод предполагает равномерное начисление амортизации в течение всего срока полезного использования нематериального актива.

Метод уменьшаемого остатка

При начислении амортизации методом уменьшаемого остатка годовая норма амортизации определяется так же, как и при линейном способе. Однако начисление амортизации производится исходя не из первоначальной, а из остаточной стоимости нематериального актива на начало каждого отчетного года.

Метод списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг)

Как начислить амортизацию этим методом, покажет пример.

Пример

Первоначальная стоимость НМА, приобретенного ЗАО "Актив", - 120 000 руб.

Экономический отдел "Актива" на основании данных технической документации рассчитал, что нематериальный актив должен быть полностью амортизирован, когда с его помощью будет выпущено 1000 единиц продукции.

В первый год эксплуатации НМА фактический выпуск продукции составил 600 единиц.

Годовая сумма амортизации будет рассчитана так:

120 000 руб. х 600 шт. : 1000 шт. = 72 000 руб.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит 6000 руб. (72 000 руб. : 12 мес.).

Ежемесячно бухгалтер "Актива" будет делать проводку (предполагаем, что в течение года продукция производилась равномерно):

Дебет 20 (26 ...) Кредит 05

6000 руб. - начислена амортизация НМА за отчетный месяц.

Во второй год фактический выпуск продукции составил 400 единиц.

Годовая сумма амортизации будет рассчитана так:

120 000 руб. х 400 шт. : 1000 шт. = 48 000 руб.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит 4000 руб. (48 000 руб. : 12 мес.).

Ежемесячно бухгалтер "Актива" будет делать проводку (предполагаем, что в течение года продукция производилась равномерно):

Дебет 20 (26 ...) Кредит 05

4000 руб. - начислена амортизация НМА за отчетный месяц.

Выбранный метод начисления амортизации для целей бухгалтерского учета должен быть закреплен в бухгалтерской учетной политике, метод начисления амортизации для целей налогового учета - в учетной политике для целей налогообложения.

Проще всего закрепить в обеих учетных политиках единый и для бухгалтерского, и для налогового учета линейный метод амортизации. Это позволит избежать двойной работы.

С другой стороны, выбрав для налогового учета нелинейный метод, можно списать в уменьшение налогооблагаемой прибыли в первые годы эксплуатации нематериального актива амортизацию в большей сумме.

Расходы по НИОКР

Расходы на НИОКР списывают ежемесячно начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато применение результатов НИОКР.

Существует два способа списания расходов:

-линейный;

-способ списания расходов пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг).

В налоговом учете затраты на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы могут списываться только линейным способом.

Выбранный способ списания расходов фирма должна применять в течение всего срока использования результатов НИОКР.

Линейный способ

Линейный способ предполагает равномерное списание расходов по НИОКР.

Ежемесячная сумма списания рассчитывается так:

------------------¬ ----------------¬ ---------------¬ -----------¬

¦Ежемесячная сумма¦ = ¦Расходы на¦ : ¦Выбранный срок¦ : ¦12 месяцев¦

¦ списания ¦ ¦НИОКР, учтен-¦ ¦ списания ¦ ¦ ¦

¦ ¦ ¦ные на счете 08¦ ¦ ¦ ¦ ¦

L------------------ L---------------- L--------------- L-----------

Способ списания расходов пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг)

При этом способе доля затрат на НИОКР, которая должна быть списана в отчетном году, определяется по формуле:

---------------------¬ -----------¬ ---------------¬ -------------¬

¦Предполагаемый объ-¦ ¦Расходы на¦ ¦Предполагаемый¦ ¦Доля расхо-¦

¦ем продукции (работ,¦ х ¦НИОКР ¦ : ¦объем продук-¦ = ¦дов на НИОКР¦

¦услуг в отчетном пе-¦ ¦ ¦ ¦ции (работ,¦ ¦отчетного ¦

¦риоде ¦ ¦ ¦ ¦услуг) за ус-¦ ¦года ¦

¦ ¦ ¦ ¦ ¦тановленный ¦ ¦ ¦

¦ ¦ ¦ ¦ ¦период списа-¦ ¦ ¦

¦ ¦ ¦ ¦ ¦ния ¦ ¦ ¦

L--------------------- L----------- L--------------- L-------------

В течение года расходы списывают равномерно в размере 1/12 годовой суммы.

Группа статей «Основные средства»

По данной строке записывают остаточную стоимость основных средств.

Согласно ПБУ "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), основные средства - это имущество, которое используется фирмой в качестве средств труда более одного года (например, здания, станки и оборудование, вычислительная техника, транспорт).

Таким образом, стоимость имущества со сроком службы более года (независимо от его цены) учитывают на счете 01 "Основные средства" и отражают в строке 120 баланса.

Из этого правила есть исключение. Если основное средство стоит не дороже 10 000 рублей (без НДС), то его стоимость включается в расходы фирмы, сразу после передачи в эксплуатацию. В таком же порядке списывают книги, брошюры и другие печатные издания. Следовательно, если фирма купила и передала в эксплуатацию такое имущество, то его стоимость в строке 120 баланса не указывают.

Фирма может установить меньший лимит стоимости основных средств, которые списываются сразу после их передачи в эксплуатацию. Об этом необходимо написать в бухгалтерской учетной политике.

То или иное имущество учитывают в составе основных средств и отражают по строке 120 баланса, если одновременно выполняются следующие условия:

-оно используется в производстве или необходимо для управленческих нужд фирмы;

-имущество будет использоваться свыше 12 месяцев;

-фирма не собирается его перепродавать;

-имущество может приносить доход.

Отвечающее данным критериям имущество относится к основным средствам, если оно находится в собственности организации, принадлежит ей на праве хозяйственного ведения или оперативного управления либо получено в лизинг (когда объект числится на балансе у лизингополучателя). При этом в составе основных средств учитывают как эксплуатируемые объекты, так и те, что находятся на реконструкции, модернизации, в ремонте, на консервации или в запасе.

Единица учета основных средств - это инвентарный объект. Таким объектом может быть:

-отдельный предмет (например, шкаф, автомобиль, холодильник и т.д.);

-единый комплекс из нескольких предметов, которые смонтированы на общем фундаменте или имеют общее управление (например, персональный компьютер, в состав которого входят системный блок, монитор, клавиатура, мышь).

Модернизация основных средств стоимостью не более 10 000 руб. Стоимость объектов не дороже 10 000 руб. можно единовременно списать на расходы при вводе в эксплуатацию (п. 18 ПБУ 6/01).

По общему правилу расходы на модернизацию увеличивают первоначальную стоимость объекта или же формируют новое основное средство. Об этом сказано в пункте 27 ПБУ 6/01 и в пункте 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н. Так как стоимость модернизированного основного средства списана, по строке 120 Баланса ее показывать не надо.

Если модернизация обошлась более чем в 10 000 руб. сумму сразу списать нельзя, ее придется амортизировать. Значит, по строке 120 надо отразить остаточную стоимость модернизированного имущества по состоянию на отчетную дату.

Группа статей «Основные средства» заполняются следующим образом.

Из дебетового сальдо счета 01 «Основные средства» нужно вычесть кредитовое сальдо счета 02 «Амортизация основных средств» и указать результат в строке 120 Бухгалтерского баланса. Если организация сдает часть своего имущества в аренду, то амортизация этого имущества учитывается на отдельном субсчете «Амортизация имущества, предоставленного во временное пользование» счета 02. Сальдо этого субсчета из дебетового сальдо счета 01 вычитать не надо.

Затем информация об основных средствах уточняется по отдельным строкам.

Статья «Незавершенное строительство».

Незавершенные капитальные вложения - это затраты на незаконченное капитальное строительство; на выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ; на покупку оборудования, требующего монтажа, но пока не смонтированного; на приобретение нематериальных активов, не принятых на учет, а также основных средств, которые не введены в эксплуатацию. То есть по строке 130 показывают остаток по счетам 07 "Оборудование к установке" и 08 "Вложения во внеоборотные активы".

В этой статье баланса отражаются капитальные вложения организации. К ним относятся:

ь расходы по любым строительно -- монтажным работам;

ь стоимость приобретенных зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря;

ь стоимость прочих капитальных работ (это могут быть проектно -- изыскательские, геологоразведочные и буровые работы);

ь стоимость объектов недвижимости, права на которые не зарегистрированы;

ь расходы на формирование основного стада.

Кроме того, в этой группе статей отражаются:

ь стоимость приобретенного оборудования, еще не переданного в монтаж;

ь авансы, выданные подрядчику, который ведет капитальное строительство.

Заполняется группа статей «Незавершенное строительство» таким образом:

Нужно сложить остатки по дебету счета 07 «оборудование к установке», счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и субсчета «Расчеты по авансам выданным по капитальному строительству» счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Результат надо указать по строке 130 Бухгалтерского баланса.