Характеристика основных сопутствующих видов аудиторских услуг.

Соотношение аудита и услуг в области аудиторской деятельности в зарубежной практике

Профессиональные требования оказанию сопутствующих аудиту услуг

Заключение

Список литературы

Введение

Современные компании понимают необходимость повышения экономической эффективности своей деятельности.

Это подразумевает, во-первых, грядущую модернизацию (техническую, технологическую, научную и т.п.), а во-вторых, обязательный качественный рост уровня управления. Данная тенденция способствует востребованности огромного объема услуг именно по управленческому консалтингу - от стратегического планирования, маркетинговых исследований, упорядочивания внутренней структуры, документооборота до создания внутрифирменных стандартов.

Также очень востребованы разнообразные услуги, связанные с МСФО. К таким услугам можно отнести трансформацию отчетности, разработку методологии составления отчетности, гармонизацию РСБУ и МСФО, быстрое закрытие (fast-close) периода, внедрение соответствующих информационных систем. Аудит по МСФО перестал быть экзотикой, которая интересна только банковскому сектору и крупнейшим представителям бизнеса. При этом компании стали четче понимать, что сфера применения МСФО выходит далеко за рамки бухгалтерского учета и часто влечет значительные изменения концепции ведения бизнеса. В свою очередь, это способствует расширению потребностей в консалтинговых услугах, в том числе в корпоративном управлении, IT-консалтинге, оценке активов. Изменения в налоговом законодательстве, с одной стороны, и его противоречивость, с другой, способствуют возникновению у предприятий потребности в услугах консультантов. Поэтому стабилен спрос на услуги консалтинговых фирм, специализирующихся на разъяснении действующих нормативных актов, выработке рекомендаций по наиболее оптимальному отражению в учете хозяйственных операций, решении текущих вопросов и поиске путей оптимизации налогообложения.

1. Понятие и классификация сопутствующих видов аудиторских услуг

В настоящее время аудиторская деятельность включает в себя два компонента: собственно аудит (обязательный аудит) и сопутствующие аудиту услуги. При этом последние начинают занимать все больший удельный вес по количеству, видам и объемам продаж в аудиторских организациях. И это не случайно. Именно в аудиторских фирмах работают наиболее квалифицированные специалисты в области бухгалтерского учета, права, налогообложения, финансов.

В свое время в п. 9 Временных правил аудиторской деятельности в Российской Федерации -- первого нормативно-правового акта, регулирующего аудиторскую деятельность, - содержалось указание на то, что аудиторы и аудиторские организации не могут заниматься какой-либо предпринимательской деятельностью, кроме аудиторской и другой, связанной с ней. Указанный пункт Временных правил содержал перечень таких дополнительных видов деятельности, заканчивавшийся словами «...и оказывать другие услуги по профилю своей деятельности». Такая формулировка породила дискуссию о допустимости оказания аудиторами иных услуг, кроме проведения аудита, с одной стороны, и о необходимости ограничения перечня таких дополнительных услуг, с другой стороны. Не разрешил этот вопрос и Закон № 119-ФЗ, в п. 5 ст. 1 которого указывалось, что аудиторские организации и индивидуальные аудиторы могут оказывать сопутствующие аудиту услугу, а п. 6 указанной статьи устанавливал широкий перечень таких услуг.

В научной литературе специалисты также не пришли к однозначному выводу о правомерности оказания аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами услуг в области аудиторской деятельности. Одни авторы высказывают мнение, что дополнительные услуги субъектов аудиторской деятельности не должны выходить за пределы оказания бухгалтерских услуг и предоставления налоговых консультаций, другие предлагают при дальнейшем совершенствовании законодательства ограничить перечень таких услуг, исключив из него обучение, оценочную деятельность и другие услуги, третьи -- установить закрытый перечень услуг, совместимых с обязательным аудитом, как в некоторых зарубежных странах, четвертые настаивают на практически полной отмене ограничений на сопутствующие услуги.

Положение о возможности оказания возмездных услуг в области аудиторской деятельности, помимо аудита, встречает неоднозначное отношение не только среди российских специалистов, но и в международной практике.

Согласно п. 4 ст. 1 Закона № 307-ФЗ перечень сопутствующих аудиту услуг устанавливается федеральными стандартами аудиторской деятельности.

В настоящее время действуют федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности в отношении следующих сопутствующих аудиту услуг:

1) выполнение согласованных процедур в отношении финансовой информации (Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 30 «Выполнение согласованных процедур в отношении финансовой информации»);

2) компиляция финансовой информации (Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 31 «Компиляция финансовой информации»);

3) обзорная проверка финансовой (бухгалтерской) отчетности (Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 33 «Обзорная проверка финансовой (бухгалтерской) отчетности»).

Согласно п. 7 ст. 1 Закона № 307-ФЗ наряду с аудиторскими услугами аудиторские организации и индивидуальные аудиторы могут оказывать прочие связанные с аудиторской деятельностью услуги.

Одновременно в составе международных стандартов аудиторской деятельности, предусмотрены пять стандартов, которые регулируют общие вопросы оказания сопутствующих услуг и специальных заданий:

1. «Аудиторский отчет (заключение) по аудиторским заданиям для специальных целей» (800);

2. «Проверка прогнозной финансовой информации» (810);

3. «Задания по обзору финансовой информации» (910);

4. «Задания по выполнению согласованных процедур» (920);

5. «Задания по подготовке финансовой информации» (930);

К настоящему времени в отечественной аудиторской практике, из пересмотренных и вновь разработанных федеральных правилах, нет стандартов, касающихся сопутствующих услуг. И в этой сфере деятельности аудиторские организации должны руководствоваться российскими правилами (стандартами) аудиторской деятельности, которые до сих пор переживают интеграционные процессы в системе нормативно законодательных актов на основе международных стандартов аудита.

Соответственно, в дальнейшем планируется разработка федеральных правил (стандартов), на основе международных стандартов аудиторской деятельности и в части оказания аудиторскими организациями сопутствующих услуг и специальных заданий.

Таким образом, аудиторские организации, при разработке своих внутрифирменных стандартов по оказанию сопутствующих услуг должны опираться на имеющиеся правила.

На современном этапе развития мирового рынка аудиторских услуг, как за рубежом, так и в России характерно расширение спектра сопутствующих аудиту услуг и специальных аудиторских заданий. Опыт зарубежных аудиторских фирм и объединений показывает, необходимость сотрудничества с клиентами (экономическими субъектами) от консультирования в области корпоративной стратегии, оптимизации и преобразования бизнеса клиента, диагностического исследования управленческих технологий до разработки справочно-информационных систем, автоматизации рабочих мест, и объем данной аудиторской деятельности, в отдельных фирмах составляет до 50% от общего объема аудиторских работ.

Общая классификация работ и услуг, включая и сопутствующие аудиту работы и услуги, отражена в ОКДП (принят и введен в действие постановлением Госстандарта России № 17 от 6 августа 1993 г.). Именно названный классификатор рекомендован стандартом для применения аудиторами. Этот перечень не является обязательным и исчерпывающим, может дополняться новыми видами сопутствующих услуг. Использование перечня может помочь аудиторским организациям лучше понять требования настоящего стандарта к видам сопутствующих аудиту услуг. Кроме того, использование Классификатора окажет помощь аудиторским организациям и в формулировке наименований услуг, с которыми указанные фирмы выходят на рынок.

Пункт 7 первой статьи Федерального закона «Об аудиторской деятельности» выделяет 10 групп сопутствующих аудиту услуг:

1. постановку, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, бухгалтерское консультирование;

2. налоговое консультирование, постановку, восстановление и ведение налогового учета, составление налоговых расчетов и деклараций;

3. анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование;

4. управленческое консультирование, в том числе связанное с реорганизацией организаций или их приватизацией;

5. юридическую помощь в областях, связанных с аудиторской деятельностью, включая консультации по правовым вопросам, представление интересов доверителя в гражданском и административном судопроизводстве, в налоговых и таможенных правоотношениях, в органах государственной власти и органах местного самоуправления;

6. автоматизацию бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий;

7. оценочную деятельность;

8. разработку и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов;

9. проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ в областях, связанных с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носителях;

10. обучение в областях, связанных с аудиторской деятельностью.

Также нормативные документы формулируют профессиональные требования к оказанию аудиторских услуг, обусловленные основным принципом независимость аудита, в связи, с чем выделяют:

· услуги совместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки по поручению государственных органов;

· услуги совместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки на основе критериев (системы показателей) деятельности экономических субъектов;

· услуги, несовместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки на основе критериев (системы показателей) деятельности экономических субъектов.

Сопутствующие аудиту услуги подразделяются на:

а) услуги действия;

б) услуги контроля;

в) информационные услуги.

Изложенное выше позволяет классифицировать сопутствующие аудиту услуги и специальные задания по следующим критериям (таблица.1):

Таблица 1. Классификация сопутствующих аудиту услуг и специальных заданий

Отметим, что представленная классификация видов сопутствующих аудиту услуг и специальных заданий, в соответствии с основополагающими нормативными актами, преследует в основном методические цели.

Субъекты аудиторской деятельности вправе осуществлять и другие услуги при условии, что такие услуги связаны с аудиторской деятельностью и их оказание не влечет возникновение конфликта интересов и не создает угрозу возникновения такого конфликта. В соответствии с п. 3 ст. 8 Закона № 307-ФЗ под конфликтом интересов понимается ситуация, при которой заинтересованность аудиторской организации, индивидуального аудитора может повлиять на мнение такой аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица. Случаи возникновения у аудиторской организации, индивидуального аудитора заинтересованности, которая приводит или может привести к конфликту интересов, а также меры по предотвращению или урегулированию конфликта интересов устанавливаются кодексом профессиональной этики аудиторов.

Таким образом, приведенный в подпунктах 1-10 п. 7 ст. 1 Закона № 307-ФЗ перечень прочих услуг, которые аудиторские организации, индивидуальные аудиторы могут оказывать наряду с аудиторскими услугами, не является исчерпывающим. Закон № 307-ФЗ устанавливает два признака оказания прочих услуг:

1) такие слуги должны быть связаны с аудиторской деятельностью, под которой законодатель понимает аудиторские услуги, включающие аудит и сопутствующие аудиту услуги, связанные с применением проверочных процедур. Однако никаких критериев, по которым можно было бы однозначно определить, что данные услуги связаны с аудиторской деятельностью, Закон № 307-ФЗ, как и ранее действовавший Закон № 119-ФЗ, не устанавливает. Каких-либо обоснованных критериев для разграничения услуг, связанных с аудиторской деятельностью и не связанных с таковой, не предложено и в специальной литературе.

Однако подп. 4 п. 1 ст. 8 Закона №307-ФЗ, раскрывая принцип независимости аудиторских организаций, аудиторов, устанавливает положение о том, что аудит не может осуществляться аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами, оказывавшими в течение трех лет, непосредственно предшествовавших проведению аудиторской проверки, услуги по восстановлению и ведению бухгалтерского учета, а также по составлению финансовой (бухгалтерской) отчетности физическим и юридическим лицам, - в отношении этих лиц;

2) оказание прочих услуг не должно приводить к возникновению конфликта интересов и создавать угрозу возникновения такого конфликта. При определении указанного признака законодатель отсылает к этическим нормам. Между тем этические нормы, являясь наряду с правовыми нормами социальными регуляторами, обладают рядом отличий, в т.ч. имеют другие средства обеспечения в отличие от правовых норм, обеспечиваемых силой государственного принуждения.

Аудиторская организация может разрабатывать внутрифирменные стандарты аудиторской деятельности на каждый вид услуг.

Таким образом, аудиторская организация, самостоятельно определяет и разрабатывает пакет внутрифирменных стандартов, регламентирующих порядок оказания сопутствующих аудиту услуг и выполнения специальных аудиторских заданий.

И при их разработке следует исходить из конкретного вида услуг или заданий, частоты и объема их выполнения, а также профессиональных и материально-технических возможностей аудиторской организации.

В соответствии со ст. 17 Федерального закона № 128-ФЗ от 8 августа 2001 г. «О лицензировании отдельных видов деятельности» аудиторская деятельность относится к видам деятельности, подлежащим лицензированию.

По некоторым видам деятельности, определенным в Федеральном законе «Об аудиторской деятельности» как аудиторские, имеются отдельные федеральные законы, устанавливающие порядок их лицензирования. К ним, в частности, относится оценочная деятельность.

В соответствии с Федеральным законом «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» № 135-ФЗ от 29 июля 1998 г. (ст. 23) лицензирование оценочной деятельности осуществляется в соответствии с Порядком лицензирования оценочной деятельности, утверждаемым Правительством Российской Федерации.

Сюда также относится образовательная деятельность аудиторских организаций. Согласно Закону РФ «Об образовании» (в ред. Федерального закона № 12-ФЗ от 13 января 1996 г. с изменениями и дополнениями на 13 февраля 2002 Г.) проводятся лицензирование образовательных учреждений по программам послевузовского профессионального образования и выдача лицензий на право ведения образовательной деятельности по указанным программам.

Аудиторские и консалтинговые организации, одним из видов деятельности которых является разработка новых информационных технологий, формирование информационных баз для всех или отдельных своих клиентов, должны помнить о том, что в соответствии с Федеральным законом «Об информации, информатизации и защите информации» № 24-ФЗ от 20 февраля 1995 г. подлежит обязательному лицензированию деятельность негосударственных организаций и частных лиц, связанная с обработкой и предоставлением пользователям персональных данных (п. 4 ст. 11), и организаций, выполняющих работы в области проектирования, производства средств защиты информации и обработки персональных данных (п. 3 ст. 19).

Порядок лицензирования определяется законодательством Российской Федерации. В то же время отнесение к лицензируемым видам платных юридических услуг, оказываемых юридическими и физическими лицами, было установлено Постановлением Правительства РФ «О лицензировании отдельных видов деятельности» № 1418 от 24 декабря 1994 г. (в ред. Постановления Правительства РФ № 1513 от 1 декабря 1997 г.), а не Федеральным законом. Положение о лицензировании деятельности по оказанию платных юридических услуг было утверждено Постановлением Правительства Российской Федерации № 344 от 15 апреля 1995 г.

Тенденции аудиторского рынка России за последние годы показывают, что в структуре доходов аудиторских организаций доходы именно от сопутствующих аудиту услуг по данным 2011 и 2012 гг. значительно возросли, а также то, что на прочие услуги приходится в среднем 40--50% всех доходов.

Таблица 2 Структура доходов аудиторских организаций

По данным «Эксперт РА» (рейтингового агентства, которое занимается исследованиями аудиторского рынка по собственным методикам на протяжении уже 15 лет) за 2011 г., доля аудита в выручке с каждым годом сокращается.

Заниматься аудитом в чистом виде давно стало элементарно невыгодно, и для многих участников рынка это направление является непрофильным, его включают в линейку предоставляемых услуг скорее «для ассортимента».

В то время как сегмент оказания сопутствующих и прочих услуг аудиторскими организациями прочно утверждает свои позиции и набирает стремительный темп роста.

Это говорит о возрастании потребности в услугах профессиональных консультантов в бизнесе и необходимости повышения экономической эффективности своей деятельности.

Среди востребованных на рынке услуг эксперты называют финансовый и налоговый консалтинг, совершенствование и оптимизацию учета, сопровождение реорганизации и инвестиционных проектов.

Очевидно, что с развитием бизнеса перечень услуг, интересных для компаний, будет расширяться.

2. Характеристика основных сопутствующих видов аудиторских услуг

Рассмотрим сущность отдельных видов таких услуг применительно к ст. 1 п. 6 Федерального закона «Об аудиторской деятельности».

Постановка бухгалтерского учета предусматривает разработку для организации системы организации бухгалтерского учета. Это касается прежде всего вновь создаваемых, а также действующих организаций и предприятий, на которых необходимо произвести модернизацию действующей системы учета. К основным мероприятиям этого вида услуг относятся: разработка учетной политики организации, выбор метода учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции, организация документооборота в бухгалтерии, организация управленческого учета, организация системы финансового контроля и др.

Модернизация действующей системы учета предполагает озна-комление с действующей системой бухгалтерского учета клиента. Аудитор изучает обоснованность используемой учетной политики, принятых учетных решений по ее реализации. К подобным услугам прибегают, как правило, рачительные хозяева и квалифицированные бухгалтеры фирм, испытывающие чувство неуверенности в условиях калейдоскопического изменения законодательства.

Сотрудники аудиторской фирмы в этом случае после тщательного исследования системы учета могут предложить переход к более совершенной форме учета, подобрать систему его автоматизации, внедрить передовые и малоизвестные пока в отечественной учетной практике методы учета.

Услуга по постановке бухгалтерского учета носит разовый характер, поэтому разработанная отдельными аудиторскими фирмами типовая технология организации бухгалтерского (финансового, управленческого) учета пользуется наибольшим спросом у вновь создаваемых предприятий.

Восстановление бухгалтерского учета. Данная услуга оказывается в определенный период времени и носит разовый характер. Залогом того, что такая работа будет выполнена своевременно и качественно, является предоставление заказчиком всех первичных и прочих необходимых документов, а также использование программного обеспечения с гибкой системой настройки для выполнения всего комплекса работ по восстановлению учета на персональных компьютерах. Гибкая система настройки позволит устанавливать рациональные виды учетных решений на определенных этапах восстанавливаемого периода. Это относится, в частности, к моменту начисления налога на добавленную стоимость, причитающегося к возмещению: на момент оплаты материальных ценностей или на момент списания материальных ценностей на затраты, списания налога на добавленную стоимость в течение 24 месяцев, 6 месяцев или единовременно и т.д.

Восстановление учета -- довольно сложная процедура, поэтому она проводится наиболее квалифицированными специалистами аудиторских фирм. Кроме того, для введения в память компьютера типовых хозяйственных операций привлекаются специалисты-операторы, ассистенты аудитора и др.

Ведение бухгалтерского учета. В соответствии со ст. 6 Закона «О бухгалтерском учете» в организации, не имеющей бухгалтерской службы, бухгалтерский учет может осуществляться специализированной организацией или соответствующим специалистом на договорных началах. Аудиторские фирмы с успехом могут играть роль указанной специализированной организации. Единственным ограничением на данный вид услуг является указание в Законе «Об аудиторской деятельности» на невозможность выдачи заключения о достоверности отчетности предприятию, на котором аудиторская фирма ведет учет.

Для ведения учета аудиторская фирма разрабатывает для клиента учетную политику, формирует рабочий план счетов бухгалтерского учета, перечень субсчетов, проектирует состав аналитических счетов и регистров, рекомендует форму счетоводства, методики получения данных для целей налогообложения. Сотрудники аудиторской фирмы в случае, если предприятие на момент заключения договора не располагает необходимой оргтехникой -- компьютерами, средствами связи, -- могут дать рекомендации по выбору приемлемых для клиента технических средств, произвести подбор, установку и настройку программного обеспечения, выполнить работу по наполнению баз данных.

По желанию клиента сотрудник (сотрудники) аудиторской фирмы работает непосредственно в офисе у заказчика, который берет на себя обязательства по предоставлению необходимого оборудования, организации рабочего места аудитора и др. Если клиент не располагает достаточными средствами для приобретения оргтехники или считает нецелесообразным ее приобретение, не имеет условий для работы сотрудников аудиторской фирмы в офисе клиента, то заказчик берет на себя обязательства исключительно по своевременному предоставлению первичных документов. Все остальные функции -- доставку первичных документов в аудиторскую фирму, обеспечение сохранности документов, обработку документов с помощью программного обеспечения, ведение регистров аналитического и синтетического учета, доставку первичных документов и составленных регистров бухгалтерского учета клиенту и др. -- берет на себя аудиторская фирма.

Ведение бухгалтерского учета можно организовать как по всем видам и счетам, так и по отдельным его участкам или разделам. Таковы учет расчетов по оплате труда, учет движения материальных ценностей (данная услуга может потребоваться, если заказчик имеет складские помещения, отдаленные от центрального офиса) и др.

Поскольку у предприятия-заказчика отсутствует бухгалтерская служба и нет квалифицированного сотрудника, которому можно было бы поручить составление отчетности, заполнение налоговых деклараций, защиту бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций в инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам (ИМНС) и других учреждениях, поэтому клиент включает в договор и такие виды услуг, как составление бухгалтерской (финансовой) отчетности и защита бухгалтерской (финансовой) отчетности и налоговых деклараций и т.п.

Составление бухгалтерской (финансовой) отчетности. Данный вид работ может быть либо следствием уже проведенного аудиторской фирмой комплекса работ по ведению бухгалтерских регистров, либо самостоятельным видом работ аудиторской фирмы -- составление отчетности по данным бухгалтерских регистров, представленных заказчиком. Этот вид услуг предполагает составление, кроме того, отчетов внебюджетным и социальным государственным фондам, а также статистической отчетности, необходимой для каждого конкретного клиента.

Общеизвестно, что бухгалтерская (финансовая) отчетность не принимается в ИМНС без отметки о сдаче в органы статистики установленных статистических отчетных форм, а также отчетов во внебюджетные государственные фонды. Все эти хлопоты аудиторская фирма берет на себя: предварительную сдачу и защиту отчетов во всех государственных социальных внебюджетных фондах; сдачу статистической отчетности в органы статистики. Успешная сдача и защита отчетности свидетельствуют о хорошей работе аудиторской фирмы по составлению отчетности, повышают ее авторитет, придают процессу сотрудничества фирмы с клиентом законченность, служат залогом дальнейшей совместной работы.

В п. 6 ст. 1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» среди видов сопутствующих услуг большое место занимают консультационные услуги. Это наименее поддающийся точному определению вид услуг. Данные услуги включают подготовку разъяснений (в устной и письменной форме) по вопросам налогообложения, правильности определения базы налогообложения и расчета размеров штрафных санкций за нарушения налогового законодательства, рекомендаций по организации первичного учета, учетных решений, соответствия законодательству заключенных предприятием (организацией, учреждением) хозяйственных договоров (контрактов).

Аудиторские фирмы и индивидуальные аудиторы осуществляют следующие виды консультирования:

* бухгалтерское консультирование;

* налоговое консультирование;

* управленческое консультирование;

* правовое консультирование;

* экономическое и финансовое консультирование;

* проектно-инвестиционное консультирование;

* услуги по антикризисному управлению и т.п.

С развитием рыночных отношений консультационные услуги становятся необходимыми. Это объясняется тем, что рыночная экономика базируется на формировании здоровой конкурентной среды, а чтобы достичь конкурентных преимуществ, фирмам нужны нововведения, для чего и требуются квалифицированные советы. Основными причинами этого являются конкуренция, структурные преобразования в фирмах, интернационализация и глобализация бизнеса.

В настоящее время все больший спрос на аудит наблюдается не как на последующий вид контроля, а на предварительный, или оперативный, контроль (например, консультирование по вопросам бухгалтерского учета и налогообложения), т.е. как на прогнозный аудит. Возрастание спроса на подобные услуги имеет место перед сдачей отчетности и сразу после сдачи годовой отчетности. Дело в том, что по результатам проверок годовых балансов аудиторами обычно выявляются существенные ошибки в бухгалтерском учете, которых можно было бы избежать. Но для этого аудитора следует приглашать для совместной работы заблаговременно, до сдачи отчетности. Тогда можно правильно отразить в учете существо сделок, не допустить отступлений от выбранной учетной политики, правильно начислить налоги и т.д.

Увеличение доли консультационных в общем объеме профессиональных услуг, на наш взгляд, связано:

-- с особой популярностью услуг по осуществлению слияния или, наоборот, разделения фирм. Кроме того, в настоящее время широко востребованы консультационные услуги по финансовому оздоровлению предприятий и услуги, связанные с корпоративными финансами;

-- возрастающим количеством транснациональных сделок, что является важным фактором, способствующим расширению деятельности департаментов налогового планирования аудиторско-консультационных фирм. Если раньше специалисты по налогам решали отдельные задачи, то сейчас они все чаще вовлекаются в масштабные комплексные консультационные проекты: разработку и реализацию стратегии развития деятельности клиента;

-- сложными экономическими ситуациями, требующими нестандартных оперативных решений.

Налоговый аудит - это проверка правильности составления деклараций и расчетов по всем (или по отдельным) налогам, уплачиваемым аудируемым лицом за налоговый период. Объем информации, которую анализирует аудитор при таком виде проверки, несоизмеримо больше.

Основной целью налогового аудита является получение необходимых доказательств и формирование мнения относительно полноты и достоверности информации о расчетах с бюджетом по уплачиваемым организацией налогам и сборам, отраженных в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

В рамках налогового аудита осуществляется проверка:

· правильности определения объекта налогообложения и формирования налоговой базы;

· правомерности освобождения от налога отдельных операций и видов имущества; применения налоговых ставок и льгот по налогу;

· правомерности отражения налоговых вычетов по налогам;

· правильности исчисления и своевременности уплаты налога;

· полноты заполнения и своевременности представления налоговой декларации.

Проведение налогового аудита актуально как для небольших организаций, так и для крупных организаций с разветвленной сетью обособленных подразделений, т.к. эта процедура минимизирует налоговые риски, которые могут возникнуть из-за ошибок при исчислении и уплате налогов.

Спрос на налоговые консультации связан, с одной стороны, стремлением налогоплательщиков к повышению качества налогового учета, а с другой усилением внимания к ним со стороны государства. При этом участники рэнкинга обращают внимание, что объем консультаций по вопросам клиентов практически не изменился, но более востребованной стала налоговая адвокатура - клиенты хотят сохранить заработанное. «По статистике ВАС РФ, суды удовлетворяют не менее 60% исков к налоговикам.

И это при том, что до суда доходят не все претензии. Грамотное сопровождение налоговых проверок показывает инспекторам, что им придется нелегко с данным предприятием, и это может удержать проверяющих от сомнительных доначислений. Зачастую и в рамках досудебного урегулирования, сначала на возражениях по актам, а потом - при апелляционном обжаловании в УФНС решений по проверкам, первоначальные суммы претензий уменьшаются заметно», - добавляет Марина Ризванова.

Проведение экономического и финансового анализа. В последнее время спрос на данный вид услуг значительно возрос. Это связано с тем, что предприятия, хозяйствующие уже достаточное время в новых экономических условиях и старые (бывшие государственные предприятия), желают разобраться в своем финансовом состоянии, наметить пути выхода из кризиса, определить, какой вид продукции (работ, услуг) приносит наибольший доход (убытки) и т.д. Некоторые предприятия (в большинстве своем бывшие государственные, а в настоящее время акционерные общества) находятся в бедственном положении и балансируют на грани банкротства. Работники экономических служб организаций зачастую не владеют методами проведения анализа финансового состояния в условиях рыночной экономики.

На основе финансового анализа, выявления сильных и слабых сторон в финансовом состоянии организации можно наметить меры по его укреплению или выходу из сложной финансовой ситуации.

Компании все чаще интересуются контролем издержек, постановкой систем внутреннего контроля и управлением рисками. «Рост спроса на данные услуги обусловлен продолжающимся укрупнением рынка и соответствующими потребностями в реорганизации интегрированных структур, с целью повышения управляемости и снижения расходов. Повышенный спрос на услуги в данном сегменте также связан и с усилением роли государства в контроле за эффективным использованием активов в компаниях с государственным участием», - говорит председатель совета директоров ООО «РСМ Топ Аудит», Елена Лоссь.

Маркетинговый анализ как сопутствующая аудиту услуга.
Одной из сопутствующих услуг, имеющих обширные перспективы на отечественном рынке, является маркетинговый анализ. С принятием Федерального закона от 07.08.01 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» проведение аудиторскими фирмами и индивидуальными аудиторами маркетинговых исследований получило признание в качестве сопутствующей аудиту услуги на законодательном уровне.
Основными направлениями предварительного анализа являются:

· рассмотрение аудиторами общеэкономических факторов: тенденций роста или спада деловой активности, динамики процентных ставок и уровня инфляции, особенностей государственной финансово-бюджетной, налоговой, торговой и тарифной политики;

· оценка воздействия на бизнес предприятия отраслевых факторов, в том числе состояния рынка, уровня предпринимательских рисков, среднеотраслевых показателей эффективности деятельности, развития технологии, требований экологической безопасности, а также технологически обусловленных особенностей бухгалтерского учета хозяйственных операций и специфики отраслевых нормативных актов;

· анализ экономической ниши предприятия с учетом местных особенностей рынка, круга основных покупателей и поставщиков, территориальных факторов бизнеса предприятия, наличия конкурентов, а также состояния научно-исследовательских разработок в сфере деятельности предприятия.

Среди внутрихозяйственных факторов, изучаемых в порядке ознакомления с бизнесом клиента, можно выделить следующие:

- структурные особенности предприятия: корпоративная политика и корпоративная структура; приобретения, слияния или свертывание деятельности предприятия; основные акционеры и связанные стороны; структура капитала; источники и методы финансирования; управленческая структура, стратегия и стиль управления; структура внутрихозяйственного контроля; структура кадров, политика в отношении найма, продвижения и повышения квалификации работников предприятия;

- особенности учетно-финансового обеспечения деятельности предприятия: учетная политика, налоговые факторы, система прогнозирования доходов и финансовых потоков, кредиты и прочие финансовые соглашения, требования в отношении представления финансовой (бухгалтерской) отчетности;

- особенности коммерческой деятельности предприятия: производимая продукция или оказываемые услуги, их рентабельность; основные технологические процессы; основные статьи расходов; условия контрактов; уровень запасов продукции; освоенная доля рынка и ценовая политика, предоставляемые клиентам скидки и гарантии; репутация товаров или услуг.

Проверка прогнозной финансовой информацией является сопутствующей аудиту услугой совместимой с проведением аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта, при условии, что данная, аудиторская организация не оказывала клиенту услугу, по подготовке данной прогнозной финансовой информации. Аудиторская организация не несет ответственности за содержание прогнозной информации, а также за достижение прогнозируемых результатов.

Аудиторское задание по проверке прогнозной финансовой, требования к его выполнению и оформлению результатов, во многом будут зависеть от цели и пользователя данной услуги, так как, информация может быть подготовлена для внутренних управленческих нужд и для предоставления третьим лицам.

Основные задачи при оказании данной услуги, в соответствии с российскими правилами включают:

а) определение методических принципов к проверке прогнозной финансовой информации и оценке допущений, положенных в основу прогноза;

б) определение круга процедур по проверке прогнозной финансовой информации для оценки правильности ее подготовки и адекватности представления;

в) предоставление отчета, и соблюдение требований к содержанию и порядку подготовки отчета аудиторской организации о результатах проверки прогнозной финансовой информации.

В российской аудиторской практике под прогнозной финансовой информацией понимается информация о будущем финансовом положении, будущих финансовых результатах, будущем движении денежных средств экономического субъекта либо отдельных сторонах его финансово-хозяйственной деятельности в будущем, подготовленная исходя из допущения, что определенные события произойдут, и определенные действия будут предприняты руководством экономического субъекта. А в Международном стандарте аудита 810 «Проверка прогнозной информации» раскрывается понятие двух видов прогнозов:

· 1- прогноз - это прогнозная финансовая информация, подготовленная на основании допущений относительно будущих событий и действий, которые руководство предполагает предпринять (наилучшие оценки).

· 2- перспективная оценка - это прогнозная информация, подготовленная на основании гипотетических допущений относительно будущих событий и действий, которые необязательно будут иметь место, или сочетания наилучших оценок и гипотетических допущений.

Таким образом, степень доверия к этим двум видам прогнозов различна, исходя из глубины планирования и нам представляется необходимым учитывать такое ранжирование прогнозов и российским аудиторам.

Инвестиционный проект - это процесс осуществления комплекса взаимосвязанных действий, направленных на достижение определенных финансовых, экономических, социальных, инфраструктурных результатов.

Основным инструментом реализации инвестиционного проекта является бизнес-план, который представляет собой технико-экономическое и финансовое обоснование эффективности инвестиций и одновременно является прогнозной финансовой информацией экономического субъекта и объектом проверки (оценки).

Необходимо заметить, что за эффективность реализации инвестиционного проекта аудиторская организация не несет ответственности, если таковое не указано в договоре на проведение сопутствующих аудиту услуг.

Автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий. Это одно из перспективных направлений деятельности аудиторских фирм. Автоматизация учета предполагает прежде всего выбор пакета прикладных программ для автоматизации учета из имеющихся на рынке программных средств и их адаптацию с учетом специфики деятельности клиента. Следующий этап -- разработка или участие в разработке прикладных программ по автоматизации учета. Завершается работа внедрением пакетов прикладных программ. Как правило, услуги по подбору, внедрению, наладке системы автоматизации учета тесно связаны с такими услугами, как обучение персонала работе на компьютере, постановка бухгалтерского учета, в частности, подбор комплекса технических средств.

Очевидно, что на данном направлении услуг АКГ испытывают серьезную конкуренцию со стороны крупных ИТ-компаний, влияющих на рынок автоматизации и клиента в целом. По сопоставимым данным, в 2012 году прирост ведущих АКГ от услуг ИТ-консалтинга составил 11,5%, что на 4 процентных пункта больше по сравнению с итогами 2011 года. Объем выручки в этом секторе составил в прошлом году 5,6 млрд. рублей.

«Рынок ИТ-консалтинга смещается от крупных масштабных внедрений ERP к решению задач в области оптимизации логистики, комплексной аналитики и моделирования бизнес-результатов, управления производством, эффективного управления персоналом», - делится опытом Андрей Дубинский.

Впрочем, перспектива развития данного сегмента сохраняется. По словам Андрея Дубинского, многие крупные компании, которые серьезно вложились в автоматизацию бизнес-процессов, испытывают все больше проблем с сопровождением внедренных ИТ-систем. «Поэтому они все чаще обращают взгляд на тех немногих консультантов, которые готовы взять на себя полный спектр услуг по обслуживанию таких систем на протяжении всего их жизненного цикла», - завершает мысль он.

Аудиторские организации могут оказывать услуги по обучению специалистов аудиторских фирм и бухгалтерских работников, заниматься издательской деятельностью. При необходимости на осуществление таких услуг они должны получить соответствующие лицензии.

Обучение бухгалтерского персонала. В отличие от предыдущего данный вид услуг не предполагает наличия у обучающихся специальных знаний в области бухгалтерского учета или налогообложения. Он является скорее продолжением такого вида услуг, как постановка бухгалтерского учета.

За определенный срок сотрудники аудиторской фирмы подбирают и подготавливают для бухгалтерии определенного предприятия штат сотрудников, начиная от бухгалтеров по отдельным участкам (автоматизированным рабочим местам) учета и кончая главным бухгалтером и финансовым директором. Естественно, что подбор осуществляется в основном по деловым качествам. Для проверки будущего коллектива бухгалтерии на психологическую совместимость аудиторская фирма заключает договор со специализированной фирмой.

Данный вид услуг предназначен для подготовки и обучения бухгалтеров (начальный курс), обучения персонала ведению бухгалтерского учета на персональном компьютере; для подготовки специалистов к сдаче экзаменов в целях получения квалификационного аттестата аудитора.

Издание методических пособий по бухгалтерскому учету, налогообложению, анализу, аудиту. Данный вид услуг выполняется обычно аудиторскими фирмами, имеющими коллективы авторов для разработки методической, учебной и популярной литературы по заданной тематике и полиграфическую базу. Обычно в регионе (городе, области) достаточно одной--двух фирм для удовлетворения потребностей в специальной литературе. Например, в Москве в этом направлении успешно работают аудиторские фирмы «ФБК», «Приор» и др.

Аудиторские фирмы оказывают клиентам услуги по подбору оптимального набора пособий. Заканчивая анализ наиболее распространенных сопутствующих аудиту услуг, отметим, что приведенный в ст. 1 ФЗ «Об аудиторской деятельности» перечень является открытым и может пополняться новыми видами услуг, если они не противоречат сущности услуг, сопутствующих аудиту. Некоторые услуги могут потерять свою актуальность (например, распространенная в начале 90-х гг. услуга «восстановление бухгалтерского учета» сегодня в значительной мере утратила свою актуальность).

В перечне сопутствующих услуг закона «Об аудиторской деятельности» необходимо было привести такие важные услуги, как «инициативный аудит» и «аудит по специальным аудиторским заданиям». Обе услуги можно отнести к сопутствующим и они найдут (да и сейчас находят) широкое распространение.

3. Соотношение аудита и услуг в области аудиторской деятельности в зарубежной практике

На сегодняшний день, при определении перспектив развития отечественного аудита необходимо ориентироваться на пример иностранных государств. В мировой практике можно выделить две различные концепции регулирования аудиторской деятельности. Первая концепция получила распространение в таких европейских странах, как Австрия, Испания, Франция, ФРГ и др. В этих странах с континентальной системой права существует преимущественно подробное регулирование бухгалтерского учета и отчетности, где главным пользователем отчетности выступает государство, и эти особенности формируют соответствующую концепцию аудита. Во многих их этих стран уполномоченные государственные органы устанавливают правила ведения аудиторской деятельности, фиксируя их в нормативно-правовых актах, осуществляют регистрацию аудиторов и аудиторских организаций и контроль за их деятельностью. Страны с достаточно высоким уровнем развития аудита - Канада, Великобритания, Ирландия, США - лишь принимают к сведению положения международных стандартов аудита. Аудиторы ряда стран, в число которых входят Австралия, Бразилия, Индия и Голландия, используют их для разработки национальных стандартов аудита. Страны, не разрабатывающие собственные стандарты аудита, такие, как Малайзия, Нигерия, Фиджи и другие, применяют международные стандарты аудита в качестве национальных.

Вторая концепция регулирования аудиторской деятельности развита в странах англосаксонской системы права (США, Канада, Великобритания, Австралия и др.). Она предполагает ориентацию аудиторов на удовлетворение потребностей акционеров, инвесторов и других участников предпринимательской деятельности. Исторически здесь сложился другой подход к регулированию аудиторской деятельности, которое осуществляется преимущественно общественными аудиторскими объединениями.

В качестве примера можно привести AICPA (American Institute of Certified Public Accountants - Американский институт дипломированных общественных бухгалтеров-аудиторов). Эта американская профессиональная организация создает и корректирует профессиональные стандарты, дает трактовку их положений и вполне успешно справляется с этой задачей. В целом у Института три главные функции: установление стандартов и правил, исследования и публикации, непрерывное обучение.

Аудиторская деятельность в странах СНГ - Российской Федерации, Украине, Белорусии, Казахстане, Армении, Узбекистане и других - развивается по мере формирования рыночной экономики, возникновения разных форм собственности капитала. Аудиторская деятельность в этих странах регулируется специальным законодательством и нормативно-правовыми актами по аудиту. Положительным в развитии аудита в странах СНГ является то, что создан Координационный центр по аудиту с участием определенных структур ООН, Ассоциации бухгалтеров и аудиторов СНГ. Координационный центр содействует разработке методического обеспечения аудита, созданию учебников для подготовки бакалавров и магистров по специальности «Бухгалтерский учет и аудит».

Рассмотрим соотношения аудита и услуг в области аудиторской деятельности в международной практике.

Этический кодекс, подготовленный Международной федерацией бухгалтеров (IFAC), включает раздел 11, посвященный видам деятельности, не совместимым с практикой профессиональных бухгалтеров. В нем в достаточно кратком и общем виде сказано, что профессиональный бухгалтер в публичной практике (т.е. готовящий по результатам работы какие-либо справки, отчеты или заключения, предполагающие их обнародование для любых заинтересованных сторон) не должен заниматься видами деятельности, которые влияют или могут повлиять на его честность, объективность или независимость либо поставить под угрозу хорошую репутацию бухгалтерской (аудиторской) профессии.

Несовместимой считается также такая деятельность, которая не позволяет профессиональному бухгалтеру оказывать свои профессиональные услуги в соответствии с фундаментальными этическими принципами бухгалтерской профессии. В то же время подчеркивается, что оказание двух или более видов профессиональных услуг само по себе не содержит угрозы честности, объективности и независимости бухгалтера или аудитора. При этом Международный кодекс этики профессионального аудитора не содержит какого-либо разрешительного или запрещающего перечня видов деятельности или родов услуг.

В законодательстве зарубежных государств также присутствуют различные подходы в отношении возможности оказания аудиторами дополнительных возмездных услуг. Так, в Великобритании, которая считается родиной аудита, разрешаются аудиторам такие действия, как прием денежных средств от клиентов на сохранение, осуществление доходных вложений средств клиентов в ценные бумаги и т.п. В Великобритании не видят ничего предосудительного в одновременном ведении учета и осуществлении аудита в отношении одного и того же клиента. Требуется только, чтобы первое и второе выполняли различные сотрудники данной аудиторской организации.

В то же время во Франции аудиторам вообще запрещено оказывать клиенту какие-либо услуги помимо аудита (в т.ч. любые консультации), а также выполнять любые пожелания клиента, например проверить какой-либо раздел учета или отчетности более подробно. Все это считается нарушением независимости аудитора: любой совет аудитора можно рассмотреть как оказание влияния на учет, который аудитор впоследствии проверяет, а любое пожелание проверяемого можно рассмотреть как попытку вмешаться в методику проверки аудитора. Во Франции предполагается, что для бухгалтерских услуг и налоговых консультаций существуют самостоятельные организации, которым запрещено проводить аудиторские проверки с выдачей официальных заключений.