В соответствии с учетной политикой бухгалтерский учет осуществляется бухгалтерской службой организации, возглавляемой главным бухгалтером. Бухгалтерской учет ведется по журнально-ордерной форме в электронном виде, используя программу автоматизации бухгалтерского учета «1С: Предприятие».

На данном предприятии аналитическую работу возглавляет главный бухгалтер. В общем виде схема распределения функций анализа хозяйственной деятельности представлена следующим образом:

1. отдел маркетинга;

2. отдел труда и заработной платы;

3. отдел бухгалтерского учета отчетности.

Отдел маркетинга изучает рынки сырья и рынки сбыта товаров, положение товаров на рынках сбыта, конкурентоспособность продукции и пути ее повышения, разрабатывает ценовую и структурную политику предприятия и другие вопросы, связанные с внешней средой функционирования предприятия.

Отдел труда и заработной платы анализирует уровень организации труда, выполнение плана мероприятий по повышению его уровня, обеспеченность предприятия трудовыми ресурсами по категориям и профессиям, уровень производительности труда, использование фонда рабочего времени и фонда зарплаты.

Отдел бухгалтерского учета и отчетности (бухгалтерия) анализирует выполнение сметы затрат на закупку товаров, себестоимости товаров, выполнение плана прибыли и ее использование, финансовое состояние, платежеспособность предприятия и т.п.

В табл. 2.1 представлены основные технико-экономические показатели предприятия за периоды 2008-2009 годы.

Таблица 2.1

Основные технико-экономические показатели предприятия.

Показатели	2008 год	2009 год	изменение
			абс.	отн.
Выручка (нетто) от продажи товаров, работ, услуг, тыс. руб.	4089,648	2123,413	-1966,235	51,92
Себестоимость проданных товаров, работ, услуг, тыс. руб.	3666,349	2025,448	-1640,901	55,24
Среднесписочная численность работников, чел.	92	90	-2	97,82
Среднегодовая стоимость основных средств, тыс. руб.	8336,759	5547,895	-2788,864	66,55
Прибыль, тыс. руб.	423,299	97,965	-325,334	23,14
Рентабельность продаж, %.	10,35	4,61	-5,74	44,54
Коэффициент текущей ликвидности	0,787	0,74	-0,05	93,67
Коэффициент обеспеченности собственными средствами	-0,105	-0,403	-0,508	383,81
Фонд заработной платы, тыс. руб.	7088	6538	-550	92,24
Фондоотдача основных средств, руб.	0,49	0,38	-0,11	77,55
Чистая прибыль, тыс. руб.	72,155	64,243	-7,912	89,03

По итогам работы ОАО «Нептун» за 2009 год выручка от продажи товаров, работ, услуг составила 2123413 руб.

Как видно из таблицы за отчетный период среднегодовая стоимость основных средств уменьшилась в общем по всем видам на 2788864 руб. В большей части выбыли сооружения и передаточные устройства (на 13427 руб. или на 68,467%), а так же машины и оборудования (на 4050 руб. или на 20,652%).

На предприятии наблюдается непостоянство кадров, что является само по себе неблагоприятным фактором, говорящим о нестабильности финансового положения предприятия.

В ОАО «Нептун» уровень рентабельности продаж в отчетном году составил 4,61% к обороту и снизился по сравнению с предыдущим годом на 5,74% к обороту. На изменение уровня рентабельности продаж по сравнению с предыдущим годом отрицательно повлияло понижение уровня прибыли от продаж (на 325334 руб.).

Коэффициент текущей ликвидности показывает, какую часть текущих обязательств по кредитам и расчетам, можно погасить, мобилизуя все оборотные средства предприятия. Удовлетворяет обычно значение больше или равно 2. Таким образом, на начало года и на конец года значения коэффициента не удовлетворяют нормативу (0,787 и 0,74 соответственно).

Одним из основных показателей устойчивости предприятия является коэффициент обеспеченности собственными средствами, который должен быть не меньше 0,1.

На нашем предприятии этот показатель к концу года уменьшился и составил -0,403, что по-прежнему не удовлетворяет значению.

Фонд заработной платы в 2009 г. По сравнению с 2008 г. Уменьшился на 550 тыс. руб. Относительное отклонение фонда заработной платы равно 92,24%. Следовательно, в процентном отношении фонд заработной платы уменьшился на 7,76%.

Таким образом, на уменьшение фонда заработной платы отрицательное влияние оказали такие факторы, как уменьшение количества отработанных дней одним работником за год и уменьшение продолжительности рабочего дня.

Не смотря на уменьшение среднегодовой стоимости основных средств, фондоотдача уменьшилась в 2009 г. По сравнению с 2008 г. На 0,11 руб., за счет уменьшения выручки, что является отрицательным фактором.

В целом можно сказать, что чистая прибыль предприятия уменьшилась в 2009 г. по сравнению с 2008 г. на 7912 тыс. руб., что является само по себе отрицательным фактором, поскольку главной целью коммерческого предприятия является получение прибыли.

2.2 Учет затрат на производство на примере ОАО «Нептун»

Для обеспечения учёта всех затрат в рамках приведенной выше классификации, распределения их между хозяйственными процессами, производствами, видами продукции создана система синтетических счетов бухгалтерского учёта, которые закреплены в Плане счетов бухгалтерского учёта. Каждое предприятие, исходя из специфики своей хозяйственной деятельности, выбирает ту или иную совокупность счетов для учёта затрат на производство.

Рассмотрим основные синтетические счета для учёта затрат на ОАО «Нептун».

Наиболее значимыми счетами на предприятии для учёта затрат являются счет 20 «Основное производство» и счет 26 «Общехозяйственные расходы».

Счет 20 «Основное производство» открывается на предприятии для формирования информации о затратах по производству, являющемуся основным для данного предприятия. Цель данного учёта - получение информации о плановых и фактических затратах, по незавершенному производству на начало и конец отчетного периода; расходах на брак и прочих затрат, влияющих на формирование фактической себестоимости продукции. Поэтому на этом счете отражаются все прямые расходы предприятия, связанные с выпуском продукции.

Прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, списываются на счет 20 «Основное производство» с кредита счетов учёта производственных запасов, расчётов с персоналом по оплате труда и амортизации основных средств, занятых в сфере производства.

На стоимость списанных в производство материалов делаются бухгалтерские записи на счетах бухгалтерского учета:

Д 20 «Основное производство» К 10 «Материалы» - 544900 руб.

Материалы списываются в производство по средней себестоимости, где средняя себестоимость исчисляется по формуле:

?С_i х К_{i_нм} + ? С_j х К_{j_м}

? К_{i_нм} + ? К_{j_м}

C_i - цена материалов i-ой поставки,

К_{i_нм} - количество материалов i-ой поставки на начало месяца,

С_j - цена материалов j-ой поставки,

К_{j_м} - количество материалов j-ой поставки.

Таблица 2.2

Исходные данные по поступлению и отпуску бензина за январь 2008 года

Содержание операции	Количество, л.	Покупная цена, руб.	Сумма, руб.
Остаток на 1 января 2008 года	1500	22,3	33450
Поступило за январь
Первая партия	1000	22,2	22200
Вторая партия	1200	22,3	26760
Третья партия	800	22,6	18080
Четвертая партия	1000	22,3	22300
Итого поступило за январь	4000	22,34	89340
Всего с остатком на начало года	5500	22,34	122870
Отпущено в январе на производство	3900	22,34	87126
Остаток на 1 февраля	1600	22,34	35744

Списание материала по способу средней себестоимости:

1) Определяется средняя цена в январе: 89260 ч 4000 = 22,34 руб.;

2) Итого списывается в январе на производство: 3900 Ч 22,34 = 87126 руб.

4) Остаток на 1 февраля: 1600 Ч 22,34 = 35744 руб.

На сумму заработной платы, начисленной производственным рабочим, делаются бухгалтерские записи на счетах бухгалтерского учета:

Д 20 «Основное производство» К 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - 58118,18 руб.

На сумму начислений социального налога от заработной платы, начисленной производственным рабочим, делаются бухгалтерские записи на счетах бухгалтерского учета:

Д 20 «Основное производство» К 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» - 2421,6 руб

Косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием производства, списываются бухгалтерскими записями на счета бухгалтерского учета:

Д 20 «Основное производство» К 26 «Общехозяйственные расходы».

По кредиту счета 20 «Основное производство» отражаются суммы фактической себестоимости выполненных работ и услуг.

В ОАО «Нептун» ежемесячно счет 20 закрывается в Дт счета 90, незавершенного производства на предприятии нет.

Эти суммы могут списываться бухгалтерскими записями:

Д 90 «Продажи» и др. К 20 «Основное производство».

Аналитический учет по счету 20 «Основное производство» ведется по видам затрат и видам выполняемых работ, услуг.

Счет 26 «Общехозяйственные расходы» предназначен для обобщения информации о расходах для нужд управления, не связанных непосредственно с производственным процессом. В частности, на этом счете могут быть отражены следующие расходы:

* административно-управленческие расходы;

* содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом;

* амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения;

* арендная плата за помещения общехозяйственного назначения;

* расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и т.п. услуг;

* другие аналогичные по назначению управленческие расходы.

Фактические общехозяйственные расходы в течение месяца отражаются по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» в корреспонденции со счетами учета производственных запасов, расчетов с персоналом по оплате труда, расчетов с другими предприятиями и др.

Аналитический учет по счету 26 «Общехозяйственные расходы» ведется по каждой статье соответствующих смет, месту возникновения затрат и др.

Таким образом, основные операции по учету затрат можно представить следующим образом (таблица 2.2).

Таблица 2.2

Хозяйственные операции по учету затрат на производство

№	Дебет	Кредит	Сумма (руб.)	Содержание
1	20	10-1	544900	Переданы материалы в производство (списание по средней стоимости)
2	20	70	58118,18	Начислена заработная плата рабочим
3	20	69-1	2421,6	Начислен страховой взнос в части Фонда социального страхования
4	20	10-3	87126	Передано топливо в производство
5	26	10-1	4500	Переданы материалы на текущий ремонт основных средств
6	26	60	7600	Списаны затраты по текущему ремонту основных средств
7	26	70	30714,16	Начислена заработная плата административно управленческому персоналу
8	26	69-1	1279,8	Начислен страховой взнос в части Фонда социального страхования
9	26	10-3	700	Передано топливо на административно-управленческие расходы
10	20	60	17814	Начислены расходы на электроэнергию в цехе
11	26	02	30500	Начислена амортизация основных средств (начисляется линейным способом)
12	20	26	75293,96	Списываются общехозяйственные расходы на издержки производства
13	90-2	20	710379,78	Списывается по фактической себестоимости выполненные работы

3. Анализ безубыточности ОАО «Нептун»

3.1 Методы дифференциации затрат

В теории классификации затрат на постоянные и переменные существуют 3 основных метода затрат:

1) Метод высшей и низшей точек.

Суть этого метода заключается в следующем:

- среди данных об объеме производства и затратах за период выбираются минимальные и максимальные значения;

- находятся разности в уровнях изменения этих показателей;

- определяется ставка переменных расходов, приходящаяся на одну единицу продукции как частное от деления разности в уровнях затрат за период к разнице в уровнях объема производства за этот же период;

- определяется общая величина переменных расходов на минимальный (максимальный) объем производства путем умножения величины переменных расходов, приходящейся на одно изделие на соответствующий объем производства;

- определяется общая величина постоянных расходов;

- составляется уравнение затрат, отражающее зависимость затрат от изменения объема производства У= а + bХ, где У - общие затраты по максимальному или минимальному значению объема производства; X - максимальное или минимальное значение объема производства; а - общая величина постоянных затрат; b - ставка переменных расходов на одно изделие. Например:

Таблица 3.1. Объем производства и затрат за 2009 год ОАО «Нептун»

Месяцы	Объем производства, кг.	Затраты на производство, руб.
Январь	8830	169000
Февраль	7139,14	108004
Март	6804	242101
Апрель	6300,15	194514
Май	7118,04	201500
Июнь	4018,12	61691,9
Июль	3500	105713
Август	5714,2	100006
Сентябрь	17894,33	180000
Октябрь	18370	264370
Ноябрь	9347	223540
Декабрь	10534,11	174991,9
Всего за год	70780,43	2025448

- Объем производства _max = 18370 кг;

Объем производства _min = 3500 кг.

- Затраты _max = 264370 руб.;

Затраты _min = 61691,9 руб.

- Д Объема производства = 14870 кг;

Д Затрат = 202670 руб.

- Ставка переменных расходов на 1 кг = 202670 14870 = 13,63 руб.

- Переменные затраты на максимальный объем производства: 13,63 18370 = 250383,1 руб.;

Переменные затраты на минимальный объем производства:13,63 3500 = 47705 руб.

- Постоянные расходы на максимальный объем производства: 264370 - 250383,1 = 13987 руб.;

Постоянные расходы на минимальный объем производства:

61691,9 - 47705 = 13987 руб.

- У = 13987 13,63Х.

Метод высшей и низшей точек прост в применении, но его недостаток заключается в том, что для определения затрат используются только две точки. Следовательно, надежность оценки целиком зависит от того, насколько типично по отношению ко всему интервалу данных расположены самая высокая и самая низкая точки. В общем же случае две точки недостаточны для определения зависимости и расчета сумм затрат. В частности, периоды, в которых объем производства был необычайно низким или высоким вследствие различных причин (отсутствия сырья, простоя оборудования, поломки, то есть случайные точки), могут исказить общую картину. Вполне возможна ситуация, при которой использование экстремальных значений нежелательно просто потому, что они нетипичны для взаимодействия между издержками и деловой активностью. Поэтому для более точного расчета величины затрат используются методы, основанные на большом количестве наблюдений за поведением затрат.

2) Метод визуальной аппроксимации.

При использовании этого метода берутся все данные за исследуемый период и все точки наносятся на график, тем самым заполняется корреляционное поле. Затем визуально проводится линия совокупных затрат, которая пересекаясь с осью ординат, показывает величину постоянных расходов в общей сумме затрат.

Несмотря на то, что данный метод использует всю совокупность данных о затратах за период, сам по себе он является достаточно субъективным. Ошибка в начертании прямой может выразиться в существенном искажении данных, оказывающих непосредственное влияние на качество принимаемых управленческих решений. Таким образом, основным недостатком метода визуальной аппроксимации можно считать отсутствие признаков, по которым можно определить достоверность оценки, которую дает построенная прямая. Как правило, метод визуальной аппроксимации используется для предварительной оценки составляющих переменных и постоянных затрат в структуре совокупных затрат, для более же точной оценки рекомендуется использовать метод высшей и низшей точек, либо метод наименьших квадратов.

3) Метод наименьших квадратов.

Согласно этому методу прямая затрат строится таким образом, чтобы сумма квадратов отклонений расстояний от всех точек до теоретической линии регрессии была бы минимальной.

Функция вида У= а + bХ - отражает связь между зависимой и независимой переменными и представляет собой уравнение регрессии.

У - это зависимая переменная (общая сумма затрат);

а - общая сумма постоянных затрат;

b - переменные затраты на единицу продукции;

Х - независимая переменная (объем производства).

Метод наименьших квадратов заключается в том, что сумма квадратов отклонений фактических значений функций У от значений, найденных по уравнению регрессии, должна быть наименьшей. Это условие приводит к системе нормальных уравнений, решение которых позволяет определить параметры уравнения регрессии. Эти уравнения имеют следующий вид:

?У = nа + b?Х

?ХУ = а ?Х + b ?ХІ, где

n - количество наблюдений;

?Х - сумма значений независимой переменной;

?У - сумма значений зависимой переменной;

?ХУ - сумма произведений пар всех значений Х и У;

?ХІ - сумма квадратов значений Х;

а - постоянные затраты;

b - переменные затраты на единицу продукции.

Алгоритм решения заключается в следующем:

1 этап: рассчитываются суммы по Х, У, ХУ, ХІ;

2 этап: рассчитанные величины подставляются в систему;

3 этап: система уравнений решается относительно одного из параметров, обычно параметра b, т.е. переменных затрат на единицу продукции;

4 этап: зная один из параметров, находится другой, то есть а или постоянные затраты [19, стр.39].

Таблица 3.2

Объем производства и затрат за 2009 год ОАО «Нептун»

месяцы	х	у	Х2	ху
январь	8830	306113	77968900	2702977790
февраль	7139,14	388014	50967319,94	2770086268
март	6804	393001	46294416	2673978804
апрель	6300,15	375300	39691890,02	2364446295
май	7118,04	400895	50666493,44	2853586646
июнь	4018,12	354000	16145288,33	1422414480
июль	3500	308005	12250000	1078017500
август	5714,2	403844	32652081,64	2307645385
сентябрь	17894,33	639361,5	320207046,1	11440945670
октябрь	18370	374900	337456900	6886913000
ноябрь	9347	306800	87366409	2867659600
декабрь	10534,11	305530	110967473,5	3218486628
?	70780,43	4555763,5	1182634218	42587158066

4555763.5 = 3а + 70780.43b

42587158066 = 70780.43а + 1182634218b;

а = (4555763.5 - 70780.43b)12;

b = 13.63 руб. - переменные затраты на 1 кг.;

а = руб. - постоянные расходы.

У = 13987 + 13.63b.

Таким образом, метод наименьших квадратов позволяет достаточно точно определить постоянную и переменную составляющие в структуре общих затрат, однако он связан с весьма громоздкими расчетами, и необходимостью автоматизации процесса расчетов, что объясняет весьма редкое применение данного метода в практике управления затратами хозяйствующего субъекта.

Кроме того, при применении метода наименьших квадратов могут возникнуть следующие проблемы:

- нехватка статистической информации. Для того чтобы расчеты были точными, необходимы данные как минимум за год по месяцам.

- искажение данных вследствие влияния инфляции. Для того чтобы анализ был корректным, необходимо устранить влияние данного фактора путем перевода всех величин в цены базового периода.

3.2 Анализ критических показателей деятельности предприятия

Основной целью CVP-анализа является определение точки безубыточности. Безубыточность - такое состояние, когда бизнес не приносит ни прибыли, ни убытков. Это выручка, которая необходима для того, чтобы предприятие начало получать прибыль. Ее можно выразить и в количестве единиц продукции, которую необходимо продать, чтобы покрыть затраты, после чего каждая дополнительная единица проданной продукции будет приносить прибыль предприятию.

Критическая точка - это такая точка объема реализации, при которой предприятие имеет затраты, равные выручке.

Критическая точка является критерием эффективности организации. Предприятие, не достигающее точки безубыточности, действует неэффективно.

Таблица 3.3.

Показатели реализации рыбы в ОАО «Нептун»

Показатель	2008 год	2009 год
Объем производства, кг.	141022,34	70780,43
Цена за 1 кг., руб.	29	30
Выручка от реализации, руб.	4089648	2123413
Переменные расходы на 1 кг., руб.	19,63	18,11
Переменные расходы на весь объем реализации, руб.	2768869	1282019
Маржинальный доход, руб.	1320779	841394
Постоянные расходы, руб.	897480	743429
Прибыль (Убыток) от продаж, руб.	423299	97965

Данный метод основан на исчислении прибыли по формуле:

Прибыль = Выручка - Переменные затраты - Постоянные затраты или

где П - прибыль за анализируемый период;

ОП - объем производства, точка безубыточности;

P - цена единицы продукции;

ПЗ на ед. - переменные затраты на единицу продукции;

ПР - постоянные расходы.

Данное уравнение легко преобразовать в формулу для нахождения объема выпуска продукции, при котором достигается точка безубыточности при условии, что прибыль = 0:

Для определения точки безубыточности в денежном выражении количество единиц продукции в точке безубыточности нужно умножить на цену единицы продукции:

Таблица 3.4.

Расчет критической точки при П=0 за 2008-2009г.г.

Показатели	2008 год	2009 год
Постоянные расходы, руб.	897480	743429
Цена за 1 кг, руб.	29	30
Переменные затраты на 1 кг, руб.	19,63	18,11
Объем продукции при П=0, кг	95782,28	62525,57
Выручка при П=0, руб.	2777686,12	1875767,1

В данном случае, в ОАО «Нептун» в 2008 году критическая точка была равна 95782,28 кг, а в 2009 году - 62525,57 кг. Это означает, что при объеме продукции в 62525,57 кг в 2009 году, предприятие имело нулевую прибыль. Соответственно, при получении выручки в 2009 году в сумме 1875767,1 руб., у предприятия была так же нулевая прибыль. В 2009 году фактическая выручка была равна 2123413 руб. Эта сумма больше критической точки, поэтому предприятие в 2009 году получило прибыль в размере 97965 руб.

2) Метод маржинального дохода.

Метод маржинального дохода является разновидностью метода уравнений.

Маржинальный доход - это доход, который получает предприятие от производства и реализации одного изделия. Он может быть найден двумя способами:

МД = Выручка - Переменные затраты;

МД = Прибыль + Постоянные затраты;

Маржинальный доход имеет большие аналитические возможности:

1) Уровень маржинального дохода помогает менеджерам решать, какую продукцию протолкнуть, а какую нет, потому что выручка от ее реализации способствует реализации другой продукции;

2) Маржинальный доход лежит в основе управленческих решений, связанных с сокращением производства продукции. В пределах краткосрочного периода, если продукт приносит дохода больше, чем его переменные расходы, он вносит вклад в общую прибыль. Традиционный же подход может ввести в заблуждение менеджера в части себестоимости единицы продукции, которая несет в себе элемент постоянных расходов;

3) Маржинальный доход может быть использован при выборе альтернатив, которые могут возникнуть при обсуждении снижения цены, проведении специальных рекламных компаний, использовании премий, стимулирующих объем реализации. Высокий рейтинг маржинального дохода служит стимулом к улучшению потенциального чистого дохода от реализации. Снижение рейтинга говорит о необходимости увеличения объема продаж, чтобы покрыть дополнительные расходы по стимулированию реализации;

4) Проведение политики торговли в зависимости от заданных ориентиров на основе определения минимального объема реализации;

5) Маржинальный доход следует рассматривать как один из эффективных инструментов внутрифирменного планирования и принятия решений.

Когда предприятие получает маржинальный доход, достаточный для покрытия постоянных издержек, достигается точка безубыточности, которая определяется по следующей формуле:

(количество проданных изделий, необходимых для достижения критической точки);

(критический объем реализации);

Также можно определить месяц в анализируемом отчетном году, когда будет достигнут порог рентабельности:

4) 12 месяцев

Таблица 3.5.

Расчет порога рентабельности за 2008-2009 г.г.

Показатели	2008 год	2009 год
Маржинальный доход, руб.	1320779	841394
Объем продукции, кг.	141022,34	70780,43
МД на ед., руб.	9,37	11,89
Постоянные расходы, руб.	897480	743429
	95782,28	62525,57
Цена за 1 кг., руб.	29	30
	2777686,12	1875767,1
Выручка, руб.	4089648	2123413
Месяц, когда будет достигнут порог рентабельности.	8,15	10,6

Таким образом, в 2008 году порог рентабельности был достигнут примерно в начале августа, а в 2009 году - в середине октября, то есть по истечении 10 месяцев предприятие окупит все свои издержки, и доходы начнут превышать расходы.

Применение метода маржинального дохода позволяет также определять эффект производственного левериджа (сила воздействия операционного рычага - СВОР) - механизм управления прибылью предприятия, основанный на оптимизации соотношения постоянных и переменных затрат. С его помощью можно прогнозировать изменение прибыли предприятия в зависимости от изменения объема продаж, а также определить точку безубыточной деятельности.

Если доля постоянных расходов велика, говорят, что преприятия имеет высокий уровень производственного левериджа. Для такого предприятия иногда даже незначительное изменение объемов производства может привести к существенному изменению прибыли, поскольку постоянные расходы предприятия вынуждены нести в любом случае, производится продукция или нет.

СВОР рассчитывается следующим образом:

МД

В качестве примера рассмотрим только данные за 2009 год. Допустим, выручка увеличилась на 1%, тогда она будет равна 2144647,13 руб. На тот же 1% увеличиваются и переменные затраты, то есть они будут составлять 1294839,19 руб. (1282019+12820,19). Постоянные затраты не изменяются: 743429 руб. Тогда,

есть прибыль увеличилась на 8413руб. 94коп или на 8,59%.

Действие операционного рычага проявляется в том, что любое изменение выручки от реализации всегда порождает более сильное изменение прибыли.

Формула силы воздействия операционного рычага помогает ответить на вопрос, насколько чувствителен маржинальный доход к изменению объема сбыта продукции.

Сила воздействия операционного рычага всегда рассчитывается для определенного объема продаж и в значительной мере зависит от среднеотраслевого уровня фондоемкости: чем боль стоимость основных средств, тем больше постоянные затраты. Поэтому, для обеспечения безубыточности продаж, предприятия с малой долей постоянных расходов могут производить относительно меньше продукции по сравнению с предприятиями с большей долей постоянных расходов. Для предприятий, отягощенных производственными фондами, высокая сила операционного рычага представляет значительную опасность: в условиях экономической нестабильности, падения платежеспособного спроса клиентов и сильнейшей инфляции каждый процент снижения выручки оборачивается падением прибыли и вхождением предприятия в зону убытков.

Выделяют три основных составляющих операционного рычага, на которые можно повлиять: цена реализации, переменные затраты и постоянные расходы.

1) Цена реализации;

Снижение цены единицы реализованной продукции предопределяет необходимость увеличения объема реализации в натуральном выражении, то есть повышения точки окупаемости для покрытия издержек. Рост цен воздействует на точку окупаемости в обратном направлении: он снижает уровень безубыточности.

Определяем минимальную цену реализации, ниже которой нельзя опускаться:

- в 2008 году: (

или так:

- в 2009 году:

70780,43

2025262.59;

или так:

На нашем предприятии цена единицы продукции равна:

- в 2008 году 29 руб., ее можно было снизить до 25,99руб, то есть на 3 рубля и 1 копейку или на 10,38%;

- в 2009 году 30руб., ее можно было снизить до 28,61, то есть на 1 рубль 39 копеек или на 4,63%.

2) Переменные затраты на единицу продукции;

Взаимосвязь изменения суммы переменных затрат приводит к повышению точки окупаемости, и наоборот.

Определяем величину максимальных переменных затрат, которые может осуществить предприятие:

- в 2008 году:

(

руб.

- в 2009 году:

В ОАО «Нептун» переменные затраты на единицу продукции составляют:

- в 2008 году: 19,63 руб., их можно было увеличить до 22,64 руб., то есть на те же 3 рубля и 1 копейку или на 15,33%;

- в 2009 году: 18,11руб., их можно было увеличить до 19,5 руб., то есть на те же 1 рубль 39 копеек или на 7,68%.

3) Постоянные затраты;

Уровень постоянных затрат свидетельствует о степени предпринимательского риска. Чем выше постоянные затраты, тем выше порог рентабельности, и тем значительнее предпринимательский риск. Уменьшение постоянных затрат является способом снижения безубыточности и улучшения финансового положения предприятий.

Определяем максимальную величину постоянных затрат, размер которых способно выдержать данное предприятие:

- в 2008 году:

- в 2009 году:

Таким образом, исследуемое предприятие способно было выдержать увеличение постоянных затрат:

- в 2008 году до 1321379,33 руб., что превышает исходную величину постоянных расходов на 423899,33 руб. или на 47,23%;

- в 2009 году до 840871,51 руб., что превышает исходную величину на 97442,51руб. или на 13%.

Для предприятия очень важно определять запас финансовой прочности (зону безопасности). Разница между достигнутой фактической выручкой от реализации и порогом рентабельности в стоимостном выражении (точкой безубыточности) составляет запас финансовой прочности предприятия. [19, стр.120.]

Расчет этого показателя позволяет определить, насколько фактическая выручка от реализации превышает выручку, обеспечивающую безубыточность. Если выручка от реализации опускается ниже порога рентабельности, то финансовое состояние предприятия ухудшается, образуется дефицит ликвидных средств.

Запас финансовой прочности определяется по формуле:

затраты прибыль учет безубыточность

Величина, на которую ОАО «Нептун» могло сократить объем реализации продукции, прежде чем понести убытки составляет:

- в 2008 году - ЗФП руб. = 1311961,88 руб.;

ЗФП% =

- в 2009 году - ЗФП руб. = 247645,9 руб.;

ЗФП% = 11,66%.

Это означает, что предприятие могло выдержать в 2008 году 32,1 % снижения выручки от реализации без серьезной угрозы для своего финансового положения. В 2009 году наша выручка на 11,66% превышает критический объем продаж.

В данном случае в 2009 году зона безопасности уменьшилась по сравнению с 2008 годом. То есть предприятие показывает не очень хорошие результаты, поскольку уменьшает запас финансовой прочности.

Чем больше запас финансовой прочности, тем стабильнее положение предприятия, тем меньше риск получения убытка в результате колебаний объемов производства и реализации.

Вывод: из данной ситуации мы видим, что точка безубыточности, как методом уравнения, так и методом маржинального дохода для ОАО «Нептун» имеет одинаковые значения. Пороговая выручка в 2008 году равна 2777686,12 руб. (в 2009 году 1875767,1 руб.), а пороговый объем продаж составил в 2008 году 95782,28 кг (в 2009 году 62525,57 кг.)

3.3 Рекомендации по повышению эффективности управления затратами

В современной экономической ситуации существует много возможностей для организации эффективной системы управленческого учета на предприятии. Перед управленческим персоналом только стоит задача выбора наиболее оптимальных методов этой организации применительно к особенностям своего предприятия.

Рассмотренный метод - CVP-анализ как элемент системы "директ-костинг" - современный метод эффективного управления затратами. Безусловно, данный метод не идеален и имеет свои недостатки. Но он более приспособлен для принятия решений о затратах на производство и реализацию продукции, в отличие от применяемого на большинстве российских предприятий метода учета полных затрат.

Ясно, что CVP-анализ при условии изменчивой структуры выпуска требует привлечения дополнительных критериев для оценки эффективности той или иной структуры выпуска. Точный анализ точки безубыточности возможен лишь при определенной структуре производства [23, стр.24].

Анализ использует прием «что будет, если», который предполагает ответ на вопрос, как изменится результат, если первоначально спроектированные допущения не будут достигнуты или ситуация с допусками изменится.

Инструментом анализа чувствительности является маржа безопасности, то есть та величина выручки, которая находится за точкой безубыточности. Ее сумма показывает, до какого предела может упасть выручка, чтобы не было убытка.

Управленческий учет непрерывно анализирует поведение затрат и периодически определяет точку безубыточности.

Необходимо учитывать сезонные колебания цен, действия конкурентов, появление товаров-субститутов (особенно на высокотехнологичных рынках). Целесообразно применять в этом случае ценообразование по методу «издержки плюс», то есть цена получается добавлением к величине издержек фиксированной маржи.

При таком ценообразовании сразу же известна величина маржинального дохода и, следовательно, легко определяется точка безубыточности.

Рассматриваемое предприятие - Открытое Акционерное Общество «Нептун» принадлежит к числу тех предприятий, которых переход к рыночной экономике не побудил перейти на более современные методы хозяйствования.

В большей степени на это повлияла его сельскохозяйственная направленность, так как в этой отрасли экономики до недавнего времени наблюдался спад производства и реализации продукции.

Предприятие работает стабильно, единственная причина использования привычных, но отчасти "устаревших" методов учета - нежелание персонала переходить с хорошо выученного алгоритма расчетов на какой-то другой, незнакомый. Тем более что старая система, применяемая на протяжении многих лет, подходит для учета одних и тех же операций, не требующих принятия кардинальных управленческих решений. Чем проще - тем лучше. Это девиз рассматриваемого предприятия.

Несомненным достоинством CVP-анализа как элемента системы "директ-костинг" является возможность применения результатов, полученных в результате анализа, для принятия управленческих решений

- о целесообразности принятия дополнительных заказов;

- об определении структуры производства;

- по ценообразованию.

В современной экономике главным стимулом для развития предприятий является получение высокой прибыли. Величина прибыли зависит в первую очередь от установленной цены на реализуемую продукцию.

В особенности это касается сельскохозяйственных предприятий, главной проблемой которых является высокая себестоимость производимой продукции и невозможность ее снижения.

В этих условиях главным направлением в управлении предприятием является разработка правильной политики по ценообразованию и принятие на ее основе экономически обоснованных управленческих решений.

Средством для обоснования принимаемых решений может и должен служить современный механизм, к сожалению редко применяемый в практике российских сельскохозяйственных предприятий, - система "директ-костинг" и связанная с ним взаимосвязь объема производства, себестоимости и прибыли.

Итак, основное решение в деятельности любого предприятия на современном этапе развития экономики - это решение об установлении цены на продукцию, которая в конечном итоге обеспечивала бы его безубыточную деятельность.

Проведенный CVP-анализ показал, что реализация рыбы прибыльна. Рассчитанная цена безубыточной реализации равна 25,99 руб. для 2008 года и 28,61 руб. - для 2009 года.

Следовательно, при установлении цены, превышающей цену безубыточной реализации, предприятие будет получать прибыль.

CVP-анализ, проведенный, для данного предприятия показал, что безубыточные объемы продукции составляют 95782,28 кг. и 62525,57 кг. соответственно. Также расчеты выявили, что у предприятия имеется значительный запас прочности, позволяющий снижать объемы реализации.

Метод маржинальной прибыли позволяет быстро определить, какой объем продукции предприятию необходимо произвести и реализовать для получения желаемой прибыли в планируемом периоде. Очевидно, что выручка от реализации продукции должна быть достаточно высокой и обеспечивать покрытие всех затрат и получение запланированной прибыли. Так как прибыль равна разности между выручкой от реализации продукции и затратами, выручка будет равна сумме прибыли и совокупных затрат, которые складываются из постоянных и общих переменных затрат. Если мы зададим, что прибыль должна быть равна определенной величине - целевому значению, то сможем найти количество изделий, необходимое для ее получения.

Предположим, что анализируемое предприятие ОАО «Нептун» планирует на 2010 год прибыль в размере 150000 руб. Необходимо определить, какой объем продукции он должен реализовать для получения этой прибыли. Подставим данные в формулу:

Проверим правильность проделанного расчета:

1) Объем реализации продукции (Выручка от реализации продукции):

2) Переменные затраты:

3) Маржинальный доход: .;

4) Постоянные затраты: 743429 руб.;

5) Прибыль:

Вывод: ОАО «Нептун» для получения прибыли в размере 150000 рублей необходимо выловить и реализовать в 2010 году 75141,21 кг. рыбы.

Также можно определить новую цену для достижения планируемой прибыли при старом объеме продукции. Так как выручка от реализации продукции равна произведению количества продукции на цену реализации, то получим:

Подставив данные в формулу, при условии, что предприятие планирует получить прибыль в размере тех же 150000 рублей, получим:

Проверим правильность проделанного расчета:

1) Объем реализации продукции (Выручка от реализации продукции):

2) Переменные затраты:

3) Маржинальный доход: .;

4) Постоянные затраты: 743429 руб.;

5) Прибыль:

Вывод: для получения прибыли в размере 150000 рублей, необходимо установить новую цену, которая равна 30 рублям 74 копейкам.

Заключение

Проблема определения точки безубыточности приобретает в современных условиях особое значение. Это важно для предприятий при формировании обоснованных цен на продукцию. Владея рассмотренными выше методами, бухгалтер-аналитик имеет возможность моделировать различные комбинации объема реализации (товарооборота), издержек и прибыли (наценки), выбирая из них наиболее приемлемый, позволяющий предприятию не только покрыть свои издержки, учесть темпы инфляции, но и создать условия для расширенного воспроизводства.

Среди существующих систем учета наиболее полно взаимосвязь «затраты - объем - прибыль» рассматривается в системе директ-костинг или системе учета по прямым затратам. Сущность системы базируется на выражении «директ-кост план» и может быть сведена к следующему: прямые затраты обобщают по видам готовых изделий, косвенные же затраты собирают на отдельном счете и списывают на общие финансовые результаты того отчетного периода, в котором они возникли. Просуммировав брутто-прибыль всех изделий, можно получить общую величину прибыли, предназначенной для покрытия общей суммы постоянных затрат.

В зарубежной практике больше внимания уделяется перспективному анализу, чем ретроспективному. Руководители иностранных фирм склонны к тому, чтобы сравнивать разные варианты получения прибыли в будущем, чем тратить время на анализ результатов фактического выполнения стандартных решений. Предприниматель заинтересован в том, чтобы выжить в конкурентной борьбе и получить максимум прибыли, которая должна быть обоснована соответствующими аналитическими расчетами.

Данные задачи обоснования управленческих решений и максимизации маржинальной прибыли решает маржинальный анализ, методика которого базируется на изучении соотношения между тремя группами важнейших экономических показателей: издержками, объемом производства продукции и прибылью - и прогнозировании величины каждого из этих показателей при заданном значении других. Данный метод управленческих расчетов называют еще анализом безубыточности или содействия доходу. Маржинальный анализ позволяет изучить зависимость прибыли от небольшого круга наиболее важных факторов и на основе этого управлять процессом формирования ее величины.

Цель анализа состоит не только и не столько в том, чтобы установить и оценить финансовые результаты деятельности предприятия, но также и в том, чтобы постоянно проводить работу, направленную на их улучшение. Анализ рентабельности производства продукции предприятия показывает, по каким конкретным направлениям надо вести эту работу. В соответствии с этим результаты анализа дают ответ на вопрос, каковы важнейшие способы улучшения финансовых результатов предприятия в конкретный период его деятельности.

В современной экономической ситуации существует много возможностей для организации эффективной системы управленческого учета на предприятии. Перед управленческим персоналом только стоит задача выбора наиболее оптимальных методов этой организации применительно к особенностям своего предприятия.

Рассмотренный метод - CVP-анализ как элемент системы "директ-костинг" - современный метод эффективного управления затратами. Безусловно, данный метод не идеален и имеет свои недостатки. Но он более приспособлен для принятия решений о затратах на производство и реализацию продукции, в отличие от применяемого на большинстве российских предприятий метода учета полных затрат.

Для более рационального и результативного учета затрат мной предложено внедрение на предприятии некоторых элементов системы "директ-костинг" - разделение затрат на постоянные и переменные, включение в себестоимость продукции только переменных затрат, осуществление анализа взаимосвязи "объем производства - себестоимость - прибыль" для расчета безубыточных объемов реализации продукции.

Поведенные расчеты показали, что у предприятия имеется значительный запас прочности, позволяющий снижать объемы реализации. Предприятие могло выдержать в 2008 году 32,1 % снижения выручки от реализации без серьезной угрозы для своего финансового положения, а в 2009 году наша выручка на 11,66% превышает критический объем продаж.

Точка безубыточности, как методом уравнения, так и методом маржинального дохода для ОАО «Нептун» имеет одинаковые значения. Пороговая выручка в 2008 году равна 2777686,12 руб. (в 2009 году 1875767,1 руб.), а пороговый объем продаж составил в 2008 году 95782,28 кг (в 2009 году 62525,57 кг.)

В ходе анализа так же были определены:

- минимальная цена реализации, ниже которой нельзя опускаться (Рассчитанная цена безубыточной реализации равна 25,99 руб. для 2008 года и 28,61 руб. - для 2009 года.);

- максимальная величина переменных затрат на один кг. рыбной продукции ( в 2008 году: 19,63 руб., их можно было увеличить до 22,64 руб., то есть на те же 3 рубля и 1 копейку или на 15,33%; в 2009 году: 18,11руб., их можно было увеличить до 19,5 руб., то есть на те же 1 рубль 39 копеек или на 7,68%);

- максимальная величина постоянных расходов ( в 2008 году до 1321379,33 руб., что превышает исходную величину постоянных расходов на 423899,33 руб. или на 47,23%; в 2009 году до 840871,51 руб., что превышает исходную величину на 97442,51руб. или на13%).

Проведенный CVP-анализ показал, что реализация рыбы прибыльна.

Метод маржинальной прибыли позволяет быстро определить, какой объем продукции предприятию необходимо произвести и реализовать для получения желаемой прибыли в планируемом периоде. Также можно определить новую цену для достижения планируемой прибыли при старом объеме продукции.

В ОАО «Нептун» для получения прибыли в размере 150000 рублей необходимо выловить и реализовать в 2010 году 75141,21 кг., либо необходимо установить новую цену, которая равна 30 рублям 74 копейкам.

Список использованных источников

1. Федеральный закон "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 129-ФЗ (с изменениями от 23.11.2009г.).

2. Приказ министерства финансов РФ от 29.07.1998 г. 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ".

3. Приказ министерства финансов РФ от 06.05.1999 г. 33н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организаций" (ПБУ 9/99).

4. Приказ министерства финансов РФ от 06.05.1999 г. 33н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организаций" (ПБУ 10/99).

5. Приказ министерства финансов РФ от 06.07.1999 43н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчет-ность организации" (ПБУ 4/99).

6. План счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина РФ от 31.10.2001 94н.

7. Бакаев А.С. Безруких Н.Д. Бухгалтерский учет. - М.: Бухгалтерский учет, 2007., 624 с.

8. Баканов М.И. Экономический анализ в торговле. М, Финансы и статистика , 2007. - 220 с.

9. Бартенев С.А. История экономических учений. - М.: Юристъ, 2006, 256 с.

10. Бернстайн Л. Анализ финансовой отчетности. - М.: Финансы и статистика, 2005., 188 с.

11. Бочаров В.В. Финансовый анализ. - СПб.: Питер, 2006.

12. Бреславцева Н.А., Сверчкова О.Ф. Банкротство организаций: основные положения, бухгалтерский учет. - Ростов н\Д.: Феникс, 2007.

13. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет. - М.: Омега-Л, 2007.- 249 с.

14. Грузинов В.П., Грибов В.Д. Экономика предприятия: Учеб. пособие - М.: Финансы и статистика, 2005. - 208 с.

15. Гуськов, С.В. Факторы роста и оптимизации прибыли/ С.В. Гуськов // Оценка эффективности производственно-хозяйственной деятельности организации / С.В. Гуськов, Г.Ф. Графова. - М., 2007. - С.29-34.

16. Донцова Л.В. Комплексный анализ бухгалтерской отчетности. - М.: Дело и сервис, 2005.

17. Едронова В.Н. Учет и анализ финансовых активов. - м.: Финансы и статистика, 2005.

18. Ермишин П.Г. Основы экономической теории. - М.: Финансы и статистика, 2007, с. 256

18. Ермолаева Н.В. Составление отчета о прибылях и убытках // Бухгалтерский учет, 2005, 8, с.8-13

19. Иванова Ж.А. Управленческий учет. - У-У.: Издательство БГСХА, 2007, с.193.

20. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для вузов. М.: Юристъ, 2007, 235 с.

21. Кабанов В.Н. Технология управления финансами на основе модели точки безубыточности // Финансовый менеджмент. - 2008. - № 2. - С. 14-21.

22. Каморджанова Н.А., Карташова И.В. Бухгалтерский финансовый учет. - М.: Питер. 2005. - 576 с.

23. Карпова Т.П. Управленческий учет. - М.: Аудит, Юнити, 2006. - 310 с.

24. Керимов В.Э. Управленческий учет. - М.: Маркетинг, 2006. - 519 с.

25. Керимов В.Э. Анализ соотношения "затраты-объем-прибыль"//Менеджмент в России и за рубежом, 4, 2006, 28 с.

26. Ковалев В.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия. - M.:ТК Велби, 2006.- 380 с.

27. Ковалев, В. В. Анализ безубыточности производства / В. В Ковалев, //Анализ хозяйственной деятельности предприятия / В. В. Ковалев, О. Н. Волкова. - М., 2006. - С. 170-178

28. Любушин М.П., Дьякова В.Г. Анализ финансово-экономической деятельности предприятия. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2006.

29. Макалкин И. Новое о доходах организации//Бухгалтерское приложение ЭиЖ, апрель 2006, 14, с. 9-16

30. Мишин Ю.А. Управленческий учет: Управление затратами и результатами производственной деятельности. - М.: Дело и сервис, 2005. - 412 с.

31. Нечитайло А.И. Учет финансовых результатов и распределения прибыли. - СПб.: Питер, 2005. - 336 с.

32. Палий В.Ф., Суздальцева Л.П. Экономический анализ производственно-хозяйственной деятельности предприятий. - М.: Финансы и статистика, 2005.

33. Патришев В.И. Доход предприятия // Деловая жизнь, 2005. 32, с.11-20

34. Подпорин Ю.В. Четыре способа сохранения прибыли // Экономика и жизнь, 2005, 40, с.18-30

35. Пошерстник Е.Б., Пошерстник Н.В. Состав и учет затрат в современных условиях. - М.: Герда, 2005. - 485 с.

36 . Риполь-Сарагоси Ф.Б. Финансовый и управленческий анализ. - М.: Издательство Приор, 2006.

36. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия. - М.: Финансы и статистика, 2009, 380 с.

37. Садовская, Т.А. Управление финансовыми результатами хозяйствующего субъекта / Т.А. Садовская // Экономические науки. - 2008. - №2. - С. 333 с.

38. Сажина М.А., Чибриков Г.Г. Экономическая теория. - М.: Норма, 2005, 245 с.

39. Сергеев И.В. Экономика предприятия. Учеб. пособие. - М.: Финансы и статистика, 2005. - 304 с.

40. Седов В.В. Экономическая теория. - Челябинск, 2006, с. 85.

41. Чернов В.А. Управленческий учет и анализ коммерческой дея-тельности. - М.: Финансы и статистика, 2005. - 286с.

42. Щербинин, В.П. Модели безубыточности производства . - Аудит и финансовый анализ. - М., 2007. - №5. - С. 229-235.

43. Яндиев М.И. Прогнозирование доходов нуждается в усовершенствовании//Финансы, 2006, 4, с.12-14

44. Яковлев В.С. Экономико-математические методы в анализе хозяйственной деятельности предприятий и объединений. - М.: Финансы и статистика, 2005.

45. Анализ показателей прибыльности и безубыточности работы предприятия. - Режим доступа: http://all4shkolaty.ru/?p=40149

46. Анализ безубыточности предприятия. - Режим доступа: http://www.tvoydohod.ru/bankrot_18.php

47. Безубыточность работы предприятия. Метод безубыточности предприятия. - Режим доступа: //http://www.finleader.ru/723.html

48. Васина А.А. Дойти до точки безубыточности /А.А. Васина // Журнал «the CHIEF». - 2002. - № 2. - Режим доступа: http://www.cfin.ru/finanalysis/math/break_even_point.shtml

49. Концепция безубыточности в современной экономической теории. - Режим доступа: http://www.globalteka.ru/referat/doc_details/7342.html

50. Шебек, С. Формирование «Плана мероприятий по сокращению затрат» / Сергей Шебек //Клуб борцов с затратами. - 11 марта 2010, 12:03. - Режим доступа: http://www.finansy.ru/st/post_1268298188.html

51. Щербинин, В.П. Моделирование безубыточности производства в условиях неопределенности…//Автореферат диссертации. - Режим доступа: www.iriit.irk.ru/files/20081222093930.pdf

52. Явдокименко Ю.Н. Определение точки безубыточности бизнеса с учетом динамики освоения производства //ХГУ «НУА». - Режим доступа: //http://intkonf.org/yavdokimenko-yun-opredelenie-tochki-bezubyitochnosti-biznesa-s-uchetom-dinamiki-osvoeniya-proizvodstva/

Размещено на Allbest.ru