Учет нематериальных активов и поиск путей его совершенствования

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

1. Понятие, объекты и оценка НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

1.1 экономическая сущность понятия «НЕМАТЕРИАЛЬНЫЕ АКТИВЫ» как объекта бухгалтерского учета

1.2 классификация нЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

1.3 оценка нЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

1.4 аннотированный перечень нормативных документов по учету нЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

2. УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ НА ПРИМЕРЕ ЧАСТНОГО ПРЕДПРИЯТИЯ «ФИРОН»

2.1 ЗАДАЧИ УЧЕТА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

2.2 ПЕРВИЧНЫЙ УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

2.3 СИНТЕТИЧЕСКИЙ И АНАЛИТИЧЕСКИЙ УЧЕТ ВЫБЫТИЯ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

2.4 УЧЕТ АМОРТИЗАЦИИ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

III СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ УЧЕТА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

ПРИЛОЖЕНИЯ

Введение

учет нематериальный актив

Двадцатый век породил принципиальной иной вид активов - нематериальные активы (НМА). С развитием рыночных отношений становится все более очевидным, что нематериальные активы могут играть важнейшую роль в процессе получения предприятием прибыли, т.к. предприятия стали обладать невидимыми ценностями, которые нередко гораздо ценнее всего оборудования, запасов и даже денежных средств вместе взятых. Самый яркий пример здесь - Coca-Colа, бесценным активом которой является не оборудование, а секретная формула для приготовления напитка «Coca-Colа».

В общем случае все нематериальные активы можно разделить на две категории: идентифицируемые и гудвилл (деловая репутация). Первые экономические исследования, в которых анализируются объекты, ныне относимые к нематериальным активам, относятся к концу ХIХ века - 30-м годам XX века. Что же касается бухгалтерского понятия нематериальные активы, то первым нормативным документом, в котором нематериальные активы стали фигурировать как объект учета был бюллетень «Амортизация нематериальных активов» Комитета по методам бухгалтерского учета Американского института бухгалтеров, изданный в 1944 году. Позже нематериальные активы стали фигурировать и в международных стандартах финансовой отчетности: сначала в МСФО 9 «Затраты на исследования и разработки», а затем и в МСФО 38 «Нематериальные активы».

В белорусской практике составления бухгалтерской отчетности нематериальные активы впервые появились в Положении по бухгалтерскому учету и отчетности 1992 года. Эти положения еще не содержали четкого определения понятия «нематериальный актив», ограничиваясь лишь бессистемным перечислением того, что к этой категории может быть отнесено.

Роль нематериальных активов в современной экономике трудно переоценить. Это обусловлено бурно развивающимися процессами поглощения одних предприятий другими, существенными изменениями в технологии производства товаров и услуг, возрастанием роли информационных технологий.

Целью написания данной курсовой работы является изучение системы учета нематериальных активов и поиск путей его совершенствования.

Главными задачами данной работы являются:

· рассмотрение основных форм расчетных взаимоотношений на предприятии;

· рассмотрение основных нормативно-правовых документов, касающихся учета нематериальных активов;

· изучение существующих проблем учета нематериальных активов и путей их решения;

· рассмотрение особенностей ведения учета нематериальных активов;

· изучение особенностей учета нематериальных активов в условиях автоматизации;

· разработка рекомендаций по ведению бухгалтерского учета нематериальных активов.

1. понятие, объекты и оценка нематериальных активов

1.1 экономическая сущность понятия «нематериальные активы» как объекта бухгалтерского учета

Нематериальные активы (НМА) - это активы, которые не имеют физического выражения, но все же представляют существенную ценность для предприятия.

По своей экономической сути нематериальные активы тяготеют к основным фондам (ОФ): они в определенном смысле могут быть отнесены к средствам производства, прямо участвуют в процессе производственно-хозяйственной деятельности или создают необходимые условия для ее нормального протекания. Вместе с тем прямое отождествление нематериальные активы с ОФ неправомерно, поскольку природа этих активов совершенно различна.

Последние носят явно выраженный материально-вещественный характер и подвержены физическому износу. Нематериальные активы же явного натурально-вещественного характера не имеют, хотя могут содержаться на материальных носителях (описание «ноу-хау» на бумаге, изображение знака для товаров или услуг, электронная версия базы данных или программного обеспечения на магнитных носителях информации и др.).

Кроме того, нематериальные активы подвержены только моральному (вследствие устаревания), но не физическому износу.

Объекты признаются нематериальными активами, если выполняются следующие критерии признания:

- объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации;

- организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации -- патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т.п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам;

- возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;

- объект предназначен для использования в течение длительного времени т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;

- отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

К нематериальным активам относятся права, возникающие:

- из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных и пр.;

- из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование;

- из прав на «ноу-хау» и др.

Кроме того, к нематериальным активам относятся:

- организационные расходы;

- «деловая репутация организации» («гудвилл»);

- права на пользование обособленными природными объектами (земельными участками, природными ресурсами (водой, недрами, и др.)).

Порядок отнесения объектов к нематериальным активам регулируется законодательными и другими нормативными актами.

Нематериальными активами не являются интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них..

Поскольку нематериальные активы бестелесны по своей природе, то важным критерием отнесения того или иного объекта к данной категории имущества является также его отчуждаемость. Применительно к нематериальные активы отчуждаемость означает возможность передачи объекта как такового в собственность другому лицу.

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект. Инвентарным объектом нематериальных активов признается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации либо в ином установленном законом порядке, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций. Таким образом, в качестве инвентарного объекта нематериальных активов также может признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология).

1.2 классификация нематериальных активов

При принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве нематериальных необходимо единовременное выполнение следующих условий:

- отсутствие материально-вещественной формы,

- возможность идентификации (выделения, отделения) объекта от других активов;

- способность приносить предприятию экономические выгоды (доход) в будущем, в частности объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд предприятия либо для использования в деятельности, направленной для достижения целей создания некоммерческой организации;

- использование в течение длительного времени, т. е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- предприятием не предполагается продажа данного имущества в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- фактическая (первоначальная) стоимость может быть достоверно определена;

- организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация должна иметь надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результаты интеллектуальной деятельности), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (контроль над объектом).

К нематериальным активам могут быть отнесены следующие объекты, отвечающие всем условиям, приведенным выше:

-произведения науки, литературы и искусства;

-изобретения;

-программы для ЭВМ;

-полезные модели;

-секреты производства (ноу-хау);

-товарные знаки и знаки обслуживания;

-селекционные достижения;

-деловая репутация предприятия.

Деловая репутации -- это разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия (как имущественного комплекса в целом или его части), и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения).

Деловая репутация может быть как положительной, так и отрицательной.

Положительная деловая репутация -- надбавка к цене, уплачиваемая покупателем в ожидании будущих экономических выгод. Учитывается в качестве отдельного инвентарного объекта на синтетическом счете 04 «Нематериальные активы».

Отрицательная деловая репутация -- скидка с цены, предоставляемая покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т. п. Отрицательная деловая репутация в полной сумме относится на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов.

В состав нематериальных активов не включаются интеллектуальные и деловые качества персонала предприятия, его квалификация и способность к труду.

Начиная с 01 января 2008 г. в состав нематериальных активов не включаются расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы).

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект.

Инвентарным объектом нематериальных активов считается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора уступки прав и т. п. Основным признаком, по которому один инвентарный объект идентифицируется от другого, служит выполнение им самостоятельной функции в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо использование для управленческих нужд организации. В качестве инвентарного объекта нематериальных активов также может признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология).

В текущем учете нематериальные активы отражаются по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость, так же как и по основным средствам, определяется в зависимости от источников (каналов) поступления нематериальных активов на предприятие.

При оплате приобретаемых нематериальных активов, если условиями договора предусмотрена отсрочка или рассрочка платежа, фактически произведенные расходы по приобретению:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности правообладателю (продавцу);

- таможенные пошлины и сборы, уплачиваемые в связи с приобретением нематериального актива;

- государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением нематериального актива;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которых приобретен нематериальный актив;

- стоимость информационных и консультационных услуг, связанных с приобретением нематериальных активов;

- невозмещаемые суммы налогов, уплачиваемые в связи с приобретением нематериального актива;

- иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов

Полученные по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами. Исходя из стоимости ценностей, переданных или подлежащих передаче предприятием. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно предприятие определяет стоимость аналогичных ценностей

Вклад в уставный капитал - денежная оценка, согласованная с учредителями, если иное не предусмотрено законодательством Республики Беларусь.

Дарение (безвозмездно) - рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету. Текущая рыночная стоимость нематериального актива может быть определена на основе экспертной оценки.

При приобретении нематериальных активов могут возникнуть дополнительные расходы на приведение их в состояние, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Такими расходами могут быть суммы оплаты занятых этим работников, соответствующие отчисления на социальное страхование и обеспечение, материальные и иные расходы. Дополнительные расходы увеличивают первоначальную стоимость нематериальных активов.

Нематериальные активы считаются созданными в случае, если:

- исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные в порядке выполнения служебных обязанностей или по конкретному заданию работодателя, принадлежит организации-работодателю;

- исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные автором (авторами) по договору с заказчиком, не являющимся работодателем, принадлежит организации-заказчику;

- свидетельство на товарный знак или на право пользования наименованием места происхождения товара выдано на имя организации.

Не включаются в фактические расходы на приобретение, создание нематериальных активов:

- возмещаемые суммы налогов (за исключением случаев, предусмотренных законодательством РБ);

- общехозяйственные и иные аналогичные расходы кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением и созданием активов;

- расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам в предшествовавших отчетных периодах, которые были признаны прочими расходами и доходами;

- расходы по полученным кредитам и займам, за исключением случаев, когда актив, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется, относится к инвестиционным.

Стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Республики Беларусь.

Изменение фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, допускается в случаях переоценки и обесценения нематериальных активов.

Переоценка нематериальных активов может проводиться не чаше одного раза в год (на начало отчетного года), при этом следует учитывать, что при принятии решения о переоценке однородной группы нематериальных активов в последующем такие активы должны переоцениваться регулярно. Переоценка группы однородных нематериальных активов производится путем пересчета их остаточной стоимости не исключительно по данным активного рынка указанных нематериальных активов.

Нематериальные активы могут проверяться на обесценение в порядке, определенном Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). В системе МСФО основным стандартом, определяющим порядок обесценения активов является МСФО «Обесценение активов».Целью проведения проверки на обесценение в соответствии с МСФО является обеспечение уверенности в том, что нематериальные активыотражены по стоимости, которая превышает их возмещаемую стоимость.

Возмещаемая стоимость актива является суммой наибольшей из следующих:

- справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу;

- ценности от использования актива.

Справедливая стоимость за вычетом затрат на продажу -- сумма, которую организация может получить от продажи актива в результате коммерческой сделки между осведомленными, желающими совершить такую сделку сторонами, за вычетом затрат на выбытие.

Исходя из этого, видно, что под остаточной стоимостью нематериальных активов понимается разница между первоначальной стоимостью (или текущей рыночной стоимостью в случае переоценки) нематериальных активов и суммой начисленной амортизации.

1.3 оценка нематериальных активов

Нематериальные активы (НМА) - очень емкое и не всегда четко определенное понятие и поэтому при их оценке необходимо правильно классифицировать объект оценки. С точки зрения бухгалтерского учета, нематериальными активами, являются активы, либо не имеющие материально-вещественной формы, либо материально-вещественная форма которых не имеет существенного значения для их использования в хозяйственной деятельности, способные приносить доход и приобретенные с намерением использовать в течение длительного периода (свыше одного года).

По своей экономической сущности, нематериальные активы принято делить на четыре больших класса:

1. Интеллектуальная собственность

2. Интеллектуальной собственностью, признается исключительное право гражданина или юридического лица на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридического лица, индивидуализации продукции, выполняемых работ или услуг (фирменное наименование, товарный знак, знак обслуживания и т. п.)

3. Имущественные права

4. Под имущественными правами подразумевают права пользования земельными участками, природными ресурсами, водными объектами. Подтверждением таких прав служит договор аренды, лицензия и т.п.

5. Отложенные, или отсроченные, расходы

6. В данном случае имеются в виду издержки, представленные в виде организационных расходов (гонорары юристам за составление учредительных документов, услуги за регистрацию фирмы и т.д.). Обычно все эти расходы осуществляются в момент создания предприятия.

7. Деловая репутация фирмы (гудвилл)

8. Под гудвиллом фирмы понимается стоимость ее деловой репутации.

При оценке нематериальных активов, оценщик прежде всего обязан классифицировать объект оценки, а затем, в зависимости от целей и задач оценки, выбрать наиболее подходящие оценочные методы. Таким образом достигается наибольшая точность оценки.

По мере развития экономики, внедрения новых технологий и выпуска наукоемкой продукции, нематериальные активы становятся одной из наиболее важных составных частей активов предприятия. Достаточно часто встречаются случаи, когда стоимость нематериальных активов компании превосходит стоимость всех ее материальных активов и является основным ресурсом компании в конкурентной борьбе.

Это особенно справедливо для предприятий, имеющих устойчивую деловую репутацию на рынке, владеющими известными товарными знаками или работающими на рынке наукоемкой продукции.

При проведении оценки нематериальных активов можно выделить три основных раздела:

· промышленную собственность - патенты на изобретения, патенты на селекционные достижения, патенты на промышленные образцы, свидетельства на товарные знаки, свидетельства на знаки обслуживания;

· объекты авторского права и смежных прав - произведения науки, литературы, музыки, живописи и иных видов искусства, программы для ЭВМ, базы данных и топологии микросхем;

· информация, представляющая коммерческую тайну - ноу-хау, знания технического, финансового или административно-управленческого характера приносящие или могущие приносить, доход или иную пользу, результаты научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, не охраняемая патентами проектная, конструкторская и технологическая документация.

Оценку нематериальных активов проводят при:

· внесении такого рода объектов в уставной фонд предприятия;

· совершении сделок купли-продажи или при заключении лицензионного соглашения на право использования интеллектуальной собственности;

· определении размера компенсации;

· изменении стоимости основных средств предприятия в бухгалтерском учете;

· внесении такого рода объектов в уставной фонд предприятия;

При проведении оценочной экспертизы можно определить один несколько видов стоимости объекта: рыночная стоимость - наиболее вероятная стоимость объекта при его продаже на открытом рынке; восстановительная стоимость - сумма затрат в рыночных ценах на создание объекта.

Лицензия - разрешение (право) на осуществление лицензируемого вида деятельности при обязательном соблюдении лицензионных требований и условий, выданное лицензирующим органом юридическому лицу или индивидуальному предпринимателю.

Цели и ситуации оценки лицензий:

· оценка лицензий для взноса в уставной фонд предприятия;

· для переоценки активов;

· при совершении сделок купли-продажи с нематериальными активами.

Стоимость лицензий, кроме лицензий на месторождения, не может превышать затрат на её получение по следующим причинам:

· Лицензию нельзя передать или продать;

· Лицензия является формальным разрешением на определенный вид деятельности;

· Лицензия имеет ценность только в составе бизнеса. Как самостоятельный объект стоимость лицензии находится в рамках затрат на её получение.

Товарный знак или обозначение не могут быть признаны общеизвестным товарным знаком, если они стали широко известны после даты приоритета тождественного или сходного с ними до степени смешения товарного знака иного лица, который предназначен для использования в отношении однородных товаров. Общеизвестному товарному знаку предоставляется правовая охрана, предусмотренная законодательством для товарного знака. При признании общеизвестным товарным знаком уже зарегистрированного товарного знака правовая охрана такого общеизвестного товарного знака распространяется также и на товары, не однородные с теми, в отношении которых он признан общеизвестным, при условии, если использование другим лицом этого товарного знака в отношении указанных товаров будет ассоциироваться у потребителей с правообладателем и может ущемить его законные интересы.

Товарный знак и знак обслуживания (далее - товарный знак) - то обозначения, способные отличать соответственно товары и услуги одних юридических или физических лиц от однородных товаров и услуг (далее - товары) других юридических или физических лиц.

Оценка товарного знака, торговой марки, фирменного наименования или иного отличительного признака товара или фирмы производится на основе анализа полного цикла производства и реализации товаров или услуг данной компании и предполагает определение рыночной стоимости оцениваемого объекта через определение значимости влияния данного отличительного признака на величину прибыли компании и объем реализации товаров и услуг.

Оценка проводится при:

· продаже объекта;

· переоценке активов компании;

· при взносе в уставной капитал;

· при передаче права использования торговой марки по договору франчайзинга;

· при определении размера ущерба, причиненного правообладателю незаконным использованием торговой марки и т.д.

В некоторых случаях, например, при продаже компании, целесообразно оценить совокупный вклад всех нематериальных активов в процесс оздания прибыли предприятия. В этом случае подлежит оценке стоимость деловой репутации компании (гудвилл). Определение стоимости гудвилл производится, когда компания стабильно работает на рынке продолжительное время и имеет высокий (выше среднего в данном сегменте рынка) доход на единицу стоимости ее чистых активов, в результате чего, стоимость бизнеса превосходит суммарную стоимость всех активов компании.

Патент - это документ:

1. выдаваемый компетентным государственным органом на определенный срок;

2. достоверяющий авторство и исключительное право на изобретение;

3. наделяющий владельца титулом собственника на изобретение.

Патент защищает владельца от внутренних и зарубежных конкурентов и действует на территории той страны, где он выдан.

Обычно патент подкрепляется регистрацией товарного знака или промышленного образца.

лат. Patens - свидетельство, грамота.

При оценке интеллектуальной собственности одной из самых востребованных услуг является оценка патентов на селекционные достижения и патентов на изобретения и промышленные образцы, свидетельств на полезные модели.

Цели оценки патентов являются:

· для вклада в уставной капитал предприятия;

· для переоценки активов;

· при совершении сделок купли-продажи с нематериальными активами;

· для вклада в уставной капитал предприятия;

· оценка объектов авторского и смежных прав;

· оценка ноу-хау (know-how).

Таким образом, делаем вывод, что все виды нематериальных активов оцениваются по различным критериям, что позволяет более точно определить значимость нематериальные активы.

1.4 аннотированный перечень нормативных документов по учету нематериальных активов

В настоящее время в Республике Беларусь разработана достаточно обширная нормативная база, касающаяся ведения бухгалтерского учета. Любое предприятие, независимо от формы собственности, обязано соблюдать законодательство [6].

Учет нематериальных активов регулируется различными нормативно-правовыми актами Республики Беларусь.

Имущественные отношения и связанные с ними неимущественные отношения, возникающие при осуществлении банковской деятельности, регулируются также гражданским законодательством с учетом особенностей, предусмотренных настоящим Кодексом. [2]

В Инструкции о банковском переводе от 29 марта 2001 г. №66 (в ред. от 30.07.2009 №127), принятой Правлением Национального банка РБ, говорится о том, что расчеты в безналичной форме в виде банковского перевода могут быть проведены также на основании договора между банком и клиентом, содержащего полные и достаточные сведения, необходимые для осуществления банковского перевода. В договоре также может быть предусмотрена возможность передачи клиентом в банк информации, необходимой для осуществления банковского перевода, посредством систем дистанционного банковского обслуживания при условии обеспечения надежности и безопасности передачи информации [11].

Еще одним нормативным актом, регулирующим наличные расчеты, является Инструкция о порядке ведения кассовых операций и расчетов наличными денежными средствами в белорусских рублях на территории Республики Беларусь от 17.01.2008 №4 (в редакции от 23.02.2010 №23) [13].

Порядок расчетов, которые осуществляются на территории Республики Беларусь юридическими лицами, их обособленными подразделениями и индивидуальными предпринимателями, регулируется Порядком расчетов между юридическими лицами, индивидуальными предпринимателями в Республике Беларусь от 29.06.2000 №359 (в редакции от 05.11.2010 №571).[27]

Статьей 12 Закона Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» от 18 октября 1994г. №3321-XII (в ред. 26.12.2007 №30_З) определено, что выявленные при инвентаризации суммы дебиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, в соответствии с решением руководителя организации списываются в коммерческой организации на внереализационные расходы либо за счет резерва по сомнительным долгам, в некоммерческой организации _ на увеличение расходов (в ред. Закона Республики Беларусь от 29.12.2006 №188-З), а выявленные при инвентаризации суммы кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, в соответствии с решением руководителя организации списываются в коммерческой организации на внереализационные доходы, в некоммерческой организации _ на увеличение доходов (источников финансирования) (в ред. Закона Республики Беларусь от 29.12.2006 №18_З) [9].

Основным нормативным документом, устанавливающим правила формирования в бухгалтерском учете информации о нематериальных активах, является Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов», утвержденное приказом Минфина РБ от 16 октября 2000 года № 91.

Чтобы активы организации можно было принять к учету в качестве нематериальных активов, они должны, в соответствии с п. 3 ст. 12 Закона Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности», единовременно отвечать следующим условиям:

· не иметь материально-вещественной (физической) структуры; быть выделены или отделены от другого имущества организации;

· использоваться в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг или для управленческих нужд организации;

· использоваться в течение длительного времени (свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев);

· не предназначены для последующей перепродажи; способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;

· иметь надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование как самого актива, так и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).

Исходя из вышеуказанных условий п. 4 ст. 12 устанавливает исчерпывающий перечень объектов интеллектуальной собственности, которые могут быть отнесены к нематериальным активам:

· исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель; исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;

· имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

· исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров; исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.

Кроме того, в составе нематериальных активов учитываются деловая репутация организации и организационные расходы.

В соответствии со ст. 150 ГК РБ деловая репутация определяется как нематериальное благо, принадлежащее гражданину. Однако согласно п. 7 ст. 152 ГК РБ правила о защите деловой репутации гражданина применяются к защите деловой репутации юридических лиц. Тем самым признается возможность наличия у юридического лица деловой репутации, т.е. нематериального блага.

В п. 3 ст. 12 установлено, что деловая репутация организации -- это разница между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств.

При приобретении объектов приватизации на аукционе или по конкурсу деловая репутация организации определяется как разница между покупной ценой, уплаченной покупателем, и оценочной (начальной) стоимостью проданной организации.

Для целей бухгалтерского учета величина приобретенной деловой репутации организации определяется расчетным путем как разница между суммой, уплаченной продавцу за организацию, и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу организации на дату ее покупки.

Обладателем исключительного права на результаты интеллектуальной собственности в соответствии со ст. 138 ГК РБ может быть только одна организация (правообладатель). Использование результатов интеллектуальной деятельности, которые являются объектом исключительных прав, может осуществляться третьими лицами только с согласия правообладателя.

Делаем вывод, что исключительные права на изобретения, товарные знаки, селекционные достижения и т.п. определяются соответствующими законами Республики Беларусь об авторских правах, о товарных знаках, о селекционных достижениях и т.д.

2. УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ НА ПРИМЕРЕ ЧАСТНОГО ПРЕДПРИЯТИЯ «ФИРОН»

2.1 Задачи учета нематериальных активов

В соответствии с Законодательством Республики Беларусь к нематериальным активам для целей бухгалтерского учета относятся документально оформленные результаты интеллектуальной деятельности (изобретения, полезные модели, промышленные образцы, селекционные достижения, топологии интегральных микросхем, нераскрытая информация, в т.ч. секреты производства и другие); приобретенные (полученные) права и привилегии на использование объектов интеллектуальной собственности, программного обеспечения, природных ресурсов, имущества, возможностей осуществления видов деятельности и отдельных операций, подтвержденные лицензиями, сертификатами или договорами; организационные расходы, связанные с государственной регистрацией (перерегистрацией) организации и другие расходы, являющиеся организационными в соответствии с законодательством, стоимость деловой репутации; иные активы организации, включаемые в состав нематериальных активов в соответствии с законодательством.

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект, который определяется как совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, лицензии, сертификата, договора или иных правоустанавливающих документов. Основным признаком является выполнение каждым самостоятельной функции в хозяйственной деятельности организации или возможность их отчуждения от другого имущества или реализации [17; с.209].

Основными задачами бухгалтерского учета нематериальных активов являются достоверное и полное:

ѕ формирование информации, отражающей движение (поступление, выбытие, получение (передача) прав по лицензионным или авторским договорам) объектов нематериальных активов в организации;

ѕ формирование на счетах бухгалтерского учета первоначальной стоимости;

ѕ отражение в бухгалтерском учете амортизации нематериальных активов;

ѕ документальное отражение поступления и выбытия нематериальных активов;

ѕ определение результатов реализации и прочего выбытия нематериальных активов.

2.2 Первичный учет нематериальных активов

Нематериальные активы могут поступать в результате:

§ приобретения за плату у сторонних организаций и лиц;

§ получения безвозмездно от других организаций и лиц;

§ поступления в счет вклада в уставный фонд;

§ производства собственными силами организаций;

§ оприходования излишков, выявленных при инвентаризации, и др.

Совместные организации пользуются правом собственности на нематериальные активы и используют их по своему усмотрению, не вступая в противоречие с законом. Они приобретают нематериальные активы различными способами:

§ у отечественных и иностранных участников, которые вносят эти активы в качестве вкладов в уставный фонд организации (например, при создании многих совместных организаций наша сторона предоставляет право пользования землей, водой и другими природными ресурсами, зданиями, сооружениями, оборудованием, иностранная сторона предоставляет право на изобретения, ноу-хау, новые технологии);

§ путем покупки в процессе деятельности организации (права на изобретения, ноу-хау, программное обеспечение вычислительной техники и т.д.);

§ путем слияния (или погашения) с другими организациями (права на торговые знаки, знаки обслуживания и др.);

§ путем безвозмездной передачи сторонними юридическими и физическими лицами (права на изобретения, авторские права, права пользования землей и т.д.) [2; с.124].

Нематериальные активы могут приобретаться за счет денежных взносов участников, доходов, полученных от реализации продукции, работ, услуг, а также от других видов хозяйственной деятельности (доходов от ценных бумаг, кредитов банка, безвозмездных взносов и других источников).

Нематериальные активы выбывают с организации в результате:

§ списания;

§ продажи юридическим и физическим лицам;

§ безвозмездной передачи другим организациям;

§ вклада в уставный фонд другой организации и в других случаях.

Предусмотрены следующие типовые формы первичных учетных документов по учету нематериальных активов:

-акт о приеме нематериальных активов;

-акт на списание нематериальных активов;

-инвентарная карточка учета нематериальных активов.

Акт о приеме нематериальных активов служит документом на оприходование нематериальных активов. Инвентарная карточка учета нематериальных активов применяется для аналитического учета нематериальных активов, поступивших в организацию.

Законодательством не предусмотрена типовая форма первичного учетного документа по списанию нематериальных активов. Однако это не означает, что такой документ может не составляться, так как факт совершения хозяйственной операции должен подтверждаться первичным учетным документом, имеющим юридическую силу, который составляется ответственным исполнителем совместно с другими участниками операции.

Списание нематериальных активов по истечении нормативного срока службы или срока его полезного использования производится на основании акта на списание.

Согласно ст.9 Закона РБ от 18.10.1994 № 3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее - Закон) при отсутствии утвержденных типовых форм (форм) или недостатке содержащейся в них информации организация принимает к учету самостоятельно разработанные и утвержденные первичные учетные документы, которые должны содержать следующие обязательные реквизиты:

- наименование, номер документа, дату и место его составления;

- содержание и основание совершения хозяйственной операции, ее измерение и оценку в натуральных, количественных и денежных показателях;

- должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, их фамилии, инициалы и личные подписи [18].

В зависимости от характера хозяйственных операций и системы обработки данных в первичные учетные документы могут включаться дополнительные реквизиты.

Применяемые организацией самостоятельно разработанные и утвержденные формы первичных учетных документов (при отсутствии утвержденных в соответствии с Законом типовых форм (форм) или недостатке содержащейся в них информации) должны быть включены в учетную политику организации.

Основанием для оприходования нематериальных активов на частном предприятии «Фирон» служит Акт о приеме нематериальных активов, составляемый в одном экземпляре и хранящийся в бухгалтерии организации (Приложение А). В документах, прилагаемых к акту, дается характеристика объекта нематериальных активов либо порядка его использования или подтверждаются имущественные права. Например, права на изобретение подтверждаются патентами и свидетельствами, программное обеспечение - алгоритм и т.п.

Основанием для списания выбывших нематериальных активов являются акты их передачи, акты на их списание, протоколы собрания акционеров или участников простого товарищества (совместной деятельности) и др.

2.3 Синтетический и аналитический учет приобретения и создания нематериальных активов

В соответствии с Типовым планом счетов и Инструкцией по его применению №50 от 29.06.2011г. для синтетического учета нематериальных активов предназначен синтетический активный счет 04 «Нематериальные активы». На нем обобщается информация о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих организации на правах собственности. По дебету счета 04 отражают поступление нематериальных активов, а по кредиту - их выбытие. К счету 04 «Нематериальные активы» могут быть открыты субсчета по видам нематериальных активов.

Нематериальные активы на счете 04 «Нематериальные активы» учитываются в первоначальной оценке.

При полной журнально-ордерной форме синтетический учет по счету 04 ведется в журнале-ордере № 13, аналитический - в ведомости № 17, а при сокращенной - в журнале-ордере № 04 [3; с.127].

Информация о наличии, движении и начислении амортизации нематериальных активов при упрощенной форме обобщается в ведомости № В-1.

На счетах бухгалтерского учета движение нематериальных активов в отражается следующим образом.

а) приобретение нематериальных активов за плату (таблица 2.1)

Таблица 2.1 - Типовая корреспонденция счетов по учету приобретения нематериальных активов за плату

Дебет	Кредит	Содержание хозяйственных операций
1	2	3
08-4	60	Отражается покупная стоимость приобретенных нематериальных активов
08-4	60, 76, 70, 68, 69 и др.	Отражаются фактические расходы по приобретению нематериальных активов и доведению до состояния пригодности к использованию
18	60, 76	Отражается сумма НДС по приобретенным
		нематериальным активам, указанная в первичных документах поставщиков
08-4	18	Отражается включение суммы НДС в первоначальную стоимость нематериальных активов непроизводственного назначения
60, 76	51	Отражается оплата счетов поставщиков
08-4	76	Внесена плата за государственную регистрацию и право собственности на объект
08-4	66, 67	Отражается начисление процентов по кредитам и займам, направленным на приобретение объектов нематериальных активов
04	08-4	Отражается ввод в действие объекта нематериальных активов
68	18	Принимается к вычету НДС
91-4	66, 67	В составе операционных расходов учтена оставшаяся сумма процентов

Источник: собственная разработка на основании источника [4; с.263]

б) создание организацией нематериальных активов (таблица 2.2)

Таблица 2.2 - Типовая корреспонденция счетов по учету создания организацией нематериальных активов

Дебет	Кредит	Содержание хозяйственных операций
1	2	3
10	60	Отражается оприходование материалов, приобретенных для создания объектов нематериальных активов
18	60	Отражается НДС поставщика по приобретенным материалам
60	51	Отражается оплата полученных материалов с НДС
08-4	10, 68, 69, 70, 76 и др.	Отражаются затраты, связанные с созданием НДС, принимаемые к учету как нематериальные активы
08-4	18	Отражается включение стоимости НДС, уплаченного поставщикам, в первоначальную стоимость нематериального актива в случае его использования при производстве продукции (работ, услуг), не облагаемой НДС
04	08-4	Отражается ввод в действие нематериальных активов
04	91-1	Отражается превышение оценочной стоимости над суммой затрат по созданию объектов нематериальных активов
18	68-2	Отражается начисление НДС по введенным в действие объектам нематериальных активов
68-2	18	Принимается к вычету НДС

Источник: собственная разработка на основании источника [4; с.264]

в) внесение учредителями нематериальных активов в счет вклада в уставный фонд организации (таблица 2.3):

Таблица 2.3 - Типовая корреспонденция счетов по учету внесения учредителями нематериальных активов в счет вклада в уставный капитал организации

Дебет	Кредит	Содержание хозяйственных операций
75-1	80	Отражается объявленный в учредительных документах размер уставного капитала
08-4	75-1	Отражен взнос в уставный капитал организации нематериальными активами
04	08-4	Приняты к учету нематериальные активы, отнесенные в счет вклада в уставный капитал

Источник: собственная разработка на основании источника [5; с.326]

г) поступление нематериальных активов по договорам мены (таблица 2.4)

Таблица 2.4 - Типовая корреспонденция счетов по учету поступления нематериальных активов по договорам мены

Дебет	Кредит	Содержание хозяйственных операций
1	2	3
62	90, 91	Отражена выручка от реализации объектов, подлежащих обмену на нематериальные активы
90, 91	01, 04, 10, 40, 41, 58	Отражается списание стоимости имущества, подлежащего обмену на нематериальные активы
02, 05	01, 04	Отражается списание начисленной суммы амортизации
		по объектам, подлежащим обмену
90, 91	68-3	Отражается начисление налоговых платежей по переданному имуществу
08-4	60	Отражается получение объектов нематериальных активов взамен обмениваемого имущества
08-4	60, 76, 60, 68, 69 и др.	Отражаются дополнительные расходы, связанные с получением и доведением нематериальных активов до состояния пригодности к использованию
18	60, 76	Отражается НДС, указанный в первичных документах организаций
04	08-4	Отражается ввод в действие нематериальных активов, полученных по договорам мены
60	62	Отражается зачет дебиторской и кредиторской задолженности
68-3	18	Принимается к вычету НДС

Источник: собственная разработка на основании источника [5; с.327]

д) безвозмездное поступление объектов нематериальных активов (таблица 2.5)

Таблица 2.5 - Типовая корреспонденция счетов по учету безвозмездного поступления объектов нематериальных активов

Дебет	Кредит	Содержание хозяйственных операций
1	2	3
08-4	98	Отражается безвозмездное получение нематериальных активов
18	98	Отражается сумма НДС, выделенная передающей организацией
08-4	60, 70, 68, 69 и др.	Отражаются дополнительные расходы, связанные с безвозмездным получением объекта нематериальных активов и доведением его до состояния пригодности к использованию
18	60, 76	Отражается сумма НДС по произведенным расходам
60, 76	51	Отражается оплата услуг сторонних организаций
04	08-4	Отражается ввод в действие безвозмездно полученных нематериальных активов
20, 26, 44 и др.	05	Начислена амортизация по безвозмездно полученным нематериальным активам за отчетный период
98	91-1	Включена во внереализационные расходы часть стоимости безвозмездно полученного нематериального актива, равная стоимости начисленной амортизации за отчетный период
68-2	18	Принимается к вычету НДС

Источник: собственная разработка на основании источника [5; с.327]

Для синтетического учета нематериальных активов на частном предприятии «Фирон» предназначен синтетический активный счет 04 «Нематериальные активы». На нем обобщается информация о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих организации на правах собственности. По дебету счета 04 отражают поступление нематериальных активов, а по кредиту - их выбытие (Приложение Б).

Создание организацией нематериальных активов и поступление нематериальных активов по договорам мены на частном предприятии «Фирон» не осуществлялось.

Рассмотрим порядок отражения на счетах бухгалтерского учета нематериальных активов на частном предприятии «Фирон» (таблица 2.6):

Таблица 2.6 - Корреспонденция счетов по учету поступления нематериальных активов на частном предприятии «Фирон» за март 2012 года

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражается покупная стоимость приобретенных нематериальных активов (Право на использование ПО ЭЦП)	08.6	60.1	27500
Отражается ввод в действие объекта нематериальных активов	04.1	08.6	27500

Источник: собственная разработка на основании приложения В

При полной журнально-ордерной форме синтетический учет по счету 04 ведется в журнале-ордере № 13, аналитический - в ведомости № 17, а при сокращенной - в журнале-ордере № 04 [6; с.150].

Информация о наличии, движении и начислении амортизации нематериальных активов при упрощенной форме обобщается в ведомости № В-1.

На частном предприятии «Фирон» синтетический учет нематериальных активов ведется в журнале-ордере и ведомости по счету 04 (Приложение Г) и в Главной книге (Приложение Д).

Аналитический учет нематериальных активов на частном предприятии «Фирон» ведется в Инвентарной карточке учета нематериальных активов формы НА-2 (Приложение Е). Она открывается на каждый объект на основании первичных документов, подтверждающих факт совершения хозяйственной операции (акт о приеме-передаче, накладная и другие аналогичные документы). Также аналитический учет ведется по каждому виду нематериальных активов в оборотно-сальдовой ведомости по счету 04 (Приложение Ж).

2.4 Синтетический и аналитический учет выбытия нематериальных активов

Для учета выбытия объектов нематериальных активов (продажа, списание, безвозмездная передача и др.) к счету 04 «Нематериальные активы» открывается субсчет «Выбытие нематериальных активов». В дебет этого субсчета относятся стоимость выбывших нематериальных активов, а в кредит - сумма начисленной амортизации за весь период эксплуатации с дебета счета 05 «Амортизация нематериальных активов». Остаточная стоимость выбывших объектов нематериальных активов, выявленная на субсчете «Выбытие нематериальных активов», списывается с кредита счета 04 «Нематериальные активы» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 4).

Порядок отражения выбытия нематериальных активов производится следующими записями:

а) выбытие нематериальных активов в результате реализации (таблица 2.7):

Таблица 2.7 - Типовая корреспонденция счетов по учету выбытия нематериальных активов в результате реализации

Дебет	Кредит	Содержание хозяйственных операций
1	2	3
04	04	Отражается зачисление нематериального актива в состав выбывающего объекта по первоначальной стоимости
05	04	Отражается списание суммы начисленной амортизации
91-4	04	Отражается списание остаточной стоимости нематериальных активов
62	91-1	Отражается выручка от реализации нематериальных активов при методе «по отгрузке»
91-2	68-3	Начислен НДС по реализованным нематериальным активам
91-4	70, 76 и др.	Отражаются расходы, связанные с реализацией нематериальных активов
91-9 99	99 91-9	Выявляется и списывается финансовый результат от реализации нематериальных активов (прибыль или убыток)
51	62	Отражается погашение дебиторской задолженности покупателя за реализованные нематериальные активы

Источник: собственная разработка на основании источника [1; с.135]

б) безвозмездная передача нематериальных активов (таблица 2.8):

Таблица 2.8 - Типовая корреспонденция счетов по учету безвозмездной передачи нематериальных активов

Дебет	Кредит	Содержание хозяйственных операций
04	04	Отражается зачисление нематериального актива в состав выбывающего объекта по первоначальной стоимости
05	04	Отражается списание суммы начисленной амортизации
91-4	04	Отражается списание остаточной стоимости нематериальных активов
91-2	68-3	Начислен НДС по безвозмездно переданным нематериальным активам
91-4	70, 76 и др.	Отражаются расходы, связанные с безвозмездной передачей нематериальных активов
91-9	99	Отражается финансовый результат (убыток) от
99	91-9	безвозмездной передачи нематериальных активов

Источник: собственная разработка на основании источника [7; с.317]

в) передача нематериального актива в качестве взноса в уставный капитал организации (таблица 2.9):

Таблица 2.9 - Типовая корреспонденция счетов по учету передачи нематериального актива в качестве взноса в уставный капитал организации