Налогообложение в банковской сфере

Деятельность Сбербанка России регулируется законодательством Российской Федерации и осуществляется в соответствии с Федеральными законами «Об акционерных обществах» и «О банках и банковской деятельности».

Высшим органом управления Сбербанка России является общее собрание акционеров, которое утверждает Устав Банка, избирает Наблюдательный Совет, принимает другие принципиальные решения.

Наблюдательный Совет осуществляет общее руководство деятельностью Сбербанка России, определяет стратегические приоритеты его развития и формирует Правление, которому делегированы полномочия по текущему управлению.

Поставленные стратегические цели и задачи требуют внесения изменений в организационную структуру и систему управления. Банк будет стремиться к достижению оптимального баланса распределения функций и полномочий между структурными звеньями системы управления, что обеспечит возможность выполнения поставленных задач с минимальными затратами и приемлемым уровнем риска [33].

Сохраняя единство централизованного управления вопросами стратегического развития, структурной политики, управления рисками, Банк расширяет полномочия филиалов и подразделений, непосредственно работающих с клиентами. Организационная структура и филиальная сеть оптимизированы с учетом региональных особенностей и потребностей клиентов.

Организационная структура Сбербанка России представлена в приложении 1.

Центральный аппарат сосредотачивает усилия на повышении эффективности управления, совершенствовании структурной политики и системы управления рисками, внутрисистемными финансовыми потоками. Наряду с реализацией центральным аппаратом крупных проектов и обслуживанием предприятий и организаций федерального масштаба, возрастает его роль в вопросах координации деятельности подразделений Банка по обслуживанию крупных клиентов, имеющих региональные филиалы и дочерние структуры.

Разветвленная филиальная сеть Банка определяет необходимость сохранения четырехзвенной структуры: центральный аппарат - территориальные банки - отделения - филиалы.

В 2009-2010 гг. производится оптимизация филиальной сети Банка, производится укрупнения территориальных банков, основанное на переходе от существующего административно-территориального деления к делению по сложившимся крупным экономико-географическим зонам. Укрупнение территориальных банков позволяет усилить их инвестиционный потенциал, добиться соответствия между уровнем развития территориального банка и экономическим потенциалом региона, даст новые возможности для совершенствования работы расчетной системы Банка, внедрения современных технологий и средств автоматизации, повышения эффективности управления отделениями и филиалами, активами и пассивами, персоналом Банка.

Территориальные банки, имеющие стабильный финансовый результат, обеспеченные квалифицированным кадровым составом, необходимым уровнем банковских технологий, будут наделены более широкими полномочиями, получат дополнительные возможности развития активных операций, проведения более гибкой процентной и тарифной политику. При этом возрастет и степень ответственности руководителей за финансовый результат подразделения.

Центрально-Черноземный банк Сбербанка России (ЦЧБ СБ РФ), объединивший Белгородский, Воронежский, Курский, Липецкий, Орловский и Тамбовский территориальные банки, образован 1 января 2001 года. Его создание обусловлено потребностями предприятий и населения, административных структур в услугах крупного, надежного банка, призванного решать областные и общерегиональные финансовые проблемы, способствовать выходу клиентов на региональные рынки, обеспечивать весь комплекс банковских услуг на современном уровне.

По итогам 2009 года Центрально-Черноземным банком получено 8,5 млрд. рублей чистой прибыли, а собственные средства составили 41,6 млрд. рублей.

Банк имеет разветвленную филиальную сеть, мощную материально-техническую базу. В городах и административных районах региона действует 41 отделение и 147 филиалов, осуществляющих комплексное банковское обслуживание юридических лиц. Услуги населению оказывают 1457 филиалов.

За 2009 ссудный портфель юридических лиц вырос на 59 млрд. рублей и остаток ссудной задолженности составил 246 млрд. руб. Важнейшим направлением работы банка является инвестиционное кредитование. Долгосрочные кредитные ресурсы направляются, в первую очередь, на развитие высокотехнологичных и ресурсосберегающих производств, социально значимые проекты, реализация которых позволяет повысить конкурентоспособность предприятий региона, создать новые рабочие места и ускорить рост доходов населения. Значительная часть средств - более 50% кредитного портфеля юридических лиц - работает в агропромышленном комплексе региона. Центрально-Черноземный банк постоянно увеличивает и объемы кредитования малого предпринимательства. Остаток ссудной задолженности по таким кредитам на 1 августа 2009 года составил 23,5 млрд. рублей.

Занимая лидирующее положение на финансовом рынке региона, Центрально-Черноземный банк Сбербанка России играет важную роль в развитии производственных и хозяйственных связей, эффективных форм внутрирегиональной специализации и кооперирования, стабилизации и улучшения экономической ситуации [33].

Перечень подразделений Яковлевского ОСБ № 3906 представлен в приложении 2.

2.2 Анализ финансово-экономических показателей в кредитных организациях

Для управления процессами денежного обращения, кредитования и банковских расчетов в экономике необходимо располагать оперативной и достоверной информацией о состоянии и движении денежных средств по счетам банковских организаций. Разносторонняя, достоверная, оперативно получаемая и обрабатываемая информация, объективно отражающая экономический климат в стране, обстановку в регионах и различных сферах экономической деятельности, налоговую и таможенную политику государства, конъюнктуру цен, спроса и предложения на финансовых рынках, необходима для принятия управленческих решений как на государственном уровне, так и для успешной коммерческой деятельности в различных секторах экономики, в том числе и банковском секторе.

В связи с возрастающей ролью банковской системы региона в обслуживании экономических субъектов, расширением внешнеэкономических и межрегиональных связей, продолжающимся процессом становления и ликвидации отдельных коммерческих банков увеличивается роль и значение анализа финансового состояния банка. Российские банки вынуждены работать в условиях повышенных рисков. Прежде всего, это связано с недостаточной оценкой собственного финансового положения, привлеченных и размещенных средств, надежности и устойчивости обслуживаемых клиентов.

Деятельность коммерческих банков представляет собой совокупность пассивных операций, посредством которых образуются банковские ресурсы, и активных операций по использованию этих ресурсов с целью получения доходов. Баланс коммерческого банка - это бухгалтерский баланс, в котором отражается состояние собственных и привлеченных средств банка и их размещение в кредитные и другие активные операции. По данным баланса осуществляется контроль за формированием и размещением денежных ресурсов, состоянием кредитных, расчетных, кассовых и других банковских операций, включая операции с ценными бумагами. Балансы коммерческих банков являются главной частью их отчетности. Их анализ позволяет контролировать ликвидность банков, совершенствовать управление банковской деятельностью.

Для получения самой общей информации о финансовой деятельности банка, проанализируем данные таблицы 1, а также построим диаграмму [33].

Таблица 1.

Абсолютная величина годового баланса Яковлевского ОСБ № 3906

ЦЧБ СБ РФ за 2007-2009 гг.

Показатели	2007	2008	2009	Темп прироста, %
Величина годового баланса, в том числе:	956 670 762.36	1 009 618 180.91	1 769 556 488.99	+84,9
В рублях	37 674 550.53	975 827 162.33	1 728 764 018.13	+4488,6
В иностранной валюте и драгоценных металлах, в рублевом эквиваленте	918 996 211.83	33 791 018.58	40 792 470.86	- 95,6

Рис.1. Динамика величины годового баланса банка за 2007-2009 гг.

Проанализировав диаграмму можно сформулировать вывод о том что, динамика абсолютной величины годового баланса имеет положительную тенденцию. За анализируемый период произошло увеличение валюты баланса на 85 %, это свидетельствует о стабильном финансовом состоянии банка, а так же об эффективной внутренней и внешней политике банка. С 2008 года прослеживается резкое снижение операций с иностранной валютой. Это позволяет предположить о неустойчивости банка на валютном рынке. В период кризиса многие отечественные и зарубежные банки потерпели банкротство, но наряду с этим фактом следует отметить, что сбербанк сохранил за собой лидерскую позицию на финансовом рынке.

Далее, для определения финансового состояния банка рассмотрим доходные и расходные статьи отчета о прибылях и убытках за 2007 - 2009 гг [39, C. 4].

Таблица 2

Доходы и расходы Яковлевского ОСБ № 3906 ЦЧБ СБ РФ за 2007-2009 гг.

Показатели	годы	Темп прироста,%
Доходы банка	2007	2008	2009
Проценты полученные за предоставленные кредиты	63678 834.90	99552382.34	167701593.75	+163,35
Доходы полученные по операциям с ценными бумагами	37 635.00	57 542.88	0
Доходы полученные по операциям с иностранной валютой	19428 407.68	16505 87.53	13 167 203.80	-22,3
Штрафы,пени,неустойки полученные	127 920.31	245 005.29	416 061.89	+225,3
Другие доходы	35891 797.50	155792771.15	182196512.73	+407,6
Всего доходов	119164595.39	272153 89.19	363481372.17	+205
Расходы банка
Проценты,уплаченные юр.лицам по привлеченным средствам	48524.90	6 111 212.63	1 131 796.58	+2232,4
Проценты,уплаченные физическим лицам по депозитам	18628808.56	29081694.04	43 997 428.17	+226,2
Расходы по операциям с ценными бумагами	170858.59	255106.33	321 516.41	+88,2
Расходы по операциям с иностранной валютой	18326 756.88	15 559 070.38	11 946 372.04	-34,8
Расходы на содержание аппарата	20 662 305.10	25 416 427.10	38 109 038.15	+84,4
Штрафы,пени,неустойки,уплаченные		2 407.00
Другие расходы, в том числе:	32090 442.22	147468550.64	180 109 596.34	+461,2
Уплачена госпошлина	54135.94	56 912.46	391 984.99	+624,1
Налоги,относимые на расходы	3031 653.15	2 143 823.52	3 085 231.14	+1,8
Всего расходов	89 927 696.25	223894468.12	275615747.69	+206,5
Результат деятельности Прибыль	29 236 899.14	48 259 221.0	87 865 624.48	+200,5

Проанализировав данные таблицы 2 можно сформулировать следующие выводы:

С 2007 по 2009 годы прослеживается положительная тенденция в формировании финансовых результатов банка. За анализируемый период доходы и расходы банка увеличились приблизительно на 200 %, что позволяет предположить стабильную организованную работу руководства банка. В условиях кризиса снизились показатели операций с иностранной валютой. Резкое увеличение наблюдается во вкладах юридических лиц, что свид6тельствует о доверии и положительной репутации банка. Сумма уплаченных налогов, относимых на расходы, увеличилась незначительно, приблизительно на 2 %, это свидетельствует о максимально возможной оптимизации налоговых платежей.

Для наглядности динамики полученной прибыли построим диаграмму (рис.2.)

Рис.2. Динамика полученной прибыли банка за 2007-2009 гг.

Проведя анализ динамики прибыли можно сделать вывод о том, что с 2007 по 2009 гг. наблюдается плавное увеличение финансового результата банка в виде прибыли на 58628725,34 рублей с 29 236 899.14 руб. в 2007 году до 87 865 624.48

в 2009 году. Это свидетельствует об устойчивом положении сбербанка на финансовом рынке.

2.3 Анализ состава и структуры уплачиваемых налогов и сборов

В соответствии с законодательством во взаимоотношениях с налоговыми органами банк выступает в трех лицах:

- непосредственно как самостоятельный налогоплательщик;

- как посредник между государством и налогоплательщиками, через которого осуществляют финансово-хозяйственные операции другие налогоплательщики (предприятия, организации, граждане) и который в силу указанного может предоставить налоговым органам специфические услуги, в том числе необходимую информацию для проверки правильности исчисления и своевременности уплаты налогов в бюджет;

- как налоговый агент (в части исчисления, удержания налогов из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщиками, и перечисления их в бюджет.

В целом структура налогов, уплачиваемых банками, а также удельный вес отдельных налогов в системе всех налоговых платежей отличается от удельного веса основных налогов, уплачиваемых другими хозяйствующими субъектами. Так, большая часть приходится на такие налоги, как налог на прибыль, НДС, местные налоги. Меньшую долю занимает налог на добавленную стоимость и прочие налоги [25, C. 184].

Налогообложение банков имеет свои отличительные черты, которые связаны со спецификой банковской деятельности. Одной из таких отличительных черт является налогообложение прибыли банков. Однако при расчете налога на прибыль банков учитываются особенности формирования налогооблагаемой базы, которые предопределены отличием бухгалтерского учета в кредитных организациях, расчетов сумм доходов, расходов, относимых на издержки производства банковских услуг для целей налогообложения, и финансовых результатов.

Следующим отличием является особенность исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость. Рассматривая особенности обложения налогом на добавленную стоимость услуг банков, следует исходить из того, что в стране с рыночной экономикой финансовые услуги, как правило, освобождены от указанного налога. Это объясняется тем, что большая часть тарифов за услуги банков не основывается на конкретно исчисляемой себестоимости. На их уровень оказывают влияние различные риски (кредитные, валютные, процентные, курсовые) и конкуренция. Одну и ту же услугу разные банки разным клиентам оказывают за дифференцированную оплату. В то же время коммерческие банки по природе являются посредниками как в денежном обращении, так и по ценным бумагам и валюте.

Плательщиками налога на имущество являются российские банки, иностранные банки, осуществляющие деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории РФ, континентальном шельфе РФ и в исключительной экономической зоне РФ.

Объектом налогообложения для российских банков признается движимое и недвижимое имущество (включая объекты, переданные во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенные в совместную деятельность), учитываемые на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с порядком ведения бухгалтерского учета.

Для иностранных банков, осуществляющих деятельность на территории Российской Федерации через постоянные представительства, в качестве объекта налогообложения выступают объекты движимого и недвижимого имущества, относящиеся к основным средствам.

Налоговая база по налогу на имущество организаций (в том числе банков) устанавливается как среднегодовая стоимость имущества, определяемая исходя из его остаточной стоимости.

При определении среднегодовой стоимости имущества в него включаются отражаемые в активе баланса остатки по счетам бухгалтерского учета.

Государственная пошлина уплачивается банками при обращении в суды, арбитражные суды, нотариальные конторы и иные государственные органы, уполномоченные совершать действия и выдавать документы, имеющие юридическое значение.

Действующим законодательством установлено три вида государственной пошлины:

- взимаемой в процентном отношении к размеру минимальной месячной оплаты труда;

- в твердых ставках (в рублях);

- в процентном отношении к соответствующей сумме (сумма иска, удостоверяемого договора, стоимости отчуждаемого имущества и т. д.).

В частности, в суде и арбитражном суде государственная пошлина взимается:

1. С подаваемых в суд:

- исковых заявлений;

- заявлений по преддоговорным спорам;

- заявлений (жалоб) по делам особого производства;

- кассационных жалоб.

2. За выдачу копий (дубликатов) документов.

3. С подаваемых в арбитражный суд:

- исковых заявлений имущественного характера;

- исковых заявлений по спорам, возникающим при заключении, изменении или расторжении договоров, контрактов;

- исковых заявлений имущественного характера (в том числе с признанием недействительными актов государственных и иных органов о признании банков несостоятельными (банкротами) и т.д.).

При обращении в нотариальные органы госпошлина взимается за совершение любых нотариальных действий в уполномоченных на то государственных учреждениях: за выдачу копий (дубликатов) нотариально удостоверенных документов и т.д.[34].

С 1 января 2010 г. вступил в силу Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ ,который регулирует отношения, связанные с исчислением и уплатой страховых взносов, а гл. 24 НК РФ "Единый социальный налог". Страховые взносы должны перечисляться отдельно в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ и фонды обязательного медицинского страхования (федеральный и территориальный).

Коммерческие банки являются налоговыми агентами при исчислении и уплате сумм налога на доходы физических лиц, который с 1 января 2001 года взимается на основании главы 23 НК РФ.

Местные налоги уплачиваются банками согласно п.1 ст. 21 Закона РФ "Об основах налоговой системы в РФ".

В таблице 3 приведены налоги, уплачиваемые Яковлевским ОСБ № 3906 за 2007-2009 гг.[39, C. 6]

Таблица 3

Анализ динамики налогов, исчисленных банком за 2007-2009гг.

Показатели	2007	2008	2009	Темп прироста
Налог на прибыль	1959742,3	2598420,0	2794980,7	+43
Начисления на З/п	4171851,2	5030275,32	7303996,13	+75
Налог на имущество	2879564,1	2945879,6	3214789,3	+12
Местные налоги	22240,0	69425,0	69410,0	+212
НДС, учитываемый при формировании налоговой базы	1838869,16	2031252,99	2951940,75	+61
НДС, не учитываемый при формировании налоговой базы	23127,99	18825,13	35188,39	+52
Транспортный налог	24287	24321	28692	+18
Другие налоги	11253	14758	16895,6	+50
Итого налогов	10930934,75	12733157,04	16415892,87	+50

Проанализировав данные таблицы можно сформулировать следующие выводы:

С 2007 по 2009 гг. на 50% увеличилась сумма уплачиваемых налогов отделением сбербанка России. Сумма уплаченного налога на прибыль увеличилась на 43%, НДС - на 61%. Наиболее возросла сумма местных налогов, а так же начисления на заработную плату, что свидетельствует о разветвлении филиальной сети Банка.

Для наглядности динамика налоговой нагрузки на банк проиллюстрирована на графике (см. рис.3).

Рис.3. Динамика налогов, исчисленных банком за 2007-2009гг.

Для определения удельного веса каждого налога в общей налоговой нагрузке рассчитаем следующие показатели, которые представлены в таблице 4.

Таблица 4

Удельный вес отдельных налогов в общей налоговой нагрузке Яковлевского ОСБ № 3906 за 2007-2009 гг.

Показатели	2007	2007	2008	2008	2009	2009
Налог на прибыль	1959742,3	18	2598420,0	20	2794980,7	17
Начисления на З/п	4171851,2	38	5030275,32	40	7303996,13	44
Налог на имущество	2879564,1	26	2945879,6	23	3214789,3	20
НДС	1838869,16	17	2031252,99	16	2951940,75	18
Прочие налоги	80907,99	1	127329,13	1	150185,99	1
Итого налогов	10930934,75	100%	12733157,04	100%	16415892,87	100%

Проанализировав данные таблицы 4, можно сформулировать следующие выводы: наибольший удельный вес среди налогов уплачиваемых банком имеют начисления на заработную плату, за исследуемый период их доля плавно возрастала с 38% до 44%. Доля НДС в среднем за 3 года составляет 17%, налога на прибыль - 18%.

Для наглядности структуры налогов построим диаграммы (рис.4 - рис. 6)

Рис.4. Структура налогов банка за 2007 год

Рис.5. Структура налогов банка за 2008 год



Рис.6. Структура налогов банка за 2009 год

Рассмотрим порядок ведения расчетов по налогам на счетах бухгалтерского учета.

План счетов бух. учета для банков разработан с учетом накопленного опыта деятельности банковской системы в нашей стране и зарубежных странах, при этом имеется в виду, что бух. учет должен в полной мере использоваться для принятия управленческих решений, способствовать получению прибыли, сокращению финансовой и статистической отчетности.

План счетов коммерческих банков состоит из нескольких разделов:

Раздел А: балансовые счета на которых отражается движение денежных средств;

Раздел Б: внебалансовые счета на которых отражается движение различных ценностей, документов, ценных бумаг для инвестирования и продажи;

Раздел В: счета доверительного управления на которых учитываются денежные средства, имущество, ценности. По этим счетам составляется отдельный баланс и в общий объем баланса он не включается;

Раздел Г: срочные операции, отражающие движение операций банка и требования банка при продажи (покупки) ценных бумаг или валюты, не соответствующих дате поставке либо выполнению обязательств;

Раздел Д: счета ДЕПО-учет депозитарных операций.

Все разделы, кроме А не имеют подразделов.

Подразделы раздела А:

- капиталы и фонды (уставный капитал, фонд переоценки основных средств, добавочный капитал, фонды создаваемые банками);

- движение наличных денежных средств в национальной и иностранной валюте;

- межбанковские расчеты (денежные средства на корреспондентских счетах в банке, т.е. в РКЦ);

- операции с клиентами - расчетные операции, депозитные, по выдаче ссуд, расчеты по отдельным видам операций;

- операции с ценными бумагами - активные и пассивные операции с долговыми обязательствами различных эмитентов, учет выпущенных банком облигаций;

- средства и имущество - основные средства; МБП; оборудование приобретенное для передачи в лизинг; износ основных средств, износ МБП; затраты на капитальные вложения и реализацию имущества банка;

- результаты деятельности банка (счета Прибыль или Убыток).

Балансовые счета состоят из следующих элементов:

1 цифра - № раздела плана счетов;

2 последующие цифры - № счета первого порядка в данном разделе;

2 последующие цифры - № счета второго порядка.

Охарактеризуем отдельные счета банка:

1) Cчет 603 " Расчеты с дебиторами и кредиторами" - учитываются расчеты по хозяйственным операциям банков с работниками, участниками кредитных организаций, с бюджетом и по другим операциям.

Счет 60301, 60302 "Расчеты с бюджетом по налогам".Назначение счетов: учет расчетов с бюджетом по налогам в соответствии с действующим налоговым законодательством: по К-ту счета 60301 - суммы начисленных налогов. По Д-ту счета 60301 отражаются суммы уплаченных налогов.

Cчет 60309 (П), 60310 (А) - НДС по приобретенным материальным ценностям. Д-т 60310 - уплаченные банком суммы налога по приобретенным материальным ценностям включая нематериальные активы, МБП, основные средства в корреспонденции со счетом касса. К-т 60310 - отражаются в соответствии с налоговым законодательством суммы отнесенные на соответствующие счета по учету материальных ценностей и счета расходов.

По окончании года для определения финансовых результатов производится закрытие счетов. Подведение итогов деятельности производится по решению банка (ежемесячно, ежеквартально или ежегодно).

Д-т 705 - отражаются начисления в течение года налоговых платежей в бюджет в корреспонденции со счетом пот учету расходов с бюджетом по налогам, начисленные дивиденды акционерам в корреспонденции со счетом по учету расчетов с акционерами и учредителями, отчисления в резервный фонд и другие фонды в корреспонденции с соответствующими счетами.

К-т 705 - отражаются суммы остатков, которые числятся на счете в корреспонденции счета "Учет прибыли или убытка".

При начислении налогов, подлежащих уплате, выполняется проводка:

Д 70501 «Использование прибыли отчетного года»

К 60301 «Расчеты по налогам и сборам» [22, C. 45]

Таким образом, анализ состава и структуры уплачиваемых налогов и сборов банком показал, что в течение исследуемого периода наблюдается рост налога на прибыль с 1959742,3 до 2794980,7 на 43%, начислений на фонд оплаты труда - с 4171851,2 до 7303996,13 на 75%. На 61% увеличилась сумма НДС. Наибольшее увеличение наблюдается при исчислении местных налогов, что в относительных показателях составляет 212%, однако в абсолютных показателях их рост составил всего 47170 руб. Наименьшее увеличение суммы налога наблюдается при исчислении налога на имущество, что составила за три года 12%. Общая сумма уплаченных налогов с 2007 по 2009 гг. увеличилась на 50%.

ГЛАВА 3. ОСНОВНЫЕ НАПРАВЛЕНИЯ ПО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЮ НАЛОГОВОГО УЧЕТА В КРЕДИТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

3.1 Анализ влияния банковских рисков на систему налогообложения кредитных организаций

Современная банковская система характеризуется слабой защищенностью от многочисленных рисков и в силу этого низким функциональным потенциалом.

Под риском в банковской практике понимают опасность (возможность) потери банком части своих ресурсов, недополучения доходов или произведения дополнительных расходов в результате осуществления определенных финансовых операций. Если основываться на определении, приведенном в Положении "Об организации внутреннего контроля в банках", Приложение № 2 "Рекомендации по организации внутреннего контроля за рисками банковской деятельности", то под рисками банковской деятельности понимается возможность утери ликвидности и (или) финансовых потерь (убытков), связанная с внутренними и внешними факторами, влияющими на деятельность банка.

Риски возникают под влиянием множества факторов, основными из которых являются:

Внешние - общие события, происходящие в экономике и в обществе (изменение политической ситуации, социальная напряженность, стихийные бедствия, влияющие на коньюктуру рынка и состояние экономики в стране);

Внутренние- чисто банковские причины (результаты кредитной деятельности, процентной политики, валютных операций, проводимых банками) [31, C. 74].

Возникновение потерь и убытков, прежде всего,обусловлено:

1. неправильной оценкой кредитоспособности заемщика, перенасыщение кредитами хозяйства, высокой долей ссуд, выдаваемых одному заемщику;

2. предоставление кредитов учредительным компаниям, которые частично или полностью формируют уставной капитал банка. В этом случае по существу происходит недостаточно четкое разделение собственности между кредитором и заемщиком;

3. выдачей ссуд на сроки, не соответствующие времени нахождения депозита в банке. Хотя сроки привлечения депозитов взаимно трансформируются и всегда имеется определенная сумма обязательств банка, находящаяся на стабильном уровне, все же ссуды не могут быть предоставлены, чем те, в течении которых ресурсы полностью находятся в распоряжении банка;

4. неквалифицированной оценкой финансового состояния заемщика;

5. несвоевременным возвратом ранее выданных ссуд.

Рассмотрим кредитный риск банков.

Кредитный риск - неуплата заемщиками в обусловленный договором срок полученных в ссуду средств и задержка уплаты процентов за нее. Наименьшие потери (наименьший риск) могут быть обеспечены правильным построением портфеля ссуд, правильной структурой кредитных вложений.

Вначале рассмотрим деление задолженности по степени обеспечения. Здесь выделяются три термина: обеспеченная ссуда, недостаточно обеспеченная и необеспеченная ссуда.

Обеспеченная ссуда имеет обеспечение в виде ликвидного залога, реальная (рыночная) стоимость которого равна ссудной задолженности или превосходит ее. К категории таких ссуд могут быть отнесены кредиты, застрахованные в установленном порядке, либо имеющие гарантию правительства или другого банка.

Недостаточно обеспеченная ссуда имеет частичное обеспечение, но не менее 60% от размера ссуды, при этом реальная рыночная стоимость обеспечения или способность его реализации сомнительна.

Необеспеченная ссуда не имеет обеспечения либо реальная рыночная стоимость его составляет менее 60% от размера ссуды.

С учетом рассмотренных трех категорий ссуд формируется пять различных групп рисков.

К первой группе относятся стандартные ссуды, по которым своевременно и в полной мере погашается основной долг, включая ссуды пролонгированные, но не более двух раз, а также ссуды, просроченные до 30 дней, но все же обеспеченные.

Вторая группа рисков - нестандартные ссуды, просроченные до 30 дней, но недостаточно обеспеченные, а также просроченные от 30 до 60 дней, хотя и обеспеченные.

Третья группа рисков - сомнительные ссуды, просроченные до 30 дней, но не обеспеченные, а также просроченные от 30 до 60 дней недостаточно обеспеченные ссуды и просроченные от 60 до 180, хотя и обеспеченные.

Четвертая группа риска - опасные ссуды. К ним относятся просроченные возвратом от 30 до 60 дней и не обеспеченные, а также просроченные от 60 до 180 дней недостаточно обеспеченные ссуды.

Пятая группа рисков - безнадежные ссуды. Это просроченные от 60 до 180 дней, но не обеспеченные, и кредиты с просрочкой свыше 180 дней.

С учетом такой градации определяется суммы, отчисляемые в резерв.

Рейтинг заемщиков по степени риска позволяет правильно рассчитать сумму резерва покрытия кредитного риска, который определяется на отчетную дату по рекомендованной шкале кредитных рисков в зависимости от групп риска и установленных для каждой группы коэффициентов риска

Проанализируем динамику выданных кредитов за последние 3 года [38, C. 7].

Таблица 5

Сумма выданных кредитов Яковлевским ОСБ№ 3906 за 2007-2009 гг.

показатели	2007	2008	2009	Темп прироста,%
Кредиты предоставленные негосударственным коммерческим организациям., в том числе:	201 739 259.12	319 627 215.27	883 737 760.22	+338
Кредиты предоставленные при недостатке средств на расчетном счете «овердрафт»	2 235 680.05	1 926 312.43	2 734 667.31	+22
На срок от 91 до 180	2 621 000.00	75 036 720.11	5 900 000.00	+125
На срок от 181 до 1 года	26 905 502.10	45 938 374.06	528 580 602.00	+1865
На срок от 1 года до 3 лет	138 465 076.97	41 290 023.10	30 720 837.64	-78
На срок от 3 лет и более	31 512 000.00	155 435 785.57	315 801 653.27	+902
Резервы на возможные потери	4 853 939.36	815 161.92	10 815 262.94	+123
Кредиты предоставленные индивидуальным предпринимателям, в том числе:	64 898 763.69	49 835 400.00	29 062 428.64	-55
На срок от 181 до 1 года	2 123 237.42	6 720 000.00	10 430 428.64	+391
На срок от 1 года до 3 лет	62 775 526.27	43 115 400.00	18 632 000.00	-73
Резервы на возможные потери	1 946 962.91	498 354.00	290 624.29	-85
Кредиты предоставленные физическим лицам	253 470 914.36	382 382 236.58	551539446,31	+118
На срок от 181 до 1 года	1 668 360.51	1 199 925.39	854 004.15	-49
На срок от 1 года до 3 лет	24 895 817.21	35 323 604.01	41 148 709.80	+65
На срок от 3 лет и более	226 906 736.64	345 858 707.18	509 536 732.36	+125
Резервы на возможные потери	5 885 830.97	6 181 806.19	9 045 347.14	+54
Кредиты не погашенные в срок, в том числе	1 825 748.51	373 966.83	18 556 829.30	+916
Негосударственными коммерческими организациями	0	0	11 300 000.00	+100
Индивидуальными предпринимателями	1 660 358.02	0	5 000 000.00	+201
гражданами	165 390.49	373 966.83	2 256 829.30	+1265
Неработающие кредиты	40258,5	60377,3	94678,00	+135,2
Реструктуированные кредиты	15789,26	33791,02	80629,69	+410,6

Анализируя данные представленные в таблице 5 сформулируем следующие выводы:

С 2007 по 2009 гг., наиболее увеличилась сумма выданных кредитов юридическим лицам, на 55% сократилась сумма предоставленным заемных средств индивидуальным предпринимателям. Резко увеличилось число не погашенных в срок кредитов, особенно физическими лицами. Данное положение обусловлено сложной экономической ситуацией в стране, недостатком ликвидности в экономике, как у банков, так и у предприятий; снижением доверия в экономических отношениях, низкой доступностью кредитов.

Наглядно динамика выданных кредитов банком за три года представлена на диаграмме (рис. 7).

Рис.7. Динамика выданных кредитов Яковлевским ОСБ № 3906

за 2007-2009 гг.

В текущих экономических условиях Сбербанку России необходимо изменить кредитную политику по следующим направлениям:

· усиление обеспеченности кредитов:

· залогами ликвидных активов;

· гарантиями/поручительствами государства или собственников бизнеса;

· повышение уровня и качества контроля со стороны Сбербанка России за ответственным поведением собственников ;путем введения дополнительных условий и ограничений на деятельность заемщика

· предупреждение кредитного риска путем идентификации, анализа и оценки потенциальных рисков на стадии, предшествующей проведению операций,подверженных кредитному риску;

· ограничение кредитного риска путем установления лимитов;

· мониторинг и контроль уровня кредитного риска путем формирования адекватных резервов и соответствующего структуирования сделок.

Существуют так же налоговые риски банков. Под налоговыми рисками чаще всего понимают неопределенности, которые могут вести к негативным для банка последствиям, причем не только к финансовым потерям, но и к ущербу для репутации банка. Существует несколько различных причин возникновения неопределенности (категорий рисков). Во-первых, неопределенности, возникающие в результате интерпретации налогового законодательства налоговыми органами и судами (риски окружения). К данной категории относятся также риски, возникающие вследствие неопределенности применения налоговых законов в различных обстоятельствах, и риски возможного изменения налогового законодательства или практики. Банк не может повлиять на вероятность наступления данных рисков, а потому их можно обозначить также как внешние риски.

Во-вторых, риски, связанные с неверным исполнением налоговых обязательств, ошибками в налоговом учете или налоговом планировании (риски процесса). К данной категории относятся риски возникновения технических или фактических ошибок в процессе исчисления налогов и (или) просрочки их уплаты. Также налоговые риски могут быть следствием неудовлетворительного исполнения схем налогового планирования. Например, они могут возникнуть из-за недостаточного документального подтверждения некоторых важных обстоятельств (в частности, установления трансфертных цен), из-за некомпетентности, неудовлетворительной мотивации или мошенничества руководства или сотрудников организации.

В-третьих, неопределенности, возникающие вследствие необходимости осуществления налоговых оценок (информационные риски). К примеру, несоответствие тарифов по кредитам, а также цены реализации ценных бумаг рыночному уровню может повлечь значительное увеличение налоговых платежей (ст. 40, 280 НК РФ). В действующем законодательстве данный порядок прописан недостаточно четко, арбитражная практика также зачастую не позволяет разрешить все проблемные ситуации [28, C. 258].

Выделение категорий и объектов риска позволяет охватить и структурировать всю совокупность налоговых рисков банка. Однако для принятия решения о том, какие риски можно принять, а какими следует целенаправленно управлять, необходимо оценить не только вероятность наступления налоговых рисков, но и их потенциальные негативные последствия. Это прежде всего финансовые санкции в виде пени, штрафов и судебных издержек. Причем, согласно действующему налоговому и административному законодательству, меры ответственности могут быть применены как непосредственно к банку, так и к его руководителю. Также следует учитывать и наличие уголовно-правовых санкций для руководителя в случае выявления уклонения от налогов.

Налоговые органы в настоящее время внедряют систему мониторинга банков в целях выявления у них на ранней стадии проблем, которые могут привести к серьезным последствиям для бюджета. Обнаружив такие проблемы, налоговые органы могут направить предписание об отказе в приеме платежных поручений на перечисление налогов в бюджет и государственные внебюджетные фонды. Если же банк нарушает налоговое законодательство (ст. 60 НК РФ) более одного раза в течение одного календарного года, то налоговые органы вправе обратиться в Банк России с ходатайством об аннулировании у данного банка лицензии на осуществление банковской деятельности.

Организация процесса управления налоговыми рисками зависит от индивидуальных особенностей организационно-правовой структуры банка и его системы информационно-аналитической поддержки принятия управленческих решений. Проблема состоит в том, что налоговые риски должны учитываться руководителями банка при принятии управленческих решений, однако специфика налогообложения затрудняет оценку и управление налоговыми рисками не специалистами. Тем не менее, согласно зарубежным исследованиям, только 1/3 руководителей налоговых отделов обладает полномочиями определять стратегию управления налоговыми рисками. Управление налоговыми рисками должно дополнять процесс принятия решений по текущему и перспективному управлению деятельностью банка, а не существовать отдельно от него. При этом во избежание дублирования информационных потоков банк со всеми структурными подразделениями следует рассматривать как единое информационно-аналитическое пространство, или поле, центр которого - единая финансово-аналитическая служба. Именно на финансовую службу чаще всего и возлагается общее руководство управлением налоговыми рисками [21, C, 78].

В качестве организатора информационно-аналитического пространства финансовая служба должна четко разграничить сферы ответственности основных подразделений банка, а также установить порядок взаимодействия между ними. Под ее руководством все подразделения должны действовать как единая команда. В конечном счете финансовая служба должна обладать полной информацией о налоговых рисках и принятых в отношении них мерах, чтобы использовать ее в процессе стратегического и текущего планирования деятельности банка, определения направлений развития его бизнеса.

Оценив налоговые риски, ответственные лица банка должны принять решение о дальнейших действиях: уменьшить ли вероятность наступления данных рисков или сократить их величину.

В целях оптимизации работы налогового отдела следует эффективно организовать налоговый и бухгалтерский учет, поскольку налоговый учет применяется только для определения налоговой базы по налогу на прибыль, остальные же налоги рассчитываются на основе данных бухгалтерского учета. Обособление бухгалтерского, управленческого и налогового учета - одна из важнейших проблем в настоящее время. В крупных банках, имеющих широкую филиальную сеть и зарубежные представительства, это приводит к неувязке и недостоверности отчетных данных, «раздуванию» штата учетных служб, нестыковкам между подразделениями. В то же время для учета налоговых аспектов при принятии управленческих решений необходимо единое методологическое начало, что требует сближения бухгалтерского, управленческого и налогового учета под руководством финансовой службы банка. Причем первичной информационной ячейкой в данном случае должна быть сделка, а не проводка или любая иная информационная единица, поскольку именно на эффективное заключение сделки направлена информационная поддержка принятия управленческих решений ответственными лицами банка.

3.2 Совершенствование учетной политики кредитных организаций

Учетная политика для целей налогообложения составляется банками с 2002 года. Обобщение практики этой работы позволяет дать некоторые рекомендации по ее содержанию и обратить внимание на типовые ошибки.

До вступления в силу главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ порядок составления учетной политики организации для целей налогообложения законодательно установлен не был. Вопросы, касающиеся налогообложения, кредитные организации отражали в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

В настоящее время необходимо утверждать две учетные политики: бухгалтерскую и налоговую - в соответствии со ст. 167 главы 21 НК РФ и ст. 313 главы 25 НК РФ.

В соответствии со ст. 313 НК РФ в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя, устанавливается порядок ведения налогового учета налогоплательщиком.

В связи с вступлением в силу главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ одна из сложных задач, которую приходится решать каждой организации, - как с минимальными затратами сил и рабочего времени работников финансовых служб кредитной организации одновременно обеспечить выполнение принципиально разных целей при ведении раздельно бухгалтерского и налогового учета.

Одной из главных задач кредитной организации является разработка стратегически грамотной, осмотрительной и последовательной учетной политики для целей налогообложения. 2002 год считался переходным, и при принятии учетной политики на 2002 год могли быть допущены ошибки, которые можно оправдать сложностью переходного периода, а также неточностями формулировок отдельных положений законодательных актов. Однако большинство вопросов, которые были нечетко сформулированы в главе 25 НК РФ, в настоящее время урегулированы, поэтому учетная политика для целей налогообложения кредитной организации на 2005 год не должна содержать ошибок. Недоплата налогов чревата штрафами, а если в крупных размерах, то и уголовным преследованием, а вот переплата вряд ли понравится собственникам банка и аудиторам.

Действующие законодательные и нормативные документы по налогообложению предоставляют организациям достаточно свободы для того, чтобы сформировать учетную политику, учитывающую специфику деятельности, отвечающую хозяйственным интересам собственников и, кроме того, дающую возможность представить пользователям (заинтересованным лицам) достоверную информацию о финансовом состоянии организации [25, C. 149].

В налоговой политике банк должен:

· определить порядок организации и ведения налогового учета;

· конкретно указать структуру, которая организует и систематизирует налоговый учет;

· прописать, какие подразделения ответственны за ведение определенных регистров;

· назначить приказами список сотрудников, ответственных за подписание тех или иных регистров.

Составим приказ по утверждению ученой политики для бухгалтерского и налогового учета (приложение 3).

Рассмотрим особенности формирования резервов по сомнительным долгам в извлечении из учетной политики, представленные в приложении 6.

3.3 Выявление незаконных методов налоговой оптимизации в кредитно-банковской системе

Коммерческие банки как производственные предприятия - необходимый элемент рыночной системы хозяйствования. Привлекая денежные ресурсы и кредитуя клиентов на коммерческой основе, банки существенно расширили сеть услуг в отечественной финансово-кредитной сфере, оказали заметное влияние на экономику страны.

Кредитно-банковская сфера считается одной из наиболее криминогенных. Значительная часть кредитных организаций несвоевременно и не в полном объеме уплачивает собственные налоговые платежи. Особую опасность для бюджета представляет сознательный сговор налогоплательщиков с «проблемными» банками, когда они списывают со счетов налогоплательщиков денежные средства, но не перечисляют их в бюджет и внебюджетные фонды. Весьма распространена практика использования банками «вексельной схемы», когда к оплате предъявляются векселя кредитных организаций, не обеспеченных денежной массой [14, C.3].

Рост правонарушений в кредитно-банковской сфере объясняется несовершенством действующего законодательства, регулирующего банковскую деятельность, зачастую нормативные акты противоречат друг другу, позволяют применять двоякую трактовку, многие вопросы остаются неурегулированными. Веденная в действие 25 глава НК РФ- это несомненно огромный шаг вперед, по сравнению с действовавшим до нее Законом "О налоге на прибыль предприятий и организаций" № 2116-1, который своими дополнительными корректировками и расчетами полностью исчерпал себя.

В ситуации, когда не созданы основы системы налогового учета, не разработаны инструкции и указания по применению этой системы, нет стандартов ведения налоговой базы, кредитным организациям придется в нереально кратчайшие сроки перестроить налоговый учет доходов и расходов при расчете налога на прибыль. Это практически не возможно и требует незамедлительного решения путем редакционного уточнения статей 25-ой главы НК РФ для того, чтобы учесть специфику формирования доходов и расходов кредитных организаций.

Значительное различие между принципами налогового и бухгалтерского учета, которое возникло при введении в действие 25-ой главы НК РФ, привело к тому, что с 1 января 2002 года коммерческие банки вынуждены вести два параллельных баланса - бухгалтерский и налоговый. Все это может вызвать дезорганизацию существующей системы налогов и сборов, и как следствие - неконтролируемость бюджетных поступлений.

Дело в том, что глава 25 НК РФ в корне меняет подход, который использовали коммерческие банки при расчете налогов. В определенной мере ее положения противоречат как первой части НК РФ, так и отдельным статьям Конституции РФ.

Принципиальным различием между действовавшим методом расчета налогооблагаемой базы и установленным главой 25 НК РФ является для кредитных организаций расчет по методу начислений для определения доходов и расходов, вместо «кассового» метода[14, C.15].

Сложившаяся, на сегодняшний день, ситуация в банковской сфере является отражением и логическим продолжением всей Российской экономики, криминализация которой достигла невероятных размахов. Обострение криминальной ситуации и распространение нарушений законодательства во многом обусловлены отсутствием действенного надзора со стороны Центробанка России за работой коммерческих банков и кредитных организаций на стадиях их образования и деятельности.

Многочисленные нарушения коммерческими банками налогового законодательства способствуют ослаблению бюджетной системы, несвоевременной выплате заработной платы, созданию в обществе очагов социального напряжения.

Существуют различные схемы уклонения от уплаты кредитными организациями налога на прибыль, которые необходимо знать специалистам - ревизорам.

Рассмотрим наиболее распространенные схемы.

Схема обналичивания денежных средств с участием банка.

Кредитно-банковские учреждения, являются прямыми или косвенными участниками теневой экономики, поскольку схемы перевода денежных средств в неучтенный оборот предусматривают, как правило, два обязательных элемента: банк, как источник выплаты наличных денег и фирма, которая, в ряде случаев, может быть зарегистрирована по подложным, похищенным или документам умерших лиц.

Получаемые из оперативных источников сведения, показывают, что для обналичивания денежных средств могут используются следующие схемы:

- через подставные и незаконно оформленные (вымышленные) фирмы;

- через получение заведомо невозвратного банковского кредита или ссуды предприятия;

- через банковские счета физических лиц, открытых для получения регулярных доходов, особенно с применением пластиковых карточек;

- через фиктивные договоры, контракты;

- через страховые компании и др.

«В ряде случаев организация, имея картотеку на собственных расчетных счетах, осуществляет обналичивание денежных средств, через факторинговые и форфейтинговые операции с кредитно-финансовыми учреждениями, что позволяет ей, получаемые наличные средства использовать на производственные и иные цели, не погашая при этом имеющуюся задолженность перед бюджетами и государственными внебюджетными фондами».

Раскрытие правонарушений, связанных с незаконными налично-денежными операциями, требует проведения большого объема оперативных и проверочных мероприятий, необходимости обследования помещений банков, фирм и изучения финансово-банковских документов, отслеживания процесса поступления денежных средств на счета фирм-однодневок, с тем, чтобы в наиболее благоприятный момент (при поступлении крупных сумм денежных средств) приостановить расходные операции по счету с целью изъятия средств в бюджет.

Кроме этого, руководящие сотрудники банка, участвующие в совершении противозаконных налично-денежных операций, оказывают противодействие при раскрытии такого рода правонарушений, информируя клиентов о действиях правоохранительных органов.

По мнению специалистов территориальных Управлений налоговой полиции необходимо:

- оспаривать в судебном порядке законность акта государственной регистрации юридического лица, как правило, созданного по утраченному (похищенному, поддельному и т.д.) паспорту. Признание незаконности акта государственной регистрации приводит к потере фирмой правоспособности и позволяет с юридической точки зрения квалифицировать все совершенные операции как незаконные, а также дает основание для возбуждения уголовного дела по ст. 171 Уголовного Кодекса РФ - незаконная предпринимательская деятельность;

- распространить на предпринимателей без образования юридического лица порядок расчетов наличными деньгами, установленный Банком России для юридических лиц;

внести изменения и дополнения в банковское законодательство, правила и инструкции, регламентирующие работу кредитно-банковских учреждений, с целью усиления контроля за совершением налично-денежных операций.

На рис. 8 представлена схема нелегальной оптимизации налога на прибыль.

Рис.8. Схема неуплаты налога на прибыль путем занижения налогооблагаемой базы.

Сущность данной схемы заключается в следующем:

Банк получает в собственность имущество (1.). При этом на баланс полученное имущество не ставит, начисление налога на имущество не производит.

Банк может получать доход от использования полученного (2.), но не учтенного имущества. Следовательно банк не начисляет и не перечисляет в бюджет налога на прибыль от использования этого имущества.

Выявление вышеуказанных нарушений возможно при предварительно проведенных оперативно - розыскных мероприятий и получении подтверждения от органов, осуществляющих учет и регистрацию недвижимого имущества и транспортных средств, об изменении их владельцев, о снятии с учета указанного имущества.

Схема обналичивания денежных средств через получение заведомо невозвратного банковского кредита

В ряду схем обналичивания денежных средств можно выделить наиболее типичную. Во исполнение данной схемы заказчик и исполнитель договариваются между собой о совершении налогового правонарушения. Такой же договор происходит между исполнителем и Банком исполнителя. На следующих стадиях происходит фактическая реализация данной схемы. заказчик выписывает платежное поручение и передает его в свой Банк. Банк заказчика списывает денежные средства с расчетного счета заказчика. Перечисление денежных средств между банками. Денежные средства зачисляются на расчетный счет исполнителя. исполнитель и Банк исполнителя заключают кредитный договор. Кредит выдается наличными деньгами. Из данной суммы исполнитель забирает свое вознаграждение, передает вознаграждение банковским работникам, а оставшаяся оговоренная суммы передается представителю заказчика.

Наиболее простой вариант данной схемы представлен на рис. 9.

Рис. 9. Схема обналичивания денежных средств через получение заведомо невозвратной ссуды