Сущность налогов и их виды. Налоговая система России

В последующем внесение череды изменений в главный налоговый закон России значительно сократило перечень налогов и сборов, исключена была и приведенная выше норма. Последние изменения в системе налогов и сборов, установленной Налоговым кодексом РФ, были связаны с исключением с 1 января 2010 г. единого социального налога. Однако отмена единого социального налога не стала означать, что его объект (выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам) освобожден от обложения обязательным фискальным платежом. Одновременно с отменой единого социального налога был введен в действие Федеральный закон от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования» СЗ РФ. 2009. № 30. Ст. 3738.. В экономическом плане для плательщиков мало что изменилось.

Указанные выше факты дают возможность придти к такому выводу: на сегодняшний день перечень налогов и сборов, приведенный в ст. ст. 13 - 15 Налогового кодекса РФ, не является исчерпывающим перечнем всех платежей, обязанность уплаты которых установлена законом. За рамками Налогового кодекса РФ остаются таможенные платежи, страховые взносы, патентная пошлина и многие другие «установленные законом» платежи. Законодатель более не стремится провести последовательную систематизацию всех фискальных платежей.

Как видно, основное различие системы налогов и сборов в конституционно- и налогово-правовом значениях состоит в объеме фискальных платежей, включаемых в данное понятие. Такой подход обуславливает постановку ряда теоретических проблем, связанных с дифференциацией и систематизацией налогов и сборов, и, касается прежде всего понятия «сбор».

В русской финансово-правовой науке середины XIX - начала XX в. сборами именовались как пошлины, так и налоги. Термин «сбор» употреблялся как синоним слова «взимание».

И.И. Янжул понимает под пошлиной «сбор, взимаемый с частных лиц в пользу государства, когда эти лица вступают в соприкосновение с государственными учреждениями из-за своих частных выгод или же когда они вступают по определенным законом формам в письменные отношения друг с другом. Различие между налогом и пошлиной весьма существенно и касается «самого юридического основания этих сборов» Янжул И.И. Основные начала финансовой науки: учение о государственных доходах. - М., 2002. - С. 509..

В свою очередь, Э.Н. Берендтс именует пошлиной «сбор, взимаемый государством с частного лица по случаю действия государственного установления или должностного лица в пользу означенного частного лица. При этом термин «сбор» он также употреблял как синоним слова «взимание»» Берендтс Э.Н. Русское финансовое право. Лекции, читанные в Императорском училище правоведения. СПб., 1914. - С. 244..

Аналогичный подход прослеживается в работе «Основы государственного хозяйства: Пособие по финансовой науке», в которой Л.В. Ходский налогами называет «принудительные сборы постоянного характера, которые центральное правительство или органы местного самоуправления взимают на свои нужды с населения, независимо от каких-либо частных специальных услуг, оказываемых государственными или общественными учреждениями данным плательщикам» Ходский Л.В. Основы государственного хозяйства: Пособие по финансовой науке. СПб., 1894. - С. 65.. К пошлинам Л.В. Ходский относит «сборы, которые государство берет с тех, кому приходится обращаться к органам власти или государственным учреждениям за определенными услугами, обыкновенно гражданско-правового характера, но, во всяком случае, вовсе не имеющими в себе промышленного элемента» Там же. - С. 75..

Из приведенных определений пошлины и налога следует, что в российской финансово-правовой литературе середины XIX - начала XX в. понятию «сбор» не придавалось самостоятельного правового значения, словом «сбор» зачастую заменялись понятия «налог» и «пошлина» См: Безобразов В.П. Об актовых налогах // Труды комиссии, Высочайше учрежденной по пересмотру системы податей и сборов. - СПб., 1866. Т. 6. Ч. 4; Вознесенский А.А. Пошлины (гербовый сбор и другие) // Руководство для слушателей курсов финработников. - М., 1924; Гензель П.П. Специальное обложение: новый вид местных налогов. - СПб., 1902; Кулишер И.М. Очерки финансовой науки. - СПб., 1919; Кун Е. Опыт сравнительного исследования налогового бремени в России и других главнейших странах Европы. - СПб., 1913; Нитти Ф.С. Основные начала финансовой науки. - М., 1904; Соколов А.А. Теория налогов. - М., 1928..

Каков же современный характер сбора?

С.Г. Пепеляев, рассматривая понятие «сбор», закрепленное в Налоговом кодексе РФ, указывает на собирательный характер данного понятия: «Оно охватывает как собственно сборы (платежи за обладание специальным правом), так и пошлины. Это объясняется тем, что в таком же значении понятие «сборы» употреблено в ст. 57 Конституции РФ» Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. - М., 2004. - С. 29..

По состоянию на сегодняшний день, к сборам относят государственную пошлину и сбор за пользование объектами животного мира и водными биологическими ресурсами. Однако данные платежи обладают столь разной правовой природой, что не могут быть объединены каким-либо образом. Исходя из анализа норм Налогового кодекса РФ, различия состоят:

- в основании взимания: государственная пошлина взимается за совершение юридически значимых действий, а сборы - за пользование частными лицами объектами животного мира (государственной собственностью);

- в целях взимания: цель государственной пошлины - предотвращение злоупотреблений со стороны ее плательщиков, а цель взимания сбора за пользование объектами животного мира - компенсация потерь государства, вызванных использованием объектов животного мира;

- в характере государственной пошлины, которая определяется автором как безвозмездный платеж, и характере сбора за пользование объектами животного мира, являющегося возмездным платежом.

Сравнительный анализ основных свойств сбора за пользование объектами животного мира и государственной пошлины показывает, что отнесение их Налоговым кодексом РФ к сборам представляется лишь средством унификации правового регулирования и не порождает единой категории «сбор», обладающей собственной правовой природой.

С.Я. Боженок выступил со следующим предложением: «исключить из Налогового кодекса РФ вопросы правового регулирования сборов, предусмотрев такие нормы в специальном федеральном законе» См. подробнее: Боженок С.Я. Теоретико-правовые основы регулирования системы доходов государственных и местных бюджетов Российской Федерации: монография. - М., 2011. - С. 164.. Нам представляется, что данное предложение следует поддержать, в виду того факта, что у такого понятия как «сбор», как было показано выше, по сути дела, отсутствует единая правовая природа, и, кроме того, его правовое регулирование осуществляется в основном на базе метода исключения.

Законодатель определяет общий налоговый правовой режим, а затем устанавливает из него исключения в отношении сборов или государственной пошлины. Изъятия из общего налогового правового регулирования сделаны в отношении: установления государственной пошлины (п. 2 ст. 17 Налогового кодекса РФ); изменения сроков уплаты государственной пошлины (п. 2 ст. 61 Налогового кодекса РФ); осуществления зачета и возврата государственной пошлины (п. 14 ст. 78 и п. 9 ст. 79 Налогового кодекса РФ). Как видно, изъятия в отношении государственной пошлины сделаны фактически по всем основным элементам, составляющим содержание налоговой обязанности.

Под понятием «сбор» в конституционно-правовом аспекте фактически могут быть объединены все фискальные платежи, которые не подпадают под признаки налога, определенные п. 1 ст. 8 Налогового кодекса РФ.

Научные изыскания в области правовой природы сборов и попытки систематизировать различные обязательные платежи под наименованием «сборы» предпринимаются учеными, занимающимися проблемами финансового права См., напр.: Кучеров И.И. Теория налогов и сборов (правовые аспекты): Монография. М., 2009..

Так, например, Е.Л. Васянина предложила сборы, обязанность уплаты которых установлена ст. 57 Конституции РФ, разграничить на:

- фискальные сборы, правовая природа которых соответствует признакам, закрепленным в п. 2 ст. 8 Налогового кодекса РФ;

- парафискалитеты (парафискальные сборы).

К парафискальным сборам Е.Л. Васянина относит «обязательные в силу закона сборы, поступающие исключительно в целевые бюджетные (внебюджетные) фонды либо в иные фонды специально уполномоченных публичных субъектов» Васянина Е.Л. Система фискальных сборов по законодательству Российской Федерации: Автореф. дис. ... к.ю.н. Екатеринбург, 2008. С. 6..

Систему фискальных сборов Е.Л. Васянина выстраивает на основе такого критерия, как источник правового регулирования: «фискальные сборы, регулируемые Налоговым кодексом РФ (например, государственная пошлина); фискальные сборы, регулируемые Таможенным кодексом РФ; фискальные сборы, регулируемые иными отраслями законодательства (например, патентные пошлины)» Васянина Е.Л. Система фискальных сборов по законодательству Российской Федерации: Автореф. дис. ... к.ю.н. Екатеринбург, 2008. С. 7..

Логично будет предположить, что такое построение системы сборов не вполне обоснованно. Во-первых, если все вышеназванные платежи, не рассматривая их правовой природы, причислить к сборам, понятие которых дано в ст. 8 Налогового кодекса РФ, то необходимо признать, что в основе взимания всех платежей находится совершение юридически значимых действий.

Данное утверждение несправедливо по крайней мере в отношении таможенных сборов. Согласно ст. 72 Таможенного кодекса Таможенного союза СЗ РФ. 2010. N 50. Ст. 6615. таможенные сборы являются обязательными платежами, взимаемыми таможенными органами за совершение ими действий, связанных с выпуском товаров, таможенным сопровождением товаров, а также за совершение иных действий, установленных Таможенным кодексом и (или) законодательством государств - членов Таможенного союза. Понятие и виды таможенных сборов в Российской Федерации установлены Федеральным законом от 27 ноября 2010 г. № 311-ФЗ «О таможенном регулировании в Российской Федерации» СЗ РФ. 2010. N 48. Ст. 6252.. Данные сборы, как указывает в своем исследовании Э.Д. Соколова, - «представляют собой, по сути, плату за предоставление различного рода услуг, поскольку размер таможенных сборов не может превышать примерную стоимость затрат таможенных органов на совершение действий, в связи с которыми установлен таможенный сбор (ст. 72 Таможенного кодекса Таможенного союза)» Соколова Э.Д. К вопросу о понятии налоговой системы // Финансовое право. - 2011. - № 1. - С. 28-31..

Во-вторых, такая классификация не позволяет определить место страховых взносов в системе налогов и сборов в ее конституционно-правовом значении. Можно с уверенностью утверждать, что данные взносы не могут быть причислены к сборам, взимаемым за совершение юридически значимых действий, хотя вопрос о правовой природе страховых взносов требует еще основательного всестороннего научного исследования.

В связи с обозначенным многообразием фискальных платежей, находящихся за рамками системы налогов и сборов, определенной Налоговым кодексом РФ, уместно привести высказывание И.И. Янжула, который, характеризуя сложную систему пошлин, указывал, что «строгого разделения пошлин сделать совершенно невозможно, ибо... отдельные существующие виды их никоим образом не могут уложиться в те рамки, какие могла бы поставить для них строгая научная классификация» Янжул И.И. Основные начала финансовой науки: учение о государственных доходах. - М., 2002. - С. 511..

Уместно задастся таким вопросом: возможно, что аналогичный вывод необходимо сделать и в отношении современных сборов? При утвердительном ответе на данный вопрос представляется невозможным принять единый специальный федеральный закон о сборах: слишком слабо их организационное начало.

Налоговая система Российской Федерации представлена совокупностью налогов и сборов, взимаемых в установленном порядке. В Налоговом кодексе РФ выделены три уровня налоговой системы: федеральный, субъектов Российской Федерации (региональный) и местный. Следует отметить, что уровни налоговой системы не совпадают с уровнями бюджетной системы: если доходы федерального бюджета в части налоговых поступлений формируются только за счет федеральных налогов, то в региональные бюджеты поступают как налоги субъектов РФ, так и федеральные налоги. Аналогичная картина наблюдается и при формировании местных бюджетов: кроме местных налогов они включают в себя часть федеральных налогов и налогов субъектов РФ. Специальным налоговым режимом называется система мер налогового регулирования, применяемая в случаях и порядке, установленных Налоговым кодексом РФ Налоговая система. Краткое законодательное и доктринальное толкование. - Специально для системы ГАРАНТ, 2015 г. // Система ГАРАНТ..

Перечень налогов, входящих в налоговую систему РФ, приведен на рис. 1.

Подводя итоги, можно сделать следующие выводы.

1. Согласно дошедшим источникам, российское налогообложение берет свое начало с IX века, когда произошло объединение восточнославянских племен и других народов в раннефеодальное государство, получившее позднее название Киевская Русь. Налоги назывались в то время «подати» или «тягости». Основной налоговой формой выступали натуральные сборы в княжескую казну, именуемую данью.

2. Начиная с XV века, т.е. с развитием письменных правовых источников права разнообразные идеи и идеалы налогообложения стали принципами налогового права. Свое новое качественное развитие принципы налогообложения получили с появлением таких источников права, как Белозерская таможенная грамота 1497 года, Судебник 1497 года, Судебник 1550 года, Соборное уложение 1649 года, Таможенная уставная грамота 1653 года, Новоторговый устав 1667 года.



Рисунок 1. Перечень налогов, входящих в налоговую систему РФ

Наблюдается активный переход от обычного права к уставному, далее развивающемуся в судебниках и уложениях. Окончательная систематизация норм налогового права и принципов налогообложения состоялась в Своде законов Российской империи.

3. За последние два десятилетия в российской экономической литературе укоренилось мнение о том, что в СССР налоговая система якобы полностью отсутствовала, при этом ряд авторов утверждают, что «настоящие» налоги в нашей стране появились лишь в 1990-е гг. Нам представляется, что приведенное мнение совершенно не соответствует истине и вводит тем самым в заблуждение начинающих исследователей. В советское время, как нам удалось установить в рамках проведенного исследования целого ряда серьезнейших научных и правовых источников, налоговая система не только существовала, но и в гораздо большей степени соответствовала социально-экономическим условиям, чем современная российская налоговая система соответствует сложившимся условиям функционирования рыночной экономики.

4. Сложившаяся ныне система налогов и сборов в Российской Федерации, - является, по сути дела, продуктом «ускоренных реформ», и, соответственно, множество понятий, которые используются для ее функционирования и правового оформления, не получили еще требуемого обоснования в научной среде.

Кроме того, нельзя не признать того факта, что в современном обществе до сих пор не сформировано идеальной налоговой теории, которая бы соответствовала существующей налоговой практике. Более того, теория налогообложения и сейчас не может достаточно ясно ответить на многие налоговые вопросы, а проистекающие сегодня налоговые реформы почти во всех развитых странах свидетельствуют о перманентном процессе создания справедливой, соразмерной и обоснованной системы налогообложения.

Согласно главному налоговому закону под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

2. Проблемы и перспективы налоговой системы России

2.1 Проблемы налоговой системы и способы их преодоления

Данная часть исследования посвящена проблемам, присущим современной налоговой системе, описаны некоторые способы их преодоления.

Цель развития налоговой системы любого государства - обеспечение стабильности и предсказуемости механизма взимания налогов. За рубежом этот механизм формировался на протяжении веков. В результате налоговые органы и налогоплательщики пришли к пониманию того, что диалог между ними должен основываться на признании прав и обязанностей сторон. Налоговая система подвержена постоянным изменениям, вызванным как новыми видами хозяйствования, так и развитием практики отношений с налогоплательщиками.

Российская налоговая система сравнительно молода. Можно сказать, что она переживает период становления, сопровождаемый определенными трудностями. Несовершенство законодательства, низкая налоговая грамотность граждан, бюрократические проблемы, сложности налогового администрирования, неготовность отдельных представителей налоговых органов глубже вникать в проблемы проверяемых компаний и брать на себя ответственность за принятие решений - все эти факторы создают основу для налоговых нарушений и существенно влияют на инвестиционную привлекательность России Маленкин А.В., Лужина И.Е. Повышение стабильности и предсказуемости налоговой системы - залог снижения налоговых нарушений // Налоговая политика и практика. 2013. N 1. С. 27..

Российская налоговая система находится в постоянном развитии, что требует внесения поправок в Налоговый кодекс РФ. За прошедшие годы Правительством РФ совместно с Минфином России и Федеральной налоговой службой проведена значительная работа по упорядочению законодательства о налогах и сборах Покачалова Е.В., Кондукторов А.С. Упрощенная система налогообложения в отечественной системе налогов и сборов: генезис правового регулирования и особенности возникающих обязательств // Налоги (журнал). 2015. N 3. С. 32..

В ходе налоговой реформы были усовершенствованы налоговые ставки и введены новые льготы, направленные на инвестиционную привлекательность и ускорение модернизации производственных фондов. Внесенные изменения улучшили положение налогоплательщиков и упростили применение норм законодательства.

Следует отметить участие в законотворческом процессе представителей налогоплательщиков и отдельных профессиональных ассоциаций, которые помогают глубже понять практический эффект от предлагаемых поправок.

Совершенствование налогового законодательства - процесс трудоемкий и не всегда идеальный. Дело в том, что новеллы в законах часто порождают споры между налоговыми органами и налогоплательщиками относительно порядка их применения. Это связано с тем, что иногда не соблюдаются основной принцип, заложенный в Налоговом кодексе РФ: все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщиков Чхутиашвили Л.В. Современная система налогообложения в России: формы и методы налогового контроля // Международный бухгалтерский учет. 2013. N 9. С. 34..

При развитии российской налоговой системы учитывается зарубежный опыт. Так, мировая практика показывает, что чем лучше налажен диалог между налогоплательщиками и налоговыми органами, тем меньше налоговых правонарушений. Опыт других стран используется при анализе эффективности применения отдельных механизмов налогового контроля, налогового администрирования и налогового аудита.

Говоря об общемировых тенденциях, необходимо отметить, что налоговое законодательство большинства стран также постоянно совершенствуется. Ориентирами в этом процессе являются стабильный налоговый климат и ясный порядок формирования налоговой нагрузки налогоплательщика. Политика многих государств в определении налоговой нагрузки своих резидентов строится на сравнении с налоговой нагрузкой резидентов других стран. Именно поэтому в связи с глобализацией экономики значительно возрос уровень международного сотрудничества в сфере контроля за ценами, применяемыми крупными транснациональными компаниями Гоголев А.М. Налоговая политика как основополагающий элемент организационно-правового механизма концепции государственного администрирования в области налогов и сборов // Финансовое право. 2015. N 10. С. 34..

С 1 января 2012 г. в Российской Федерации действуют новые нормы, регулирующие порядок контроля цен по отдельным сделкам. Данные правила, принятые с учетом мирового опыта, способствуют более эффективному контролю за доходами российских налогоплательщиков и препятствуют необоснованному снижению налоговой нагрузки.

При обновлении законодательства следует помнить, что оно не должно ухудшать инвестиционную привлекательность страны. Ведь эффект от излишне жестких и необоснованных налоговых ограничений может быть противоположным.

Перенимая подход иностранных государств к усовершенствованию налогового администрирования, Россия активно развивает электронные сервисы, созданные для повышения грамотности налогоплательщиков. Информационные сайты, а также «клиентские» мероприятия, проводимые налоговой службой, позволяют оптимизировать взаимодействие между контролирующими органами и налогоплательщиками.

Опираясь на практику зарубежных стран, в нашей стране довольно активно набирает обороты действие механизма, так называемого «досудебного урегулирования споров» или, говоря более научным языком - налоговый аудит. Заметим, что досудебное обжалование было предусмотрено Налоговым кодексом РФ с момента его принятия. Тем не менее, такая процедура не пользовалсь повсеместной популярностью у налогоплательщиков, в виду того, что у многих из них была определенная уверенность в том, что вышестоящий налоговый орган сможет поддержать их позицию в спорных вопросах Воронов А.М., Гоголев А.М. Государственное администрирование в области налогов и сборов: правовой аспект // Вестник Финансового университета при Правительстве Российской Федерации. 2013. N 2. С. 70..

Для изменения сложившейся ситуации с 1 января 2009 г. было введено обязательное досудебное обжалование в вышестоящем органе решений, вынесенных по результатам налоговых проверок. Теперь в суд можно обращаться только после того, как решение будет рассмотрено вышестоящим налоговым органом.

Сегодня большинство налогоплательщиков соглашаются с тем, что налоговый аудит является действенным механизмом защиты их прав и существенно влияет на качество налогового администрирования. Во-первых, налогоплательщики и проверяющие уже на начальной стадии без обращения в арбитраж могут выяснить противоречия и разногласия, возникшие в ходе налоговой проверки. Во-вторых, в результате введения данной процедуры повысилась ответственность налоговых органов при проведении проверок.

А возможность принятия компромиссного решения, эффективного для обеих сторон, уже существенно повлияла на количество обращений в арбитраж. При этом готовность к диалогу позволит глубже вникать в производственные и коммерческие отношения налогоплательщиков, что, в свою очередь, приведет к повышению качества проводимых контрольных мероприятий.

В настоящее время количество налоговых споров сокращается благодаря более тщательному сбору доказательной базы в ходе проведения налоговых проверок, а также повышению качества досудебной работы налоговых органов. Складывается тенденция, что до суда доходят только те дела, которые представляют собой спор о порядке применения налогового законодательства, имеют шанс разрешения в пользу налогового органа и тем самым создают прецедент для дальнейшего применения оспариваемых норм.

Таким образом, постепенное изменение законодательства, эффективное налоговое администрирование, налаживание взаимоотношений с налогоплательщиками в совокупности ведут к формированию более совершенной и гибкой налоговой системы.

Указанные меры, а также активная позиция налогоплательщиков и государства не только способствуют собираемости налогов, но и улучшают инвестиционный имидж страны. А это, безусловно, приведет к росту как иностранных, так и внутренних инвестиций в экономику России.

2.2 Перспективы развития системы налогообложения в России

В данном параграфе предпринимаются попытки определить некоторые перспективные направления развития налоговой системы России.

Налоговые системы большинства развитых стран в последнее время активно преображаются, переходя от принципа «собрать налоги» к принципу «сначала найти, а потом собрать налоги». Глобализация, отмена визовых режимов, свободные экономические зоны и офшоры - все это заставляет налоговые органы менять принципы и подходы, применяемые в своей деятельности.

Представляется целесообразным и вполне логичным согласиться с мнением Е.В. Покачаловой и А.С. Кондукторова, которые пришли к следующему умозаключению: «…практика показывает, что правительствам различных стран периодически приходится сталкиваться с проблемой уменьшающихся объемов поступлений в бюджет и все возрастающими издержками на исполнение бюджета. Более того, минимизация налогообложения, уменьшение налогооблагаемой базы и выведение прибыли за пределы юрисдикции налоговой службы отдельно взятой страны подрывает целостность налоговой системы в такой стране. Недостаточные поступления в бюджет от налогообложения приводят к существенному недофинансированию государственных программ, в том числе и социальных. Либерализация экономики и внедрение рычагов, которые позволяют компаниям снижать свое налоговое бремя с помощью выведения доходов из страны, где ведется их приносящая такую прибыль деятельность, с одной стороны, положительно отражается на экономической обстановке в целом, позволяя компаниям сокращать издержки и тем самым вкладывать денежные средства в дальнейшее развитие и стимулировать конкуренцию. Но, с другой стороны, исполнение бюджета никто не отменял, и, соответственно, государству приходится изыскивать возможности для компенсации этих недополученных денежных средств, вследствие чего на оставшихся налогоплательщиков ложится более тяжелое налоговое бремя. Недавние разговоры о введении в России налогов с продаж яркое тому подтверждение» Покачалова Е.В., Кондукторов А.С. Упрощенная система налогообложения в отечественной системе налогов и сборов: генезис правового регулирования и особенности возникающих обязательств // Налоги (журнал). - 2015. - № 3. - С. 19, 35..

Соответственно, в последнее время периодически звучат призывы, и даже требования внести изменения в действующие внутригосударственные и международные налоговые правила в целях перелома сложившейся ситуации.

Наиболее ярким примером адаптации налоговой системы к новым реалиям является закон США «О раскрытии иностранных счетов для целей налогообложения» (The Foreign Account Tax Compliance Act - FATCA) Андреев А.М. От налоговой реформы к реформе налоговой системы // Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет. - 2014. - № 3. - С. 37..

Основная суть FATCA заключается в том, что банки-нерезиденты под угрозой штрафов и иных санкций обязаны предоставлять Службе внутренних доходов США информацию об операциях по открытым в этих банках счетам американских резидентов и лиц, ими контролируемых, а также выступать в качестве налоговых агентов по операциям по получению доходов от источников в США.

Несомненно, закон FATCA является новым и вполне действенным способом сбора налогов. Однако FATCA должен быть более интересен не столько как инструмент, а как наиболее успешный на данный момент пример межгосударственного взаимодействия. Уже к ноябрю 2014 года согласились соблюдать требования FATCA более 95 тыс. различных финансовых организаций со всего мира, причем 850 из них - это российские банковские организации.

Отечественный исследователь Н.Куликов справедливо заметил, что «…такой прецедент, как закон о FATCA, несет в себе и ряд негативных факторов, и в частности, он означает конец банковской тайны, что, несомненно, меняет всю существующую на данный момент банковскую систему. Уже более 50 стран, в том числе известные своими законами о банковской тайне Швейцария и Каймановы острова, заключили с США соглашения об обмене налоговой информацией о счетах американских резидентов.

Кроме США и другие страны начали активное движение в направлении отказа от банковской тайны и тотального преследования налогоплательщиков. Не так давно Швейцария подписала конвенцию Организации экономического сотрудничества и развития (OCDE) об административной взаимопомощи в области налоговой политики.

Более детально: автоматический обмен данными между налоговыми органами стран, входящих в OCDE, означает то, что передача банковских данных больше не будет зависеть от запроса налоговой службы или судебного органа, который, как правило, может перейти в затянутую процедуру, причем без гарантии достижения необходимого результата - получения интересующей информации» Куликов Н. Перспективы развития системы налогообложения в России // Банковское обозрение. Приложение «БанкНадзор». - 2014. - № 2. - С. 22..

Предоставляемые в рамках автоматического обмена сведения содержат следующую информацию: номер счета, идентификационный номер, имя, адрес, дату рождения налогоплательщика, имеющего счет вне страны проживания, все типы доходов и сальдо (остаток) счета. Причем данная норма затрагивает информацию, связанную как с физическими, так и юридическими лицами.

Стоит также отметить, что, хотя конвенцию OCDE подписало порядка 56 стран, в число которых в том числе входят Германия, Франция, Великобритания, Испания, Италия, Люксембург, Голландия, в работе всего форума OCDE принимает участие более 120 стран. Таким образом, следует согласиться с мнением И.Т. Курмаева и Ю.В. Трунцевского, которые считают, что «после принятия и внедрения основных принципов конвенции всеми странами - участниками OCDE положение об автоматическом обмене данными между организациями банковского сектора и налоговыми ведомствами станет обыденной и общепринятой практикой. Сомнений в том, что такая система взаимоотношений между налогоплательщиком и налоговыми ведомствами станет общепринятой, практически не остается. Не дожидаясь, когда будут осуществлены столь масштабные проекты, в настоящее время уже активно внедряются LITE-версии таких поправок, помогающие усиливать контроль через все более тесное сотрудничество налоговых служб различных стран. В частности, ведется работа над созданием международной платформы JITSIC (Объединенный информационный центр по налоговым уклонениям), которая должна сконцентрироваться на противодействии практикам избегания налогообложения с применением трансграничных схем. В рамках JITSIC уже согласована стратегия взаимодействия налоговиков из 45 стран, в число которых вошла и Федеральная налоговая служба РФ» Трунцевский Ю.В., Курмаев И.Т. Совершенствование налоговой системы России с использованием информационных технологий // Налоги (журнал). - 2015. - № 3. - С. 28..

Планируется, что обмен информацией будет проходить только по существующим налоговым соглашениям между странами - участниками форума, но при этом общее взаимодействие будет менее формализованным, так как информация будет передаваться не только по официальному запросу, но и в формате автоматического обмена, в случае если один из участников JITSIC выявит подозрительные действия налогоплательщиков другого участника.

В настоящее время на территории Российской Федерации действует налоговая система по принципу гражданства налогоплательщика, то есть любое лицо становится налогоплательщиком после нахождения на территории страны более 183 дней в течение 12 последовательных месяцев. Однако не все резиденты платят налоги в России, то есть в стране, где ведут свою основную деятельность. Так, Владимир Потанин владеет 30% в «Норникеле» через несколько структур, в том числе кипрскую, Владимир Лисин владеет НЛМК через кипрскую Fletcher (85,54%), а 63,46% компании Evraz принадлежит кипрской Lanebrook Романа Абрамовича и его партнеров.

В исследовании под названием «Перспективы развития системы налогообложения в России», Н. Куликов отмечает, что «…В прессе была обозначена сумма в размере свыше 100 млрд. долларов, которая в 2013 году была выведена из России в различные офшоры. Фактически это потери федерального бюджета страны, который недополучил с данных сумм налоговые отчисления.

Даже появились сторонники по радикальному изменению системы налогообложения РФ, призывающие перейти от резидентного налогообложения (такое сейчас действует в России), к налогообложению по принципу гражданства налогоплательщиков (как действует в США) с целью внедрения и для российских граждан аналога закона FATCA. Однако такие предложения, скорее всего, так и останутся на бумаге и внедрены не будут в связи с тем, что для этого придется кардинально ломать всю существующую налоговую систему, а это практически невыполнимая задача» Куликов Н. Перспективы развития системы налогообложения в России // Банковское обозрение. Приложение «БанкНадзор». - 2014. - № 2. - С. 24..

Тем не менее, российское законодательство тоже не стоит на месте, постоянно модернизируется и не отстает от общемировых тенденций. Так, в соответствии с изменениями, внесенными в статью 86 НК РФ, с 1 июля 2014 года все банки, работающие в России, обязаны в автоматическом режиме в течение трех дней с момента события сообщать в налоговый орган информацию об открытии или закрытии счета, вклада, об изменении реквизитов юридического лица, ИП и физического лица. Также банки обязаны в течение трех дней после получения мотивированного запроса налогового органа выдавать справки о наличии счетов, вкладов в банке и об остатках денежных средств на счетах и вкладах, а также предоставлять выписки по операциям юридических лиц, ИП и физических лиц.

Таким образом, институт банковской тайны в широком смысле в России, как и во всем мире, фактически прекратил свое существование.

Другим важным моментом по изменению российского налогового законодательства является законопроект N 540271-6 «О ратификации Конвенции о взаимной административной помощи по налоговым делам», легализующий отмену банковской тайны для налоговых органов, и законопроект N 613077-6 «О неотложных мерах в связи с налоговой амнистией и стимулированием возврата в Российскую Федерацию денежных средств из офшорных территорий и иных государств ближнего и дальнего зарубежья», в рамках которого планируется вести борьбу с офшорами.

Подводя итог, можно сделать следующие выводы.

1. Российская налоговая система сравнительно молода. Можно сказать, что она переживает период становления, сопровождаемый определенными трудностями. Несовершенство законодательства, низкая налоговая грамотность граждан, бюрократические проблемы, сложности налогового администрирования, неготовность отдельных представителей налоговых органов глубже вникать в проблемы проверяемых компаний и брать на себя ответственность за принятие решений - все эти факторы создают основу для налоговых нарушений и существенно влияют на инвестиционную привлекательность России.

Постепенное изменение законодательства, эффективное налоговое администрирование, налаживание взаимоотношений с налогоплательщиками в совокупности ведут к формированию более совершенной и гибкой налоговой системы. Указанные меры, а также активная позиция налогоплательщиков и государства не только способствуют собираемости налогов, но и улучшают инвестиционный имидж страны. А это, безусловно, приведет к росту как иностранных, так и внутренних инвестиций в экономику России.

2. Общемировая политика в сфере налогообложения движется в сторону усиления или даже тотального контроля всех действий налогоплательщиков, причем такие, казалось бы, нерушимые принципы, как банковская тайна, сегодня признаются атавизмом. При этом российская налоговая система не находится на периферии, а движется ровно в том же направлении. И, соответственно, уже сейчас можно начинать готовиться к таким изменениям и примерять на себя все действия и ограничения иностранного законодательства в сфере налогов и сборов, потому что с большой долей вероятности такие действия и ограничения будут в ближайшем будущем включены в российское законодательство.

Тем не менее российское законодательство тоже не стоит на месте, постоянно модернизируется и не отстает от общемировых тенденций. Так, в соответствии с изменениями, внесенными в статью 86 НК РФ, с 1 июля 2014 года все банки, работающие в России, обязаны в автоматическом режиме в течение трех дней с момента события сообщать в налоговый орган информацию об открытии или закрытии счета, вклада, об изменении реквизитов юридического лица, ИП и физического лица. Также банки обязаны в течение трех дней после получения мотивированного запроса налогового органа выдавать справки о наличии счетов, вкладов в банке и об остатках денежных средств на счетах и вкладах, а также предоставлять выписки по операциям юридических лиц, ИП и физических лиц.

Таким образом, институт банковской тайны в широком смысле в России, как и во всем мире, фактически прекратил свое существование.

Другим важным моментом по изменению российского налогового законодательства является законопроект N 540271-6 «О ратификации Конвенции о взаимной административной помощи по налоговым делам», легализующий отмену банковской тайны для налоговых органов, и законопроект N 613077-6 «О неотложных мерах в связи с налоговой амнистией и стимулированием возврата в Российскую Федерацию денежных средств из офшорных территорий и иных государств ближнего и дальнего зарубежья», в рамках которого планируется вести борьбу с офшорами.

Заключение

В результате проведенного исследования можно сделать следующие выводы.

1. Исходя из анализа дошедших до наших дней источников, отечественная система налогообложения берет свое начало от IX века, когда происходит фактическое объединение восточнославянских племен с другими народами в единое, пусть и раннефеодальное государство, получившее свое название «Киевская Русь». Налоги тогда именовались как «подати» или «тягости». При этом, натуральные сборы в княжескую казну (именуемую данью), - выступали фактически главной налоговой формой.

2. Начиная с XV века, т.е. с развитием письменных источников государственного права, разнообразные идеи и идеалы налогообложения стали принципами налогового права. Свое новое качественное развитие принципы налогообложения получили с появлением таких источников права, как Белозерская таможенная грамота 1497 года, Судебник 1497 года, Судебник 1550 года, Соборное уложение 1649 года, Таможенная уставная грамота 1653 года, Новоторговый устав 1667 года. Наблюдается активный переход от обычного права к уставному, далее развивающемуся в судебниках и уложениях. Окончательная систематизация норм налогового права и принципов налогообложения состоялась в Своде законов Российской империи.

3. За последние два десятилетия в российской экономической литературе укоренилось мнение о том, что в СССР налоговая система якобы полностью отсутствовала, при этом ряд авторов утверждают, что «настоящие» налоги в нашей стране появились лишь в 1990-е гг. Нам представляется, что приведенное мнение совершенно не соответствует истине и вводит тем самым в заблуждение начинающих исследователей. В советское время, как нам удалось установить в рамках проведенного исследования целого ряда серьезнейших научных и правовых источников, налоговая система не только существовала, но и в гораздо большей степени соответствовала социально-экономическим условиям, чем современная российская налоговая система соответствует сложившимся условиям функционирования рыночной экономики.

4. Согласно главному налоговому закону под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

5. Сложившаяся ныне система налогов и сборов в Российской Федерации, - является, по сути дела, продуктом «ускоренных реформ», и, соответственно, множество понятий, которые используются для ее функционирования и правового оформления, не получили еще требуемого обоснования в научной среде.

Кроме того, нельзя не отметить тот факт, что в современном обществе до сих пор не сформировано идеальной налоговой теории, которая бы соответствовала существующей налоговой практике. Более того, теория налогообложения и сейчас не может достаточно ясно ответить на многие налоговые вопросы, а проистекающие сегодня налоговые реформы почти во всех развитых странах свидетельствуют о перманентном процессе создания справедливой, соразмерной и обоснованной системы налогообложения.

6. Безусловен тот факт, что отечественная налоговая система все еще сравнительно молода. Можно сказать, что она переживает период становления, сопровождаемый определенными трудностями. Несовершенство законодательства, низкая налоговая грамотность граждан, бюрократические проблемы, сложности налогового администрирования, неготовность отдельных представителей налоговых органов глубже вникать в проблемы проверяемых компаний и брать на себя ответственность за принятие решений - все эти факторы создают основу для налоговых нарушений и существенно влияют на инвестиционную привлекательность России.

Постепенное изменение законодательства, эффективное налоговое администрирование, налаживание взаимоотношений с налогоплательщиками в совокупности ведут к формированию более совершенной и гибкой налоговой системы. Указанные меры, а также активная позиция налогоплательщиков и государства не только способствуют собираемости налогов, но и улучшают инвестиционный имидж страны. А это, безусловно, приведет к росту как иностранных, так и внутренних инвестиций в экономику России.

7. Общемировая политика в сфере налогообложения движется в сторону усиления или даже тотального контроля всех действий налогоплательщиков, причем такие, казалось бы, нерушимые принципы, как банковская тайна, сегодня признаются атавизмом. При этом российская налоговая система не находится на периферии, а движется ровно в том же направлении. И, соответственно, уже сейчас можно начинать готовиться к таким изменениям и примерять на себя все действия и ограничения иностранного законодательства в сфере налогов и сборов, потому что с большой долей вероятности такие действия и ограничения будут в ближайшем будущем включены в российское законодательство.

Тем не менее российское законодательство тоже не стоит на месте, постоянно модернизируется и не отстает от общемировых тенденций. Так, в соответствии с изменениями, внесенными в статью 86 НК РФ, с 1 июля 2014 года все банки, работающие в России, обязаны в автоматическом режиме в течение трех дней с момента события сообщать в налоговый орган информацию об открытии или закрытии счета, вклада, об изменении реквизитов юридического лица, ИП и физического лица. Также банки обязаны в течение трех дней после получения мотивированного запроса налогового органа выдавать справки о наличии счетов, вкладов в банке и об остатках денежных средств на счетах и вкладах, а также предоставлять выписки по операциям юридических лиц, ИП и физических лиц.

Таким образом, институт банковской тайны в широком смысле в России, как и во всем мире, фактически прекратил свое существование.

Другим важным моментом по изменению российского налогового законодательства является законопроект № 540271-6 «О ратификации Конвенции о взаимной административной помощи по налоговым делам», легализующий отмену банковской тайны для налоговых органов, и законопроект № 613077-6 «О неотложных мерах в связи с налоговой амнистией и стимулированием возврата в Российскую Федерацию денежных средств из офшорных территорий и иных государств ближнего и дальнего зарубежья», в рамках которого планируется вести борьбу с офшорами.

Список используемой литературы

I. Официальные документы:

1. Конституция Российской Федерации (принята на всенародном голосованием 12 декабря 1993 г.) (с попр.) // Система ГАРАНТ.

2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 15.02.2016) (с изм. и доп., вступ. в силу с 15.03.2016) // КонсультантПлюс.

3. Уголовный кодекс РСФСР (утв. ВС РСФСР 27.10.1960) (ред. от 30.07.1996) // КонсультантПлюс.

4. Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ (ред. от 29.12.2015) «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» // КонсультантПлюс.

5. Закон РФ от 27.12.1991 N 2118-1 (ред. от 11.11.2003) «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» (с изм. и доп., вступающими в силу с 01.01.2004) (утратил силу) // КонсультантПлюс.

II. Монографии, коллективные работы, сборники научных трудов:

6. Адамс Ч. «Налоги в истории русских». 1993. - 236 с.

7. Барулин С.В. Теория и история налогообложения: учеб. пособие. - М., 2006. - 251 с.

8. Безобразов В.П. Об актовых налогах // Труды комиссии, Высочайше учрежденной по пересмотру системы податей и сборов. - СПб., 1866. Т. 6. Ч. 4. - 392 с.

9. Берендтс Э.Н. Русское финансовое право. Лекции, читанные в Императорском училище правоведения. - СПб., 1914. - 394 с.

10. Боженок С.Я. Теоретико-правовые основы регулирования системы доходов государственных и местных бюджетов Российской Федерации: монография. - М., 2011. - 281 с.

11. Бушков А.А. Чингисхан. Неизвестная Азия. - М., 2006. - 275 с.

12. Васянина Е.Л. Система фискальных сборов по законодательству Российской Федерации: Автореф. дис. ... к.ю.н. Екатеринбург, 2008. - 183 с.

13. Веселовский С. Сошное письмо. Исследование по истории кадастра и посошного обложения Московского государства. - М., 1915. Т. 1. - 259 с.

14. Вознесенский А.А. Пошлины (гербовый сбор и другие) // Руководство для слушателей курсов финработников. - М., 1924. - 384 с.

15. Гензель П.П. Специальное обложение: новый вид местных налогов. - СПб., 1902. - 317 с.

16. Захаров В.Н., Петров Ю.А., Шацило М.К. История налогов России. IX - начало ХХ в. - М., 2006. - 366 c.

17. Комментарий первой части Налогового кодекса Российской Федерации(постатейный) (под ред. А.Н. Козырина) (Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2014) // КонсультантПлюс.

18. Кулишер И.М. Очерки финансовой науки. - СПб., 1919. - 388 с.

19. Кун Е. Опыт сравнительного исследования налогового бремени в России и других главнейших странах Европы. - СПб., 1913. - 418 с.

20. Кучеров И.И. Теория налогов и сборов (правовые аспекты): монография. - М., 2009. - 233 с.

21. Майбуров И.А. Теория и история налогообложения: учебник для студентов вузов, обучающихся по специальности «Налоги и налогообложение». - М., 2007. - 327 с.

22. Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. - М., 2004. - 372 с.

23. Нитти Ф.С. Основные начала финансовой науки. - М., 1904. - 376 с.

24. Парыгин В.А., Тедеев А.А. Налоговое право Российской Федерации. Ростов/н/Д.: «Феникс», 2002. - 351 с.

25. Покровский М.Н. Русская история: в 3 т. - СПб. 2002. - Т. 1. - 463 с.

26. Полное собрание законов Российской империи. Собр.первое. - СПб., 1830. - Т. 1. - 482 с.

27. Пушкарева В.М. Налоговая система Союза ССР (1921-1930):Учебное пособие. - М.: Вузовский учебник: «ИНФРА-М», 2011. - 381 с.

28. Смирнов Д.А. Принципы современного российского налогового права: Монография / Под ред. д.ю.н., проф. Н.И. Химичевой. - М., 2009. - 315 с.

29. Смоленская уставная грамота 1136 г. // Российское законодательство Х-ХХ вв.: в 9 т. - М. 1984. - Т. 1. - 359 с.

30. Соколов А.А. Теория налогов. - М., 1928. - 329 с.

31. Соловьев В.М. Чтения и рассказы по истории России. - М. 1989. - 293 с.

32. Теория и история налогообложения: учебник / Л.В. Попова, И.А. Дрожжина, И.А. Маслова, М.М. Коростелкин. М.: Дело и Сервис, 2011. - 328 с.

33. Этюды о налогах... Прогулки по Миру Налогов с Аркадием Брызгалиным (под редакцией А.В. Брызгалина). - «Налоги и финансовое право». - 2013. - 78 с.

34. Ходский Л.В. Основы государственного хозяйства: Пособие по финансовой науке. - СПб., 1894. - 382 с.

35. Хрусталев Д.Г. Русь: от нашествия до ига (30-40-е гг. XIII в.). - СПб.: Евразия, 2004. - 274 с.

36. Энциклопедия русской монархии. - М., 2002. - 461 с.

37. Янжул И.И. Основные начала финансовой науки: учении о государственных доходах // Золотые страницы финансового права России / Под ред. А.Н. Козырина. - М., 2002. - Т. 3. - 217 с.

III. Статьи из периодических изданий:

38. Андреев А.М. От налоговой реформы к реформе налоговой системы // Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет. - 2014. - № 3.

39. Бугров В.Б. Правовое регулирование налоговых отношений в России в IX - начале XX века: постановка проблемы // Юридическая наука и практика: Вестник Нижегородской академии МВД России. - 2011. - № 2-15. - С. 10-15.

40. Воронов А.М., Гоголев А.М. Государственное администрирование в области налогов и сборов: правовой аспект // Вестник Финансового университета при Правительстве Российской Федерации. - 2013. - № 2.

41. Глушаченко С.Б., Щепкин С.С. Исторические предпосылки возникновения налогов (теоретико-правовой анализ) // История государства и права. - 2007. - № 12.

42. Гоголев А.М. Налоговая политика как основополагающий элемент организационно-правового механизма концепции государственного администрирования в области налогов и сборов // Финансовое право. - 2015. - № 10.

43. Гуреев В.И. Понятие и отличительные признаки налога, сбора, пошлины // Государство и право. - 2005. - № 4.

44. Еремян В.В. Так было ли на Руси «Ордынское иго?» ... // Административное и муниципальное право. - М.: Nota Bene. - 2008. - № 3.

45. Кирилина В.Е. Правовые принципы построения налоговой системы в условиях международной интеграции // Финансовое право. - 2011. - № 10.

46. Куликов Н. Перспективы развития системы налогообложения в России // Банковское обозрение. Приложение «БанкНадзор». - 2014. - № 2.

47. Маленкин А.В., Лужина И.Е. Повышение стабильности и предсказуемости налоговой системы - залог снижения налоговых нарушений // Налоговая политика и практика. - 2013. - № 1.

48. Налоговая система. Краткое законодательное и доктринальное толкование. - Специально для системы ГАРАНТ, 2015 г. // Система ГАРАНТ.

49. Покачалова Е.В., Кондукторов А.С. Упрощенная система налогообложения в отечественной системе налогов и сборов: генезис правового регулирования и особенности возникающих обязательств // Налоги (журнал). - 2015. - № 3.