У продавца, получившего собственный вексель покупателя, доход возникает только тогда, когда он получит от векселедателя (покупателя) деньги в погашение векселя либо передаст его по индоссаменту третьему лицу (ст. 273 НК РФ) [2].

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Обоснованные затраты - это экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. При этом затраты должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, и фактически оплачены.

Перечень расходов, учитываемых для исчисления единого налога, закрытый.

В состав расходов ООО «Макс-Ойл» включены:

- расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств с учетом некоторых особенностей их определения;

- расходы на приобретение нематериальных активов, а также создание нематериальных активов самим налогоплательщиком;

- расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных);

- арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество;

- материальные расходы;

- расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством РФ;

- расходы на обязательное страхование работников и имущества, включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

- проценты, уплаченные за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), и расходы по оплате услуг кредитных организаций;

- расходы по оплате приобретенных товаров с целью их дальнейшей реализации;

- суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным и оплаченным товарам (работам, услугам), подлежащим включению в состав расходов;

- таможенные платежи, уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию и не подлежащие возврату налогоплательщику в соответствии с таможенным законодательством;

- суммы уплаченных налогов и сборов (налог на имущество, транспортный налог, земельный налог и т.д.);

- расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации. Доходы от реализации этих товаров могут быть уменьшены на расходы, непосредственно связанные с такой реализацией, в том числе с хранением, обслуживанием и транспортировкой реализуемых товаров;

- судебные расходы и арбитражные сборы;

- расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе;

- расходы на содержание служебного транспорта, а также расходы на компенсацию за использование личных автомобилей и мотоциклов для служебных поездок;

- расходы на командировки, аудиторские, бухгалтерские, юридические услуги, рекламу, канцелярские товары, оплату услуг связи;

- некоторые другие расходы.

Для целей налогообложения расходы учитываются с учетом следующих особенностей. Материальные расходы, расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения. Аналогичный порядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) и при оплате услуг третьих лиц. При этом расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство.

Расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются по мере реализации указанных товаров.

Расходы, непосредственно связанные с реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке, учитываются в составе расходов после их фактической оплаты.

Расходы на уплату налогов и сборов включаются в состав расходов в сумме, фактически уплаченной налогоплательщиком. Фактически погашенная задолженность по налогам и сборам включается в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик ее погасил.

Если в счет оплаты товаров (работ, услуг) и имущественных прав выдан вексель, то расходы по их приобретению учитываются после оплаты векселя. В случае передачи налогоплательщиком продавцу векселя, выданного третьим лицом, расходы по приобретению товаров (работ, услуг) и имущественных прав учитываются на дату передачи векселя. При этом расходы определяются исходя из цены договора, но не более суммы долгового обязательства, указанного в векселе.

Порядок учета расходов на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, а также на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов зависит от того, когда они приобретены (сооружены, изготовлены, созданы): в период применения упрощенной системы налогообложения или до перехода на нее.

Налоговая база по единому налогу - это денежное выражение доходов организации или доходов, уменьшенных на величину расходов. При этом учитываются доходы и расходы, выраженные в рублях и иностранной валюте. Доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка РФ на дату получения доходов и осуществления расходов.

Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются по рыночным ценам. Доходы и расходы при исчислении налоговой базы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода.

Для целей налогообложения в состав доходов и расходов не включаются суммовые разницы, если по условиям договора обязательство (требование) выражено в условных денежных единицах.

Если при применении упрощенной системы налогообложения в налоговом периоде получен убыток, то этот убыток переносится на следующие налоговые периоды, но не более чем на 10 налоговых периодов. При этом ранее (до 2009 года) убыток не мог уменьшать налоговую базу каждого налогового периода более чем на 30%.

С 1 января 2009 года с налогоплательщиков, применяющих УСНО, было снято 30-процентное ограничение, и теперь они могут полностью списывать убытки, понесенные в предыдущих периодах, за счет базы текущего [21, с. 306].

Для исчисления налоговой базы доходы и расходы в ООО «Макс-Ойл» отражаются в книге учета доходов и расходов, форма и порядок заполнения которой, утверждены Минфином России (Приказ Минфина России от 31.12.2008 № 154н.).

Книга учета доходов и расходов открыта ООО «Макс-Ойл» на один календарный год, она прошита и пронумерована. На последней странице записано число содержащихся в ней страниц, которое заверено подписью руководителя предприятия и оттиском печати налогового органа.

Книга учета доходов и расходов ведется в хронологической последовательности, в ней на основе первичных документов позиционным способом отражаются хозяйственные операции, осуществленные в отчетном периоде.

Приведен фрагмент из книги доходов и расходов в качестве примера (см. выписку из книги учета доходов и расходов ООО «Макс-Ойл», которая приведена в таблице 2.2).

упрощенный налогообложение расход нагрузка

Таблица 2.2

Выписка из книги учета доходов и расходов ООО «Макс-Ойл»

Регистрация	Сумма
№ п/п	Дата и номер первичного документа	Содержание операции	Доходы (всего) (руб.)	В т.ч. доходы, учитываемые при расчете единого налога	Расходы (всего) (руб.)	В т.ч. расходы, учитываемые при расчете единого налога
1	2	3	4	5	6	7
1	14.01.11г. Платежное поручение № 1, счет-фактура № 1	За товары от ООО «Машсервис»	76737	76737	71813	71813
2	17.01.11г. Платежное поручение № 12, счет - фактура № 2	За товары от ООО «Дарума-машинери»	76835	76835	70840	70840
3	18.01.11г. Платежное поручение № 26, счет - фактура № 3	За товары от ООО «Виста»	4860	4860	3002	3002
4.	18.01.11г. Приходный кассовый ордер № 1 с приложением Z-отчета № 1	Поступила в кассу выручка от продажи товаров в розницу в магазине	16502	16502
5.	19.01.11г. Приходный кассовый ордер № 2 с приложением Z-отчета № 2	Поступила в кассу выручка от продажи товаров в розницу в магазине	18015	18015
6.	Авансовый отчет №1 от 19.01.11г. инженера по снабжению Семенова Р.И	Списываются израсходованные подотчетные суммы на расходы по управлению предприятием			3566	3566
7.	Акт инвентаризации № 1 от 19.01.11г. и накладная № 76 от 05.12.2013г. от ООО «Волна».	Списана стоимость товаров, проданных в розницу в магазине			10445	10445
8.	20.01.11г. Платежная ведомость	Начислена и выплачена заработная плата работникам магазина за 1-ю половину января 2014г.
9.	…
10	…
Итого за 1-й квартал 2014г.	12648900	12648900	11864523	11864523

Как видно из приведенного примера (табл. 2.2), все поступления выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг), отражаются в графе 4 «Доходы (всего)» Книги учета доходов и расходов.

При расчете единого налога в графе 5 «В том числе доходы, учитываемые при расчете единого налога» Книги учета доходов и расходов отражаются доходы, которые должны учитываться при расчете базы налогообложения.

В графе 6 этой Книги отражается сумма всех расходов, произведенных за отчетный период, как учитываемых, так и не учитываемых при исчислении единого налога.

В графе 7 Книги отражаются расходы, учитываемые при налогообложении.

Размер доходов подтверждается первичными документами, а также документами, свидетельствующими об их поступлении (например, актами, выписками банка с расчетного счета, приходными кассовыми ордерами и т.д.) (ст. 346.24 НК РФ; п. 1.1 Порядка, утвержденного Приказом Минфина России от 31 декабря 2008 г. № 154н).

Размер расходов также подтверждается первичными документами. При этом существуют нюансы в определении дат признания расходов.

Порядок определения дат расходов в Книге учета доходов и расходов приведен в таблице 2.3.

Таблица 2.3

Даты признания отдельных расходов при расчете единого налога

Вид расхода	Дата признания в налоговой базе	Основание
1	2	3
Расходы на приобретение покупных товаров	День одновременного выполнения трех условий: поставка произведена, товары оплачены продавцу и реализованы на сторону. Стоимость товаров списывается по средней стоимости	Подпункт 23 п. 1 ст. 346.16, пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ
Расходы, связанные с приобретением и реализацией товаров (например, расходы по хранению, обслуживанию, транспортировке)	День одновременного выполнения двух условий: расходы, связанные с приобретением и реализацией товаров, понесены (услуги оказаны) и оплачены	Подпункт 23 п. 1 ст. 346.16, пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ
Расходы на уплату налогов и сборов в бюджет	Дата уплаты налогов и сборов в бюджет. День погашения налоговой недоимки (в случае наличия задолженности перед бюджетом)	Подпункт 22 п. 1 ст. 346.16, пп. 3 п. 2 ст. 346.17 НК РФ
«Входной» НДС, перечисленный поставщику	Суммы «входного» НДС, учтенные по отдельной статье затрат, отражаются в расходах при одновременном выполнении следующих условий: - налог уплачен поставщику; - товары (работы, услуги), к которым относится сумма «входного» НДС, реализованы (выполнены, оказаны)	Подпункт 8 п. 1 ст. 346.16, пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ; Письма Минфина России от 7 июля 2006 г. № 03-11-04/2/140, от 29 июня 2006 г. № 03-11-04/2/135
Расходы на приобретение, сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств	Последнее число отчетного (налогового) периода (в отношении фактически понесенных и оплаченных расходов)	Подпункт 1 п. 1 и п. 3 ст. 346.16, пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ
Расходы на оплату труда	День погашения задолженности (списание денег со счета организации, выдача зарплаты из кассы)	Подпункт 6 п. 1 ст. 346.16, пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ
Материальные расходы (в т.ч. расходы на приобретение сырья и материалов)	По общему правилу - день одновременного выполнения двух условий: - материальные ресурсы оприходованы (приняты к учету); - задолженность по оплате материальных ресурсов погашена. В зависимости от вида материальных ресурсов из этого правила могут быть исключения	Подпункт 5 п. 1 ст. 346.16, пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ; Письмо Минфина России от 23 января 2009 г. № 03-11-06/2/4
Расходы на оплату процентов за пользование заемными средствами (банковскими кредитами)	День погашения задолженности	Подпункт 9 п. 1 ст. 346.16, пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ
Расходы на оплату услуг сторонних подрядчиков	День погашения задолженности за оказанные услуги	Подпункт 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ

Важным вопросом является, как отразить в Книге учета доходов и расходов НДФЛ при выплате зарплаты.

При кассовом методе расходы уменьшают налоговую базу по мере оплаты. НДФЛ является составной частью зарплаты (п. 4 ст. 226 НК РФ). Поэтому в Книге учета доходов и расходов сумму удержанного НДФЛ отражается в составе расходов на оплату труда в момент перечисления налога в бюджет (пп. 3 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Такие разъяснения содержатся в Письме Минфина России от 25 июня 2009 г. № 03-11-09/225. Основанием для внесения записей является платежное поручение на перечисление налога. При этом в тот момент, когда предприятие выплачивает зарплату, в расходах отражаются только суммы, фактически выданные сотрудникам (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

После того, как определена налоговая база по данным, взятым из Книги учета доходов и расходов, производится сам расчет единого налога.

Размер налоговой ставки в ООО «Макс-Ойл» - 15%, т.к. объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов.

Налоговый и отчетный период по единому налогу - календарный год, поэтому окончательный расчет налога производится за период - год, но предприятие рассчитывает и внутригодовые авансовые платежи, как предусмотрено законодательством. Порядок исчисления и уплаты налога и авансовых платежей при УСНО предусмотрен ст. 346.21 НК РФ.

Рассмотрены эти вопросы подробнее на схемах. Расчет авансовых платежей по единому налогу представлен в таблице 2.4, а расчет единого налога всего за год в таблице 2.5. Данные взяты из книги учета доходов и расходов за 2014 год.

Таблица 2.4

Расчет внутригодовых авансовых платежей за 2014 год по единому налогу в ООО «Макс-Ойл»

Обозначение показателя	Что определяется	Как определяется	Определение в ООО «Макс-Ойл» (пример)
			за 1-й квартал 2014г.	за полугодие 2014г.	за 9 месяцев 2014г.
1	2	3	4	5	6
А1	Доходы	Сумма учитываемых доходов за 1-й (2-й, 3-й) квартал	12648900	24213103	37215612
А2	Расходы	Сумма учитываемых расходов за 1-й (2-й, 3-й) квартал	11864623	22366889	33936693
А3	Налоговая база	Если A1 ? A2 > 0, то авансовый платеж составит A1 ? A2 Если A1 ? A2 < 0, то авансовый платеж равен нулю	12648900 - 11864523 = 784277	24213103- 22366889 = 1846214	37215612 - 33936693 = 3278919
А4	Сумма налога	A3 Ч 15 %	784277 х 15% = 117642	1846214 х 15% = 276932	3278919 х 15% = 491838
А5	Ранее уплаченные суммы	Ранее уплаченные за отчетный период суммы налога (авансовые платежи)	---	117642	276932
А6	Сумма налога к уплате	A4 ? A5 (надо платить, если результат больше нуля)	117642	276932 - 117642 = 159290	491838 - 276932 = 214906

Как видно из таблицы (2.4) авансовые платежи исчисляются и уплачиваются по итогам каждого отчетного периода, т.е. по итогам I квартала, полугодия и 9 месяцев. Это следует, как было указано, из п. п. 3, 4 ст. 346.21 НК РФ.

Для расчета авансового платежа предприятие поступает следующим образом (см. схема, приведенная в таблице 2.4):

1. Определяет налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО, по итогам отчетного периода (I квартала, полугодия, 9 месяцев) из Книги учета доходов и расходов по следующей формуле [33]:

НБ = Д - Р, (2.1)

где Д - сумма фактически полученных доходов, рассчитанная нарастающим итогом с начала года до конца отчетного периода;

Р - сумма произведенных расходов, рассчитанная нарастающим итогом с начала года до конца отчетного периода.

Налоговая база в ООО «Макс-Ойл» имеет значения (определено по формуле 2.1):

НБ за 1-й квартал 2014г. = 12648900 - 11864623 = 784277 руб.;

НБ за полугодие 2014г. = 24213103 - 22366889 = 1846214 руб.;

НБ за 9 месяцев 2014г. = 37215612 - 33936693 = 3278919 руб.

2. Затем определяется величина авансового платежа, приходящаяся на налоговую базу, исчисленную с начала года до окончания отчетного периода, по следующей формуле [33]:

АПрасч = НБ x С, (2.2)

где НБ - налоговая база, определенная нарастающим итогом с начала года до конца отчетного периода, за который производится расчет;

С - ставка налога.

Величина авансового платежа в ООО «Макс-Ойл» имеет значения (определено по формуле 2.2):

АПрасч за 1-й квартал 2014г. = 784277 х 15% = 117642 руб.;

АПрасч за полугодие 2014г. = 1846214 х 15% = 276932 руб.;

АПрасч за 9 месяцев 2014г. = 3278919 х 15% = 491838 руб.

3. После этого определяется авансовый платеж, подлежащий уплате по итогам отчетного периода, по следующей формуле по следующей формуле [33]:

АП = АПрасч - АПисч, (2.3)

где АПрасч - авансовый платеж, который приходится на налоговую базу, определенную с начала года до конца отчетного периода, за который производится расчет;

АПисч - сумма авансовых платежей, исчисленных (подлежащих уплате) по итогам предыдущих отчетных периодов (в текущем налоговом периоде).

Авансовый платеж уменьшается на ранее исчисленные суммы авансовых платежей по налогу (п. п. 4, 5 ст. 346.21 НК РФ).

Величина авансового платежа, подлежащего уплате по итогам отчетного периода, имеет следующие значения в ООО «Макс-Ойл» (определено по формуле 2.3):

АП за 1-й квартал 2014г. = 117642 - 0 = 117642руб.;

АП за полугодие 2014г. = 276932 - 117642 = 159290 руб.;

АП за 9 месяцев 2014г. = 491838 - 276932 = 214906руб.

Далее приведена схема расчета единого налога по итогам года (таблица 2.5).

Таблица 2.5

Расчет единого налога в ООО «Макс-Ойл» (расчеты по итогам года)

Обозначение показателя	Что определяется	Как определяется	Определение в ООО «Макс-Ойл» за 2014 год
1	2	3	4
А1	Доходы	Сумма учитываемых доходов за отчетный (налоговый) период	59360072
А2	Расходы	Сумма учитываемых расходов за отчетный (налоговый) период	55396434
А3	Налоговая база	Если A1 ? A2 > 0, то налоговая база составит A1 ? A2 Если A1 ? A2 < 0, то налоговая база равна нулю	59360072 - 55396434 = 3963638, следовательно A1 ? A2 > 0
А4	Налоговая база	A3 Ч 15 %	3963638 х 15% = 594546
А5	Сумма минимального налога	A1 Ч 1 %	59360072 х 1% = 593600
А6	Ранее уплаченные суммы	Ранее уплаченные за налоговый период суммы налога	491838
А7	Сумма налога к уплате	Если A4 > A5, то уплате подлежит A4 ? A6 (надо платить, если результат больше нуля) Если A4 < A5, то уплате подлежит A5 (сумма авансовых платежей A6, фактически уплаченных за предыдущие отчетные периоды, подлежит зачету в счет уплаты минимального налога по заявлению плательщика)	594546 - 491838 = 102708

Как видно из приведенной таблицы (2.5) по итогам календарного года определяется сумма налога, которую следует доплатить в бюджет (либо выявляется переплата, которая подлежит зачету или возврату).

Общая формула исчисления единого налога к уплате по итогам налогового периода выглядит так (п. 1 ст. 346.21 НК РФ) [33]:

Н = Нг - АПисч, (2.4)

где Нг - налог, исчисленный исходя из налоговой базы, рассчитанной с начала года до конца налогового периода. Порядок исчисления налога аналогичен порядку исчисления авансовых платежей;

АПисч - авансовые платежи, исчисленные (подлежащие уплате) в течение налогового периода (п. 5 ст. 346.21 НК РФ) [33]:

Величина единого налога, подлежащего уплате по итогам отчетного периода, имеет следующие значения в ООО «Макс-Ойл» (определено по формуле 2.4):

Н = 594546 - 491838 = 102708 руб.;

Далее, определяется сумма минимального налога.

Для налогоплательщиков, выбравших объект налогообложения «доходы минус расходы», законодатель ввел такое понятие, как минимальный налог (п. 6 ст. 346.18 НК РФ) [2].

Минимальный налог - это обязательный минимальный размер «упрощенного» налога (см., например, Письмо Минфина России от 17.08.2009 № 03-11-09/283).

Его следует уплатить, если сумма налога, которая исчислена на предприятии за налоговый период в общем порядке, меньше величины минимального налога. Так установлено в абз. 3 п. 6 ст. 346.18 НК РФ (см. также Письмо ФНС России от 10.03.2013 № 3-2-15/12@).

Минимальный налог надо уплатить и в том случае, если по итогам года получен убыток и сумма налога, исчисленного в общем порядке, равна нулю (см., например, Письма Минфина России от 01.04.2009 № 03-11-09/121, ФНС России от 14.07.2013 № ШС-37-3/6701@, УФНС России по г. Москве от 18.01.2007 № 18-11/3/04154@, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 20.05.2008 № Ф04-3006/2008(5051-А45-27), ФАС Центрального округа от 22.01.2007 № А08-2668/06-9).

Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период - календарный год. Это прямо следует из абз. 2 п. 6 ст. 346.18 НК РФ. Поэтому, рассчитывать и уплачивать минимальный налог по итогам I квартала, полугодия, 9 месяцев не следует.

Расчет минимального налога производится по следующей формуле [33]:

МН = НБ x 1%, (2.5)

где НБ - налоговая база, исчисленная нарастающим итогом с начала года до конца налогового периода. Налоговой базой в целях расчета минимального налога являются доходы, определяемые в соответствии со ст. 346.15 НК РФ.

Показатель минимального налога в ООО «Макс-Ойл» следующий (определено по формуле 2.5):

МН = 59360072 х 1% = 593600 руб.

После того, как определение минимального налога произошло, происходит сравнение суммы налога, исчисленного в общем порядке, и величины минимального налога.

В ООО «Макс-Ойл» при сравнении получились следующие данные: 594546 руб. > 593600 руб.

Поэтому сумма налога к уплате за год равна 594546 руб., в т.ч. за 4-й квартал 2014 г. = 102708 руб.

2.3 Особенности учета некоторых расходов

Чтобы отразить в расходах затраты на приобретение (сооружение, изготовление) объектов основных средств, а также на их достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, необходимо соблюсти следующие условия:

- основное средство должно быть введено в эксплуатацию (пп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ);

- затраты по основному средству должны быть оплачены (пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Если права на имущество, являющееся объектом основных средств, подлежат государственной регистрации, необходимо выполнить еще одно условие: подтвердить документально факт подачи документов для регистрации прав на объект основных средств (абз. 12 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). До этого учесть затраты на приобретение объекта основных средств предприятие не вправе (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.09.2013 № А42-4274/2009).

Если предприятие оплачивает основное средство в рассрочку (частями), то затраты включаются в расходы равномерно в размере уплаченных сумм (пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Пример. В марте 2013 г. ООО «Макс-Ойл» купило производственное оборудование стоимостью 370000 руб. с условием о рассрочке платежа (ст. 489 ГК РФ). Оплачивало оно его по графику:

1 апреля 2013 г. - 150000 руб.;

1 июля 2013 г. - 120000 руб.;

1 октября 2013 г. - 60000 руб.;

12 января 2014 г. - 40000 руб.

При исчислении налога в 2013 г. в расходах предприятием была учтена только оплаченная часть стоимости основного средства в размере 330000 руб. (150000 руб. + 120000 руб. + 60000 руб.). Часть стоимости в размере 40000 руб. было учтено после оплаты 12 января 2014 г.

В расходы указанные суммы ООО «Макс-Ойл» включило в следующем порядке:

- 150000 руб. - равными долями по 50000 руб. (150000 руб. / 3) на 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2013 г.;

- 120000 руб. - равными долями по 60000 руб. (120000 руб. / 2) на 30 сентября и 31 декабря 2013 г.;

- 60000 руб. - на 31 декабря 2013 г.;

- 40000 руб. - равными долями по 10000 руб. (40000 руб. /4) на 31 марта, 30 июня, 30 сентября, 31 декабря 2014 г.

Расходы на приобретение основных средств уменьшают налогооблагаемую базу налогоплательщика, который в качестве объекта налогообложения принял доходы, уменьшенные на величину расходов. При этом такие расходы принимаются в особом порядке, который зависит от того, были ли основные средства приобретены до перехода на УСН или после. Затраты на приобретение основных средств, право собственности на которые перешло к налогоплательщику до перехода на УСН, признаются расходами для целей начисления единого налога в следующем порядке

- в отношении основных средств со сроком полезного использования до трех лет включительно - в течение одного года применения УСН;

- в отношении основных средств со сроком полезного использования от трех до 15 лет включительно: в течение первого года применения УСНО - 50% стоимости; второго года - 30%; третьего года - 20%;

- в отношении основных средств со сроком полезного свыше 15 лет - в течение 10 лет применения УСН равными долями от стоимости основных средств.

При этом в течение налогового периода расходы принимаются равными долями по отчетным периодам.

Стоимость основных средств принимается равной остаточной стоимости этого имущества на момент перехода на УСН.

Пример. В собственности организации, перешедшей с 1 января 2013г, имеется три объекта основных средств, приобретенных до перехода на УСН, характеристики которых приведены в таблице 2.6.

Таблица 2.6

Характеристика основных средств организации

№ основного средства	Первоначальная стоимость. тыс. руб.	Срок полезного использования. год	Срок фактического использования. год
1	20	2	6 месяцев
2	115	5	1
3	500	25	9

Остаточная стоимость основного средства № 1 равна:

ОС1 = 20 - 20/24 * 6 = 15 (тыс. руб.)

Вся сумма остаточной стоимости должна быть списана в течение 2013 г равными частями ежеквартально (по 3,75 тыс. руб.).

Остаточная стоимость основного средства № 2 равна:

ОС2 = 115 - 115 / 5 * 1 = 92 (тыс. руб.)

Остаточная стоимость основного средства № 2 должна списываться в течение трех лет: за 20148г. следует списать 46 тыс. руб. (50% остаточной стоимости), равными частями ежеквартально (по 11,5 тыс. руб.); в течение 2014 г. следует списать 27,6 тыс. руб. (30 % остаточной стоимости), ежеквартально по 6,9 тыс. руб.; в течение 2013 г. следует списать 18,4 тыс. руб. (20 % остаточной стоимости) по 4,6 тыс. руб. ежеквартально.

Остаточная стоимость основного средства № 3 равна:

ОС3 = 500 - 500 / 25 * 9 = 180 (тыс. руб.)

Эта сумма должна быть списана в течение 10 лет (по 18 тыс. руб. ежегодно) по 4,5 тыс. руб. ежеквартально.

Суммы, которые должны быть списаны по отдельным отчетным периодам и по объектам представлены в таблице 2.7.

Таблица 2.7

Списание остаточной стоимости основных средств

Отчетный период	Списана остаточная стоимость объектов основных средств, тыс. руб.
	№ 1	№ 2	№ 3	Всего
2013 г
Первый	3,75	11,5	4,5	19,75
Второй	7,5	23,0	9,0	39,5
Третий	11,25	34,5	13,5	59,25
Отчетный год	15	46,0	18,0	79,0
2014 г.
Первый		6,9	4,5	11,4
Второй		13,8	9,0	22,8
Третий		20,7	13,5	34,2
Отчетный год		27,6	18,0	45,6
2012 г.
Первый		4,6	4,5	9,1
Второй		9,2	9,0	18,2
Третий		13,8	13,5	27,3
Отчетный год		18,4	18,0	36,4
2013 г.
Первый			4,5	4,5
Второй			9,0	9,0
Третий			13,5	13,5
Отчетный год			18,0	18,0
И т. д. до 2020 г включительно

Приведенная таблица была составлена в отношении всех объектов основных средств, находящихся в собственности организации по состоянию на момент перехода на УСН.

Затраты на приобретение объектов основных средств, право собственности на которые перешло к налогоплательщику в период применения УСН, признаются расходами для целей начисления единого налога в момент ввода их в эксплуатацию и отражаются в налоговом учете в последний день налогового (отчетного) периода. По общему правилу расходами налогоплательщиков признаются затраты после фактической их оплаты.

Но если в течение трех лет с момента приобретения объектов основных средств (в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет с момента приобретения) соответствующий объект основных средств реализуется другому лицу, то налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами с момента их приобретения до даты реализации с учетом положений главы 25 и уплатить дополнительную сумму налога и пени.

Например, налогоплательщик, применяющий УСН, 1 апреля 2013г. приобрел и ввел в эксплуатацию станок первоначальной стоимостью 500000 руб., со сроком полезного использования 10 лет, а 1 сентября 2014г. этот станок был продан. Так как станок был реализован до истечения трехлетнего срока с момента его приобретения, то налогоплательщик обязан пересчитать налогооблагаемую базу за весь период пользования этим оборудованием и уплатить дополнительную сумму налога и пени. Для этого сначала необходимо увеличить налогооблагаемую базу того отчетного периода в котором станок был введен в эксплуатацию на 500000 руб. Сумма задолженности по единому налогу в рассматриваемый отчетный период равна:

Зн = ПС * 15% = 500000 * 15% = 75000 руб.

где ПС = 500000 руб. - первоначальная стоимость оборудования.

Эту величину можно уменьшить на сумму излишне уплаченных налогов с величины амортизационных отчислений за весь период использования оборудования, которая определяется в следующем порядке:

- норма амортизации равна:

N = 1 / n * 100% = 1/120 * 100% = 0,833%

где n = 120 месяцев - срок полезного использования объекта основных средств.

- сумма амортизационных отчислений за период использования оборудования:

А = ПС * N * m = 500000 * 0,833% * 17 = 70805 руб.

где m = 17 месяцев - период использования оборудования (с 1 апреля 2013 г. до 1 сентября 2014г.)

- величина излишне уплаченных налогов с суммы амортизационных отчислений равна:

Ун = А * 15% = 70 805 * 15% = 10621 руб.

Итого дополнительная сумма по налогу равна:

З = Зн - Ун = 75000 - 10621 = 64380 руб.

Данная сумма была уплачена 1 октября 2014 г. Несвоевременность уплаты единого налога в сумме 75000 руб. составляет 395 дней (с 25 июля 2013г. до 1 октября 2014 г). Итого сумма пени за несвоевременность уплаты единого налога равна:

П = 75000 * 395 * 0,067% = 19751 руб.

Итого общая сумма задолженности бюджету по дополнительному налогу и пени равна:

Зо =З + П = 64380 + 19751 = 84131 руб.

В гл. 26.2 НК РФ понятие стоимости товаров не раскрыто. Также нет отсылок и к нормам гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, где даны правила ее формирования (ст. 320 НК РФ).

Очевидно, что стоимость товаров формирует их цена, которую предприятие заплатило поставщику по договору (договорная цена). Все иные расходы, которые предприятие понесло при покупке и последующей продаже, списываются отдельно. Поэтому в стоимость они не входят.

При формировании стоимости товара из его цены исключается НДС, который предприятие уплатило поставщику. Налог списывается по отдельной статье расходов (пп. 8, 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Соответственно, в Книге учета доходов и расходов сумма уплаченного налога отражается отдельной строкой (Письма Минфина России от 18.01.2013 №, от 02.12.2009 №).

ООО «Макс-Ойл», согласно учетной политике, списывает реализованные товары на расходы по средней стоимости.

Учет расходов по методу средней стоимости производится в отношении товаров одной группы или вида. Расчет стоимости товаров, которую можно списать в расходы, следующий.

1. Определяется средняя стоимость группы (вида) товаров, приобретенных для реализации. Для этого их общую стоимость делится на их количество. В расчет принимается стоимость и количество остатков товара на начало месяца плюс товары, поступившие в течение этого месяца.

При этом в расчете участвуют только те товары, которые оплачены поставщикам.

= /

2. Определяется стоимость реализованных товаров, которую можно включить в расходы.

= х

НДС, который был уплачен поставщику за купленные у него товары, исключается из их стоимости. Поэтому он учитывается отдельно (пп. 8 и 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). В Книге учета доходов и расходов налог проходит отдельной строкой (Письмо Минфина России от 18.01.2013 № 03-11-11/03, от 02.12.2009 № 03-11-06/2/256).

Когда предприятие закупает товар у поставщиков, то могут возникнуть дополнительные затраты, связанные с его приобретением. Например, расходы на доставку товара до склада, на хранение, обслуживание и т.п.

Данные расходы предприятие вправе учесть при определении налоговой базы. Об этом прямо говорит пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Списывать такие затраты можно на дату их фактической оплаты, не дожидаясь реализации купленных товаров. Так как Налоговым кодексом РФ не установлен особый порядок их учета.

Но, Минфин России считает, что расходы, связанные с их приобретением, должны списываться только после реализации данных товаров (Письма от 20.01.2013 № 03-11-11/06, от 25.12.2008 № 03-11-05/312).

Ранее текст пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ был сформулирован таким образом, что учесть эти расходы можно было только при получении доходов от реализации товаров (см. Письма Минфина России от 15.02.2007 № 03-11-05/32, от 17.10.2006 № 03-11-05/233). Федеральным законом от 17.05.2007 № 85-ФЗ в эту норму были внесены изменения, причем их действие распространено и на 2007 г. (п. 2 ст. 3 указанного Закона).

Несмотря на это, Минфин России настаивает на том, что расходы, связанные с приобретением товаров, должны учитываться по мере реализации этих товаров.

При продаже покупных товаров у предприятия возникают связанные с этим сопутствующие расходы. Например, затраты на транспортировку, оценку, хранение, упаковку товаров и др.

Такие расходы учитываются при расчете налога при УСН сразу после их фактической оплаты (пп. 23 п. 1 ст. 346.16, ч. 2 пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). При этом не нужно дожидаться реализации купленных товаров. (Письмо Минфина России от 15.04.2013 № 03-11-06/2/59).

Налоговый кодекс РФ не уточняет, какие именно затраты на ремонт могут уменьшать налоговую базу по налогу по УСН.

Это означает, что при расчете налога при УСН предприятие имеет право учесть в расходах затраты как на текущий, так и на капитальный ремонт. Такой вывод следует и из разъяснений контролирующих органов (Письма Минфина России от 10.01.2007 № 03-11-04/2/3, от 18.10.2005 № 03-11-04/2/107, УФНС России по г. Москве от 17.04.2006 № 18-12/3/30651@).

Кроме того, можно сделать вывод, что и перечень затрат, связанных с ремонтом, которые предприятие вправе учесть в расходах, предельно широк. Среди них:

- оплата запчастей, материалов и их доставки;

- зарплата своим строителям;

- оплата ремонтных работ подрядной организации или сторонним строителям;

- оплата подготовки проектно-сметной документации;

- иные расходы.

Расходы должны быть экономически оправданны, документально подтверждены и направлены на получение дохода, согласно п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 346.16 НК РФ.

Затраты на ремонт для целей налога УСН признаются расходами в общем порядке, предусмотренном п. 2 ст. 346.17 НК РФ, т.е. после их фактической оплаты. Поэтому уменьшить налоговую базу на сумму таких расходов можно в том периоде, в котором предприятие полностью рассчиталось с поставщиком материалов, подрядчиком ремонтных работ, исполнителем определенной услуги, связанной с ремонтом, выплатили зарплату своим ремонтникам и т.д.

Выводы по 2-й главе

1. Для исчисления налоговой базы по единому налогу предприятие ведет Книгу учета доходов и расходов.

2. Размер доходов и расходов подтверждается первичными документами.

3. Размер налоговой ставки в ООО «Макс-Ойл» - 15%, т.к. объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов.

4. Налоговый и отчетный период по единому налогу - календарный год, поэтому окончательный расчет налога производится за период - год, но предприятие рассчитывает и внутригодовые авансовые платежи, как предусмотрено законодательством.

5. Стоимость расходов предприятия учитывается по мере их оплаты, расходы должны быть экономически оправданны, документально подтверждены и направлены на получение дохода.

3. ПРОБЛЕМЫ И ПЕРСПЕКТИВЫ ПРИМЕНЕНИЯ УПРОЩЕННОЙ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

3.1 Сравнительный анализ налоговой нагрузки в условиях разных режимов налогообложения с целью определения перспектив применения УСНО

Произведен сравнительный анализ налоговой нагрузки в условиях разных режимов налогообложения для исследуемого предприятия. Данный анализ произведен с целью выявления проблем и перспектив применения упрощенной системы налогообложения на исследуемом предприятии. Если по результатам проведенного анализа выявится увеличение налоговой нагрузки в результате применения упрощенной системы налогообложения, то в перспективе предприятию будет рекомендовано перейти на общий режим налогообложения.

Исходные данные для проведенного анализа получены из данных выписки из документов бухгалтерского учета и книги учета доходов и расходов за 2014 г.

Взносы в ФСС на случай травматизма уплачиваются на предприятии по ставке 0,2%. Показатели за 2014 г. приведены в таблице 3.1. Произведен расчет суммы налогов и взносов, которую придется уплатить обществу, если в 2014 г. применяется:

1) УСНО с объектом «доходы минус расходы»;

2) общий режим налогообложения.

Таблица 3.1

Показатели ООО «Макс-Ойл» за 2014 год

Показатель	Сумма, руб.
1	2
Выручка от реализации товаров	59360072
Покупная стоимость товаров (без НДС)	36176300
Заработная плата работников	5200000
Арендная плата и коммунальные услуги (без НДС)	3559322,03
Приобретение основных средств (без НДС)	1042372,88
Прочие расходы, учитываемые в налогообложении (стоимость материалов, услуги сторонних организаций и т.д.)	254237,29
«Входной» НДС	7385801,8

Допущено, что все товары, реализуемые ООО «Макс-Ойл», облагаются НДС по ставке 18%, все расходы оплачены в 2014 г., основные средства приобретены и введены в эксплуатацию в январе 2014 г., срок их полезного использования составляет 40 месяцев, а государственная регистрация не требуется.

1. Вначале произведен расчет суммы налогов и взносов, которую общество уплатит при УСН с объектом «доходы минус расходы».

Страховые взносы во внебюджетные фонды.

- сумма взносов в ПФР, ФСС и фонды ОМС - 1768000 руб. (5200000 руб. x 34%).

- величина взносов в ФСС на случай травматизма - 10400 руб. (5200000 руб. x 0,2%).

Всего - 1778400 руб. (1768000 руб. + 10400 руб.).

Расчет налога при УСНО.

Общая сумма доходов - 59360072 руб. Так как все приобретенные основные средства оплачены и введены в эксплуатацию, госрегистрации не требуется, то, следовательно, их полную стоимость можно будет отнести на расходы в 2014 г. (пп. 1 п. 3 ст. 346.16 и пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Итак, в расходы при УСНО (при выполнении всех необходимых условий) включается покупная стоимость товаров без НДС, стоимость основных средств, заработная плата работников, начисленные и перечисленные страховые взносы, арендная плата и коммунальные услуги, прочие расходы и «входной» НДС.

Величина учитываемых расходов: 55396434 руб. (36176300 руб. + 5200000 руб. + 1778400 руб. + 3559322,03 руб. + 1042372,88 руб. + 254237,29 руб. + 7385801,8 руб.).

Сумма налога при УСН - 594546 руб. [(59360072 руб. - 55396434 руб.) x 15%].

Общая сумма налогов и взносов - 2372946 руб. (1778400 руб. + 594546 руб.).

Сумма доходов меньше 60 млн. руб., то есть лимит, указанный в п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ, не превышен. Минимальный налог равен 593601 руб. (59360072 руб. x 1%). Он меньше единого, поэтому платить минимальный налог не надо.

2. Теперь вычисляется сумма налогов и взносов, если бы предприятие применяло общий режим налогообложения.

Расчет НДС.

Сумма налога, исчисленная со стоимости реализованных товаров, - 9054926,24 руб. (59360072 руб. : 118% x 18%). При наличии счетов-фактур от поставщиков и подрядчиков общество сможет принять к вычету 7385801,8 руб. Налог к уплате - 1669124 руб. (8902384 руб. - 7385801,8 руб.).

Расчет страховых взносов.

Сумма взносов та же, что и при общем режиме, - 1778400 руб.

Расчет налога на имущество.

Налоговая база по этому налогу вычисляется исходя из среднегодовой стоимости облагаемых основных средств (п. 1 ст. 375 НК РФ). Предположено, что на начало года остаточная стоимость основных средств равна нулю. В январе планируется приобрести основные средства стоимостью 1042372,88 руб., срок полезного использования - 40 месяцев. Значит, на 1 февраля 2014 г. остаточная стоимость составит 1042372,88 руб. Далее ежемесячно будет начисляться амортизация в сумме 26059,33 руб. (1042372,88 руб. : 40 мес.). Расчет остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца сведен в таблице 3.2.

Таблица 3.2

Расчет остаточной стоимости основных средств

Дата	Сумма, руб.
01.01.2014	0
01.02.2014	1 042 372,88
01.03.2014	1 016 313,55 (1 042 372,88 - 26 059,33)
01.04.2014	990 254,22 (1 016 313,55 - 26 059,33)
01.05.2014	964 194,89 (990 254,22 - 26 059,33)
01.06.2014	938 135,56 (964 194,89 - 26 059,33)
01.07.2014	912 076,23 (938 135,56 - 26 059,33)
01.08.2014	886 016,9 (912 076,23 - 26 059,33)
01.09.2014	859 957,57 (886 016,9 - 26 059,33)
01.10.2014	833 898,24 (859 957,57 - 26 059,33)
01.11.2014	807 838,91 (833 898,24 - 26 059,33)
01.12.2014	781 779,58 (807 838,91 - 26 059,33)
01.01.2012	755 720,25 (93 750 - 26 059,33)

Среднегодовая стоимость имущества за 2014 г. будет равна 829889,14 руб. [(0 + 1042372,88 руб. + 1016313,55 руб. + 990254,22 руб. + 964194,89 руб. + 938135,56 руб. + 912076,23 руб. + 886016,9 руб. + 859957,57 руб. + 833898,24 руб. + 807838,91 руб. + 781779,58 руб. + 755720,25 руб.) x 13 мес.]. Сумма налога к уплате составит 18258 руб. (829889,14 руб. x 2,2%).

Расчет налога на прибыль.

Налогооблагаемые доходы от реализации товаров без НДС равны 50305146 руб. (59360072 руб. - 9054926 руб.). В расходы включена стоимость покупных товаров без НДС, заработная плата работников, страховые взносы, арендная плата и коммунальные услуги без НДС, налог на имущество, амортизация и прочие учитываемые затраты без НДС.

Произведен расчет суммы амортизации, которая будет начислена с февраля по декабрь 2014 г. Она составит 286652,63 руб. (26059,33 руб. x 11 мес.). Общая сумма расходов - 47273 169,95 руб. (36176300 руб. + 5200000 руб. + 1778400 руб. + 3559322,03 руб. + 254237,29 руб. + 286652,63 руб. + 18258 руб.).

Сумма налога на прибыль - 606395 руб. [(50305146 руб. - 47273169,95 руб.) x 20%].

Общая сумма налогов и взносов ООО «Макс-Ойл» составила 4072177 руб. (1669124 руб. + 1778400 руб. + 18258 руб. + 606395 руб.).

3. Сравниваются результаты:

- налоговая нагрузка при общем режиме - 4072177 руб.;

- налоговая нагрузка при УСНО - 2372946 руб.

Таким образом, предприятию более выгоден режим налогообложения - УСНО, следовательно, предприятию рекомендуется и в перспективе применять данный налоговый режим при условии сохранения законодательных условий перехода на эту систему налогообложения.

3.2 Проблемы ведения учета при совмещении УСНО и ЕНВД, совершенствование учетной политики в данных условиях

Так как предприятие ООО «Макс-Ойл» совмещает режим налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения (по виду деятельности - оптовая торговля) с режимом налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (по виду деятельности - розничная торговля), то рассмотрены основные проблемы ведения раздельного учета при совмещении данных режимов налогообложения и даны рекомендации по улучшению учета.

В формировании системы раздельного учета на предприятии, совмещающем УСНО и ЕНВД, можно выделить несколько этапов:

- разработка методики ведения раздельного учета. На данном этапе анализируются расходы организации, определяются перечни расходов, относящихся к каждому виду деятельности, и расходов, подлежащих распределению. Далее разрабатываются методика распределения общих затрат и порядок списания разделенных расходов на затраты каждого вида деятельности. Для разработки методики распределения затрат проводится анализ законодательства, определяется наличие указаний в НК РФ на саму методику либо на общие принципы, которым она должна соответствовать. В любом случае даже при наличии в законодательстве правил распределения общих расходов бухгалтеру организации придется проделать значительную работу, для того чтобы эти общие для всех правила заработали в отношении конкретного предприятия, его затрат, учитывали все его особенности. В случае если имеются пробелы в законодательстве (не прописана методика ведения раздельного учета либо прописаны лишь общие положения), бухгалтеру организации следует заполнить все имеющиеся пробелы путем составления свода правил, согласно которым будут распределяться затраты;

- совмещение разработанной методики ведения раздельного учета с существующей системой ведения учета на предприятии. На данном этапе анализируется методика ведения учета на предприятии, а именно процедуры учета доходов и расходов, проводится анализ возможности получения данных для раздельного учета на основании имеющейся системы учета, построенной на предприятии. Иными словами, определяется, можно ли с помощью имеющегося учета вести раздельный учет в соответствии с разработанной методикой. Если система учета на предприятии удовлетворяет всем потребностям раздельного учета, стоит лишь определить последовательность получения данных для раздельного учета. Так как исследуемое предприятие ведет бухгалтерский учет, то в таком случае стоит определить, данные какого счета и в каком разрезе необходимо получать для раздельного учета;

- документальное оформление и закрепление методики ведения раздельного учета на предприятии. В данный раздел можно включить такие действия, как отражение методики ведения раздельного учета в учетной политике предприятия, разработка регистров и документов, в которых будут находить отражение операции по разделению расходов между различными видами деятельности.

Учетная политика для бухгалтерского учета.

При совмещении УСНО и ЕНВД, учетная политика для целей бухгалтерского учета должна содержать следующие положения:

- указание на то, что бухгалтерский учет ведется в полном объеме (так как организации, совмещающие УСНО и ЕНВД, не освобождены от ведения бухгалтерского учета);

- рабочий план счетов бухгалтерского учета с соответствующими субсчетами. Субсчета, отличные от предлагаемых типовым Планом счетов, будут иметь место в любом случае, так как организации следует ввести свои субсчета для учета расходов трех типов (УСНО, ЕНВД и общие), которые не предусмотрены типовым Планом счетов;

- факт ведения бухгалтерского учета с использованием специализированной бухгалтерской программы.

Следует закрепить такие положения в приказе (образец приведен - таблица 3.3):

Таблица 3.3

Образец приказа о принятии учетной политики

Размещено на http://www.allbest.ru/

Учетная политика для налогового учета.

В учетной политике для налогового учета организации, совмещающей УСНО и ЕНВД, должны найти отражение следующие моменты:

- факт применения УСНО организацией;

- факт применения ЕНВД организацией в случаях осуществления видов деятельности, подпадающих под обложение данным налогом;

- наличие положения о соблюдении законодательства, норм гл. 26.2 и 26.3 НК РФ о ведении раздельного учета, методика ведения которого отражена или в учетной политике, или в приложении к приказу об учетной политике;

- перечень расходов, которые нельзя отнести к какому-либо виду деятельности, подлежащих делению расчетным путем;

- непосредственно сама методика распределения таких расходов (пропорционально чему они делятся, как определяется пропорция, как происходит распределение, как это документально фиксируется, на основании каких документов делается);

- документальное оформление ведения раздельного учета: регистры, бухгалтерские справки. Что и как оформляется. Формы таких документов. Форма ведения такого учета и периодичность вывода данных на бумажные носители в случае ведения учета в электронном виде.

Итак, отражается по порядку в учетной политике:

- факт применения УСНО (составлен приказ - образец в таблице 3.4):

Таблица 3.3

Образец приказа о принятии учетной политики в целях налогообложения

Размещено на http://www.allbest.ru/

- факт применения ЕНВД (составлен приказ - образец в таблице 3.5):

Таблица 3.5

Образец приказа о принятии учетной политики в целях налогообложения

Размещено на http://www.allbest.ru/

Учетная политика для раздельного учета:

Положения НК РФ о раздельном учете при совмещении УСНО и ЕНВД, касающиеся ведения раздельного учета при совмещении предприятием двух специальных налоговых режимов - УСНО и ЕНВД, приведены в таблице 3.6.

Таблица 3.6

Положения НК РФ о раздельном учете при совмещении УСНО и ЕНВД

Положения о ведении раздельного учета в гл. 26.2 НК РФ	Положения о ведении раздельного учета в гл. 26.3 НК РФ
Пункт 5 ст. 346.18 НК РФ: при определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода	Пункт 6 ст. 346.26 НК РФ: при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих обложению единым налогом в соответствии с настоящей главой, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности
Пункт 8 ст. 346.18 НК РФ: налогоплательщики, переведенные по отдельным видам деятельности на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с гл. 26.3 НК РФ, ведут раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам. В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов	Пункт 7 ст. 346.26 НК РФ: налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих обложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, деятельность, подлежащую налогообложению по УСНО, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, раздельный учет доходов и расходов в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, подлежащей обложению по УСНО.

Принцип пропорционального распределения расходов, то есть распределения расходов пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов, используется только при условии невозможности разделения расходов.

Таким образом, первое, что необходимо зафиксировать в учетной политике, как в разделе УСНО, так и в разделе ЕНВД, что раздельный учет на предприятии в отношении «общих» затрат ведется.

В разделе, раскрывающем правила налогообложения при УСНО, следует написать следующее (образец приказа приведен в таблице 3.7):

Таблица 3.7

Правила налогообложения при УСНО

Размещено на http://www.allbest.ru/

А в разделе ЕНВД следует поместить аналогичную фразу (образец приказа приведен в таблице 3.8):

Таблица 3.8

Правила налогообложения

Размещено на http://www.allbest.ru/

Далее представлена методика распределения расходов. Основной принцип этой методики прописан в ст. 346.18 НК РФ - деление пропорционально доходам: в случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов. Следовательно, менять данный постулат нельзя, его следует отразить в учетной политике. Но, сказав, что расходы должны делиться пропорционально доходам, законодатели оставили открытым целый ряд вопросов. Какова периодичность данного распределения - ежемесячная, квартальная, нарастающим итогом за год? Как обеспечить сопоставимость доходов, полученных при УСНО и ЕНВД, ведь в первом случае применяется кассовый метод, а ведение бухучета по деятельности, облагаемой ЕНВД, подразумевает отражение операций с использованием принципа временной определенности, который предполагает, что факты хозяйственной деятельности относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами?