Налоговый кодекс, вероятно, чрезмерно категорично решает вопрос об участии понятых, эксперта, специалиста, переводчика. Обеспечение понятых, особенно для участия в длительных контрольных действиях - это, по нынешним временам, не простая проблема. Ее решение в ряде случаев может неоправданно осложнять работу налоговых органов. Участие лиц, в отношении которых проводится налоговая проверка, в таких действиях, как осмотр и выемка, подписание ими протокола нередко делают ненужным участие понятых, тем более, когда применяется ксерокопирование, фото- и киносъемка, видеозапись [28].

Несколько «коварной» представляется часть вторая п. 4 ст. 100. На первый взгляд, она воспринимается как очевидное и естественное благо для сторон: налоговому инспектору можно не составлять акта, если не выявлено никакого нарушения, а налогоплательщику можно удовлетвориться благополучным исходом проверки. Но такой исход проверки - не только приятный, но и юридически значимый факт, а потому он должен быть документально зафиксирован.

С учетом изложенного, налоговым органам и налогоплательщикам, скорее всего, надо не оставлять без документирования выездные проверки с хорошим результатом, т.е. когда не выявлено никаких налоговых нарушений. Составление в подобных случаях акта по результатам проверки -- не просто целесообразно, но и обязательно. Это вытекает из п. 2 ст. 100, в которой сказано, что в акте налоговой проверки должно быть отражено и отсутствие фактов налоговых правонарушений [28].

Проблемы могут возникать и по поводу двухнедельного срока, который установлен в п. 5 ст. 100. В этот срок (со дня получения акта проверки) налогоплательщик вправе представить в налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт или возражения по акту в целом или по его отдельным положениям. Буквальное понимание этой нормы может привести к недоразумениям: налоговой орган может не принять возражения по истечении срока, а налогоплательщик может впасть в заблуждение, будто он не вправе подать возражения по истечении срока. И то, и другое будет ошибкой. Двухнедельный срок в данном случае призван, с одной стороны, обеспечить быстрое реагирование налогоплательщика на спорный акт налоговой проверки, а с другой - предупредить поспешные меры реагирования со стороны налогового органа. Он может рассматривать акт проверки и применять санкции за нарушения лишь по истечении двухнедельного срока (п.5 ст.100). Но все это не может служить препятствием к оспариванию акта проверки и после истечения указанного срока и даже после рассмотрения и принятия решения налоговом органом. Оспаривание в таком случае может оказаться более хлопотным и связанным с необходимостью отмены решения налогового органа.

Требуют уяснения и некоторые понятия, связанные с причинением вреда налогоплательщику при проведении налогового контроля. В соответствии со статьей 103 Налогового кодекса, убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов или их должностных лиц, подлежат возмещению. И наоборот: убытки, причиненные правомерными действиями, возмещению не подлежат, за исключением случаев, предусмотренных федеральными законами. Тут возникает вопрос: можно ли претендовать на возмещение вреда, если он причинен необоснованными, хотя и правомерными действиями? Поэтому НК РФ (п.4 ст. 103) предусматривает возможность возмещения убытков, причиненных даже правомерными действиями, но лишь в случаях, предусмотренных федеральным законом. Трудно сказать, какие случаи имеются в виду, но в Гражданском кодексе ст. 1069 предусматривает ответственность за вред, причиненный в результате незаконных действий государственных органов либо должностных лиц этих органов. Здесь речь идет о незаконных действиях. К их числу следует, очевидно, отнести решения налогового органа, которые судом признаны необоснованными, несоответствующими закону [28].

Существуют спорные моменты и в п.6 ст.108 НК РФ (норма о презумпции невиновности налогоплательщика). Согласно ей, налогоплательщик считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет установлена вступившим в законную силу решением суда. Это означает, что налоговые органы и даже налоговая полиция не вправе самостоятельно привлекать налогоплательщика к ответственности за налоговые правонарушения. По любому налоговому правонарушению налоговый орган обязан предоставить материалы в суд.

Таким образом, для повышения эффективности налогового контроля, сокращения продолжительности выездных налоговых проверок на время разбирательств в судах, где противоборствующими сторонами выступают налоговые органы и налогоплательщики, представительным органам власти следует пересмотреть множество норм Налогового Кодекса РФ.

3.2 Тенденции совершенствования налогового администрирования и зарубежный опыт

Одним из основных способов контроля добросовестного выполнения налогоплательщиками своих обязательств по уплате налогов в бюджет является проведение налоговых проверок.

Налоговая проверка является важнейшим инструментом налогового контроля, позволяющим наиболее полно проверить правильность уплаты налогов (сборов) и исполнение налогоплательщиком других обязанностей, возложенных на него законодательством о налогах и сборах.

· общая стоимость активов;

· валовой доход;

· количество юридических лиц, принимающих участие в основной деятельности;

· наличие многоотраслевой структуры компании;

· количество сотрудников налоговой администрации, необходимых для проверки компании;

· количество привлеченных специалистов, необходимых для проверки компании;

· общий объем вспомогательной работы и количество человеко-дней, затраченных на проверку.

Данный метод обеспечивает объективный подход ко всем налогоплательщикам. Компания включается в Программу всесторонних проверок, если она набирает не менее 12 баллов (для промышленных компаний) и 15 баллов (для финансовых, страховых, брокерских компаний; для фирм, занимающихся предоставлением коммунальных услуг) [4].

Кроме того, ряд положений предусматривает включение компаний в разряд крупнейших налогоплательщиков даже в том случае, когда они не набирают необходимое количество баллов (но на практике это случается крайне редко).

Начисление баллов при оценке общей стоимости активов происходит путем суммирования всех активов основного налогоплательщика, а также активов всех находящихся под его фактическим контролем юридических лиц в США и за рубежом.

Критерий “валовой доход” увеличивает риск компании попасть в Программу всесторонних проверок при помощи суммирования валового дохода основного налогоплательщика, а также валового дохода всех находящихся под его фактическим контролем юридических лиц в США и за рубежом [4].

В Российской Федерации для отнесения налогоплательщика к категории крупнейших применяются следующие критерии:

· показатели финансово-экономической деятельности за отчетный год из бухгалтерской отчетности организации;

· отношения взаимозависимости между организациями.

Кроме того, для отнесения налогоплательщика к категории крупнейших анализу подлежат показатели финансово-экономической деятельности за отчетный год:

· суммарный объем начислений федеральных налогов и сборов;

· суммарный объем выручки от продажи товаров (продукции, работ, услуг);

· размер активов (сумма внеоборотных и оборотных активов) [4].

Для организаций, осуществляющих производство и оборот этилового спирта из всех видов сырья, алкогольной, спиртосодержащей и табачной продукции, предусмотрен отличный состав показателей финансово-экономической деятельности. Помимо суммарного объема начислений федеральных налогов и сборов анализу и оценке подлежат:

· суммарный годовой объем производства;

· суммарная производственная мощность по выпуску продукции.

Для организаций, проводящих закупку, хранение и поставку алкогольной, спиртосодержащей или табачной продукции, помимо начислений федеральных налогов и сборов оценивается также суммарный объем выручки [4].

Критерий отношения взаимозависимости между организациями применяется для определения крупнейших налогоплательщиков только в том случае, если организации, отношения с которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты основного вида деятельности организации (ст. 20 НК РФ), имеют показатели финансово-экономической деятельности, позволяющие признать их крупнейшими налогоплательщиками.

Таким образом, выделение из состава налогоплательщиков отдельной группы ее крупнейших представителей в настоящее время происходит только на основе качественных признаков, базирующихся на результатах деятельности субъекта. В Бюджетном послании Президента Российской Федерации Федеральному Собранию от 23 июня 2008 г. «О бюджетной политике в 2009-2011 годах» говорится о текущем контроле за крупнейшими налогоплательщиками, т.е. фактически это означает проведение ежегодных налоговых проверок в отношении указанных организаций [3].

Проблема рационального отбора налогоплательщиков для проведения контрольных проверок приобретает особую значимость в условиях массовых нарушений налогового законодательства, характерных для современной России [7].

Во-вторых, применение эффективных форм, приемов и методов налоговых проверок, основанных как на разработанной налоговым ведомством единой комплексной стандартной процедуре организации контрольных проверок, так и на прочной законодательной базе, предоставляющей налоговым органам широкие полномочия в сфере налогового контроля для воздействия на недобросовестных налогоплательщиков.

Здесь необходимо указать на возможность всестороннего анализа всей информации, поступающей в налоговые органы из внутренних и внешних источников.

К информации из внутренних источников относится информация о налогоплательщиках, полученная налоговыми органами в соответствии с действующим законодательством, а также самостоятельно в процессе выполнения ими функций, возложенных на налоговую службу [4].

К информации из внешних источников относится информация о налогоплательщиках, полученная налоговыми органами в соответствии с действующим законодательством или на основании соглашений по обмену информацией с контролирующими и правоохранительными органами, органами государственной власти и местного самоуправления, а также иная информация, в том числе из общедоступных источников - СМИ, Интернет.

По данному вопросу немаловажно отметить опыт стран Евросоюза, где налоговые органы наделены правом доступа к информации о движении денежных средств по счетам налогоплательщика, отсутствует понятие банковской тайны. Для Российской Федерации такое положение позволило бы эффективно оценивать реальную налоговую нагрузку на налогоплательщиков, а также повысило бы качество проводимых выездных налоговых проверок.

Также возможно внедрение системы самостоятельной оценки налогоплательщиком рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности по следующим критериям:

· налоговая нагрузка ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли;

· отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов;

· отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов;

· опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг);

· выплата заработной платы сотрудникам ниже прожиточного минимума, установленного для трудоспособного населения в субъекте Российской Федерации;

· построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками без наличия разумных экономических или иных причин;

· непредставление пояснений на уведомления налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности;

· неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах организации в связи с изменением места нахождения (“миграция” между налоговыми органами) [4].

Систематическое проведение самостоятельной оценки рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности позволит налогоплательщику своевременно оценить налоговые риски и уточнить свои налоговые обязательства.

В-третьих, использование системы оценки работы налоговых инспекторов, позволяющей объективно учесть результаты деятельности каждого из них, эффективно распределить нагрузку при планировании контрольной работы.

В Бюджетном послании Федеральному Собранию Российской Федерации о бюджетной политике в 2008-2010 годах от 9 марта 2007 г. сделан акцент на отсутствии критериев оценки эффективности работы сотрудников налоговых органов, направленных на проверку правильности исчисления и уплаты налогов. Соответственно не реализованы механизмы материального стимулирования сотрудников в зависимости от соответствия таким критериям [3].

Полезным может быть введение системы балльной оценки работы специалистов, осуществляющих налоговые проверки. Сущность такой оценки состоит в том, что в зависимости от категории каждого проверенного налогоплательщика (исходя из классификации на крупные, средние, малые и мелкие, а также отраслевой принадлежности) специалисту засчитывается определенное количество баллов. При этом за отчетный период каждый специалист должен набрать определенное минимальное количество баллов. Количество набранных баллов может служить основанием для вывода о его служебном соответствии занимаемой должности. Кроме того, балльный норматив может служить основой для составления планов проверок на предстоящий отчетный период в части наиболее оптимального распределения нагрузки между отдельными специалистами [4].

Однако необходимо отметить, что никакое совершенствование форм работы не даст положительных результатов, если специалист, участвующий в проведении налоговых проверок, не будет постоянно совершенствовать свои знания в области налогообложения.

Для этого необходимо выработать общегосударственную систему подготовки кадров, когда для работы в налоговые органы будут привлекаться лишь профессионалы, получившие необходимый набор знаний в данной области. В настоящее время немного высших учебных заведений готовит таких сотрудников, при этом, учитывая уровень оплаты труда в государственных органах, большое количество потенциальных государственных служащих уходит в коммерческую деятельность. В связи с изложенным скорейшее принятие новой системы оплаты труда государственных служащих, по нашему мнению, на сегодняшний день является наиболее острой проблемой и должно стать первоочередной задачей, стоящей перед государством. Министерство финансов Российской Федерации совместно с Федеральной налоговой службой начало разрабатывать концепцию об оплате труда работников налоговых органов, которая будет зависеть от разных факторов, в том числе и от эффективности проделанной контрольной работы каждым сотрудником [4].

Налоговое администрирование должно быть построено на основе принципа двухсторонней ответственности налогоплательщиков и налоговых органов, при соблюдении которого первые стремятся к исполнению своих налоговых обязательств, а вторые - к обоснованному контролю за деятельностью хозяйствующих субъектов [4].

Заключение

Налоговый контроль представляет собой комплексную и целенаправленную систему экономико-правовых действий компетентных органов государственной власти, которая базируется на законодательстве в области налогообложения и направлена на сбор и анализ информации об исполнении налогоплательщиками обязанности по уплате налогов.

Цель проведения налогового контроля - выявление фактов нарушения налогового законодательства, их пресечение, обеспечение достоверности данных о полноте и своевременности уплаты налогов и сборов, а также проверка законности операций и действий и привлечение к ответственности налогоплательщиков.

В настоящее время выездные налоговые проверки остаются основным видом налогового контроля. Существует два вида выездной налоговой проверки: комплексный и тематический.

Налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, предшествовавших году проведения проверки и проводится на основании решения руководителя налогового органа.

По результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев с момента ее окончания налоговый орган составляет акт, в котором указываются: общие данные о проверке; налоговые правонарушения, обнаруженные в ходе проверки, со ссылками на статьи НК РФ; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений.

Копия акта вручается налогоплательщику.

Необходимо совершенствование форм работы при проведении налоговых проверок и подготовки кадров для их проведения.

Налоговое администрирование должно быть построено на основе принципа двухсторонней ответственности налогоплательщиков и налоговых органов, при соблюдении, которого первые стремятся к исполнению своих налоговых обязательств, а вторые - к обоснованному контролю за деятельностью хозяйствующих субъектов.

Литература

1. Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации (от 24.07.2002 N 95-ФЗ), (ред. от 27.07.2010).

2. Налоговый Кодекс РФ 2009-2010 г. http://www.nalkodeks.ru.

3. Бюджетное послание Президента РФ Федеральному Собранию РФ от 23 июня 2008 г. «О бюджетной политике в 2009 - 2011 годах». http://base.consultant.ru.

4. Адамов Н., Смирнова А. Тенденции совершенствования налогового администрирования и зарубежный опыт. http://innm.clan.su.

5. Акчурина Е. В. Налоговая проверка и ее последствия. - М.: Экзамен, 2004.

6. Брежнева Т. К. Анализ показателей эффективности контрольной работы и направления совершенствования методики и организации контроля налоговых платежей // Сборник научных трудов СевКавГТУ, Серия «Экономика». - 2007. - № 5.

7. Гусева Т. Совершенствование механизма проведения налоговых проверок и оформления их результатов // Право и экономика. - 2000. - № 10.

8. Дмитриева Н. Г., Дмитриев Д. Б. Налоги и налогообложение в РФ. 2004.

9. Жидкова Е. Ю. Налоги и налогообложение. - М.: Эксмо, 2009.

10. Золотарева А., Киреева А., Корниенко Н. Налоговое администрирование. Основные итоги реформы. - М.: ИЭПП, 2008.

11. Зрелов А.П. Новое в Налоговом кодексе. Комментарий к изменениям, вступившим с силу в 2008 году. - М.: Деловой Двор, 2008.

12. Кодексы и Законы РФ. - СПб.: ИГ «Весь», 2007.

13. Кашин В. А. Налоги и налогообложение. Актуальные проблемы налоговой политики и налогового администрирования. - Курс лекций. Учебное пособие. 2009.

14. Караханян С.Г., Баталова И.С. Налоговые споры: проблемы, анализ, решение. - М.: Бератор-Паблишинг, 2008.

15. Качур О.В. Налоги и налогообложение. - М.: Кнорус, 2007.

16. Лермонтов Ю. М. Налоговые проверки по-новому. - М.:, 2007.

17. Лермонтов Ю. М. Оптимизация налогообложения. Рекомендации по исчислению и уплате налогов. - М.: Налоговый вестник, 2008.

18. Методика налоговых проверок. - М., «ПРИОР», 2000.

19. Налоги / Под ред. Д.Г. Черника, М.: Финансы и статистика, 2001.

20. Организация и методы налоговых проверок/ под ред. А. Н. Романова. - М.: Вузовский учебник, 2004.

21. Павлова Л. Налоговый контроль // Налоги. - 2004. - № 6.

22. Павлова Л. Налоговый контроль // Налоги. - 2000. - № 7.

23. Павлова Л. Налоговый контроль в системе финансового контроля // Налоги. - 2000. - №3.

24. Ройбу А. В. Налоговые проверки. - М.: Экзамен, 2003.

25. Скорик Т. Г. Высокая эффективность выездной налоговой проверки - результат правильности выбранного объекта // Налоговый вестник. - 2001.

26. Соловьев И.Н. О квалификации налоговых преступлений // Налоговый вестник. - 2001. - № 11.

27. Толкушин А. В. Энциклопедия российского и международного налогообложения. - М.: Юристъ, 2003.

28. Тулубенский Е. А. Налоговые проверки: опыт и перспективы правового регулирования. http://www.kadis.ru.

29. Тарасова В. Ф, Семыкина Л. Н, Сапрыкина Т. В. Налоги и налогообложение. - М.: Кнорус, 2007.

30. Харламов М.Ф. (в соавторстве) Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, частям первой и второй. / Под общ. ред. проф. Ю.Ф. Кваши. -- М.: Юрайт-Издат, 2007.

31. Хузягалиева Э. Х. Механизм налогового контроля и особенности его организации// Вестник университета (Государственный университет управления). - 2010. - № 1.

Размещено на Allbest.ru