Особенности налогообложения индивидуальных предпринимателей

2. Распространяется ли ограничение дохода (20 000 руб.), предусмотренное в пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ, на индивидуальных предпринимателей?

По вопросу применения стандартного налогового вычета за месяцы, в которых предприниматель не получил доход, есть две точки зрения.

В пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ указано, что налоговый вычет в размере 400 руб. за каждый месяц налогового периода действует до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, превысил 20 000 руб.

Согласно официальной позиции, выраженной в Письме УМНС России по г. Москве, вычет применяется независимо от того, получал ли предприниматель доход. Есть судебное решение и работа автора, подтверждающие этот вывод [54].

В то же время в одном судебном решении указывается, что вычет предоставляется только за те месяцы, в которых у предпринимателя был доход.

Согласно официальной позиции, вычет может быть применен за месяц, в котором у предпринимателя не было дохода.

В Письме УМНС России по г. Москве от 22.12.2003 N 27-08/70659 "Об ответах на вопросы" разъясняется, что вычет по пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ должен быть предоставлен за все 12 месяцев отчетного налогового периода независимо от того, сколько месяцев в году предприниматель получал доходы [54].

Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 29.08.2006 N А56-649/05, суд указал, что ст. 218 НК РФ право на получение стандартного вычета, в том числе по пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ, не ставится в зависимость от наличия дохода по итогам месяца.

Однако согласно второй точке зрения, если в месяце дохода нет, то применить вычет нельзя. Такой вывод содержит Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.04.2008 N А19-19632/06-Ф02-1816/07 по делу N А19-19632/06 [54].

Суд указал, что стандартные налоговые вычеты, установленные ст. 218 НК РФ, предоставляются налогоплательщику за каждый месяц налогового периода, т.е. вычет уменьшает налоговую базу на соответствующий установленный размер. Таким образом, если налоговая база за отдельные месяцы отсутствовала, стандартный налоговый вычет не накапливается в течение налогового периода и не суммируется нарастающим итогом.

По вопросу распространения ограничения дохода (20 000 руб.) на индивидуальных предпринимателей, необходимо отметить.

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ стандартный налоговый вычет в размере 400 руб. действует до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода налоговым агентом, предоставляющим этот вычет, превысил 20 000 руб. Официальной позиции нет.

Есть примеры судебных решений, подтверждающих, что указанное ограничение распространяется и на предпринимателей.

В Постановлении ФАС Поволжского округа от 15.05.2008 по делу N А55-12430/2007-3, суд указал, что предприниматель не имеет права на применение стандартного налогового вычета по пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ. Его доход в спорный период составил 40 170 руб. [54].

Постановлением ФАС Волго-Вятского округа от 22.03.2004 N А43-8632/2003-11-372, суд сделал следующий вывод: ограничения по доходу (20 000 руб.), установленные пп. 3, 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, распространяются и на индивидуальных предпринимателей [54].

Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 29.08.2006 N А56-649/05, суд, указывая на порядок применения стандартного вычета по пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ индивидуальными предпринимателями, отметил, что ограничение дохода в 20 000 руб. распространяется и на них.

Таким образом, арбитражная практика складывается в пользу предпринимателя, и позволяет сделать вывод о том, что ограничения по доходу (20 000 руб.), установленные пп. 3, 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, распространяются и на индивидуальных предпринимателей.

Получение профессиональных вычетов по НДФЛ предпринимателями актуализирует два основных вопроса:

1. Можно ли применить вычет в размере 20 процентов, если есть документы, подтверждающие лишь часть понесенных расходов (п. 1 ст. 221 НК РФ)?

2. Надо ли доказывать несение расходов для применения профессионального вычета в размере 20 процентов от общей суммы доходов (п. 1 ст. 221 НК РФ)?

По вопросу о применении вычета в размере 20 процентов, если есть документы, подтверждающие лишь часть понесенных расходов, необходимо отметить следующее.

В абз. 4 п. 1 ст. 221 НК РФ указано, что если налогоплательщик не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве предпринимателя, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов от общей суммы доходов, полученной от предпринимательской деятельности. Официальной позиции нет.

Есть примеры судебных решений, из которых следует, что если у налогоплательщика есть документы, подтверждающие его расходы, то применять вычет в размере 20 процентов от суммы доходов он не вправе.

В частности, Постановлением ФАС Южного федерального округа от 15.02.2007 N А19-19397/04-15-5-Ф02-325/06-С1 по делу N А19-19397/04-15-5, суд указал, что в силу ст. 221 НК РФ налогоплательщику предоставлено право получать профессиональный налоговый вычет в упрощенном порядке именно в том случае, когда он не в состоянии документально подтвердить понесенные им расходы. Поскольку у налогоплательщика имелись документы, подтверждающие его расходы, права на получение профессионального вычета в соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 221 НК РФ он не имеет [54].

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 10.12.2008 по делу N А05-5199/2008, суд сделал следующий вывод: поскольку часть расходов предприниматель подтвердил соответствующими документами, он не вправе применить профессиональный налоговый вычет в размере 20 процентов от общей суммы доходов.

По второму вопросу, в абз. 4 п. 1 ст. 221 НК РФ указано, что, если налогоплательщик не может документально подтвердить свои расходы, которые связаны с деятельностью в качестве предпринимателя, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов от общей суммы доходов, полученной от предпринимательской деятельности. Официальной позиции нет.

Президиум ВАС РФ указал, что налогоплательщик не обязан представлять какие-либо доказательства несения расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, для получения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов от полученного дохода. Этот же вывод сделан в судебных решениях [54].

Например, Постановлением Президиума ВАС РФ от 11.05.2006 N 15761/04, суд указал, что налогоплательщику предоставлено право получать профессиональный налоговый вычет в упрощенном порядке именно в том случае, когда он не в состоянии документально подтвердить понесенные им расходы. В связи с этим при подаче заявления налогоплательщик должен доказать только то, что он вел предпринимательскую деятельность и получал от нее доходы. Закон не обязывает налогоплательщика доказывать несение им расходов по предпринимательской деятельности для получения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов. Кроме того, предусмотренный ст. 221 НК РФ профессиональный налоговый вычет не может ставиться в зависимость от вида предпринимательской деятельности либо от ее направления [54].

В Постановлении ФАС Московского округа от 19.10.2007, 26.10.2007 N КА-А40/10227-06 по делу N А40-1519/06-76-15, суд отметил, что получение вычета в размере 20 процентов от общей суммы доходов не зависит от наличия или отсутствия каких-либо условий, в том числе документов. Согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 11.05.2006 N 15761/04 налогоплательщику предоставлено право получать профессиональный налоговый вычет в упрощенном порядке именно в том случае, когда он не в состоянии документально подтвердить понесенные им расходы [54].

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 28.11.2007 по делу № А42-1281/2007, суд указал, что нормы гл. 23 НК РФ не обязывают налогоплательщика доказывать факт несения конкретных расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, и их размер в целях получения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов от полученного дохода. В этом случае при подаче заявления налогоплательщик должен доказать лишь факт осуществления деятельности в качестве индивидуального предпринимателя и получения от нее дохода.

Таким образом, анализ арбитражной практики по вопросу о необходимости доказывать несение расходов для применения профессионального вычета в размере 20 процентов от общей суммы доходов, показал, что для получения вычета в размере 20 процентов от общей суммы дохода не требуется доказывать понесенные расходы, связанные с предпринимательской деятельностью.

3.2 Совершенствование системы подоходного налогообложения предпринимателей

Соблюдение основополагающих принципов налогообложения провозглашено и подтверждено при построении российской налоговой системы. Отдельные из них достаточно четко изложены в Налоговом кодексе РФ. В частности, в ст. 3 прямо указывается, что налоги и сборы должны иметь экономическое обоснование и не могут быть произвольными, а при их установлении должна учитываться фактическая способность налогоплательщика к уплате налога. Вместе с тем, к сожалению, в числе обозначенных в НК РФ принципов налогообложения отсутствует один из основополагающих, сформулированный еще А. Смитом, - принцип равенства и справедливости, согласно которому распределение налогового бремени должно быть равным и каждый налогоплательщик должен вносить справедливую долю в государственную казну. Все юридические и физические лица должны принимать материальное участие в финансировании потребностей государства соизмеримо доходам, получаемым ими под покровительством и при поддержке государства [23].

Отсутствие данного принципа в НК РФ ни в коей мере не должно означать, что он не должен учитываться при формировании налоговой системы. Принципы налогообложения существуют объективно и не могут быть отменены или видоизменены по воле законодателей. Между тем в строящейся и близкой к завершению российской налоговой системе делается попытка абстрагироваться от данной объективной реальности, игнорируя отдельные важнейшие принципы налогообложения. Это проявляется и в действующих главах Кодекса, посвященных налогам, взимаемым с физических лиц [26].

В российской налоговой системе, как и в системах большинства других стран, число таких налогов ограничено. Самый массовый из них - это налог на доходы физических лиц (в общем консолидированном бюджете России он занимает второе место после налога на прибыль предприятий 37,1% в 2008 году по сравнению33,6% в 2007 году - см. табл. 3.) [23].

Таблица 3

Налоговые поступления в консолидированный бюджет регионов в 2007 и 2008 гг.

Виды налогов	сборы (% ВВП)	доля в налоговых доходах (%)
	2007	2008	2007	2008
Налог на прибыль (доход) предприятий и организаций	4,4	4,0	42,1	38,5
Подоходный налог с физических лиц	3,5	3,9	33,6	37,1
Акцизы (без ГСМ)	0,3	0,3	3,2	3,0
Налоги на совокупный доход	0,4	0,4	3,5	3,6
Налоги на имущество (без транспортного налога)	1,1	1,1	10,2	10,9
Платежи за пользование природными ресурсами	0,3	0,3	3,2	2,9
Транспортные налоги и акцизы на ГСМ	0,4	0,4	3,7	3,5
Всего налоговых поступлений	10,3	10,4	100	100

Рост поступлений подоходного налога в 2008 году (0,4% ВВП) был практически полностью скомпенсирован снижением поступлений по налогу на прибыль, и налоговые доходы региональных бюджетов в целом практически не увеличились в январе-ноябре 2008 года (рост на символические 0,1% ВВП) [23].

Рисунок 8 - Налоговые поступления в консолидированный бюджет регионов в 2007 и 2008 гг.

НДФЛ уплачиваются большинством населения страны, поэтому к установлению его основных элементов следует подходить особенно взвешенно, не допуская чрезмерного налогового гнета и обеспечивая соблюдение принципа равенства и справедливости.

Налог с доходов физических лиц, как никакой другой, должен реализовывать свою распределительную функцию. Единая ставка налога эту задачу не выполняет, так как не способствует повышенному налоговому изъятию с высоких личных доходов и их перераспределению. По данным Госкомстата России, почти половина денежных доходов населения концентрируется у группы населения с наиболее высокими доходами. Произведенное с 2001 г. резкое снижение ставки подоходного налога для этой группы налогоплательщиков еще более усиливает расслоение населения по уровню обеспеченности [23].

Одной из основных причин введения единой пониженной ставки налога называлась необходимость ликвидации получивших широкое распространение так называемых серых форм выплаты заработной платы сотрудникам организаций, не учитываемой в налоговой базе. Но нельзя забывать, что сокрытие фонда оплаты труда происходило и происходит не столько из-за высоких ставок обложения налогом с доходов физических лиц, сколько из-за действовавших до принятия Кодекса критических ставок отчислений в государственные социальные внебюджетные фонды. Проблема "серых" форм выплаты зарплаты проистекает в основном не из-за высоких или низких ставок налога на доходы физических лиц. Ни установление плоской шкалы этого налога, ни даже установление регрессивной шкалы ЕСН, как показала практика, не смогли разрушить систему "конвертной" зарплаты. Яркой иллюстрацией этого является начавшийся несколько лет назад и набирающий с каждым годом силу дефицит Пенсионного фонда РФ. Безусловно, необходимо и дальше совершенствовать регрессивную шкалу ЕСН, поскольку все же определенный эффект от ее введения был достигнут.

Сторонники плоской шкалы ставки налога достигнутый эффект в борьбе с укрывательством от налогообложения по данному налогу иллюстрируют цифрами существенного прироста поступлений по данному налогу буквально в первый же год введения плоской шкалы. Действительно, в 2001 г. поступления этого налога выросли на 46% при общем увеличении налоговых доходов на 37%. В 2002 г. при увеличении налоговых доходов консолидированного бюджета страны на 34% доходы от НДФЛ выросли на 40%. В последующие годы прирост поступлений по подоходному налогу с физических лиц стал сопоставим с темпами общего прироста налоговых доходов [23].

Единую ставку подоходного налога в размере 10% или 15% (что требует дополнительного обсуждения), следовало бы сохранить только по тем видам деятельности, где действительно сохранится возможность сокрытия доходов в связи с невозможностью их полного контроля, а также появляется стимул их сокрытия из-за высоких ставок налогообложения. В частности, такая ставка могла бы быть установлена для доходов от сдачи гражданами в наем жилых и нежилых помещений, автоперевозчиков, преподавателей, занимающихся подготовкой абитуриентов, и другой индивидуальной трудовой деятельности. Именно в этих сферах деятельности существуют реальные сложности налогового контроля [56].

Перечень видов деятельности, доходы от которых подлежат обложению по единой ставке, следовало бы установить в законе. При этом доходы от поступления указанных налогов следовало бы оставить полностью в распоряжении бюджетов органов местного самоуправления.

Для всех других видов доходов, т.е. для основных групп населения, следовало бы восстановить прогрессивную шкалу ставок налога. При этом прогрессия налогообложения должна быть не простой, а именно сложной, при которой облагаемый доход делится на части и каждая последующая часть облагается по повышенной ставке. По нашему мнению, было бы социально справедливо установить ставку налога не более 10% для лиц, получающих зарплату и другие совокупные доходы в пределах средней зарплаты по стране, то есть имеющих совокупный годовой доход до 150 тыс. руб. Сумма доходов, превышающих этот предел, но не выше 500 тыс. руб. в год, должна облагаться по повышенной ставке - в 15%, суммы дохода свыше 500 тыс. руб. - по ставке 20%. При этом ставку налога в размере 30% следовало бы установить для доходов 5 - 7 млн руб. в год, т.е. сопоставимых с доходами, облагаемыми в других странах по максимальной ставке [23].

Веским аргументом в пользу возврата к прогрессивной шкале налогообложения доходов физических лиц является то обстоятельство, что практически нигде в мире не существует плоской шкалы данного подоходного налога. При этом установленная в Российской Федерации с 2001 г. ставка налога в размере 13% является более либеральной, чем ставки аналогичного налога в других развитых странах, где прогрессия достигает больших величин. В США, например, максимальная ставка подоходного налога на граждан равна 31%, во Франции - 54%, а в Дании - 63%. При этом в бюджетах этих стран поступления налога на доходы физических лиц занимают доминирующее положение, достигая 60% в общей сумме налоговых доходов [23].

Внедрение прогрессивной шкалы подоходного налогообложения в будущем неизбежно. Другое дело, что это уже будет не та примитивная шкала, которая существовала с первого года установления российской налоговой системы и до ее отмены в 2001 г., когда под прогрессивное налогообложение попадали доходы граждан, получавших чуть ли не среднюю заработную плату. В то же время по максимальной шкале в 30 - 45% взимались налоги с доходов, которые даже отдаленно не напоминали доходы человека среднего (даже по российским меркам) достатка [23].

Можно предложить ступенчатую (прогрессивную) шкалу НДФЛ (см. табл. 4) с одновременным повышением не облагаемого налогом дохода хотя бы до 5 тыс. руб.

Таблица 4

Ставки НДФЛ

Диапазон месячной зарплаты, руб.	Величина подоходного налога
До 5000	Не облагается
От 5001 до 100 000	13%
От 100 001 до 300 000	12 350 руб. + 20% от суммы свыше 100 000 руб.
Свыше 300 000	52 350 руб. + 30% от суммы свыше 300 000 руб.

При такой шкале НДФЛ, например, при зарплате 10 тыс. руб. в месяц составит 650 руб., или 6,5%. При зарплате 150 тыс. руб. налог составит 22,35 тыс. руб., или 14,9% от полученных доходов; 300 тыс. руб. - 52,35 тыс. руб., или 17,45% дохода. С дохода в 600 тыс. руб. налогоплательщик должен будет заплатить 142,35 тыс. руб., соответственно фактическая ставка налогового изъятия окажется на уровне 23,73%. Даже в этом случае НДФЛ будет существенно ниже, чем в других странах. А уменьшение налоговой нагрузки почувствуют около 95% россиян. Прогрессия НДФЛ и ликвидация регрессии ЕСН компенсируют сокращение поступлений в бюджет из-за повышения не облагаемого налогом дохода до 5 тыс. руб. [23].

Вместе с тем следует отметить, что администрирование налогообложения при плоской шкале намного проще, чем при прогрессивной. Российский опыт приветствуют многие эксперты из разных стран и отмечают его достоинства. Но есть и недостаток: наша шкала НДФЛ не отвечает общепринятому требованию к налоговой системе способствовать справедливому распределению доходов.

В качестве альтернативного варианта предлагается к рассмотрению плоская шкала НДФЛ со ставкой 20% с одновременным увеличением не облагаемого налогом дохода до 6 - 7 тыс. руб. Применение этой (или подобной) шкалы (см. табл. 5) позволит более справедливо перераспределить налоговую нагрузку между бедными и богатыми, при этом она останется простой для администрирования [23].

Таблица 5

Подоходный налог (НДФЛ) при ставках 13 и 20% и не облагаемых налогом доходах 6 тыс. и 7 тыс. руб.

Доход в месяц, руб.	НДФЛ, руб.	Зарплата, руб.	Доля налога в доходе, %
	13%	20%/ 6 тыс. руб.	20%/ 7 тыс.руб.	13%	20%/ 6 тыс.руб.	20%/ 7 тыс.руб.	13%	20%/ 6 тыс. руб.	20%/ 7 тыс. руб.
6 000	780	Не облагается	Не облагается	5 220	6 000	6 000	13	0,0	0,0
7 000	910	200	Не облагается	6 090	6 800	7 000	13	2,9	0,0
10 000	1 300	800	600	8 700	9 200	9 400	13	8,0	6,0
15 000	1 950	1 800	1 600	13 050	13 200	13 400	13	12,0	10,7
17 150	2 230	2 230	2 030	14 920	14 920	15 120	13	13,0	11,8
20 000	2 600	2 800	2 600	17 400	17 200	17 400	13	14,0	13,0
30 000	3 900	4 800	4 600	26 100	25 200	25 400	13	16,0	15,3
50 000	6 500	8 800	8 600	43 500	41 200	41 400	13	17,6	17,2
100 000	13 000	18 800	18 600	87 000	81 200	81 400	13	18,8	18,6
200 000	26 000	38 800	38 600	174 000	161 200	161 400	13	19,4	19,3
300 000	39 000	58 800	58 600	261 000	241 200	241 400	13	19,6	19,5

Из таблицы 5 видно, что при доходе менее 17,15 тыс. руб. в месяц при не облагаемом налогом доходе 6 тыс. руб. и менее 20 тыс. руб. в месяц при необлагаемом доходе 7 тыс. руб. налоговая нагрузка не увеличится по сравнению с существующей. Более того, при небольших доходах (зарплатах) нагрузка существенно снизится.

Следует отметить, что не полностью соблюдается принцип справедливости по НДФЛ и в части распределения доходов от его поступлений для удовлетворения растущих потребностей населения [26].

Как уже отмечалось, налог на доходы физических лиц является самым массовым налогом с населения, и поэтому он более равномерно, чем любой другой налог, распределен по территории страны. Поэтому не случайно, являясь федеральным налогом, он практически всегда зачислялся в своей большей части в местные бюджеты. Вместе с тем действующий механизм зачисления данного налога все чаще стал подвергаться критике как со стороны практиков, так и со стороны научной общественности [56].

Дело в том, что налогоплательщики уплачивают налог на доходы физических лиц по месту работы. Поскольку согласно Бюджетному кодексу он поступает в основном в местные бюджеты, то он зачисляется в бюджет того региона, где работает налогоплательщик. Между тем расходы на образование, здравоохранение и другие социальные потребности данного работника производятся по месту его жительства. В этих условиях возникает вопрос о необходимости переноса уплаты данного налога по месту жительства налогоплательщика. При этом раньше вопрос о необходимости изменения места зачисления налога на доходы физических лиц ставили в основном органы власти регионов, примыкающих к крупным мегаполисам, многие жители которых работали в этих городах. С проведением в стране административной реформы и разделением муниципальных территориальных образований на три типа муниципальных образований данный вопрос все чаще стали поднимать органы власти поселений в связи с недостаточностью финансовых ресурсов для обеспечения потребностей в расходах на финансирование первоочередных нужд населения.

Естественно, при переходе на уплату НДФЛ по месту жительства возникнут определенные сложности.

Безусловно, усложнится администрирование налога в организациях и предприятиях - налоговых агентах. Их бухгалтерским службам необходимо будет вести дополнительный учет налогоплательщиков по месту жительства и рассылать соответствующие платежи в несколько адресов, поскольку контроль за правильностью исчисления и перечисления налогов одним налоговым агентом будут осуществлять несколько налоговых органов. В связи с этим потребуется внесение поправок в часть первую Налогового кодекса.

Увеличится объем контрольной работы у налоговых органов. На них придется возложить обязанности не только проверять правильность удержания налога (что сейчас делается), но и правильность зачисления доходов по этому налогу в тот или иной бюджет.

Тем не менее, несмотря на определенные сложности, необходимо сделать вывод о целесообразности перехода на новую форму уплаты налога по месту жительства налогоплательщиков.

Но это невозможно без решения другого важного вопроса: перевода налога на доходы физических лиц в разряд региональных, а возможно, и местных налогов. Это необходимо в связи с тем, что без предоставления права региональным и местным органам власти устанавливать ставки налога (в пределах, установленных Кодексом) и налоговые льготы теряется смысл перевода уплаты налога по месту жительства. Региональные и местные органы власти должны иметь рычаги для привлечения живущих на их территориях налогоплательщиков на работу на этой же территории [23].

Сложность процедур - одна из коренных проблем практически всех сторон нашей жизни. Очереди к чиновникам, хождение по инстанциям, получение различных справок, оформление большого числа документов для решения малого вопроса сопровождают нашу жизнь от самого рождения и являются одной из главных причин коррупции: проще дать взятку, чем оформить по закону. И все же процедуры, связанные с исчислением и уплатой налогов и налоговой отчетностью, следует выделить особо.

Для субъектов индивидуального предпринимательства затраты на подготовку отчетности составляют существенную часть накладных расходов.

Испытывают трудности и налоговики: вместо того чтобы обеспечивать поступление налогов в бюджет и консультировать предприятия, инспекторы вынуждены обрабатывать тысячи страниц отчетов и деклараций. Введение системы сдачи отчетов на магнитных носителях проблемы не снимает, так как формы остаются теми же, а читать их на экране монитора труднее и вреднее для здоровья, чем на бумажном носителе [56].

Информация, содержащаяся в налоговом отчете, должна быть необходимой и достаточной для решения поставленных задач. Переизбыток информации затрудняет работу как тех, кто ее готовит и представляет, так и тех, кто ее получает и с ней работает. Чем проще и прозрачнее отчетная форма, тем проще платить налоги и проверять правильность их уплаты; соответственно, тем труднее уклоняться от налогообложения и тем эффективнее налоговая система в целом.

Если в налоговой декларации указывать только реквизиты организации, а также необходимые для исчисления и уплаты налогов их названия, налоговые базы, ставки и начисленные, уплаченные и подлежащие уплате суммы налогов, то объем декларации не превысит одной страницы обычного формата. На этой же странице может быть помещена информация налоговой инспекции о том, насколько данные налогоплательщика о начислении и уплате налогов совпадают со сведениями, имеющимися в налоговом органе.

Форму декларации по нескольким налогам на одной странице нельзя назвать новшеством. Например, в Швеции на одной странице декларации помещается отчет по ЕСН, НДФЛ и НДС [23].

В порядке исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц индивидуальными предпринимателями имеются и другие нерешенные проблемы. В частности, формирование и использование налоговых льгот, налоговые вычеты, налогообложение доходов индивидуальных предпринимателей и ряд других вопросов. Их необходимо анализировать и на этой основе разрабатывать рекомендации по дальнейшему совершенствованию подоходного налогообложения населения. Вместе с тем без решения вышеизложенных проблем налоговая реформа, на наш взгляд, не может считаться завершенной [23].

Таким образом, резюмируя изложенный в данной главе материал, необходимо отметить, что основными направлениями совершенствования подоходного налогообложения индивидуальных предпринимателей являются:

1. Внести ясность по спорным вопросам начисления и уплаты НДФЛ индивидуальными предпринимателями с учетом арбитражной практики.

2. Ввести прогрессивную шкалу НДФЛ со ставками 13, 20 и 30%, увеличив не облагаемый налогом доход до 5 тыс. руб. Альтернативное предложение - оставить плоскую шкалу налога, увеличив ставку до 20% и не облагаемый налогом доход до 6 - 7 тыс. руб.

3. Изменение порядка администрирования - переход на уплату НДФЛ по месту жительства индивидуального предпринимателя.

4. Упростить и сократить налоговую отчетность.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Одним из основных направлений развития экономики Российской Федерации является создание благоприятных условий для поддержания малого бизнеса, который в странах с развитыми рыночными отношениями.

Одним из основных регуляторов, влияющих на развитие малого индивидуального предпринимательства, является налоговая система.

Малое и индивидуальное предпринимательство призвано решить следующие задачи:

- дальнейшее углубление специализации в сфере производства и услуг, в том числе путем освобождения крупных предприятий от выпуска изделий мелких серий, малых объемов, единичных экземпляров;

- повышение гибкости производства и его способности к быстрому обновлению выпускаемой продукции благодаря тому, что малые предприятия легче управляемы и более мобильны в процессах любой модернизации и перестройки - как в тактике, так и в стратегии;

- развитие подотраслей маломасштабных специализированных производств, органически связанных с крупными предприятиями и дополняющих их;

- удовлетворение индивидуальных потребностей населения в товарах (работах, услугах) самого широкого и разнообразного качества, которое в принципе не может обеспечить крупное производство, ориентированное в первую очередь на массового потребителя;

- ускоренное вовлечение населения в активную экономическую деятельность в относительно комфортных морально-психологических условиях малых коллективов.

Законодательством Российской Федерации о налогах и сборах предусмотрено несколько систем налогообложения индивидуальных предпринимателей без образования юридического лица:

- общий режим налогообложения,

- упрощенная система налогообложения (УСН),

- система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД) и

- система налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН).

Каждая из четырех вышеперечисленных систем налогообложения имеет свою структуру налоговых платежей и особые сроки их уплаты. Остановимся кратко на отличительных чертах каждой из них.

Сложность контрольных, налоговых и прочих процедур - одна из коренных проблем практически всех сторон нашей жизни. Очереди к чиновникам, хождение по инстанциям, получение различных справок, оформление большого числа документов для решения малого вопроса сопровождают нашу жизнь от самого рождения и являются одной из главных причин коррупции: проще дать взятку, чем оформить по закону. И все же процедуры, связанные с исчислением и уплатой налогов и налоговой отчетностью, следует выделить особо.

В условиях общего режима налогообложения структура налоговых платежей является наиболее обширной и, следовательно, сложной. В первую очередь данная система налогообложения предполагает, что предприниматель с доходов от своей предпринимательской деятельности производит исчисление и уплату налога на доходы физических лиц.

Основой для исчисления налоговой базы по налогу на доходы физических лиц для предпринимателей является стоимостная оценка всех подлежащих налогообложению его доходов, полученных как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

Индивидуальные предприниматели при определении своей налоговой базы по налогу на доходы физических лиц вправе уменьшить ее на суммы всех предусмотренных НК РФ налоговых вычетов.

Самый распространенный вид вычета - стандартные налоговые вычеты. Данный вид вычетов, как и другие их виды (социальные, имущественные и профессиональные, но не связанные с предпринимательской деятельностью), на которые имеют право индивидуальные предприниматели, объединяет одно: они непосредственно не связаны с осуществлением ИП предпринимательской деятельности. Все эти вычеты предоставляются им как простым физическим лицам, а не как индивидуальным предпринимателям.

Стандартные налоговые вычеты подразделяются на две группы:

3. в первой объединены вычеты в размере 3000, 500 или 400 руб., предоставляемые определенным категориям граждан;

4. вторая содержит вычеты на детей, которые находятся на обеспечении родителей, супругов родителей, опекунов или попечителей.

Профессиональный налоговый вычет - сумма расходов, связанных с с получением облагаемого налогом дохода.

Предприниматели имеют право выбора между двумя вариантами расчета суммы своего профессионального налогового вычета. Это может быть:

3. сумма фактических расходов, понесенных предпринимателем в отчетном году в связи с извлечением дохода от его предпринимательской деятельности;

4. расчетная сумма в размере 20 процентов от величины полученного дохода.

НК РФ предусматривает уплату налога на доходы физических лиц не только самими налогоплательщиками самостоятельно, но и путем удержания налога у источника выплаты, то есть налоговым агентом.

По окончании календарного года индивидуальные предприниматели обязаны продекларировать итоги своей деятельности, представив в установленные сроки соответствующую налоговую отчетность. В случае применения предпринимателем традиционной системы налогообложения в составе такой отчетности основное место занимает декларация по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ).

Налоговая декларация должна быть представлена в налоговый орган индивидуальным предпринимателем не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (календарным годом).

В случае непредставления в установленные сроки в инспекцию декларации по форме 3-НДФЛ индивидуального предпринимателя могут привлечь к налоговой ответственности по ст. 119 НК РФ.

В форму декларации 3-НДФЛ за 2008 г. внесены изменения, которые непосредственно касаются налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей, частнопрактикующих нотариусов и адвокатов, учредивших адвокатский кабинет. В частности, в новой форме 3-НДФЛ появились два специальных листа - лист В1 и лист В2.

Лист В1 заполняется физическими лицами - индивидуальными предпринимателями, зарегистрированными в установленном порядке и осуществляющими предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в том числе являющимися главами крестьянских (фермерских хозяйств), - по суммам доходов, полученным от осуществления такой деятельности.

Лист В2 заполняется нотариусами, занимающимися частной практикой, и адвокатами, учредившими адвокатский кабинет, - по суммам доходов, полученных от занятия частной практикой.

Анализ подоходного налогообложения предпринимателей показал, что основными направлениями совершенствования исчисления и уплаты НДФЛ индивидуальными предпринимателями, являются:

1. Решение спорных вопросов начисления и уплаты НДФЛ индивидуальными предпринимателями с учетом арбитражной практики.

2. Введение прогрессивной шкалы НДФЛ со ставками 13, 20 и 30%, с увеличением не облагаемого налогом дохода до 5 тыс. руб. Альтернативное предложение - оставить плоскую шкалу налога, увеличив ставку до 20% и не облагаемый налогом доход до 6 - 7 тыс. руб.

3. Изменение порядка администрирования - переход на уплату НДФЛ по месту жительства индивидуального предпринимателя.

4. Упрощение и сокращение налоговой отчетности индивидуальных предпринимателей.

В порядке исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц индивидуальными предпринимателями имеются и другие нерешенные проблемы. В частности, формирование и использование налоговых льгот, налоговые вычеты, налогообложение доходов индивидуальных предпринимателей и ряд других вопросов. Их необходимо анализировать и на этой основе разрабатывать рекомендации по дальнейшему совершенствованию подоходного налогообложения населения. Вместе с тем без решения вышеизложенных проблем и реализации указанных выше направлений совершенствования, налоговая реформа, на наш взгляд, не может считаться завершенной.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994 N 51-ФЗ в ред. от 13.05.2008.

2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ в ред. от 17.05.2008.

3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ в ред. от 04.12.2008, с изм. от 30.04.2008.

4. Федеральный закон от 24.07.2008 N 209-ФЗ в ред. от 18.10.2008 «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации».

5. Федеральный закон от 08.08.2001 N 129-ФЗ в ред. от 01.12.2008 «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»

6. Постановление Правительства РФ от 16.10.2003 N 630 в ред. от 13.12.2006 «О едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, правилах хранения в единых государственных реестрах юридических лиц и индивидуальных предпринимателей документов (сведений) и передачи их на постоянное хранение в государственные архивы, а также о внесении изменений и дополнений в постановления Правительства РФ от 19 июня 2002 г. №438 и 439»

7. Приказ Минфина РФ N 86н, МНС РФ N БГ-3-04/430 от 13.08.2002 «Об утверждении порядка учета доходов и расходов операций для индивидуальных предпринимателей».

8. Приказ Минфина РФ от 29.12.2008 N 162н «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (Форма 3 -НДФЛ) и порядка ее заполнения»

9. Письмо МНС РФ от 22.01.2002 N СА-6-04/60 «О предоставлении налоговой декларации индивидуальными предпринимателями»

10. Акимова В.М. Налог на доходы физических лиц. Комментарий (постатейный) к главе 23 НК РФ (с учетом положений Федерального закона от 16.05.2008 №73-ФЗ) -М.: «Налог Инфо», «Издательско-консультационная компания «Статус-Кво 97», 2008.

11. Винницкий Д.В. Российское налоговое право: проблемы теории и практики. - СПб: Издательство "Юридический центр ПРЕСС", 2003.

12. Власов А.В. О проблемах в главе 23 НК РФ // "Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2009, N 4, с. 15-23

13. Вопросы теории и практики исчисления и взимания налогов. Учебное пособие / Под рук. Л.П. Павловой. М.: Изд-во Фин. акад. при Правительстве РФ, 2005.

14. Елин А.С. Налог на доходы физических лиц. - М.: "ГроссМедиа", 2007.

15. Комментарий к части второй налогового кодекса РФ (Поглавный) под ред. Ялбулганова А.А. - М.: Подготовлен для системы Консультант Плюс, 2008.

16. Колчин С.П. «Налогообложение». - М.: Информационное агентство "ИПБ-БИНФА", 2007

17. Налог на доходы физических лиц// "Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 2, с.37-42

18. Налоговый кодекс Российской Федерации» (часть первая и вторая): в вопросах и ответах под ред. Ялбулганова А.А. - М.: Подготовлен для системы Консультант Плюс, 2007.

19. Налоги и налогообложение / Под ред. М.В. Романовского, О.В. Врублевской. СПб.: Питер, 2009.

20. Налоги. Учебник для вузов / Под ред. Д.Г. Черника. М.: ЮНИТИ - ДАНА, 2009.

21. Налоги и налогообложение. Учебное пособие для вузов / Под рук. И.Г. Русаковой, В.А. Кашина. М.: ЮНИТИ, 2008.

22. Рюмин С.М. Индивидуальный предприниматель. Как платить налоги? (2-е издание, переработанное) М.: Издательско-консультационная компания "Статус-Кво 97", 2008.

23. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. - М.: Инфра-М, 2008.

24. Абрамов М.Д., Кашин В.А. , Кириллова Г.Н., Машков С.А., Предложения по совершенствованию налогового законодательства // Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии, 2008, N 8.

25. Аладышева К.Н. Индивидуальный предприниматель и системы налогообложения // Упрощенка, 2007, N 10.

26. Андреев И.М. Налогообложение субъектов малого предпринимательства // Налоговый вестник, 2006, N 10.

27. Бобоев М.Р., Наумчев Д.В. О проблемах и перспективах развития налоговой системы Российской Федерации // Налоговый вестник, 2001, N 9.

28. Бурканов Ю.А. Статья: А у нас доходный дом: как платит налоги предприниматель // Российский налоговый курьер, 2008, N 21.

29. Буйских О. Б. Новый порядок учета доходов и расходов для индивидуальных предпринимателей // Экономико-правовой бюллетень, 2002, N 11.

30. Буткевич Е.В. Порядок исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц после вступления в силу главы 23 части второй Налогового кодекса Российской Федерации // Налоговые известия Московского региона, 2008, N 3.

31. Васильева М.Е. НДФЛ: налоговые органы разъясняют // Налоговые известия Московского региона, 2004, N 8.

32. Исакина Е.Н. Статья: Системы налогообложения индивидуальных предпринимателей без образования юридического лица и особенности их применения // Налоговый вестник, 2007, N 11.

33. Есипова М.С. Об определении субъектов малого предпринимательства для целей государственной поддержки и налогообложения // Налоговый вестник, 2006, N 11.

34. Карсетская Е.А. Правовой статус и особенности налогообложения, учета и отчетности индивидуальных предпринимателей // "АКДИ "Экономика и жизнь", 2001, N 7.

35. Колоскова Н.И. Статья: Стандартные налоговые вычеты в 2007 году // Новое в бухгалтерском учете и отчетности, 2007, N 11.

36. Комкова Е. И. Статья: Уплата НДФЛ предпринимателями (Начало) // Финансовая газета. Региональный выпуск, 2007, N 15.

37. Котова Е.Г. Проблемы формирования предпринимателями профессиональных вычетов по НДФЛ // Предприниматель без образования юридического лица. ПБОЮЛ, 2007, N 2.

38. Левадная Т.Ю. Статья: Налогообложение доходов индивидуальных предпринимателей // Налоговый вестник, 2006, N 9.

39. Лесникова В.А. Статья: Сдаем сведения по форме 2-НДФЛ // Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение, 2008, N 3.

40. Левадная Т.Ю. Учет расходов при изменении системы налогообложения индивидуальным предпринимателем // Финансовая газета, 2006, N 30.

41. Левадная Т.Ю. Налогообложение доходов индивидуальных предпринимателей // Налоговый вестник, 2006, N 9.

42. Лермонтов Ю.Д. Об отдельных вопросах исчисления и уплаты НДФЛ (Окончание) // Финансовая газета. Региональный выпуск, 2008, N 20.

43. Левадная Т.Ю. Заполнение налоговой декларации по НДФЛ за 2008 г. (Окончание) // Финансовая газета, 2008, N 15.

44. Паклин И.В. Порядок учета доходов и расходов при общей системе налогообложения // Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение, 2007, N 2.

45. Постатейный комментарий к налоговому кодексу Российской Федерации - под редакцией Феоктистова И.А., Филиной Ф.Н. - М.: Гросс Медиа, 2008.

46. Подкопаев М.В. Новые изменения в Налоговом кодексе // Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение, 2008, N 5.

47. Рогожин М.Е. Форма 3-НДФЛ: не забудем отчитаться // Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение, 2008, N 2.

48. Стельмах О.Н. Обложение индивидуальных предпринимателей налогом на доходы физических лиц // Налоговый вестник, 2002, N 3.

49. Сокол М.П. Индивидуальная предпринимательская деятельность (правовые основы и аспекты налогообложения) (Окончание) // Налоговый вестник, 2004, N 8.

50. Талалаева И.В. Учет в расходах сумм уплаченного НДФЛ // Малая бухгалтерия, 2008, N 8.

51. Титова Г.С. Налогообложение индивидуальных предпринимателей // Финансовая газета. Региональный выпуск, 2003, N 37.

52. Трубников А.А. Налогообложение индивидуальных предпринимателей в 2001 году // Бухгалтерский учет, 2001, N 18.

53. Тробская С.С. К вопросу о правовом статусе налогоплательщика - физического лица в Российской Федерации // Налоги и налогообложение, 2008, N 7.

54. Федосеев Н.Ф. Налогообложение индивидуальных предпринимателей (Окончание) // Финансовая газета. Региональный выпуск, 2000, N 29.

55. Энциклопедия спорных ситуаций по НДФЛ, ЕСН, взносам. - М.: Статут, 2008.

56. Хохлова О.Ю. Платит индивидуальный предприниматель // Учет. Налоги. Право, 2003, N 33.

57. Чиненов М.В. О российской налоговой системе // Все о налогах, 2008, N1.

58. Шевелева Н.А. Правовой статус налогоплательщика в российской налоговой системе // Правоведение. 2006. N 3.

59. Официальный Интернет-сайт УФНС России по г. Москве http://www.mosnalog.ru.