Налогообложения прибыли и доходов в Республики Беларусь

4) применение методов уплаты налогов на прибыль текущими платежами не учитывает изменение ставки налога на прибыль. Более того, организации не обладают правом перехода с одного метода исчисления сумм налога на прибыль авансовыми платежами на другой метод в течение налогового периода;

5) существуют проблемы в бухгалтерском учёте суммовых разниц, оказывающие негативное влияние на определение налоговой базы по налогу на прибыль;

6) недостаточно проработаны вопросы учета затрат, учитываемых при налогообложении, при исчислении налога на прибыль, что также влечёт за собой неправильное определение налоговой базы по налогу на прибыль;

7) система электронного декларирования имеет ресурсы для применения в отношении индивидуальных предпринимателей;

8) существуют иные проблемы в налогообложении прибыли в Республике Беларусь.

Возможные решения выявленных недостатков и проблем, имеющих место в налогообложении прибыли в Республике Беларусь, а также меры по их совершенствованию, намеченные к реализации налоговыми органами в ближайшее время, рассмотрим в последней главе.

2. Оценка налогообложения прибыли и доходов в Республики Беларусь на примере ИМНС по Железнодорожному району г. Гомеля

2.1 Значение налога на прибыль в налоговых доходах ИМНС по Железнодорожному району г. Гомеля за 2010-2011 гг.

По итогам работы за 2011 г. в консолидированный бюджет от плательщиков Железнодорожного района г. Гомеля поступило 914,4 млрд. руб., из которых 724,7 млрд. руб. было уплачено в республиканский бюджет, 189,7 млрд. руб. - в местный. По сравнению с аналогичным периодом 2010г. налоговые платежи выросли на 8 млрд. руб. или на 0,9%, что в сопоставимых ценах составило 14,4 млрд. руб.

Темп роста по платежам в республиканский бюджет составил 157,4 %, в то время как поступления в местный бюджет выросли на 0,8%.

Таким образом, задача по выполнению доходной части бюджета всех уровней за 2011 год инспекцией выполнена.

Состав, структура и динамика налоговых поступлений за 2010 - 2011 гг. представлена в таблице 2.1.

Таблица 2.1 - Состав, структура и динамика налоговых доходов ИМНС по Железнодорожному району г. Гомеля за 2010-2011 гг.

В Миллионах рублей

Название платежа	2010 год	2011 год	Отклонение, (+,-)	Темп роста,%
	сумма	уд. вес, %	сумма	уд. вес, %
А	1	2	3	4	5	6
Налоговые доходы	914483	100,0	922514	100,0	8031	100,9
Налоги на доходы и прибыль, в т. ч.:	558506	61,1	753205	81,6	194699	134,9
Подоходный налог	112868	20,2	183049	24,3	70180	162,2
Налог на прибыль	405823	72,7	563956	74,9	158134	139,0
Налог на доходы	3620	0,6	6200	0,8	2580	171,2
Сбор на развитие территорий	36195	6,5	-	-	-36195	0,0
Налоги на собственность, в т. ч.:	26309	2,9	56313	6,1	30004	214,0
Налог на недвижимость на незавершенное строительство	541	2,1	680	1,2	139	125,5
Земельный налог	48999	18,6	19502	34,6	-29497	398,0
Налог на недвижимость	20867	79,3	36131	64,2	15264	173,1
Налог на товары и услуги, в т. ч.:	276695	30,3	57277	6,2	-219418	20,7
Налог на добавленную стоимость	223273	80,7	405192	0,7	181919	0,2
Другие налоги и сборы от выручки от реализации товаров (работ, услуг)	20457	7,4	26931	47,0	6474	131,6
Акцизы	7938	2,9	24417	42,6	1647	307,6
Налог на игорный бизнес	913	0,3	1764	3,1	851	193,2
Экологический налог	13206	4,8	3124	5,5	-10082	23,7
Налог за добычу (изъятие) природных ресурсов	143	0,1	549	1,0	405	382,7
Налоговые доходы от внешнеэкономической деятельности	441	0,0	246	0,0	-195	55,7
Другие налоги, сборы (пошлины) и иные обязательные платежи	52532	5,7	55473	6,0	2941	105,6

По данным таблицы 2.1 видно, что наибольший удельный вес в структуре налоговых доходов в 2011 году занимают налоги на доходы и прибыль (81,6%). Поступления по данной группе налогов выросли по сравнению с 2010 годом на 34,9%. Основным доходным источником в составе налогов на доходы и прибыль является налог на прибыль: удельный вес данного налога равен 74,9%, при этом в течение 2011 года поступления по налогу на прибыль увеличились на 39%.

В составе налогов на собственность, которые увеличились за 2011 год более чем в 2 раза, важное место занимают налог на недвижимость (64,2%) и земельный налог (34,6%). В свою очередь, поступления налога на недвижимость выросли на 73,1% и составили 36131,2 млн. руб. Следует отметить практически четырехкратное увеличение поступлений земельного налога в 2011 году.

В структуре налогов на товары и услуги произошли существенные изменения. Влияние на изменение структуры платежей в 2011 году оказал налог на добавленную стоимость (НДС). В 2010 году данный налог был уплачен в сумме 223,3 млрд. руб. что составило 80,7% в составе налоговых поступлениях. В 2011 году платежи по НДС составили 0,4 млрд. руб., при плановом значении в 49,6 млрд. руб. Данная ситуация напрямую связана с финансово-хозяйственной деятельностью экпортоориентированных предприятий района.

Динамика налоговых поступлений за 2010-2011гг. отражена на рисунке 2.1.

Рисунок 2.1 - Динамика основных налоговых доходов ИМНС по Железнодорожному району г. Гомеля за 2010-2011 гг.

Как видно из рисунка 2.1 в общей структуре налоговых доходов наибольший удельный вес, как в 2010, так и в 2011 г. занимает налог на прибыль. В 2011 г. его доля в составе всех налогов выросла на 16,7% по сравнению с уровнем 2010 года. В стоимостном выражении поступления по налогу на прибыль в 2011 г. составили 158,1 млрд. руб., из которых на 41,9 млрд. руб. было направлено в местный бюджет. Таким образом, годовой план по данному налогу выполнен на 105,1%.

Стоит отметить, что в целях обеспечения сохранения поступлений в 2011 году налога на прибыль не ниже уровня 2010 года, предусмотренного пунктом 1.3 решения коллегии МНС Республики Беларусь «Об итогах работы Министерства по налогам и сборам по исполнению доходной части бюджета за 2010 год и задачах по выполнению доходной части бюджета в 2011 году» инспекцией направлены в адрес руководителей организаций, отчитавшимся с убытками по итогам 2010 год, информационные письма с указанием необходимости уплаты периодических платежей по налогу на прибыль в 2011 году. Для дополнительного привлечения доходов в бюджет по данному доходному источнику, выявления причин и предотвращения убыточной деятельности организаций в инспекции с начала года проведено 12 заседаний комиссии по защите налоговых деклараций, 4 из которых совместно с администрацией Железнодорожного района г. Гомеля, на которые были приглашены 78 плательщиков, у которых затребованы планы мероприятий по выходу на безубыточную работу.

НДС, который в 2010 г. занимал 24,4% от общей величины налоговых поступлений, сократился до 0,2%.

По подоходному налогу, который был третьим по величине источником налоговых доходов в 2010 г. (12,3% от всего объема поступлений), произошло увеличение на 7,5%.

Земельный налог, налог на недвижимость и акцизы по-прежнему занимают незначительный удельный вес в структуре налоговых доходов ИМНС по Железнодорожному району г. Гомеля.

Исходя из приведенных выше данных, можем сделать вывод о том, что налог на прибыль выступает одним из важнейших доходных источников в ИМНС по Железнодорожному району г. Гомеля. При этом наблюдается положительная динамика данного платежа, поскольку темп роста достаточно высок (16,7%). Планы поступлений по налогу на прибыль выполняются.

Далее рассмотрим механизм формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на примере РУП «Гомсельмаш».

2.2 Механизм формирования налоговой базы для расчёта налога на прибыль на примере ИМНС по Железнодорожному району г. Гомеля

РУП «Гомсельмаш» исчисляет налог на прибыль по первому методу, исходя из фактически начисленного и уплаченного налога на прибыль предыдущего налогового периода.

За 2011 год в ИМНС по Железнодорожному району была предоставлена декларация по налогу на прибыль по ставке 24%. Платежи уплачивались в размере ј части начисленного налога по срокам уплаты. В 2012 году до 20 марта была предоставлена уточненная декларация по налогу на прибыль за 2011 год, скорректированная на сумму фактически полученной прибыли. Также в начале 2012 года была предоставлена декларация по налогу на прибыль на 2012 год по первому методу, с указанием ставки налога 18%. Однако платежи по срокам должны осуществляется по нормам Налогового Кодекса исходя из начисленного и уплаченного налога за 2011 год, а не полученной фактически прибыли.

По итогам деятельности за 2011 год в начале 2012 года предоставлена окончательная декларация по налогу на прибыль за 2013 год и откорректирована сумма налога с учетом уже произведенных в течение года авансовых платежей.

Бланк декларации по налогу на прибыль приведен в Приложении Д. Данные для расчёта налога представлены в приложениях А, Б и В.

Далее последовательно рассмотрим механизм формирования налогооблагаемой базы, определим необходимые для её расчёта показатели, величину налогооблагаемой прибыли, а в конечном итоге и величину налога на прибыль.

Поскольку налогооблагаемая прибыль (или валовая прибыль в налоговом учёте) представляет собой сумму прибыли от реализации товаров, работ и услуг, имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов, то для её определения сначала найдём сумму прибыли от реализации по РУП «Гомсельмаш» за 2011-2012 гг.

Величина прибыли от реализации определяется по формуле (2.1):

П от реал.= В без нал. - З учит. при нал. (2.1)

где П от реал..- прибыль от реализации;

В без нал. - выручка от реализации произведенных товаров (работ, услуг) за вычетом налогов и сборов, включаемых в выручку;

З учит. при нал. - затраты, учитываемые при налогообложении.

Расчёт показателя прибыли от реализации представим в таблице 2.2.

Таблица 2.2 - Расчёт прибыли от реализации по РУП «Гомсельмаш» за 2011- 2012 гг.

В Миллионах рублей

Наименование показателей	2011 год	2012 год	Отклонение, (+, -)
Выручка от реализации произведенных товаров (работ, услуг); товаров, приобретенных для последующей реализации, имущественных прав, ценных бумаг	2 000 328	2 793 820	793 492
Налоги и сборы, включаемые в выручку от реализации произведенных товаров (работ, услуг); товаров, приобретенных для последующей реализации, имущественных прав, ценных бумаг	238 606	281 833	43 227
Выручка от реализации произведенных товаров (работ, услуг) за вычетом налогов и сборов, включаемых в выручку	1 761 722	2 511 987	750 265
Затраты по производству и реализации произведенных товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении, из которых:	1 588 433	2 185 624	559 955
Себестоимость произведённой продукции (товаров, работ, услуг), в т.ч.:	1 566 706	2 148 388	618 682
- материальные затраты (за вычетом возвратных отходов);	865 703	1 052 216	186 513
- расходы на оплату труда;	402 311	523 012	120 701
- затраты на социальные нужды;	140 809	183 054	42 245
- амортизация основных средств и нематериальных активов, используемых в предпринимательской деятельности;	165 477	375 100	209 623
- прочие затраты на производство и реализацию, учитываемые при налогообложении прибыли.	14 133	15 006	873
Управленческие расходы;	0	0	0
Расходы на реализацию.	21 727	37 236	15 509
Прибыль реализации произведенных товаров (работ, услуг); товаров, приобретенных для последующей реализации, имущественных прав, ценных бумаг	173 289	326 363	153 074

Из данных таблицы 2.2 следует, что размер прибыли от реализации анализируемого предприятия на 2011 год составляет 173 289 млн. руб., на 2012 год - 326 363 млн. руб. Увеличение прибыли от реализации на 153 074 млн. руб. обусловлено превышением темпа роста выручки от реализации произведенных товаров (работ, услуг) за вычетом налогов и сборов, включаемых в выручку над темпом роста затрат по производству и реализации произведенных товаров, которые составили 142, 59% и 137,60% соответственно.

В связи с тем, что в налоговом учёте отсутствует понятие «операционные доходы и расходы», а для расчёт налога на прибыль по РУП «Гомсельмаш» производится только на основании данных «Отчёта о прибылях и убытках» и бухгалтерского баланса за период 2010-2011гг. (Приложения А, Б, В), то условно включим эти расходы в общую сумму прибыли от реализации. Следовательно, прибыль от реализации в 2010 и 2011гг. составит 176 469 млн. руб. и 416 328 млн. руб. соответственно.

Далее определим прибыль (убыток) от внереализационных доходов и

расходов, которая представляет собой разницу между внереализационными доходами за вычетом налогов и сборов, включаемых во внереализационные доходы, и внереализационными расходами.

Расчёт показателя прибыли (убытка) от внереализационных доходов и расходов представим в таблице 2.3.

Таблица 2.3 - Расчёт прибыли (убытка) от внереализационных доходов и расходов по РУП «Гомсельмаш» за 2011-2012 гг.

В Миллионах рублей

Наименование показателей	2011 год	2012 год	Отклонение, (+, -)
А	1	2	3
Внереализационные доходы, в т.ч.:	125 831	1 965 158	1 839 327
- штрафы, пени и неустойки, признанные или по которым получены решения суда об их взыскании	81	120	39
- прибыль (убыток) прошлых лет	0	30 833	30 833
- возмещение убытков, причинённых неисполнением или не надлежащим исполнением обязательств	123	52	- 71
- курсовые разницы по операциям в иностранной валюте	92 857	1 896 339	1 803 482
- списание дебиторских и кредиторских задолженностей с истекшим сроком исковой давности	50	47	- 3
- прочие доходы и расходы	32 717	37 715	4 998
Налоги и сборы, включаемые во внереализационные доходы	3	2	- 1
Внереализационные доходы за вычетом налогов и сборов, включаемые во внереализационные доходы	125 828	1 956 156	1 830 328
Внереализационные расходы, в т. ч.:	151 066	2 298 294	2 147 228
- штрафы, пени и неустойки, признанные или по которым получены решения суда об их взыскании	899	591	- 308
- прибыль (убыток) прошлых лет	125	1 301	1 176
- возмещение убытков, причинённых неисполнением или не надлежащим исполнением обязательств	0	2	2
- курсовые разницы по операциям в иностранной валюте	92 293	2 230 055	2 137 762
- списание дебиторских и кредиторских задолженностей с истекшим сроком исковой давности	3	171	168
- прочие доходы и расходы	57 746	66 174	8 428
Прибыль (убыток) от внереализационных доходов и расходов	- 25 238	- 333 138	- 307 900

По данным таблицы 2.3 видно, что, несмотря на увеличение внереализационных доходов на 1 839 327 млн. руб. (главным образом, за счёт роста положительных курсовых разниц по операциям в иностранной валюте, а также прибыли прошлых лет), как в 2011, так и в 2012 году предприятие понесло убыток от внереализационных доходов и расходов, в размере 25 238 млн. руб. и 333 138 млн. руб. соответственно. Основным фактором, обусловившим высокий размер внереализационных расходов, выступили высокие суммы отрицательных курсовых разницы, возникших при переоценке активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте по операциям в иностранной валюте, а также прочие внереализационные доходы и расходы (расходы по сдаче в аренду имущества и др.)

На основании данных таблиц 2.1 и 2.2 найдём величину налогооблагаемой базы по формуле (2.2):

ВП в н. у.= Пот реал. в н. у. + Пот внер. дох.и расх. (2.2)

где ВП в н. у.- валовая прибыль в налоговом учёте (налогооблагаемая база);

Пот реал. в н. у. - прибыль реализации произведенных товаров (работ, услуг); товаров, приобретенных для последующей реализации, имущественных прав, ценных бумаг ;

Пот внер. дох.и расх. - прибыль (убыток) от внереализационных доходов и расходов.

Расчёт налогооблагаемой базы приведён в таблице 2.4.

Таблица 2.4 - Расчёт налогооблагаемой базы по РУП «Гомсельмаш» за 2011- 2012 гг.

В Миллионах рублей

Наименование показателей	2011 год	2012 год	Отклонение, (+, -)
Прибыль реализации произведенных товаров (работ, услуг); товаров, приобретенных для последующей реализации, имущественных прав, ценных бумаг	176 469	416 328	239 859
Прибыль (убыток) от внереализационных доходов и расходов	- 25 238	- 333 138	- 358 376
Расходы, не учитываемые налогообложении	17 936	3 886	-14 050
Доходы, не учитываемые налогообложении	15	0	-15
Налогооблагаемая база	169 152	87 076	- 82 076

Данные таблицы 2.4 свидетельствуют о том, что налогооблагаемая база исследуемого предприятия сократилась на 82 076 млн. руб. в основном по причине роста убытка от внереализационных доходов и расходов на 358 376 млн. руб.

Таким образом, сумма налогооблагаемая база РУП «Гомсельмаш» за 2011 г. составила169 152 млн. руб., в 2012г. - 87 076 млн. руб.

При этом основными статьями затрат, не учитываемыми при налогообложении предприятия выступают:

- выплаты физическим лицам, работающим в по РУП «Гомсельмаш» носящие характер социальных льгот (премии, вознаграждения по итогам работы за год, материальная помощь, надбавки и доплаты к пенсиям, компенсация стоимости питания и др.);

- оплата командировок, произведенных сверх норм, установленных в порядке, определенном Трудовым кодексом Республики Беларусь;

- возмещение потерь и убытков от недостачи имущества и (или) его порчи, произошедшие сверх норм естественной убыли;

- суммы начисленных организацией дивидендов и приравненных к ним доходов;

- пени, штрафы и иные санкции, перечисляемые в бюджет;

- стоимость имущества или имущественных прав, переданных в качестве залога;

- иные затраты, не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, не учитываемые при налогообложении в соответствии с законодательством.

Теперь перейдём к определению размера налогооблагаемой прибыли. Для этого рассмотрим данные, представленные в таблице 2.5

Таблица 2.5 - Расчёт налогооблагаемой прибыли по РУП «Гомсельмаш» за 2011- 2012гг.

В Миллионах рублей

Наименование показателей	2011 год	2012 год	Отклонение, (+, -)
Налоговая база	169 152	87 076	- 82 076
Льготируемая прибыль	0	0	- 6
Прибыль к налогообложению	169 152	87 076	- 82 076

Таким образом, по данным таблицы 2.5 можно увидеть, что налогооблагаемая прибыль в 2012г. сократилась на 82 076 млн. руб. по сравнению с 2011г. и составила 87 076 млн. руб., поскольку РУП «Гомсельмаш» не имеет льготируемой прибыли ни в 2011г., ни в 2012г.

2.3 Оценка налогов, уплачиваемых из прибыли, на примере ИМНС по Железнодорожному району г. Гомеля

Определим суммы налога на прибыль и налога на недвижимость, подлежащие уплате.

Как уже ранее отмечалось в первой главе, налог на прибыль равен произведению налогооблагаемой прибыли и ставки налога на прибыль. Для определения налога на прибыль по РУП «Гомсельмаш» на 2011 год была использована основная ставка налога 24%, а на 2012 - ставка в размере 18%. Следовательно, сумму налога на прибыль найдём как разницу между налогооблагаемой прибылью и прибылью, от уплаты которого плательщик освобождён. Расчёты представим в таблице 2.6.

Таблица 2.6 - Расчёт налога на прибыль по РУП «Гомсельмаш» за 2011-2012 гг.

В Миллионах рублей

Наименование показателей	2011 год	2012 год	Отклонение, (+, -)
А	1	2	3
Прибыль к налогообложению	169 152	87 076	- 82 076
Налог на прибыль по валовой прибыли	40 596	15 674	- 24 922
Сумма налога на прибыль, от уплаты которого плательщик освобождён в связи с целевым использованием, в т. ч.:	34	0	- 34
в связи с целевым использованием	34	0	- 34
Налоги на прибыль, исчисленный по предыдущей налоговой декларации	0	0	0
Налог на прибыль к уплате (возврату)	40 562	15 674	-24 888

Таким образом, в 2011 и 2012 гг. налог на прибыль рассматриваемого предприятия составил 40 562 млн. руб. и 15 674 млн. руб. соответственно.

Стоит обратить внимание на то, что РУП «Гомсельмаш» в 2011 г. освобождено от уплаты налога на прибыль в сумме 34 млн. руб. в связи с использованием данных денежных средств по целевому назначению. Эти средства переданы бюджетным организациям образования, зарегистрированным на территории Республики Беларусь (Средней школе № 53 г. Гомеля и Гимназии № 56 г. Гомеля).

Поскольку налога на прибыль в 2011 г. было начислено в размере 40 562 млн. руб., то уплата налога по срокам составит:

- не позднее 22 марта 2011 года - 10 140,5 млн. руб.

- не позднее 22 июня 2011 года - 10 140,5 млн. руб.

- не позднее 22 сентября 2011 года - 10 140,5 млн. руб.

- не позднее 22 декабря 2011 года - 10 140,5 млн. руб.

Так как налог на прибыль в 2012 г. составил 15 674 млн. руб., то уплата налога по срокам произойдёт следующим образом:

- не позднее 22 марта 2012 года - 3 918,5 млн. руб.

- не позднее 22 июня 2012 года - 3 918,5 млн. руб.

- не позднее 22 сентября 2012 года - 3 918,5 млн. руб.

- не позднее 22 декабря 2012 года - 3 918,5 млн. руб.

С помощью факторного анализа определим, каким образом повлияло на размер налога на прибыль изменение налоговой базы и ставки налога. Для этого воспользуемся данными таблицы 2.7.

Таблица 2.7 - Динамика налога на прибыль по РУП «Гомсельмаш» за 2011-2012 гг. под влиянием изменения налоговой базы и ставки налога

В Миллионах рублей

Наименование показателей	2011 год	2012 год	Отклонение, (+, -)
Налогооблагаемая база	169 152	87 076	- 82 076
Ставка налога, %	24	18	- 6
Налог на прибыль к уплате (возврату)	40 562	15 674	- 24 888

На основании данных таблицы 2.7 произведём необходимые расчёты, условно обозначив, что НП - налог на прибыль, НБ - налогооблагаемая база, С нал. - ставка налога на прибыль.

Сначала определим влияние изменения ставки налога на прибыль на величину налога.

НП (С нал.) = НБ0 * (С нал.1 - С нал.0) = 169 152 * (0,18 - 0,24) = - 10 149,12 (млн. руб.)

Таким образом, под влиянием сокращения ставки налога с 24% до 18% размер налога на прибыль уменьшился на 14 773,68 млн. руб.

Далее выясним, как отразилось изменение налогооблагаемой базы на размере налога на прибыль.

НП (НБ) = С нал.1 * (НБ1 - НБ0) = 0,18 * (87 076 - 169 152) = - 14 773,68 (млн. руб.)

Приведённые расчёты показывают, что за счёт снижения налогооблагаемой базы сумма налога на прибыль сократилась на 10 149,12 млн. руб.

Для проверки правильности произведённых вычислений построим баланс отклонений:

- 10 149,12 - 14 773,68 = - 24 922,8 (млн. руб.)

Следовательно, совокупное влияние этих факторов привело к сокращению налога на прибыль, подлежащего уплате за 2012-2011гг., на 24 922,8 млн. руб. Ошибка в 34,8 млн. руб. объясняется погрешностью в вычислениях.

Таким образом, расчётным путём мы выяснили, что сумма налога на прибыль по РУП «Гомсельмаш» на 2011 составила 40 562 млн. руб. (с поквартальной уплатой 10 140,5 млн. руб.), сумма налога на недвижимость - 5 164 млн. руб. (1 291 млн. руб. вносится ежеквартально).

3. Направление совершенствования налогообложения прибыли и доходов Республики Беларусь

На основании представленного в первой главе материала можно сделать заключение о том, что в Республике Беларусь за последние годы наблюдались различные изменения в системе налогообложения, повлекшие за собой как положительные, так и негативные последствия.

Следовательно, применительно к налогам, уплачиваемым из прибыли и доходов уместно продолжить осуществление не всех мероприятий, ввиду их различной эффективности, что отмечалось ранее. В связи с этим необходимо рассмотреть лишь те мероприятия, которые оказывают благоприятное воздействие на налогообложение прибыли и доходов, намеченные к реализации на ближайшую перспективу, и предложить возможные решения имеющихся проблем.

Как уже отмечалось, большинство реформ в системе налогообложения прибыли, имеющие место в Республики Беларусь с 2012 года проводятся с целью поддержки реального сектора экономики, активизации деятельности хозяйствующих субъектов и привлечения иностранных инвесторов.

Стоит ещё раз обратить внимание на то, что важнейшим решением в налогообложении прибыли стало снижение ставки налога на прибыль до 18 %, обусловленное инвестиционной привлекательности Беларуси и, как следствие, укрепления доходной базы бюджета.

В результате этого за девять месяцев 2012 года в консолидированный бюджет республики поступило практически на треть (на 29,3%) больше налога на прибыль, чем за аналогичный период прошлого года. Положительная динамика по текущему году во многом обусловлена, улучшением финансовых результатов работы налогоплательщиков. На основании прогнозных цифр, которые заложены в Законе о бюджете на 2013 год, в доход бюджета по налогу на прибыль предусматривается поступление 29 трлн., то есть, налог на прибыль должен вырасти на 51%.

Таким образом, можно говорить о результативности снижения ставки налога на прибыль в отношении поступлений по налогу на прибыль в государственный бюджет, по которым наблюдается значительный рост.

Эффективность сокращения ставки налога на прибыль на долгосрочную перспективу и её влияние на налоговую нагрузку на экономику можно будет оценить по прошествии более длительного промежутка времени. Так, в Законе Республики Беларусь «Об утверждении отчёта об исполнении республиканского бюджета» за 2012 год и Решениях Местных Советов депутатов «Об утверждении отчетов об исполнении местных бюджетов за 2012 год» будут отражены итоговые значения платежей по налогу на прибыль за 2012 год, на основании которых можно будет принять обоснованные решения либо по дальнейшему снижению ставки налога, либо по сохранению её на прежнем уровне.

В то же время со снижением ставки налога объём иностранных инвестиций падает. Так, по данным Национального статистического комитета РБ, за I полугодие 2012 года в реальный сектор экономики Беларуси (без учета банков) иностранные инвесторы вложили 7 млрд. долл., что оказалось на 12,7% меньше, чем за I полугодие 2011 года [12].

О низкой инвестиционной активности в Беларуси свидетельствуют и данные статистического комитета СНГ: если в первом полугодии 2011 года Беларусь была в числе лидеров по темпам роста инвестиций в основной капитал, то в январе-июне 2012 года наблюдалась обратная ситуация - наряду с Таджикистаном Беларусь занимала последние позиции по темпам роста инвестиций в основной капитал.

Одной из основных причин такой ситуации стала отмена льгот, связанных с освобождением от налогообложения налогом на прибыль валовой прибыли в размере финансирования капитальных вложений и (или) погашения полученных и использованных на эти цели кредитов банков, но не более 50% валовой прибыли. Льгота по капвложениям была эффективной мерой стимулирования повышения притока инвестиций как на создание новых предприятий и производств, так и модернизацию действующих, а её отмена перекрыла положительный эффект от снижения ставки налога на прибыль.

И всё же проблему снижения инвестиционной активности иностранных инвесторов следует рассматривать с учётом сокращения льготного кредитования жилищного строительства, пересмотром кредитования государственных программ, жесткой денежно-кредитной политики, проводившимися в 2012 году.

Одновременно со снижением ставки налога на прибыль с 24% до 18%

налоговым законодательством вводятся общепринятые механизмы стимулирования инвестиционной деятельности: это расширение возможностей по ускорению амортизационных активов (амортизационная премия и ускоренный метод амортизации основных средств), возможность переноса убытков будущей прибыли в течение 10 лет без количественных ограничений. Совокупность таких главных налоговых мер призвана обеспечить реальное снижение налоговой нагрузки примерно по отношению к ВВП.

Таким образом, необходимо продолжить поиск оптимальной ставки налога на прибыль, которая позволит сохранять баланс между потребностями формирования доходной части бюджета и необходимостью стимулирования активности субъектов хозяйствования. В настоящий момент ставка налога в размере 18% -- самая низкая в Таможенном союзе и одна из самых низких в Европе. Она обеспечивает рост поступлений в бюджет от предприятий и организаций республики, поэтому, её стоит сохранить на прежнем уровне.

Поскольку льгота по капитальным вложениям была достаточно результативный мерой стимулирования притока инвестиций в основной капитал, то рациональным решением могло бы стать её восстановление с учётом пересмотра условий предоставления. Это означает, что необходимо разрешить применение данной льготы при наличии в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении плательщиков объектов сверхнормативного незавершенного строительства производственного назначения (объектов, по которым превышены нормативные сроки строительства, установленные проектной документацией) в определённых ситуациях.

Так, необходимо предусмотреть соотношения стоимости объекта, строительство которого не завершено в установленный срок, к общей сумме всех капитальных вложений организации. Это следует сделать для того, чтобы плательщики, осуществляющие капитальные вложения в значительных размерах, по каким-либо причинам столкнувшиеся с проблемами завершения строительства отдельных объектов в установленные сроки, сохраняли право на льготу в том случае, когда стоимость объектов просрочено объектов строительства составляет совсем незначительную величину. Следовательно, при лишении права на льготу должен соблюдаться определенный принцип соразмерности.

Можно предложить следующее решение: при наличии у плательщика объектов сверхнормативного незавершенного строительства льгота не должна предоставляться пропорционально удельному весу проектной стоимости таких объектов в общей стоимости капитальных вложений организации. Подобный подход стимулировал бы плательщика завершать строительство объекта, лишая его права на определенную долю льготы, но при этом не выглядел бы категоричным по отношению к ситуациям, когда стоимость объектов сверхнормативного незавершенного строительства несравнима с общим объемом инвестиций организации.

Также могут быть использованы и иные подходы, главное -- соблюдать разумный принцип соразмерности, который будет стимулировать организации завершать строительство объектов в установленные сроки, но при этом не окажется непреодолимым ограничением для роста их капитальных вложений.

Кроме того, утрата права на льготу не должна носить абсолютный характер, когда плательщик лишается льготы полностью в отношении всех капитальных вложений в строительство, расширение, техническое перевооружение и приобретение зданий, сооружений, объектов незавершенного строительства, оборудования и других основных средств, участвующих в предпринимательской деятельности.

Для предоставления предприятиям реальной возможности использования таких преференций, как амортизационная премия и перенос убытков на будущие периоды необходимо упростить бухгалтерский учёт временных налогооблагаемых разниц, возникающих в связи с их применением. В частности, необходимо усовершенствовать порядок применения амортизационной премии путем отмены необходимости доплаты налога на прибыль со стоимости всего объекта, по которому она была применена, в случае отчуждения его части с момента постановки на учет. Корректировке должна подлежать только налоговая база, приходящаяся на реализуемую часть основных средств. Одновременно следует ввести ограничение на применение амортизационной премии в отношении объектов, не используемых в предпринимательской деятельности, что позволит повысить инвестиционную привлекательность данной преференции.

Кроме того, следует предоставить организациям возможность выбора между применением амортизационной премии и льготы по капитальным вложениям, а также право применять амортизационную премию к стоимости реконструкции (модернизации) в случае, если первоначальная стоимость увеличивается на сумму модернизации. Также необходимо дать разъяснения порядку отражения в налоговом учете возврата амортизационной премии. В связи с этим целесообразно было принять решение о том, что возвращаемая амортизационная премия должна включаться во внереализационные доходы организаций, поскольку в соответствии с действующим Налоговым Кодексом не ясно, каким образом в налоговом учете следует отразить возврат амортизационной премии - уменьшать ли на ее сумму затрат, учитываемых при налогообложении, или включать в состав внереализационных доходов, учитываемых при налогообложении.

Поскольку метод уплаты налогов на прибыль текущими платежами не учитывает изменение ставки налога на прибыль, то рациональным решением в данной ситуации могло бы стань использование корректирующего коэффициента в случае будущего изменения ставки налога, чтобы избежать ошибок, которые были допущены в 2012г.

В Налоговом Кодексе следует предусмотреть возможность перехода с выбранного организацией метода исчисления сумм налога на прибыль, подлежащих уплате текущими платежами, на другой метод в течение налогового периода, что позволит организациям более точно рассчитывать предполагаемую сумму налога с учетом результатов работы за прошлый год и тем самым минимизировать возможность применения к ним штрафных санкций. Также в Налоговый кодекс стоит дополнить нормами, которые бы позволяли корректировать в меньшую сторону суммы ежеквартальных платежей, например, исходя из текущих экономических показателей предприятия.

Как уже отмечалось ранее, в настоящее время в Республике Беларусь существуют проблемы в бухгалтерском учёте суммовых разниц, оказывающие негативное влияние на определение налоговой базы по налогу на прибыль. В связи с этим необходимо разъяснить порядок ведения налогового учета суммовых разниц, а также порядок заполнения налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль и отчислениям в инновационный фонд при наличии хозяйственных операций с суммовыми разницами. Следует внести изменения в Инструкцию о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, которые позволят документально подтвердить данные об объектах, подлежащих налогообложению в данном случае, поскольку налоговый учёт основывается на данных бухгалтерского учета. Учитывая, что в бухгалтерском учете отсутствует понятие «суммовые разницы», то стоит рассмотреть возможность исключения его и из налогового учета, сохранив при этом действующий подход к учету данных разниц для целей налогообложения. В этих целях соответствующие корректировки нужно внести в подпункт 3.18 пункта 3 статьи 128 Налогового Кодекса.

Кроме того, следует решить вопросы учета затрат, учитываемых при налогообложении, ведь если порядок формирования налоговой базы недостаточно обоснован, то снижение ставок не даёт должного эффекта. Это означает, что нужно чётко определить состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли. Так, в статье 131 Налогового кодекса Республики Беларусь приведен перечень расходов, которые не учитываются при налогообложении налогом на прибыль. Исходя из этого, а также учитывая специфику работы каждого предприятия и анализируя его расходы, работники бухгалтерии, опираясь на профессиональное суждение, относят имеющие место на предприятии расходы либо к учитываемым при налогообложении, либо к неучитываемым. На основании вышеизложенного возникает вопрос о приемлемости внесения изменений в Налоговый кодекс, а именно исключения статей 128 «Внереализационные доходы» и 129 «Внереализационные расходы», поскольку невозможно в исчерпывающем перечне перечислить все внереализационные доходы и расходы, которые имеют место по различным видам деятельности и должны учитываться при налогообложении.

Стоит отметить тот факт, что в рамках проблемы достоверного определения налогооблагаемой базы в Беларуси в настоящее время уже проводится целенаправленная работа.

Так, в соответствии с Законом Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» с 1 января 2013 года будет осуществлён переход в бухгалтерском учете на определение выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг, других доходов по принципу начисления, предполагающему, что хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете в том периоде, в котором они фактически совершены, независимо от даты проведения расчетов по ним. Данный подход основан на международных стандартах финансовой отчетности.

В целях сближения бухгалтерского и налогового учетов с 2013 года предполагается:

– введение единого подхода с учётом требований МСФО по определению момента выручки от реализации товаров для целей исчисления налогов только по факту отгрузки, независимо от даты проведения расчетов по ним;

– признание в целях исчисления налога на прибыль, налога при упрощенной системе налогообложения и единого налога для производителей сельскохозяйственной продукции выручки от реализации товаров, имущественных прав и внереализационных доходов в соответствующем налоговом периоде на дату признания её в бухгалтерском учете независимо от поступления денежных средств.

При этом возможность уплаты налогов в зависимости от поступления денежных средств предусматривается сохранить для микро-организаций, применяющих УСН и не ведущих бухгалтерский учёт.

В отношении выручки от реализации от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, по которым меняется порядок отражения в налоговом учете, предусмотрены переходные положения, определяющие порядок их признания в целях налогообложения.

Некоторые изменения происходят и при определении выручки от реализации и признании момента отгрузки в налоговом учете.

При определении прибыли от реализации основных средств и нематериальных активов установлен особый порядок определения остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов, в отношении которых плательщиком была применена амортизационная премия, и реализация которых производится по истечении трех лет с момента принятия их к бухгалтерскому учету. В качестве остаточной стоимости в данном случае будет приниматься стоимость основных средств и (или) нематериальных активов, используемая для расчета амортизационных отчислений в целях налогообложения, уменьшенная на сумму амортизационных отчислений, включенных в состав затрат, учитываемых при налогообложении, на дату реализации.

Ввиду достаточно высокой результативности налоговых льгот по стимулированию предприятий, выпускающих инновационную продукцию, в 2013 году будет продолжено стимулирование развития высокоэффективных производств. Напомним, что данная категория предприятий освобождается от уплаты в бюджет суммы превышения налога на прибыль, уплаченного в отчетном году, по сравнению с суммой налога, подлежавшего уплате в предыдущем году. Однако при этом следует утвердить конкретный перечень продукции (работ, услуг), имеющей статус инновационной либо высокотехнологичной. В целом можно говорить о том, что в настоящее время стоит сохранить все производственно-экономические льготы, применяющиеся при налогообложении прибыли. Это, прежде всего, относится к освобождению от налога на недвижимость технопарков и центров трансферта технологий, а также к освобождению от налога прибыль, полученной от передачи имущественных прав на объекты промышленной собственности в течение пяти лет.

Помимо этого целесообразно ввести налоговую льготу по налогу на прибыль в отношении эмиссионного дохода, образующегося при первичном размещении акций и облигаций в виде разницы между их рыночной и номинальной стоимостью, что позволит привлекать субъектам хозяйствования дополнительные инвестиционные средства. Следует отметить, что мероприятия по освобождению прибыли от налогообложения в части эмиссионного дохода имели место еще в 2008 году в рамках Мероприятий по реализации программы развития рынка корпоративных ценных бумаг Республики Беларусь на 2008-2010 гг. За период действия льготы по налогу на прибыль в части доходов, получаемых от облигаций, выпускаемых с 1 апреля 2008 года юридическими лицами - резидентами Республики Беларусь, рынок облигаций показал динамичный рост самостоятельного привлечения субъектами хозяйствования заемных средств. Для сохранения положительной динамики развития рынка облигаций в республике, целесообразно продлить установленный льготный режим налогообложения.

В целях роста собираемости доходов бюджета следует расширить сферу применения льготного налогообложения, установленного для сельскохозяйственных организаций, путем освобождения от налогообложения прибыли, полученной от производства и реализации продукции пушного звероводства по аналогии с иной продукцией сельскохозяйственного производства.

Одним из направлений совершенствования налогообложения прибыли и доходов должно стать упрощение процедур налогового администрирования. Необходимо продолжить дальнейшее сближение бухгалтерского и налогового учета. Это обусловлено тем, что ставка налога на прибыль, а также состав налоговых льгот близки к оптимальному уровню. В этой связи дальнейшая работа сосредоточена на сокращении времени, затрачиваемого на заполнение деклараций и посещение налоговых органов. Кроме того, исчисление налога на прибыль в Республике Беларусь должно быть максимально приближено к положениям законодательства по бухучету. В рамках данного направления необходимо осуществить окончательный переход на международные стандарты финансовой отчётности. Главу «Налог на прибыль» Налогового кодекса необходимо привести в соответствие с законодательством о бухгалтерском учете для того, чтобы те корректировки, которые производятся в налоговом учете, были минимальными, а бухгалтерам требовалось меньше времени для начисления этого налога. Для предприятий преимуществом такого перехода при определении размеров налоговых обязательств станет:

- минимизация корректировок данных бухгалтерского учета при определении размера налога на прибыль;

- упрощение администрирования и ведения учета по налогу на прибыль в связи с исключением необходимости отслеживания денежных поступлений за реализованные товары по каждой совершаемой сделке

Также для упрощения налогового учета следует отменить необходимость обязательного распределения затрат, отдельно приходящихся на произведенную и реализованную продукцию. Такое распределение должно осуществляться только в соответствии с правилами бухгалтерского учета.

Одним из основных направлений упрощения налогового законодательства должно стать изменение частоты уплаты платежей в бюджет. В настоящее время налогоплательщики производят меньше налоговых платежей, чем это требовалось ранее. Примером тому выступает переход на ежеквартальную уплату налога на прибыль с подачей налоговой декларации один раз в год. Кроме того, в связи с возможностью уплаты налога на прибыль текущими платежами связано более равномерное поступление доходов в бюджет, поэтому, следует и далее развивать такую схему уплаты.

Таким образом, Беларусь начинает применять мировую практику уплаты налога на прибыль. С введением такой системы предприятия освободились от необходимости осуществления текущего налогового учета по прибыли.

Следующим направлением работы по повышению эффективности налогообложения прибыли и доходов выступает совершенствование обмена информацией между плательщиками и налоговыми органами. В частности, стоит расширить возможность применения системы электронного декларирования в отношении индивидуальных предпринимателей. Подтверждением тому служит тот факт, что на данный момент затраты по приобретению ключа, выдаваемого налоговыми органами при электронном декларировании не оказывают значительного негативного влияния на финансовое положение организаций, применяющих эту систему. В свою очередь, у Министерства по налогам и сборам появятся дополнительные стимулы по расширению перечня оказываемых услуг в электронном виде с выводом их на более качественный уровень. При этом нужно уточнить необходимое для налогового контроля информационное взаимодействие банков и налоговых органов по идентификации владельцев электронных кошельков.

Кроме того, Министерству по налогам и сборам целесообразно установить форму справки наличия дебиторской задолженности у плательщика, которая позволит производить ее оформление и заполнение реквизитов единообразно всеми налоговыми инспекциями в целом по республике.

В целях оптимизации налогообложения прибыли и доходов необходимо также конкретизировать обязанности плательщиков налога на прибыль по подтверждению оснований на применение налоговых льгот, предоставлению промежуточных и ликвидационных балансов, а также налоговых деклараций в процессе прекращения их деятельности. Стоит увеличить пороговые значения сделок, при которых налоговые органы вправе осуществлять специальный контроль для предотвращения занижения налоговой базы по налогу на прибыль путем сопоставления примененных в сделке цен с рыночными ценами (так называемое трансфертное ценообразование). По сути это сужает сферу налогового контроля, позволяя вывести из-под него сделки, не имеющие серьезных последствий для интересов бюджета.

Следует также документально закрепить право плательщиков не выполнять неправомерные требования налоговых органов и их должностных лиц, не соответствующие Налоговому кодексу Республики Беларусь. Это обеспечит дополнительную защиту плательщиков, в том числе в ходе судебных разбирательств.

Стоит обратить внимание на то, что в настоящее время в республике продолжается работа по совершенствованию налогового законодательства, направленного на стимулирование деловой инициативы и добровольного исполнения плательщиками налоговых обязательств. В основу работы положены, такие направления, как совершенствование механизма уплаты налога на прибыль вследствие подготовки нового Закона «О бухгалтерском учете и отчетности», принятие нового плана счетов бухгалтерского учета, а также иных нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета, основанных на международных стандартах финансовой отчетности.

Вдобавок ко всему вышеперечисленному имеет смысл проведение такого мероприятия, как опрос плательщиков налога на прибыль, который позволит выяснить у них, какие временные затраты они несут на исчисление и уплату налогов, как они оценивают законодательство, насколько устраивает качество услуг, которые оказывают налоговые органы плательщикам по разъяснению законодательства, по выполнению контрольных функций. Результаты анкетирования дадут возможность выработать дополнительные мероприятия по совершенствованию налогового администрирования. Это также позволит подняться на более высокие ступени в рейтинге Всемирного банка по показателю «Налогообложение».

Подводя итог, отметим, что реформирование системы налогов из прибыли должно происходить с учётом действующей экономической ситуации и реальных потребностей населения. В соответствии с основными положениями Программы социально-экономического развития Республики Беларусь на 2011 - 2015 гг. главными задачами бюджетно-налоговой политики являются:

- совершенствование структуры и механизмов взимания установленных налогов и сборов с ориентацией на максимальное приближение по составу и периодичности их уплаты к налоговым системам развитых стран;

- упрощение процедур налогового администрирования и контроля, укрепление позиций страны в мировых рейтингах;

- оптимизация бюджетных расходов и повышение эффективности использования бюджетных средств;

- концентрация бюджетных средств на приоритетных направлениях социально-экономического развития страны;

- повышение эффективности управления государственным долгом.

Впрочем, поставленные задачи не должны оставаться лишь задокументированными положениями. Для их практической реализации государственным служащим и работникам налоговых инспекций необходимо сконцентрировать свои усилия на следующих направлениях:

- упрощение порядка исчисления и переход к квартальным срокам уплаты основных налогов и сборов, развитие системы электронного налогового декларирования;

- повышение эффективности управления государственными финансами;

- совершенствование системы управления долгом в органах местного управления и самоуправления.

Стоит обратить внимание на то, что эффективность реформирования системы налогообложения прибыли была бы более высокой в случае комплексного учёта всех изменений в налогообложении. Мероприятия по реформированию не должны взаимоисключать друг друга (например, снижение ставки налога на прибыль в совокупности с отменой льгот по капитальному строительству), поскольку в этом случае пропадает реальная возможность по достижению поставленных целей.

В целом сохранение выбранного курса оптимизации налогообложения прибыли и доходов с учётом выполнения соответствующего комплекса мероприятий в перспективе должно привести к повышению эффективности данной отрасли налогообложения и превратить её в надёжный инструмент достижения экономического благополучия государства.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Налоги на прибыль и доходы представляют собой важнейший источник доходов государственного бюджета. Они занимают наибольший удельный вес в общем объёме уплачиваемых налоговых платежей, выполняя таким образом своё основное предназначение - обеспечение процесса расширенного воспроизводства и стабильности инвестиционных процессов в сфере производства продукции.

К налогам на прибыль и доходы, уплачиваемым в настоящее время в Республике Беларусь, относят налог на прибыль.

Налог на прибыль выступает в качестве экономического инструмента регулирования экономики. Сформированная соответствующим образом система льгот, ставок и санкций позволяет государству создавать благоприятные условия для развития отдельных отраслей экономики, регионов страны, стимулировать внедрение научно-технического прогресса, увеличение экспорта, расширение сферы социальных услуг, а также решать иные, стоящие перед государством задачи.

Велико значение данного налога в развитии предпринимательства, а также в привлечении в экономику страны иностранных инвестиций, поскольку в законодательстве многих стран предусматривается полное (частичное) освобождение от уплаты именно налога на прибыль организаций в первые годы их создания и функционирования.

Правовая база налога на доходы и прибыль очень динамична. Она выступает индикатором уровня экономического развития и подвергается корректировке в соответствии с требованиями рынка. Подтверждением тому служит принятие Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102, внесение изменений и дополнений в Особенную часть Налогового Кодекса Республики Беларусь, вступающими в силу с 01.01.2013, а также иные корректировки в бухгалтерской и налоговой отчётности.

Развитие рыночных отношений, усиление роли государственного бюджета в Республике Беларусь требует реформирования системы налогообложения в соответствии с задачами современной бюджетно-налоговой политики. Это предполагает проведение комплекса мероприятий, направленных на повышение эффективности действующего льготного порядка налогообложения прибыли, разработку и внедрение более прогрессивных методов исчисления и уплаты налогов на прибыль и доходы, снижение налоговой нагрузки на прибыль и фонд заработной платы организаций, совершенствование системы налогового контроля.

На основании представленного в курсовой работе материала можно сделать вывод о том, что в Республике Беларусь в последние годы произошли различные изменения в системе налогообложения, повлекшие за собой как положительные, так и негативные последствия. В целях совершенствования порядка исчисления и уплаты, роста собираемости налоговых доходов бюджета, повышения экономической активности субъектов хозяйствования применительно к налогам, уплачиваемым из прибыли и доходов целесообразно применить следующие меры: